00369/10.9BEPNF - Tribunal Central Administrativo Norte

A inobservância do dever legal de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto e, mais concretamente, a falta de referência e da análise crítica dos meios de prova, faz com que o tribunal de recurso fique impedido de sindicar o erro de julgamento invocado pelo recorrente.* * Sumário elaborado pelo Relator.

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: Relatório O Ministério das Finanças , réu nos autos à margem indicados, em que é autora “C…, S.A.”, não se conformando com o acórdão proferido em 05/03/2012 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, nesta acção administrativa especial , que anulou a decisão n.º 17/2009, do Conselho Técnico Aduaneiro da (Ex) Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, na parte relativa à origem das mercadorias (tampas de saneamento), veio do mesmo interpor recurso jurisdicional. O Recorrente terminou as suas alegações de recurso com as conclusões que se reproduzem de seguida: “ 1ª - A sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que anulou a decisão n° 17/2009, do Conselho Técnico Aduaneiro, que considerou a origem chinesa das mercadorias importadas pela “C…, SA”, violou o artigo 24° do Código Aduaneiro Comunitário; 2ª - Com efeito, não se verificam os requisitos legais expressos naquela disposição legal para se poderem considerar com origem sul coreana, como faz erradamente a douta sentença recorrida, as tampas de ferro fundido importadas pela “C…”; 3ª - É que, além de uma parte do elenco das operações dadas como provadas pelo tribunal recorrido não deverem ser consideradas provadas, passa-se que, mesmo a confirmarem-se todas, o que só para efeitos de raciocínio se concede, tais operações não alteram as propriedades e a composição próprias dos artefactos em causa, apenas alterando a sua apresentação e durabilidade, sendo insusceptíveis do conferir origem sul coreana à mercadoria em apreço; 4ª - Com efeito, as características físicas dos artefactos são os elementos essenciais no cumprimento do fim a que se destina, sendo que as operações que ocorrem na Coreia do Sul não alteram essas características, somente melhoram o aspecto e qualidade dos artefactos. 5ª - Além do mais, apesar de irrelevantes para conferir origem à mercadoria, não ficou demonstrado que se justifique, economicamente, a realização das operações em causa na Coreia, em lugar de serem feitas na RP da China. 7ª - Não andou, pois, bem o Tribunal a quo, ao anular a Decisão n° 17/2009, do Conselho Técnico Aduaneiro, que considerou os artefactos em questão originários da China, em virtude de não se verificarem os requisitos constantes do artigo 24° do Código Aduaneiro Comunitário, aprovado pelo Regulamento (CE) N° 2913/92 do Conselho, para fixar a origem das mercadorias na Coreia do Sul, como entendeu o tribunal na douta sentença em crise. Nestes termos e nos demais de Direito, com o douto suprimento de V. Exas, deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando a douta sentença recorrida, mantendo-se assim na ordem jurídica a Decisão n° 17/2009, do Conselho Técnico Aduaneiro, fazendo-se JUSTIÇA. ” A Recorrida “C…, S.A.”, apresentou contra-alegações, tendo concluído da seguinte forma: No seguimento do Relatório Final de uma Acção de Natureza Inspectiva determinada à Recorrida, a decisão impugnada, da autoria do Conselho Técnico Aduaneiro da DGAIEC, confirmou a origem R. P. da China de um conjunto de tampas de saneamento por si importadas da República da Coreia, decisão que naturalmente não mereceu a concordância da Recorrida que, interpôs um recurso contencioso junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, visando a anulação do referido acto proferido pelo Conselho Técnico Aduaneiro. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel decidiu favoravelmente à Recorrida, anulando a Decisão do Conselho Técnico Aduaneiro n.° 17/2009, tendo para tal considerado que as alterações realizadas na República da Coreia às mencionadas tampas de saneamento consubstanciavam uma alteração substancial e uma fase importante de fabrico, sendo consequentemente susceptíveis de contenção de origem nos termos do artigo 24.° do CAC. Das diversas intervenções efectuadas na República da Coreia, cumpre destacar a inspecção dos materiais, a granalhagem, para remover a oxidação e poeira, a desbarbagem - remoção das rebarbas, a maquinação, que possibilita o encaixe das peças, a montagem do anti-choque e vedação para efeitos de estanquicidade e a pintura das peças, com tratamento anti-corrosivo, pelo que se repudia a visão minimalista da Recorrente, que resume estas actividades essenciais ao polimento e à pintura das tampas. São as mencionadas alterações, qualitativamente profundas, que adequam o produto final às regras previstas Norma NP EN 124, sem as quais estas peças não estariam habilitadas a desempenhar as funções para as quais são fabricadas, em particular as operações de maquinação, a compatibilidade da zona de assentamento e os testes e ensaios de verificação. O presente caso enquadra-se no âmbito da origem não preferencial das mercadorias, aplicando-se assim o artigo 24.° do CAC, que fixa quatro requisitos para a determinação da origem das mesmas, a saber, i) transformação ou complemento de fabrico substancial, ii) economicamente justificada, iii) realizada por empresa equipada para o efeito e iv) da qual resulte um produto novo ou tenha sido executada uma fase importante do seu processo de fabrico. Do expendido nestas Contra-Alegações resulta claro que as operações realizadas na República da Coreia cumprem em toda a linha aquelas quatro condições conferindo às tampas de saneamento aqui objecto de discussão o carácter originário daquele território. Em caso algum se deverá considerar a aplicação do artigo 25.° do CAC aos presentes autos, isto porque não se encontra minimamente preenchido o requisito de que a Lei faz depender a não consideração de uma determinada origem em caso de transformação ou complemento de fabrico fraudulento - a presente operação nunca teve como objectivo, muito menos exclusivo como refere aquele normativo, “iludir as disposições aplicáveis, na Comunidade, às mercadorias de determinados países”. De resto, a República da Coreia é efectivamente o país onde se realizou a última transformação ou complemento de fabrico substancial do produto, como também exige o artigo 24.°, pois é aí que adquirem as propriedades específicas que as habilitam a cumprir as funções para as quais estão destinadas, e isto na esteira da Jurisprudência Comunitária, designadamente os acórdãos do TJCE de 26 de Janeiro de 1977 e de 8 de Março de 2007. Por fim, as transformações concretizadas em solo sul-coreano, se não geram um produto novo, sempre representarão uma fase importante do seu fabrico, na medida em que não só representam o “estádio de produção determinante durante o qual se concretiza o destino dos componentes utilizados e se conferem à mercadoria em causa as suas propriedades qualitativas específicas”, de acordo com as palavras do Acórdão do TJCE de 13 de Dezembro de 1989, como também assumem em termos de valor acrescentado uma percentagem que flutua entre os 30% e os 40% do preço final à saída da fábrica, o que atesta bem da relevância dessas operações para a obtenção do produto final. Acresce ainda referir que as autoridades sul-coreanas competentes (Câmara de Comércio de Suwon) emitiram certificados de origem comprovativos da origem República Coreia do Sul, informação corroborada pela própria alfândega daquele país a instâncias das autoridades aduaneiras portuguesas não se reconhecendo, por isso, qualquer legitimidade à Recorrente para considerar a origem R. P. China para as mercadorias em apreço sem para tal apresentar qualquer fundamentação válida. Tudo visto, tendo em linha de conta os argumentos aqui plasmados, vem a Recorrida requerer de V. Exa. se digne confirmar a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel e anular o acto praticado pelo Conselho Técnico Aduaneiro da Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, proferido no âmbito da Decisão n.° 17/2009, Processo Técnico de Contestação n.° 5/2009 aceitando-se, em consequência, a atribuição da origem República da Coreia às tampas de saneamento aqui objecto de apreciação.” O Ministério Público junto deste Tribunal foi notificado nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), tendo-se abstido de qualquer pronúncia. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se o acórdão recorrido padece de erro de julgamento de facto e de direito, violando o artigo 24.º do Código Aduaneiro Comunitário, ao fixar a origem das mercadorias na Coreia do Sul. Fundamentação 1. Matéria de facto No acórdão prolatado em primeira instância, foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor: “Com relevância para a decisão da causa, o tribunal julga provado: 1.º - À ora Autora (A.) foi determinada uma Acção de Natureza Inspectiva por despacho do Exmo. Senhor Chefe de Divisão Operacional Norte da Direcção de Serviços Antifraude, a qual visou o controlo das importações processadas nos anos de 2005,2006 e 2007. 2.º - De entre as conclusões retiradas da referida Acção Inspectiva releva a que aponta para a errada atribuição da origem República da Coreia às tampas de saneamento objecto de importação por parte da Requerente. 3.º - E que deram origem à elaboração do respectivo Relatório Final, o qual foi objecto de notificação à A. no dia 23 de Novembro de 2007. 4.° - A A. tinha anteriormente manifestado, em sede de audiência prévia, a sua discordância no que respeita à indicação da origem R. P. China para as tampas de saneamento. 5.° - O que originou a instauração de um Processo Técnico de Contestação n.°05/2009 junto do Conselho Técnico Aduaneiro, órgão da Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo. 6.º - Ao qual, nos termos do Decreto-Lei nº 281/91 de 9 de Agosto, é atribuída a competência exclusiva com vista à tomada de decisões em matéria de processos de contestação sobre classificação pautal, origem e valor aduaneiro das mercadorias. 7.º - O qual, no que aos presentes autos diz respeito, visou decidir sobre a divergência de posições relativamente ao país de origem das tampas de saneamento objecto de importação pela Recorrente. 8.º - O Conselho Técnico Aduaneiro pronunciou-se pela atribuição da origem R. P. China às referidas tampas de saneamento, conforme Decisão n.° 17/2009 - doc. de fls. 577 a 581 do processo de contestação apenso aos autos. 9.º - A equipa inspectiva defende que a mercadoria em litígio deve ser originária da China, com os seguintes fundamentos: Que a mercadoria é fornecida pela empresa coreana N… System CO Ltd e que de acordo com o pedido de controlo, esta empresa declara que a mercadoria é adquirida na China, sendo apenas polida/desbarbada e pintada ou pulverizada na Coreia do Sul; Que na China o ferro é derretido e colocado no molde, adquirindo a sua forma final, passando pelas fases de fabricação do modelo, compactação da areia em redor do modelo, fabricação do macho, colocação do macho, drenos, esfriamento e solidificação, desmoldagem, desbarbamento e acabamento e limpeza; Que das operações realizadas na Coreia do Sul, não resulta um produto novo; Que as fases mais importantes do processo de fabrico ocorrem na China - cfr. doc. de fls. 579 do processo de contestação apenso aos autos. 10.º - Considerou o Conselho Técnico Aduaneiro que: «Considerando que têm lugar na República Popular da China as operações de criação dos moldes, de produção do metal, moldagem e desmoldagem, desbarbamento, esfriamento e solidificação; Considerando que, na Coreia do Sul têm lugar as operações de polimento (grinding) pintura e tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção de ferrugem (spraying); Considerando que, não existe justificação económica para a realização daquelas operações na Coreia do Sul; Considerando que as operações de polimento (grinding), pintura e tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção de ferrugem (spraying), não transformam materialmente as grelhas num produto novo; Considerando que as operações em apreço, não modificam as propriedades e a composição material específica própria dos artefactos, limitando-se, quando muito a melhorar a sua aparência e qualidade; Considerando que não existe no caso em análise, uma alteração qualitativa das propriedades físicas das mercadorias provenientes da China. Delibera quanto à questão controvertida da classificação pautal, em obediência ao disposto no artigo 21.º do Decreto-lei nº 281/91 , de 9 de Agosto, que a mesma se classifique pelo código da NC 7325 99 10 00, de acordo com as Regras Gerais 1, e 6 para a interpretação da Nomenclatura Combinada e os dizeres dos códigos da NC 7325, 325 99 e 7325 10. Quanto à questão controvertida da origem, os artefactos em questão sejam originários da República Popular da China, em virtude de não se verificarem os requisitos constantes do artigo 24.° do Código Aduaneiro Comunitário, aprovado pelo Regulamento (CEE) N.°2913/92 do Conselho.» - cfr. doc. de fls. 579 e 580 do processo de contestação apenso aos autos. 11.º - Em um “Export Declaration Certificate”, as autoridades aduaneiras sul-coreanas não certificaram o carácter originário dos produtos - cfr. doc. de fls. 44 a 45 dos autos. 12.º - A pedido das autoridades aduaneiras portuguesas, a Suwon Chamber of Commerce and Industry, confirmou a emissão de dois certificados de origem, não questionando a origem Coreia do Sul atribuída - cfr. doc. de fls. 46 a 47 dos autos. 13.º - Na Coreia do Sul, têm lugar as operações de polimento (grinding), pintura e um tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção de Ferrugem (conforme doc. emitido pela Câmara de Comércio e Indústria de Suwon (CCIS) - cfr. doc. de fls.86 do processo de contestação apenso aos autos. 14.° - Foram estas as operações confirmadas pelas autoridades da Coreia do Sul, na sequência do pedido das autoridades aduaneiras nacionais, da confirmação das operações que ocorriam na Coreia – cfr. doc. de fls.86 do processo de contestação apenso aos autos. 15.° - É na Correia do Sul que têm lugar as operações de valor acrescentado que se revelam determinantes para a aquisição das características técnicas necessárias à prossecução dos fins para as quais são concebidas. É nesse país que tem lugar as seguintes operações: Inspecção dos materiais com vista à aferição da respectiva capacidade de resistência; Granalhagem das tampas, para se remover, por decapagem, a oxidação e poeira; Desbarbagem, processo através do qual são retiradas por esmeris, as rebarbas; Maquinação em tomo das superfícies de contacto entre o aro e a tampa, a fim de possibilitar o correcto encaixe das peças; Montagem do anti-choque e vedação para efeitos de estanquicidade, através de incorporação de novas matérias-primas (bandas de PVC); Pintura das peças com vista a tratamento anti-corrosivo. Estas operações realizadas na Coreia do Sul consubstanciam, a introdução de alterações profundas, em termos qualitativos, de forma a adequar o produto final às exigências da Norma NP EN 124 – cfr. doc. de fls. 26 a 42 dos autos. 16.º - A intervenção sul coreana em termos de valor acrescentado atingiu uma percentagem, que varia entre os 30% e os 40% do preço final à saída da fábrica, conforme declaração do próprio fabricante sul coreano - cfr. doc. de fls. 49. 17.° - A mesma foi reconhecida pelas autoridades aduaneiras portuguesas - cfr. doc. de fls. 50 a 54 dos autos. 18.º - A Autora apresentou na Alfândega do Freixieiro, no dia 16 de Março de 2011 um requerimento, com vista a solicitar o reembolso do montante de direitos anti-dumping e respectivos juros compensatórios indevidamente liquidados e pagos, no que respeita a uma parte das referidas tampas de ferro, as constituídas por ferro fundido maleável – cfr. doc. de fls.159 a 161 dos autos. 19.° - A Autora viu a sua pretensão ser considerada procedente e, foi reembolsada, no montante de 618.598.19 euros, por Despacho do Sr. Director da Alfândega do Freixieiro, de 02 de Agosto de 2011 - cfr. doc. 168 dos autos. 20.° - O referido Despacho teve por base a fundamentação, datada de 01 de Agosto de 2011 – cfr. doc. de fls.163 a 166 dos autos. ” O Direito O Recorrente iniciou as suas alegações (7.º a 12.º) e conclusões de recurso (3.ª) considerando que o acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento de facto; insurgindo-se contra a matéria fixada no ponto 15.º da decisão da matéria de facto e afirmando que somente deveria ter sido considerada provada a factualidade decorrente do documento de fls. 86 do processo de contestação apenso aos autos. Na verdade, almejando o Recorrente colocar em causa a decisão sobre a matéria de facto, indicou, além do concreto ponto de facto que considera incorrectamente julgado, o meio probatório constante do processo que impõe uma decisão diversa daquela que consta da sentença, em observância do disposto no artigo 685.º-B do CPC (actual 640.º), na redacção aplicável in casu . Sobre a razão desta exigência já se pronunciou este Tribunal Central Administrativo Norte no Acórdão de 06/01/2011, lavrado in recurso n.º 813/09.8BECBR , que parcialmente se transcreve: “ (….) bem se compreendem estas exigências da lei pois ao tribunal ad quem que tenha competência em matéria de facto não compete reapreciar toda a prova de forma a efectuar um novo julgamento da matéria de facto, como se este não tivesse alguma vez sido efectuado. Quanto ao âmbito do segundo grau de jurisdição em matéria de facto é elucidativo o teor do relatório do preâmbulo do Decreto-Lei n.º 39/95 , de 15 de Fevereiro, diploma que introduziu a redacção ao art. 690.º-A que acima deixámos referida. Aí se diz: «A garantia do duplo grau de jurisdição em sede de matéria de facto nunca poderá envolver, pela própria natureza das coisas, a reapreciação sistemática e global de toda a prova produzida em audiência – visando apenas a detecção e correcção de pontuais, concretos e seguramente excepcionais erros de julgamento, incidindo sobre pontos determinados da matéria de facto, que o recorrente sempre terá o ónus de apontar claramente e fundamentar na sua minuta de recurso. Não poderá, deste modo, em nenhuma circunstância, admitir-se como sendo lícito ao recorrente que este se limitasse a atacar, de forma genérica e global, a decisão de facto, pedindo, pura e simplesmente, a reapreciação de toda a prova produzida em 1.ª instância, manifestando genérica discordância com o decidido. A consagração desta nova garantia das partes no processo civil implica, naturalmente, a criação de um específico ónus de alegação do recorrente, no que respeita à delimitação do objecto do recurso e à respectiva fundamentação”. O julgamento da matéria de facto é um momento essencial da realização da justiça constitucionalmente cometida aos tribunais. De acordo com o disposto no artigo 205.º da Constituição da República Portuguesa, as decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei. O juiz tem, por isso, o dever de se pronunciar sobre a factualidade alegada e sobre a que lhe seja lícito conhecer oficiosamente e que se apresente relevante para a decisão, discriminando também a matéria provada da não provada e fundamentando as suas decisões, procedendo à apreciação crítica dos elementos de prova e especificando os fundamentos decisivos para a convicção formada - cfr. artigo 123.º , n.º 2, do CPPT e, a título de exemplo, os Acórdãos deste Tribunal Central Administrativo Norte, proferidos em 27/02/2014, proc. n.º 409/06.6BEPNF ; em 17/04/2015, proc. n.º 735/09.2BEPNF ; em 30/04/2015, proc. n.º 36/05.5BEPNF ; em 30/04/2015, proc. n.º 730/09.1BEPNF. Exige-se assim, por um lado, a análise crítica dos meios de prova produzidos e, por outro, a especificação dos fundamentos que foram decisivos para a convicção do juiz, expressa na resposta positiva ou negativa dada à matéria de facto controvertida. “Não se trata, por conseguinte, de um mero juízo arbitrário ou de intuição sobre a realidade ou não de um facto, mas de uma convicção adquirida através de um processo racional, alicerçado - e, de certa maneira, objectivado e transparente - na análise criticamente comparativa dos diversos dados trazidos através das provas e na ponderação e maturação dos fundamentos e motivações essencialmente determinantes da opção feita e cuja enunciação, por exigência legal, representa o assumir das responsabilidades do julgador inerentes ao carácter público da administração da Justiça” – cfr. J. Pereira Baptista, in Reforma do Processo Civil, 1997, pags 90 e ss. O exame crítico da prova deve consistir, pois, na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro. O julgador não se deve limitar a uma simples e genérica indicação dos meios de prova produzidos (v.g. “prova testemunhal” ou “prova por documentos”), impondo-se-lhe que analise criticamente essa prova produzida. O tribunal deve justificar os motivos da sua decisão quanto à matéria de facto, declarando por que razão deu mais credibilidade a uns depoimentos e não a outros, julgou relevantes ou irrelevantes certas conclusões dos peritos, achou satisfatória ou não a prova resultante de documentos particulares, etc. Quer dizer: não basta apresentar, como fundamentação, os simples meios de prova, v.g., “os depoimentos prestados pelas testemunhas e a inspecção ao local”, sendo necessária a indicação das razões ou motivos porque relevaram no espírito do julgador - cfr. António Abrantes Geraldes, in “Temas da Reforma do Processo Civil”, II Volume, 2ª, edição, a págs. 253 a 256. Em suma, a fundamentação de facto não se deve limitar à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre os pontos da matéria de facto – cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, 6ª edição, 2011, Vol. II, pág. 321. No caso dos autos, é manifesto que, desde logo, tal dever de fundamentação não foi observado pelo tribunal recorrido. Por um lado, grande parte dos factos são elencados sem qualquer referência à prova produzida, enquanto outros se limitam à indicação do meio de prova, por outro lado, não foi efectuada qualquer análise crítica das provas. É impossível saber as eventuais razões por que foram atendidos determinados documentos e não outros e a motivação da sua valoração pelo tribunal para formar a sua convicção. Num processo em que foi carreada prova, nomeadamente, documental, por ambas as partes, é essencial o tribunal proceder ao exame crítico das provas. In casu , tal não se verificou, resultando de todo inviabilizada a percepção dos motivos da decisão ou, dito de outra forma, das razões que levaram o tribunal a decidir como decidiu. Afirmou-se no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, desta Sessão, de 27/02/2014, proferido no âmbito do processo n.º 409/06.6BEPNF , “(…) a inobservância do dever legal de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto e, mais concretamente, a mera referência genérica aos meios de prova que a terão suportado e a falta da análise crítica dos mesmos, faz com que o tribunal de recurso também fique impedido de sindicar o erro de julgamento invocado pela recorrente. Tal decisão de facto é, assim, ininteligível, o que é equivalente à falta absoluta de fundamentação.” No presente caso, o Recorrente assaca erro de julgamento sobre a matéria de facto ao acórdão recorrido, impugnando a mesma, pretendendo que seja reapreciada a prova produzida e identificando a existência desse erro nos factos provados no ponto 15.º: “Com efeito, no ponto 15.° dos factos dados como provados, ao afirmar que é na Coreia do Sul que têm lugar as operações de valor acrescentado que se revelam determinantes para a aquisição das características técnicas necessárias à prossecução dos fins para as quais são concebidas e que as operações realizadas na Coreia do Sul consubstanciam, a introdução de alterações profundas, em termos qualitativos, de forma a adequar o produto final às exigências da Norma NP EN 124, a douta sentença em crise, o que faz é uma valoração jurídica que, na verdade, representa o sentido da solução final do litígio. Além da valoração jurídica, que não pode ser considerada a título de matéria de facto dada como provada, a douta sentença recorrida assenta a referida valoração dando como provadas a realização de uma série de operações de manuseamento das mercadorias, que a C… afirma realizarem-se e serem operações de transformação substancial, designadamente a inspecção dos materiais com vista à aferição da respectiva capacidade de resistência; a granalhagem das tampas, para se remover, por decapagem, a oxidação e poeira; a desbarbagem, processo através do qual são retiradas, por esmeris, as rebarbas; a maquinação em torno das superfícies de contacto entre o aro e a tampa, a fim de possibilitar o correcto encaixe das peças; a montagem do anti-choque e vedação para efeitos da estanquicidade, através de incorporação de novas matérias-primas (bandas de PVC); a pintura das peças com vista a tratamento anti-corrosivo. Na verdade, as únicas operações de transformação que se comprova terem sido realizadas na Coreia do Sul são aquelas que foram confirmadas pela Câmara de Comércio e Indústria de Suwon (CCIS) e que constam do documento emitido pela referida Câmara, cfr. doc. de fls. 86 do processo de contestação apenso aos autos. E são elas, as operações de polimento (grinding), pintura e/ou um tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção da ferrugem. São estas, apenas estas, as operações de transformação que as tampas fabricadas na China, com matérias-primas da China, sofrem na Coreia do Sul. Foram estas, como tinham de ser, as operações que foram tidas em consideração para efeitos da determinação da origem das mercadorias pelo Conselho Técnico Aduaneiro e que deram lugar à decisão n° 17/2009 daquele órgão, já que não foram realizadas outras operações de transformação nos artefactos na Coreia do Sul.” Analisando a decisão da matéria de facto, verificamos que nos pontos 13.º e 14.º consta a identificação das operações que ocorreram sobre as tampas de saneamento na Coreia do Sul, conforme foi informado pelas autoridades da Coreia do Sul, por referência ao documento emitido pela Câmara de Comércio e Indústria de Suwon, e que se encontra ínsito a fls. 86 do processo de contestação apenso aos autos: “13.º - Na Coreia do Sul, têm lugar as operações de polimento (grinding), pintura e um tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção de Ferrugem (conforme doc. emitido pela Câmara de Comércio e Indústria de Suwon (CCIS) - cfr. doc. de fls.86 do processo de contestação apenso aos autos. 14.° - Foram estas as operações confirmadas pelas autoridades da Coreia do Sul, na sequência do pedido das autoridades aduaneiras nacionais, da confirmação das operações que ocorriam na Coreia – cfr. doc. de fls.86 do processo de contestação apenso aos autos.” Contudo, logo de seguida, consta da decisão da matéria de facto o elenco de mais operações que terão tido lugar na Coreia do Sul, com base no documento de fls. 26 a 42 do processo físico, junto aos autos pela impugnante com a sua petição inicial: “15.° - É na Correia do Sul que têm lugar as operações de valor acrescentado que se revelam determinantes para a aquisição das características técnicas necessárias à prossecução dos fins para as quais são concebidas. É nesse país que tem lugar as seguintes operações: Inspecção dos materiais com vista à aferição da respectiva capacidade de resistência; Granalhagem das tampas, para se remover, por decapagem, a oxidação e poeira; Desbarbagem, processo através do qual são retiradas por esmeris, as rebarbas; Maquinação em tomo das superfícies de contacto entre o aro e a tampa, a fim de possibilitar o correcto encaixe das peças; Montagem do anti-choque e vedação para efeitos de estanquicidade, através de incorporação de novas matérias-primas (bandas de PVC); Pintura das peças com vista a tratamento anti-corrosivo. Estas operações realizadas na Coreia do Sul consubstanciam, a introdução de alterações profundas, em termos qualitativos, de forma a adequar o produto final às exigências da Norma NP EN 124 – cfr. doc. de fls. 26 a 42 dos autos.” Contudo, a ausência de fundamentação e exame crítico da matéria de facto impede que este tribunal de recurso possa sindicar qualquer erro de julgamento sobre a matéria de facto. Não obstante as autoridades coreanas terem atestado que ocorreram na Coreia do Sul operações de polimento (grinding), pintura e um tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção de ferrugem, decorre do acórdão recorrido que o tribunal terá ficado convencido que se verificaram afinal as operações elencadas no artigo 15.º da decisão da matéria de facto e terá firmado a sua convicção no documento consubstanciado na Norma NP EN 124, mas sem apontar quaisquer razões para a formação de tal convicção. Aliás, causa-nos alguma estranheza que o tribunal recorrido possa ter formado a sua convicção unicamente com base na versão portuguesa da Norma Europeia EN 124, elaborada pelo Laboratório Nacional de Engenharia Civil (LNEC), relativa aos princípios construtivos, ensaios, marcação e controlo de qualidade dos dispositivos de entrada de sumidouros e dispositivos de fecho de câmaras de visita, para zonas de circulação de peões e veículos – cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial a fls. 26 a 42 do processo físico. Na medida em que não nos interessa particularmente como devem ser, em geral, fabricadas as tampas de saneamento, mas especificamente que operações do processo de fabrico foram efectivamente realizadas na Coreia do Sul. A reapreciação da matéria de facto não pode significar a abertura da possibilidade de realização de um novo julgamento pela Relação, objectivo que jamais esteve no horizonte das sucessivas modificações legais, antes uma medida paliativa destinada a resolver situações patológicas que emergem simplesmente de uma nebulosa que envolva a prova que foi produzida e que não foi convenientemente resolvida segundo o juízo crítico da Relação (cfr. António Santos Abrantes Geraldes, in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, 2014, pp. 241 e 245 e Acórdão do TCAS n.º 07219/13, de 29/05/2014). A modificação da decisão de facto não deve atingir uma amplitude tal que implique todo um novo julgamento de facto, com a reapreciação de toda a prova produzida, a alteração da convicção do julgador a quo e a postergação dos princípios da livre apreciação das provas e da imediação. Por isso, a possibilidade de apreciação da valoração de um determinado documento pressupõe que o tribunal recorrido dê a conhecer a fundamentação e as razões do seu convencimento em detrimento de outros meios probatórios, tanto mais que existe nos autos outro documento onde as autoridades coreanas confirmam as operações de fabrico das tampas de saneamento que ocorreram na Coreia do Sul. O que não se mostra efectuado no acórdão recorrido. Na verdade, a factualidade que o Recorrente coloca em crise é relevante para a decisão da causa. Vejamos: Importa salientar que, em situações em que na produção de uma mercadoria intervieram dois ou mais países, há que recorrer à aplicação do artigo 24.° do Código Aduaneiro Comunitário (CAC), aprovado pelo Regulamento (CEE) n.º 2913/92 do Conselho, segundo o qual: “Uma mercadoria em cuja produção intervieram dois ou mais países é originária do país onde se realizou a última transformação ou operação de complemento de fabrico substancial, economicamente justificada, efectuada numa empresa equipada para esse efeito e que resulta na obtenção de um produto novo ou represente uma fase importante do fabrico.” Sendo certo que está assente que, no caso das mercadorias em causa, o processo de fabrico tem o seu início na R. P. da China e termina na Coreia do Sul, cumpre determinar se se podem considerar preenchidos os requisitos legais referidos no artigo 24.° do CAC, de molde a que tais mercadorias se possam considerar originárias da Coreia do Sul. É o mesmo que dizer que importa saber se as transformações operadas na Coreia do Sul têm a virtualidade de conferir origem à mercadoria. Ora, a propósito do conceito de transformação ou operação de complemento de fabrico substancial, tem vindo a pronunciar-se o Tribunal Justiça da União Europeia (TJUE) em variados processos: Acórdão de 26/01/1977, proferido no âmbito do processo n.º 49/76 – considerou uma fase importante de fabrico quando se produz uma alteração qualitativa relevante nas propriedades do produto ou artefacto. Acórdão de 23/02/1984, proferido no âmbito do processo n.º 93/83 – declarou que num caso em que uma operação aumente em 22% o valor comercial da mercadoria, essa circunstância não é, em si mesma, de natureza a que essas operações sejam tidas como constituindo a fabricação de um produto novo ou mesmo um estádio de fabricação importante. Acórdão de 13/12/1989, proferido no âmbito do processo n.º 26/88 – “uma operação de montagem é susceptível de ser tida como constitutiva da origem quando represente, considerada sob um ponto de vista técnico e para efeitos da definição da mercadoria em causa, o estádio de produção determinante no decurso do qual se concretiza o destino dos componentes utilizados e no decurso do qual são conferidas à mercadoria em causa as suas propriedades qualitativas específicas (ver acórdão de 31 de Janeiro de 1979, Yoshiba, 114/78, Recuil, p.151)”. Acórdãos de 08/03/2007, proferidos no âmbito dos processos n.º C-447/05 e C-448/05 – o critério da transformação substancial pode-se exprimir, na prática, pela regra da percentagem ad valorem, quando a percentagem do valor dos produtos utilizados ou a percentagem da mais-valia adquirida atinja determinado nível. Pode ver-se, ainda, a título de exemplo, os Acórdãos do TJUE, de 23/03/1983, proferido no âmbito do processo n.º 162/82; de 13/12/2007, processo n.º C-372/06; de 10/12/2009, processo C-260/08; de 11/02/2010, processo n.º C-373/08. O TJUE, designadamente perante pedidos de decisão prejudicial, reconheceu a validade do recurso a um critério claro e objectivo, como o do valor acrescentado, que permite exprimir, relativamente às mercadorias de composição complexa, em que consiste a transformação substancial que lhe confere a origem. Todavia, sendo certo que o critério do valor acrescentado tem sido admitido pela jurisprudência do Tribunal de Justiça como critério complementar na determinação do que deva considerar-se transformação ou operação de complemento de fabrico substancial, o Recorrente alega que aquele Tribunal fixou também que o aumento apreciável do valor comercial, ou seja, um valor acrescentado apreciável não é suficiente, em si mesmo, para conferir, ainda assim, em oposição ao critério técnico, um carácter constitutivo de origem à operação de complemento de fabrico. Ou seja, o critério do valor acrescentado, em que assentou o acórdão em crise, não é suficiente para se aferir da substância da transformação qualitativa operada para efeitos da determinação da origem das mercadorias. Todo o exposto são razões para definir, com precisão, que operações foram afinal realizadas na R.P. da China e na Coreia do Sul na decisão da matéria de facto. Por outro lado, o tribunal recorrido não elencou na decisão da matéria de facto factos simples, mas antes, em alguns casos, juízos de valor, conclusões de facto e de direito que condicionam irremediavelmente a subsunção ao direito e o desfecho da acção. Assiste, portanto, razão ao Recorrente quando se refere ao ponto 15.º da decisão da matéria de facto: “É na Correia do Sul que têm lugar as operações de valor acrescentado que se revelam determinantes para a aquisição das características técnicas necessárias à prossecução dos fins para as quais são concebidas. (…) Estas operações realizadas na Coreia do Sul consubstanciam, a introdução de alterações profundas, em termos qualitativos, de forma a adequar o produto final às exigências da Norma NP EN 124.” Nesta conformidade, o ponto 15.º da decisão recorrida nunca poderia manter-se, tendo-se como não escrito, nos termos do disposto no artigo 646.º , n.º 4 do Código de Processo Civil , na redacção aplicável à data. O ponto 15.º da decisão da matéria de facto é a transposição, ipsis verbis , do invocado nos pontos 32. a 36. da petição inicial. No entanto, sempre assumirá pertinência para a decisão da causa, atenta a necessidade de densificação dos conceitos ínsitos no artigo 24.º do CAC, nomeadamente, o conceito de transformação ou operação de complemento de fabrico substancial , a prova de que na Coreia do Sul foram efectivamente realizadas as operações de inspecção dos materiais com vista à aferição da respectiva capacidade de resistência; granalhagem das tampas, para se remover, por decapagem, a oxidação e poeira; desbarbagem, processo através do qual são retiradas por esmeris, as rebarbas; maquinação em tomo das superfícies de contacto entre o aro e a tampa, a fim de possibilitar o correcto encaixe das peças; montagem do anti-choque e vedação para efeitos de estanquicidade, através de incorporação de novas matérias-primas (bandas de PVC); pintura das peças com vista a tratamento anti-corrosivo – cfr. artigo 33.º a 35.º da petição inicial. Note-se que a entidade demandada impugnou estes factos, referindo que foram apenas as seguintes as operações realizadas na Coreia do Sul e confirmadas pelas suas autoridades: polimento, pintura e um tratamento por pulverização com um agente químico para efeitos de protecção de ferrugem – cfr. artigos 14.º a 20.º da contestação. Atento tudo o que ficou dito, a decisão tem de ser eliminada da ordem jurídica, com a consequente remessa dos autos ao tribunal de primeira instância para prolação de nova decisão sem os vícios apontados. O recurso merece, assim, provimento. Em face do exposto, fica, consequentemente, prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas no recurso. Conclusão/Sumário A inobservância do dever legal de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto e, mais concretamente, a falta de referência e da análise crítica dos meios de prova, faz com que o tribunal de recurso fique impedido de sindicar o erro de julgamento invocado pelo recorrente. Decisão Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e ordenar a remessa do processo ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, a fim de aí ser proferida nova decisão onde se supra o apontado vício. Custas a cargo da recorrida, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais. D.N. Porto, 24 de Novembro de 2016 Ass. Ana Patrocínio Ass. Ana Paula Santos Ass. Mário Rebelo