Quem foi o relator do acórdão 0664/17?

O relator foi Ascensão Lopes, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0664/17?

O acórdão foi proferido em 06 de dezembro de 2017.

0664/17 - STA

Sumário

I - A verba 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo (TGIS) aditada pelo art.º 4º da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, não tem aplicação aos prédios urbanos, com um artigo de matriz mas constituídos por partes com afectação e utilização independentes a que foram atribuídos independentes VPT, cada um destes de valor inferior a um milhão de euros. II - Não tendo a verba 28 da Tabela Geral efectuado qualquer distinção entre prédios em regime de propriedade horizontal e total/vertical e reportando-se ao valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, não competirá ao seu aplicador introduzir qualquer distinção, tanto mais que se trata de uma norma de incidência. III - Se fosse intenção do legislador tributar os imóveis que tendo um único artigo matricial, por serem constituídos por partes susceptíveis de utilização independente têm atribuídos diversos valores patrimoniais tributários, e pretendesse que para efeitos de tributação em sede de imposto de selo, neste caso, se atendesse à soma desses diversos valores patrimoniais tributários, não teria acrescentado a parte final do preceito: sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI. IV - Nada na lei impondo a consideração de qualquer somatório de todos ou parte dos VPT atribuídos às diversas partes de um prédio com um único artigo matricial, também se mostra desconforme com a lei fazer-se tal operação aritmética apenas para efeito da tributação consagrada na verba 28 da Tabela Geral de Imposto de Selo.

Texto

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo 1 - RELATÓRIO A representante da Fazenda Pública, vem recorrer para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por A……….., melhor identificado nos autos, contra as liquidações de imposto de selo, emitidas nos termos da verba 28.1 da tabela Geral de Imposto de Selo, referentes a 12 andares do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia da união de freguesias de Coimbra, sob o nº 2831, relativas ao exercício de 2014 no montante total de € 12.468,00. Inconformada com o assim decidido, apresentou as respectivas alegações que resumiu nas seguintes conclusões: «1. Visa o presente recurso reagir Contra a douta sentença que julgou procedente a Impugnação Judicial intentada por A……….., contra as liquidações de Imposto do Selo - Verba 28.1 da TGIS, aditada pela Lei n.º 55-A/2012, referentes a 2014, e que têm por objecto o prédio urbano em propriedade total inscrito na matriz predial da freguesia da União das Freguesias de Coimbra (Sé Nova, Santa Cruz, Almedina e São Bartolomeu) sob o n°2831 no montante de € 12.468,00. 2. Entende a Fazenda Pública que a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo não faz uma correcta interpretação e subsequente aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice, devendo a interpretação a dar ser compatibilizada com a jurisprudência recente do Tribunal Constitucional. 3. A Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, procedeu à alteração do artigo 1º do Código do Imposto do Selo (CIS), aditando à TGIS a verba 28 (com entrada em vigor no dia 30 de Outubro de 2012), sujeitando desta forma a imposto do selo a “ propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante de matriz, nos termos Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) seja igual ou superior a (euro) 1 000 000— sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI: 28.1— Por prédio com afectação habitacional— 1% (...) “. (sublinhado nosso) 4. E, nas liquidações de imposto do selo referentes à verba 28 da TGIS, deverá atentar-se ao disposto no n.º 7 do art. 23.º do Código do Imposto do Selo (doravante CIS), de acordo com o qual, “Tratando-se do imposto devido pelas situações previstas na verba n.º 28 da TGlS, o imposto é liquidado anualmente, em relação a cada prédio urbano (...) ap com as necessárias adaptações, as regras contidas no ClMl. (sublinhado nosso). 5. Devendo ter-se em consideração o disposto no n.º 1 do artigo 113.º do CIMI que, para efeitos da liquidação determina que se tenha por base os valores patrimoniais dos prédios que constem das matrizes em 31 de Dezembro do ano a que o mesmo respeita, o que nos reconduz ao valor do prédio e não ao valor de cada uma das unidades autónomas do prédio. 6. Assim, contrariamente ao que resulta da decisão do Tribunal a quo, o âmbito da aplicação do novo imposto do selo criado pela Lei nº 55-A/2012 não tem de ser encontrado tomando por referência casos particulares como o da propriedade horizontal para dai retirar a assunção da aplicação do mesmo regime à propriedade vertical, pois que o legislador remete de forma expressa para o conceito de “prédio’. 7. Estamos efetivamente perante duas realidades jurídicas e econômicas distintas que o legislador não pretendeu distinguir, afigurando-se abusivo que o intérprete e aplicador o faça, lançando mão do princípio da substância sobre a forma, com apelo ao n.º 3 do artigo 11.º da LGT, no sentido de suprir dúvida que na realidade não deveria subsistir aos primeiros esforços de subsunção dos factos ao direito. 8. O legislador refere-se na verba 28.1 expressamente a “prédios urbanos” e não a partes de prédios ou unidades autónomas susceptíveis de utilização independente, e ainda que o n.º 3 do artigo 12.° do CIMI determine que cada andar ou parte de prédio susceptível de utilização independente seja considerado separadamente na inscrição matricial com atribuição de um valor patrimonial tributário respectivo, convém considerar que tal operação material não tem a virtualidade de transformar uma parte de prédio susceptível de utilização independente num prédio que não é. 9. Efectivamente, o n.º 4 do artigo 2.º do CIMI determina que “cada fracção autónoma, no regime de propriedade horizontal, é havida como constituindo um prédio”, pelo que, expressamente pretendeu o legislador excluir do conceito de prédio todas as fracções ou partes de prédios não constituídas em propriedade horizontal, deixando claro que o n.º 3 do artigo 12.º do CIMI se refere aos prédios em regime de propriedade total com unidades susceptíveis de utilização independente. 10. Pelo que, não são pois as partes de prédios, enquanto unidades autónomas ou não, prédios, nem para efeitos de lMl, nem para efeitos de Imposto do Selo, não podendo por isso ser elegíveis enquanto objecto do imposto. 11. As únicas fracções autónomas com autonomia jurídica são as que resultam da constituição da propriedade horizontal em conformidade com o disposto no artigo 1414.° do Código Civil, encontrando-se tal constituição à forma prevista no artigo 1417.º do C.C. com a inclusão no titulo de constituição de tal propriedade de todos os elementos constantes do artigo 1418.º do C.C.. 12. Nos termos expostos, e conforme resulta das normas legais citadas, o critério quantitativo da norma de incidência tem de ser preenchido tomando como referência a unidade jurídica e económica sobre que incide o imposto — o prédio — e não unidades parcelares não constituídas em regime de propriedade horizontal, às quais não quis o legislador não reconhecer autonomia capaz de as incluir no conceito de prédio. 13. A sujeição ao imposto de selo da verba 28.1. da TGIS resulta da conjugação de dois factores, a saber, a afectação habitacional e o valor patrimonial de cada prédio urbano inscrito na matriz ser igual ou superiora € 1.000.000,00, e aquilo que a douta sentença propõe e afirma é uma espécie de analogia entre o regime da propriedade total e o da propriedade horizontal, procurando obviar a uma pretensa discriminação no tratamento jurídico fiscal destes dois regimes de propriedade a que o legislador não atendeu. 14. Estes dois regimes de propriedade são regimes do direito civil, os quais foram importados para o direito tributário, nos termos do artigo 2.º do CIMI, e o intérprete e aplicador da lei fiscal não os pode equiparar, em consonância com a regra segundo a qual aos conceitos dos ramos de direito que não o direito tributário deve ser atribuído no direito tributário o sentido que lhes é dado nesses ramos de direito (n.º 2 do artigo 11.°, n.º 2 da LGT). 15. Não se justificando ademais assim a aplicação do n.º 3 do artigo 11.º da LGT, solução que se configura como de aplicação sucessiva em relação ao n.º 2 do mesmo artigo, mais se realçando não estarmos perante qualquer lacuna da lei, porquanto o campo de incidência se mostra bem delimitado quando o legislador apela a ‘prédios urbanos” excluindo ab inito qualquer realidade jurídica que não se inclua em tal conceito. 16. E, notemos que a interpretação dada pela douta sentença ao preceito apenas se configuraria possível na possibilidade de em causa estar a violação do principio da igualdade e/ou da capacidade contributiva. 17. Resultou, no entanto, da prolação do Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 590/2015 de 11/11/2015, proferido no processo n.º 542/14, a “não inconstitucionalidade da acima constante da verba 28. e 28.1 de Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pelo artigo 4.º da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de outubro na medida em que impõe a tributação anual sobre a propriedade do prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a €1.000.000,00”. 18. E de tal aresto se conclui pela afirmação do conceito de prédio como reconduzido a unidade económica e jurídica relevante que desconsidera a propriedade total como reconduzida a realidade semelhante à propriedade horizontal, contrariamente ao defendido pela douta sentença. 19. Atento exposta, afigura-se que as liquidações foram emitidas em cumprimento das normas legais vigentes, procedendo a douta sentença a uma errada interpretação da norma vertida na verba n.º 28 da TGIS, com violação da norma em apreço e das normas do n.º 3 do artigo 27º do CIS, do n.º 4 do artigo 2.° do CIMI, dos n.ºs 2 e 3 do artigo 11.º da LGT e do artigo 1414.º do CC, do artigo 8.° da LGT e no n,° 2 do artigo 1039 da Constituição da República Portuguesa. TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO ACOSTUMADA JUSTIÇA.» Não foram apresentadas contra alegações. O Ministério Público emitiu parecer com o seguinte conteúdo: «Recorre a Fazenda Pública da sentença do TAF de Sintra de 12.12.2016 que, julgando parcialmente procedente a impugnação deduzida pelo ora recorrido, anulou as liquidações impugnadas. Nesta sede revê-se o MP no conjunto de argumentos vertidos no parecer de fls. 118 e na sentença recorrida que recolhem a jurisprudência deste STA sobre a matéria. Assim, por se tratar de uma situação similar, limito-me a reproduzir, na parte que releva, o parecer que emiti no processo n.º 1534/15 que é do seguinte teor: «Sustenta, no essencial, (a Recorrente) que a decisão recorrida padece de erro na interpretação do direito aplicável, no caso da verba n.º 26.1 aditada pelo art. 4.º da Lei 55-A/2012, de 29/10. A verba n°. 28, aditada à TGIS pelo art.º 4° da Lei 55-A/2012, de 29/10, sujeita a incidência de imposto de selo, além do mais, a propriedade de prédios urbanos cujo VPT constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a € 1.000.000,00. O escopo dessa alteração foi claramente o de tributar manifestações elevadas de capacidade contributiva, numa óptica de efectiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento, como da nota a “Exposição de Motivos” da Proposta de Lei n.º 96/Xll/2.ª que está na génese da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10. Em termos de incidência subjectiva, para as situações previstas na verba n.º 28 da TGIS, remete o n.º 4, do art. 2.º do CIS para o art.º 8.° do CIMI, sendo sujeito passivo do imposto o proprietário do prédio em 31 de Dez, do ano a que o mesmo respeitar. Também em termos de incidência objectiva há que apelar às normas do CIMI, tendo em conta a remissão do n.º 6, do art. 1.º do CIS para o CIMI, no que toca à definição de prédio para efeitos de tributação em imposto de selo. De resto, no que concerne às matérias respeitantes à verba n.º 28 da TGIS, é expressa a determinação de que o CIMI lhes é subsidiariamente aplicável, como decorre do art. 67°, n.º 2 do CIS, na redacção dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Out.. No quadro do CIMI cada prédio constitui uma realidade juridicamente individualizada, subsumível ao conceito vertido no seu art. 2°, n.º 1, sendo igualmente havida como tal, cada fracção autónoma, no regime da propriedade horizontal (n.º 4 do preceito). Não estabelece a lei o mesmo tipo de equiparação relativamente às partes autónomas susceptíveis de utilização independente em prédios em regime de propriedade total. Contudo, nos termos do art. 12.º, n.º 3 do CIMI, cada andar ou parte de prédio susceptível de utilização independente é autonomizado na correspondente inscrição matricial, que igualmente discriminará o respectivo valor patrimonial tributário, sendo o IMI respectivo liquidado de forma separada para cada uma dessas partes, como se de prédio ou fracção autónoma em propriedade horizontal se tratasse (art. 119.º do CIMI). Ora, como sublinha o Acórdão do T. Arbitral n.º 18312013-T, em parte transcrito no parecer do MP da 1.ª Instância, não faz sentido “considerar as partes de prédio susceptíveis de utilização independente para lhes atribuir um VPT autónomo e independente, considerando-as verdadeiros “prédios” para efeitos de liquidação de lMl, por um lado, para logo de seguida desconsiderarmos essa realidade jurídico-tributária em sede de tributação de imposto de selo — incidente precisamente sobre o valor patrimonial tributário e com expressa remissão para o CIMI, (...) — e recorrermos ao conceito jurídico-civil de “prédio total’ mediante a soma aritmética dos VPT de cada “andar”. Assim, conclui, “a matéria colectável que serve de base á norma de incidência da verba 28.1 do TGIS é o VPT determinado nos termos do CIMI para cada “prédio” no sentido tributário do termo, neste se compreendendo, pois, as fracções autónomas a par dos andares ou partes de prédio susceptíveis de utilização independente (e das moradias). E não o conceito civil que distingue os prédios em propriedade total com andares susceptíveis de utilização independente dos prédios em regime de propriedade horizontal”. Neste sentido se vem pronunciando a jurisprudência arbitral tributária, entendimento também perfilhado pelo douto Acórdão de 09-09-2015, in Rec n.º 047/15 e que aqui igualmente se acompanha. Nesta conformidade, negando-se provimento ao presente recurso, deverá ser mantida a sentença recorrida. É o meu parecer» 2 - Fundamentação O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte matéria de facto: A. O Impugnante é proprietário do prédio urbano, em propriedade total com andares ou divisões susceptíveis de utilização independente, sito na Rua ……….., lote .., ….., inscrito na matriz predial urbana da freguesia da União de freguesias de Coimbra (Sé Nova, Santa Cruz, Almedina e São Bartolomeu), sob o n,° 2331., composto por 15 divisões susceptíveis de utilização independente, e valor patrimonial tributário total de €1.691.400,00 [cf. caderneta predial a fls. 53 dos autos, e certidão do registo predial a fls., 60 a 61 dos autos]. B. O anexo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a comércio e tem um valor patrimonial tributário de €79.300,00 [cf. caderneta predial a fls. 53 dos autos]. C. A cave do prédio identificado em A) encontra-se afecto a estacionamento e tem um valor patrimonial tributário de €187.240,00 [cf. caderneta predial a fls. 53vv. dos autos]. D. O R/C do prédio identificado em A) encontra-se afecto a comércio e tem um valor patrimonial tributário de €178.060,00 [cf. caderneta predial a fls. 54 dos autos]. E. O 1.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 54 dos autos]. F. O 1.º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 54vv. dos autos]. G. O 2.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 54vv e 55 dos autos]. H. O 2.º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 55 dos autos). I. O 3.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 55vv. dos autos]. J. O 3.º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 55vv. e 56 dos autos K. O 4.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 56 dos autos]. L. O 4.° esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 56vv. dos autos]. M. O 5.° direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105 770,00 [cf. caderneta predial a fls. 56vv. e 57 dos autos]. N. O 5.° esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 57 dos autos]. O. O 6.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 57vv dos autos]. P. O 6º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 (cf. caderneta predial a fls. 57vv e 58 dos autos). Q. Em nome do Impugnante foram emitidas as seguintes notas de cobrança referentes às divisões identificadas em E) a P) supra, relativas à 1.ª e 2.ª prestação de imposto de selo, ao abrigo da verba 28.1 da TG relativas ao exercício de 2014: [[IMG:0]] R. A 28.08.2015 foi pelo Impugnante apresentada reclamação graciosa contra as liquidações identificadas no ponto anterior [cf. fls. 3 do processo de reclamação graciosa em apenso]. S. Por despacho de 21.09.2015 do Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra 2, foi indeferida a reclamação identificada no ponto [cf. fls. 45 a 51 do processo de reclamação graciosa em apenso]. T. Pelo ofício n.º 6629, de 21.09.2015, do Serviço de Finanças de Coimbra 2, recebido em 28.09.2015, foi o Impugnante notificado da decisão identificada no ponto anterior [ cf. 52 a 54 do processo de reclamação graciosa em apenso]. U. A 23.12.2015 foi outorgada escritura de hipoteca voluntária constituída sobre o prédio urbano localizado em Coimbra (Sé Nova), Rua do ……..,n.º…, inscrita na matriz predial urbana da freguesia de União de freguesias de Coimbra (Sé Nova, santa Cruz, Almedina e São Bartolomeu), sob o n.º 2831, pelo montante máximo de capital e acessórios de €19.799,01, constituída a favor da Fazenda Pública, para garantia do pagamento do processo de execução fiscal n.º 3433201501335359 e apensos, com a quantia exequenda de €16.132,14 [cf. fls. 68 a 69 dos autos). V. A 23.12.2015, foi emitida a factura/recibo n.º 2015001/2546, pela notária B…………, referente aos encargos devidos com a W. escritura identificada no ponto anterior e outros encargos associados, no montante de € 515,23 [cf. fls. 71 dos autos]. X. A 28.12.2015 foi apresentada a petição inicial que deu origem à presente acção [cf. fls. 2 dos autos]. Com dispensa de vistos, por se tratar de questão decidida de modo uniforme e reiterado pela jurisprudência da Secção, vêm os autos à conferência. 3- DECIDINDO NESTE STA Da análise da decisão recorrida e dos fundamentos invocados pela Fazenda Pública para pedir a sua alteração, a questão objecto do recurso consiste em saber se para efeitos de aplicação da tabela 28.1, da TGIS, deve ser considerado o valor do prédio como um todo (visto que estamos perante propriedade vertical), tomando por referência o somatório dos valores patrimoniais dos seus andares susceptíveis de utilização independente ou se pelo contrário, deve ser considerado o valor de cada um dos seus andares/ divisões com utilização independente entre si. A sentença do Tribunal Tributário de Sintra decidiu julgar procedente a impugnação deduzida pelo ora recorrido e anular as liquidações de Imposto de Selo. Contra o assim decidido insurge-se a Fazenda Pública argumentando que as liquidações ora impugnadas são de manter porque o prédio em questão se encontra descrito como propriedade total, devendo o Imposto de Selo incidir sobre o valor patrimonial tributário da propriedade como um todo, tomando por referência o somatório dos valores patrimoniais dos seu andares ou fracções. Reitera-se que a questão objecto de recurso prende-se, com a interpretação da verba 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo (TGIS) aditada pelo art.º 4º da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, e sobre a mesma questão foram já proferidas várias decisões pelo Supremo Tribunal Administrativo, algumas referenciadas nos autos, que se têm vindo a pronunciar no sentido negativo à inclusão no referido preceito dos prédios em propriedade vertical, numa harmonia de fundamentação a que aderimos inteiramente sendo que o ora relator já integrou o colectivo de Juízes que decidiram, reiteradamente, esta questão por exemplo no acórdão do STA de 04/05/2016 tirado no recurso nº 0166/16 e também no acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário tirado no recurso nº 593/16 de 29 de Março de 2017. Vejamos: A verba 28 da Tabela Geral ao referir: “28 – Propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a 1 000 000 euros – sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI: 28.1 – Por prédio com afetação habitacional – 1%; (…)”. Não efectua qualquer distinção entre prédios em regime de propriedade horizontal e total/vertical e reportando-se ao valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, não competirá ao seu aplicador introduzir qualquer distinção, tanto mais que se trata de uma norma de incidência. Por outro lado se fosse intenção do legislador tributar os imóveis que tendo um único artigo matricial, por serem constituídos por partes susceptíveis de utilização independente têm atribuídos diversos valores patrimoniais tributários, e pretendesse que para efeitos de tributação em sede de imposto de selo, neste caso, se atendesse à soma desses diversos valores patrimoniais tributários, não teria acrescentado a parte final do preceito: sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, pois, para efeitos de liquidação e arrecadação de IMI tais partes com utilização independente são tidas como independentes e, a circunstância de estarem de facto reunidas no mesmo imóvel nenhuma diferença introduz na sua determinação, não havendo um IMI total, a liquidar por correspondência à soma dos diversos VPT a que respeite o mesmo artigo matricial, como decorre do art. 12.º do n.º 3 do Código do IMI. Nos termos do disposto no artigo 67.º, n.º 2 do Código do IS, «às matérias não reguladas no presente código respeitantes à verba 28 da Tabela Geral aplica-se subsidiariamente o Código do IMI» o que não nos conduz a diversa interpretação dado que analisando as normas do Código do IMI verificamos que os prédios em propriedade vertical dispõem de uma inscrição matricial idêntica àqueles que estão constituídos em propriedade horizontal com atribuição de um único artigo matricial que se desdobra nas diversas fracções autónomas que o compõem, como, neste caso se desdobra em cada uma das partes com utilização independente. Face à matéria provada verifica-se que nenhuma das partes do imóvel com utilização independente e destinadas à habitação têm um VPT superior a € 1.000.000,00. Nada na lei impondo a consideração de qualquer somatório de todos ou parte dos VPT atribuídos às diversas partes de um prédio com um único artigo matricial, também se mostra desconforme com a lei fazer-se tal operação aritmética apenas para efeito da tributação consagrada na verba 28 da Tabela Geral de Imposto de selo. A concluir permitimo-nos citar o referido acórdão do Pleno da Secção de CT do STA onde expressivamente se refere: “(…) Deparamo-nos na presente situação com a dificuldade de saber se o legislador adoptou para efeitos de IMI e de IS o mesmo conceito de prédio, sendo indiscutível que, para efeitos de IMI as partes de um prédio, não constituído em propriedade horizontal são objecto de tributação autónoma quando suscetíveis de utilização independente. A solução a adoptar em termos de interpretação da lei que o legislador pode vir a inverter por mera declaração há-de resultar de uma análise coerente dos dois impostos e possam divisar como tendo repercussão, neste caso na regulamentação do IS. No artigo 67.º, n.º 2 do Código do IS, estabelece-se que «às matérias não reguladas no presente código respeitantes à verba 28 da Tabela Geral aplica-se subsidiariamente o Código do IMI». Deste modo parece legitimo afirmar que as opções legislativas a este propósito hão-de recolher-se no Código do IMI. Significa isto que, o legislador tributário não pretende que os conceitos em causa hajam de ser densificados por utilização de outros ramos do direito, nomeadamente o Código Civil onde uma longa tradição define com precisão o que são prédios, prédios rústicos e urbanos, como define a propriedade plena e a propriedade horizontal definindo um regime detalhado para uma e outra. O legislador efectuou, de forma clara e expressa no Código do IMI, opção por conceitos que, muitas vezes homónimos dos do Código Civil se afastam dele quanto ao seu conteúdo de molde a abarcarem mais realidades passíveis de tributação. O conceito de prédio para efeitos de IMI, art.º 2.º é tão lato que muito ultrapassa, quando não derroga mesmo a natureza de coisa sobre que incidem os direitos reais aproximando-se mais da potencialidade económica dos bens para gerarem riqueza que se pretende tributar que da natureza real do direito que sobre a coisa possam ter os contribuintes. Assim, qualquer solução para a presente situação que haja de emergir dos conceitos do Código Civil quanto ao que sejam prédios e quanto à regulamentação do direito de propriedade, mostra-se desadequada. Que para o Código Civil a propriedade horizontal não se confunde com a propriedade de um imóvel em que as suas partes têm utilizações destacadas e são susceptíveis de utilização económica independente é uma evidência mas que nada acrescenta à solução que buscamos. Tal como referido no acórdão fundamento é o legislador naquele artigo 67.º, n.º 2 do Código do IS que aponta o caminho que o julgador deve seguir em termos de clarificar a incidência objectiva do IS – verba 28 – sem que dele se possa afastar, exactamente pelas condicionantes de tipicidade legal a que estão constitucionalmente sujeitos estes tributos. Argumentar que a finalidade das matrizes é diversa, que a diferença assenta no número de cadernetas prediais emitidas serve apenas para constatar que em meros pormenores de tratamento burocrático se apreendem ténues diferenças entre as fracções dos prédios constituídos em propriedade horizontal e as partes de um prédio não constituído em propriedade horizontal mas que integra partes susceptíveis de utilização independente e com valor económico. Que são coisas diferentes ninguém duvida, mas aqui trata-se de saber se o legislador lhes pretendeu dar um tratamento diferente para efeitos de tributação. Tal como expresso no acórdão fundamento, pelas razões nele mencionadas que aqui reafirmamos só podemos concluir, utilizando as regras de interpretação constantes do art.º 9.º do Código Civil, estas sim aplicáveis subsidiariamente por força do disposto no art.º 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário, que a solução a aplicar, neste caso à tributação em sede de IS só pode ser a que o legislador definiu para efeitos de tributação em sede de IMI, porque esta foi a clara e expressa opção do legislador (…)”. Por tudo o exposto, a sentença recorrida que fez idêntica interpretação da aplicação da referida verba 28 da Tabela Geral de imposto de Selo (IS), tal como foi aditada pelo art° 4.° da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, não enferma de qualquer erro de julgamento, impondo-se a sua confirmação. Resta efectuar uma referência ao Acórdão do Tribunal Constitucional nº 590/2015 de 11/11/2015 referido na conclusão 17ª de recurso, para expressar que em nada aquele douto acórdão põe em causa o que acabou de se afirmar. O Tribunal Constitucional pronunciou-se sobre a dimensão constitucional desta norma à luz dos princípios da igualdade tributária, capacidade contributiva e proporcionalidade, tendo concluído que, a norma constante da verba 28. e 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pelo artigo 4.º da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, na medida em que impõe a tributação anual sobre a propriedade de prédios urbanos com afectação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a €1.000.000,00, não é inconstitucional, vide também o acórdão 247/2016, datado de 04.05.2016. Mas no presente recurso não se coloca a necessidade de apreciação da norma em apreço à luz de tais princípios e parâmetros constitucionais, antes se impondo uma interpretação teleológica e sistemática da mesma, pelo que, a orientação jurisprudencial que tem sido seguida pelos Tribunais comuns, que agora se seguirá, não belisca a boa doutrina imposta pelo T. Constitucional. 4- DECISÃO: Termos em que se decide negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida na parte em que vinha questionada. Custas pela recorrente. Lisboa, 06 de Dezembro de 2017. - Ascensão Lopes (relator) - Ana Paula Lobo - António Pimpão.

Sumário

II- Não tendo a verba 28 da Tabela Geral efectuado qualquer distinção entre prédios em regime de propriedade horizontal e total/vertical e reportando-se ao valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, não competirá ao seu aplicador introduzir qualquer distinção, tanto mais que se trata de uma norma de incidência.

III- Se fosse intenção do legislador tributar os imóveis que tendo um único artigo matricial, por serem constituídos por partes susceptíveis de utilização independente têm atribuídos diversos valores patrimoniais tributários, e pretendesse que para efeitos de tributação em sede de imposto de selo, neste caso, se atendesse à soma desses diversos valores patrimoniais tributários, não teria acrescentado a parte final do preceito: sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI.

IV- Nada na lei impondo a consideração de qualquer somatório de todos ou parte dos VPT atribuídos às diversas partes de um prédio com um único artigo matricial, também se mostra desconforme com a lei fazer-se tal operação aritmética apenas para efeito da tributação consagrada na verba 28 da Tabela Geral de Imposto de Selo.

Texto Integral

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- RELATÓRIO

A representante da Fazenda Pública, vem recorrer para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por A……….., melhor identificado nos autos, contra as liquidações de imposto de selo, emitidas nos termos da verba 28.1 da tabela Geral de Imposto de Selo, referentes a 12 andares do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia da união de freguesias de Coimbra, sob o nº 2831, relativas ao exercício de 2014 no montante total de € 12.468,00.

Inconformada com o assim decidido, apresentou as respectivas alegações que resumiu nas seguintes conclusões:

«1. Visa o presente recurso reagir Contra a douta sentença que julgou procedente a Impugnação Judicial intentada por A……….., contra as liquidações de Imposto do Selo - Verba 28.1 da TGIS, aditada pela Lei n.º 55-A/2012, referentes a 2014, e que têm por objecto o prédio urbano em propriedade total inscrito na matriz predial da freguesia da União das Freguesias de Coimbra (Sé Nova, Santa Cruz, Almedina e São Bartolomeu) sob o n°2831 no montante de € 12.468,00.

2. Entende a Fazenda Pública que a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo não faz uma correcta interpretação e subsequente aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice, devendo a interpretação a dar ser compatibilizada com a jurisprudência recente do Tribunal Constitucional.

3. A Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, procedeu à alteração do artigo 1º do Código do Imposto do Selo (CIS), aditando à TGIS a verba 28 (com entrada em vigor no dia 30 de Outubro de 2012), sujeitando desta forma a imposto do selo a “ propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante de matriz, nos termos Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) seja igual ou superior a (euro) 1 000 000— sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI:

28.1- Por prédio com afectação habitacional— 1% (...) “. (sublinhado nosso)

4. E, nas liquidações de imposto do selo referentes à verba 28 da TGIS, deverá atentar-se ao disposto no n.º 7 do art. 23.º do Código do Imposto do Selo (doravante CIS), de acordo com o qual, “Tratando-se do imposto devido pelas situações previstas na verba n.º 28 da TGlS, o imposto é liquidado anualmente, em relação a cada prédio urbano (...) ap com as necessárias adaptações, as regras contidas no ClMl. (sublinhado nosso).

5. Devendo ter-se em consideração o disposto no n.º 1 do artigo 113.º do CIMI que, para efeitos da liquidação determina que se tenha por base os valores patrimoniais dos prédios que constem das matrizes em 31 de Dezembro do ano a que o mesmo respeita, o que nos reconduz ao valor do prédio e não ao valor de cada uma das unidades autónomas do prédio.

6. Assim, contrariamente ao que resulta da decisão do Tribunal a quo, o âmbito da aplicação do novo imposto do selo criado pela Lei nº 55-A/2012 não tem de ser encontrado tomando por referência casos particulares como o da propriedade horizontal para dai retirar a assunção da aplicação do mesmo regime à propriedade vertical, pois que o legislador remete de forma expressa para o conceito de “prédio’.

7. Estamos efetivamente perante duas realidades jurídicas e econômicas distintas que o legislador não pretendeu distinguir, afigurando-se abusivo que o intérprete e aplicador o faça, lançando mão do princípio da substância sobre a forma, com apelo ao n.º 3 do artigo 11.º da LGT, no sentido de suprir dúvida que na realidade não deveria subsistir aos primeiros esforços de subsunção dos factos ao direito.

8. O legislador refere-se na verba 28.1 expressamente a “prédios urbanos” e não a partes de prédios ou unidades autónomas susceptíveis de utilização independente, e ainda que o n.º 3 do artigo 12.° do CIMI determine que cada andar ou parte de prédio susceptível de utilização independente seja considerado separadamente na inscrição matricial com atribuição de um valor patrimonial tributário respectivo, convém considerar que tal operação material não tem a virtualidade de transformar uma parte de prédio susceptível de utilização independente num prédio que não é.

9. Efectivamente, o n.º 4 do artigo 2.º do CIMI determina que “cada fracção autónoma, no regime de propriedade horizontal, é havida como constituindo um prédio”, pelo que, expressamente pretendeu o legislador excluir do conceito de prédio todas as fracções ou partes de prédios não constituídas em propriedade horizontal, deixando claro que o n.º 3 do artigo 12.º do CIMI se refere aos prédios em regime de propriedade total com unidades susceptíveis de utilização independente.

10. Pelo que, não são pois as partes de prédios, enquanto unidades autónomas ou não, prédios, nem para efeitos de lMl, nem para efeitos de Imposto do Selo, não podendo por isso ser elegíveis enquanto objecto do imposto.

11. As únicas fracções autónomas com autonomia jurídica são as que resultam da constituição da propriedade horizontal em conformidade com o disposto no artigo 1414.° do Código Civil, encontrando-se tal constituição à forma prevista no artigo 1417.º do C.C. com a inclusão no titulo de constituição de tal propriedade de todos os elementos constantes do artigo 1418.º do C.C

12. Nos termos expostos, e conforme resulta das normas legais citadas, o critério quantitativo da norma de incidência tem de ser preenchido tomando como referência a unidade jurídica e económica sobre que incide o imposto — o prédio — e não unidades parcelares não constituídas em regime de propriedade horizontal, às quais não quis o legislador não reconhecer autonomia capaz de as incluir no conceito de prédio.

13. A sujeição ao imposto de selo da verba 28.1. da TGIS resulta da conjugação de dois factores, a saber, a afectação habitacional e o valor patrimonial de cada prédio urbano inscrito na matriz ser igual ou superiora € 1.000.000,00, e aquilo que a douta sentença propõe e afirma é uma espécie de analogia entre o regime da propriedade total e o da propriedade horizontal, procurando obviar a uma pretensa discriminação no tratamento jurídico fiscal destes dois regimes de propriedade a que o legislador não atendeu.

14. Estes dois regimes de propriedade são regimes do direito civil, os quais foram importados para o direito tributário, nos termos do artigo 2.º do CIMI, e o intérprete e aplicador da lei fiscal não os pode equiparar, em consonância com a regra segundo a qual aos conceitos dos ramos de direito que não o direito tributário deve ser atribuído no direito tributário o sentido que lhes é dado nesses ramos de direito (n.º 2 do artigo 11.°, n.º 2 da LGT).

15. Não se justificando ademais assim a aplicação do n.º 3 do artigo 11.º da LGT, solução que se configura como de aplicação sucessiva em relação ao n.º 2 do mesmo artigo, mais se realçando não estarmos perante qualquer lacuna da lei, porquanto o campo de incidência se mostra bem delimitado quando o legislador apela a ‘prédios urbanos” excluindo ab inito qualquer realidade jurídica que não se inclua em tal conceito.

16. E, notemos que a interpretação dada pela douta sentença ao preceito apenas se configuraria possível na possibilidade de em causa estar a violação do principio da igualdade e/ou da capacidade contributiva.

17. Resultou, no entanto, da prolação do Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 590/2015 de 11/11/2015, proferido no processo n.º 542/14, a “não inconstitucionalidade da acima constante da verba 28. e 28.1 de Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pelo artigo 4.º da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de outubro na medida em que impõe a tributação anual sobre a propriedade do prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a €1.000.000,00”.

18. E de tal aresto se conclui pela afirmação do conceito de prédio como reconduzido a unidade económica e jurídica relevante que desconsidera a propriedade total como reconduzida a realidade semelhante à propriedade horizontal, contrariamente ao defendido pela douta sentença.

19. Atento exposta, afigura-se que as liquidações foram emitidas em cumprimento das normas legais vigentes, procedendo a douta sentença a uma errada interpretação da norma vertida na verba n.º 28 da TGIS, com violação da norma em apreço e das normas do n.º 3 do artigo 27º do CIS, do n.º 4 do artigo 2.° do CIMI, dos n.ºs 2 e 3 do artigo 11.º da LGT e do artigo 1414.º do CC, do artigo 8.° da LGT e no n,° 2 do artigo 1039 da Constituição da República Portuguesa.

TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO ACOSTUMADA JUSTIÇA.»

Não foram apresentadas contra alegações.

O Ministério Público emitiu parecer com o seguinte conteúdo:

«Recorre a Fazenda Pública da sentença do TAF de Sintra de 12.12.2016 que, julgando parcialmente procedente a impugnação deduzida pelo ora recorrido, anulou as liquidações impugnadas.

Nesta sede revê-se o MP no conjunto de argumentos vertidos no parecer de fls. 118 e na sentença recorrida que recolhem a jurisprudência deste STA sobre a matéria.

Assim, por se tratar de uma situação similar, limito-me a reproduzir, na parte que releva, o parecer que emiti no processo n.º 1534/15 que é do seguinte teor:

«Sustenta, no essencial, (a Recorrente) que a decisão recorrida padece de erro na interpretação do direito aplicável, no caso da verba n.º 26.1 aditada pelo art. 4.º da Lei 55-A/2012, de 29/10.

A verba n°. 28, aditada à TGIS pelo art.º 4° da Lei 55-A/2012, de 29/10, sujeita a incidência de imposto de selo, além do mais, a propriedade de prédios urbanos cujo VPT constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a € 1.000.000,00.

O escopo dessa alteração foi claramente o de tributar manifestações elevadas de capacidade contributiva, numa óptica de efectiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento, como da nota a “Exposição de Motivos” da Proposta de Lei n.º 96/Xll/2.ª que está na génese da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10.

Em termos de incidência subjectiva, para as situações previstas na verba n.º 28 da TGIS, remete o n.º 4, do art. 2.º do CIS para o art.º 8.° do CIMI, sendo sujeito passivo do imposto o proprietário do prédio em 31 de Dez, do ano a que o mesmo respeitar.

Também em termos de incidência objectiva há que apelar às normas do CIMI, tendo em conta a remissão do n.º 6, do art. 1.º do CIS para o CIMI, no que toca à definição de prédio para efeitos de tributação em imposto de selo.

De resto, no que concerne às matérias respeitantes à verba n.º 28 da TGIS, é expressa a determinação de que o CIMI lhes é subsidiariamente aplicável, como decorre do art. 67°, n.º 2 do CIS, na redacção dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Out

No quadro do CIMI cada prédio constitui uma realidade juridicamente individualizada, subsumível ao conceito vertido no seu art. 2°, n.º 1, sendo igualmente havida como tal, cada fracção autónoma, no regime da propriedade horizontal (n.º 4 do preceito). Não estabelece a lei o mesmo tipo de equiparação relativamente às partes autónomas susceptíveis de utilização independente em prédios em regime de propriedade total.

Contudo, nos termos do art. 12.º, n.º 3 do CIMI, cada andar ou parte de prédio susceptível de utilização independente é autonomizado na correspondente inscrição matricial, que igualmente discriminará o respectivo valor patrimonial tributário, sendo o IMI respectivo liquidado de forma separada para cada uma dessas partes, como se de prédio ou fracção autónoma em propriedade horizontal se tratasse (art. 119.º do CIMI).

Ora, como sublinha o Acórdão do T. Arbitral n.º 18312013-T, em parte transcrito no parecer do MP da 1.ª Instância, não faz sentido “considerar as partes de prédio susceptíveis de utilização independente para lhes atribuir um VPT autónomo e independente, considerando-as verdadeiros “prédios” para efeitos de liquidação de lMl, por um lado, para logo de seguida desconsiderarmos essa realidade jurídico-tributária em sede de tributação de imposto de selo — incidente precisamente sobre o valor patrimonial tributário e com expressa remissão para o CIMI, (...) — e recorrermos ao conceito jurídico-civil de “prédio total’ mediante a soma aritmética dos VPT de cada “andar”.

Assim, conclui, “a matéria colectável que serve de base á norma de incidência da verba 28.1 do TGIS é o VPT determinado nos termos do CIMI para cada “prédio” no sentido tributário do termo, neste se compreendendo, pois, as fracções autónomas a par dos andares ou partes de prédio susceptíveis de utilização independente (e das moradias). E não o conceito civil que distingue os prédios em propriedade total com andares susceptíveis de utilização independente dos prédios em regime de propriedade horizontal”.

Neste sentido se vem pronunciando a jurisprudência arbitral tributária, entendimento também perfilhado pelo douto Acórdão de 09-09-2015, in Rec n.º 047/15 e que aqui igualmente se acompanha.

Nesta conformidade, negando-se provimento ao presente recurso, deverá ser mantida a sentença recorrida. É o meu parecer»

2- Fundamentação

O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte matéria de facto:

A. O Impugnante é proprietário do prédio urbano, em propriedade total com andares ou divisões susceptíveis de utilização independente, sito na Rua ……….., lote .., ….., inscrito na matriz predial urbana da freguesia da União de freguesias de Coimbra (Sé Nova, Santa Cruz, Almedina e São Bartolomeu), sob o n,° 2331., composto por 15 divisões susceptíveis de utilização independente, e valor patrimonial tributário total de €1.691.400,00 [cf. caderneta predial a fls. 53 dos autos, e certidão do registo predial a fls., 60 a 61 dos autos].

B. O anexo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a comércio e tem um valor patrimonial tributário de €79.300,00 [cf. caderneta predial a fls. 53 dos autos].

C. A cave do prédio identificado em A) encontra-se afecto a estacionamento e tem um valor patrimonial tributário de €187.240,00 [cf. caderneta predial a fls. 53vv. dos autos].

D. O R/C do prédio identificado em A) encontra-se afecto a comércio e tem um valor patrimonial tributário de €178.060,00 [cf. caderneta predial a fls. 54 dos autos].

E. O 1.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 54 dos autos].

F. O 1.º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 54vv. dos autos].

G. O 2.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 54vv e 55 dos autos].

H. O 2.º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 55 dos autos).

I. O 3.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 55vv. dos autos].

J. O 3.º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 55vv. e 56 dos autos

K. O 4.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 56 dos autos].

L. O 4.° esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 56vv. dos autos].

M. O 5.° direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105 770,00 [cf. caderneta predial a fls. 56vv. e 57 dos autos].

N. O 5.° esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 [cf. caderneta predial a fls. 57 dos autos].

O. O 6.º direito do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €105.770,00 [cf. caderneta predial a fls. 57vv dos autos].

P. O 6º esquerdo do prédio identificado em A) encontra-se afecto a habitação e tem um valor patrimonial tributário de €102.030,00 (cf. caderneta predial a fls. 57vv e 58 dos autos).

Q. Em nome do Impugnante foram emitidas as seguintes notas de cobrança referentes às divisões identificadas em E) a P) supra, relativas à 1.ª e 2.ª prestação de imposto de selo, ao abrigo da verba 28.1 da TG relativas ao exercício de 2014:

R. A 28.08.2015 foi pelo Impugnante apresentada reclamação graciosa contra as liquidações identificadas no ponto anterior [cf. fls. 3 do processo de reclamação graciosa em apenso].

S. Por despacho de 21.09.2015 do Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra 2, foi indeferida a reclamação identificada no ponto [cf. fls. 45 a 51 do processo de reclamação graciosa em apenso].

T. Pelo ofício n.º 6629, de 21.09.2015, do Serviço de Finanças de Coimbra 2, recebido em 28.09.2015, foi o Impugnante notificado da decisão identificada no ponto anterior [ cf. 52 a 54 do processo de reclamação graciosa em apenso].

U. A 23.12.2015 foi outorgada escritura de hipoteca voluntária constituída sobre o prédio urbano localizado em Coimbra (Sé Nova), Rua do ……..,n.º…, inscrita na matriz predial urbana da freguesia de União de freguesias de Coimbra (Sé Nova, santa Cruz, Almedina e São Bartolomeu), sob o n.º 2831, pelo montante máximo de capital e acessórios de €19.799,01, constituída a favor da Fazenda Pública, para garantia do pagamento do processo de execução fiscal n.º 3433201501335359 e apensos, com a quantia exequenda de €16.132,14 [cf. fls. 68 a 69 dos autos).

V. A 23.12.2015, foi emitida a factura/recibo n.º 2015001/2546, pela notária B…………, referente aos encargos devidos com a

W. escritura identificada no ponto anterior e outros encargos associados, no montante de € 515,23 [cf. fls. 71 dos autos].

X. A 28.12.2015 foi apresentada a petição inicial que deu origem à presente acção [cf. fls. 2 dos autos].

Com dispensa de vistos, por se tratar de questão decidida de modo uniforme e reiterado pela jurisprudência da Secção, vêm os autos à conferência.

3- DECIDINDO NESTE STA

Da análise da decisão recorrida e dos fundamentos invocados pela Fazenda Pública para pedir a sua alteração, a questão objecto do recurso consiste em saber se para efeitos de aplicação da tabela 28.1, da TGIS, deve ser considerado o valor do prédio como um todo (visto que estamos perante propriedade vertical), tomando por referência o somatório dos valores patrimoniais dos seus andares susceptíveis de utilização independente ou se pelo contrário, deve ser considerado o valor de cada um dos seus andares/ divisões com utilização independente entre si.

A sentença do Tribunal Tributário de Sintra decidiu julgar procedente a impugnação deduzida pelo ora recorrido e anular as liquidações de Imposto de Selo.

Contra o assim decidido insurge-se a Fazenda Pública argumentando que as liquidações ora impugnadas são de manter porque o prédio em questão se encontra descrito como propriedade total, devendo o Imposto de Selo incidir sobre o valor patrimonial tributário da propriedade como um todo, tomando por referência o somatório dos valores patrimoniais dos seu andares ou fracções.

Reitera-se que a questão objecto de recurso prende-se, com a interpretação da verba 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo (TGIS) aditada pelo art.º 4º da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, e sobre a mesma questão foram já proferidas várias decisões pelo Supremo Tribunal Administrativo, algumas referenciadas nos autos, que se têm vindo a pronunciar no sentido negativo à inclusão no referido preceito dos prédios em propriedade vertical, numa harmonia de fundamentação a que aderimos inteiramente sendo que o ora relator já integrou o colectivo de Juízes que decidiram, reiteradamente, esta questão por exemplo no acórdão do STA de 04/05/2016 tirado no recurso nº 0166/16 e também no acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário tirado no recurso nº 593/16 de 29 de Março de 2017.

Vejamos:

A verba 28 da Tabela Geral ao referir:

“28- Propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a 1 000 000 euros – sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI:

28.1- Por prédio com afetação habitacional – 1%; (…)”.

Não efectua qualquer distinção entre prédios em regime de propriedade horizontal e total/vertical e reportando-se ao valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, não competirá ao seu aplicador introduzir qualquer distinção, tanto mais que se trata de uma norma de incidência.

Por outro lado se fosse intenção do legislador tributar os imóveis que tendo um único artigo matricial, por serem constituídos por partes susceptíveis de utilização independente têm atribuídos diversos valores patrimoniais tributários, e pretendesse que para efeitos de tributação em sede de imposto de selo, neste caso, se atendesse à soma desses diversos valores patrimoniais tributários, não teria acrescentado a parte final do preceito: sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, pois, para efeitos de liquidação e arrecadação de IMI tais partes com utilização independente são tidas como independentes e, a circunstância de estarem de facto reunidas no mesmo imóvel nenhuma diferença introduz na sua determinação, não havendo um IMI total, a liquidar por correspondência à soma dos diversos VPT a que respeite o mesmo artigo matricial, como decorre do art. 12.º do n.º 3 do Código do IMI.

Nos termos do disposto no artigo 67.º, n.º 2 do Código do IS, «às matérias não reguladas no presente código respeitantes à verba 28 da Tabela Geral aplica-se subsidiariamente o Código do IMI» o que não nos conduz a diversa interpretação dado que analisando as normas do Código do IMI verificamos que os prédios em propriedade vertical dispõem de uma inscrição matricial idêntica àqueles que estão constituídos em propriedade horizontal com atribuição de um único artigo matricial que se desdobra nas diversas fracções autónomas que o compõem, como, neste caso se desdobra em cada uma das partes com utilização independente.

Face à matéria provada verifica-se que nenhuma das partes do imóvel com utilização independente e destinadas à habitação têm um VPT superior a € 1.000.000,00.

Nada na lei impondo a consideração de qualquer somatório de todos ou parte dos VPT atribuídos às diversas partes de um prédio com um único artigo matricial, também se mostra desconforme com a lei fazer-se tal operação aritmética apenas para efeito da tributação consagrada na verba 28 da Tabela Geral de Imposto de selo.

A concluir permitimo-nos citar o referido acórdão do Pleno da Secção de CT do STA onde expressivamente se refere:

“(…) Deparamo-nos na presente situação com a dificuldade de saber se o legislador adoptou para efeitos de IMI e de IS o mesmo conceito de prédio, sendo indiscutível que, para efeitos de IMI as partes de um prédio, não constituído em propriedade horizontal são objecto de tributação autónoma quando suscetíveis de utilização independente.

A solução a adoptar em termos de interpretação da lei que o legislador pode vir a inverter por mera declaração há-de resultar de uma análise coerente dos dois impostos e possam divisar como tendo repercussão, neste caso na regulamentação do IS.

No artigo 67.º, n.º 2 do Código do IS, estabelece-se que «às matérias não reguladas no presente código respeitantes à verba 28 da Tabela Geral aplica-se subsidiariamente o Código do IMI». Deste modo parece legitimo afirmar que as opções legislativas a este propósito hão-de recolher-se no Código do IMI. Significa isto que, o legislador tributário não pretende que os conceitos em causa hajam de ser densificados por utilização de outros ramos do direito, nomeadamente o Código Civil onde uma longa tradição define com precisão o que são prédios, prédios rústicos e urbanos, como define a propriedade plena e a propriedade horizontal definindo um regime detalhado para uma e outra. O legislador efectuou, de forma clara e expressa no Código do IMI, opção por conceitos que, muitas vezes homónimos dos do Código Civil se afastam dele quanto ao seu conteúdo de molde a abarcarem mais realidades passíveis de tributação. O conceito de prédio para efeitos de IMI, art.º 2.º é tão lato que muito ultrapassa, quando não derroga mesmo a natureza de coisa sobre que incidem os direitos reais aproximando-se mais da potencialidade económica dos bens para gerarem riqueza que se pretende tributar que da natureza real do direito que sobre a coisa possam ter os contribuintes. Assim, qualquer solução para a presente situação que haja de emergir dos conceitos do Código Civil quanto ao que sejam prédios e quanto à regulamentação do direito de propriedade, mostra-se desadequada. Que para o Código Civil a propriedade horizontal não se confunde com a propriedade de um imóvel em que as suas partes têm utilizações destacadas e são susceptíveis de utilização económica independente é uma evidência mas que nada acrescenta à solução que buscamos.

Tal como referido no acórdão fundamento é o legislador naquele artigo 67.º, n.º 2 do Código do IS que aponta o caminho que o julgador deve seguir em termos de clarificar a incidência objectiva do IS – verba 28 – sem que dele se possa afastar, exactamente pelas condicionantes de tipicidade legal a que estão constitucionalmente sujeitos estes tributos. Argumentar que a finalidade das matrizes é diversa, que a diferença assenta no número de cadernetas prediais emitidas serve apenas para constatar que em meros pormenores de tratamento burocrático se apreendem ténues diferenças entre as fracções dos prédios constituídos em propriedade horizontal e as partes de um prédio não constituído em propriedade horizontal mas que integra partes susceptíveis de utilização independente e com valor económico. Que são coisas diferentes ninguém duvida, mas aqui trata-se de saber se o legislador lhes pretendeu dar um tratamento diferente para efeitos de tributação.

Tal como expresso no acórdão fundamento, pelas razões nele mencionadas que aqui reafirmamos só podemos concluir, utilizando as regras de interpretação constantes do art.º 9.º do Código Civil, estas sim aplicáveis subsidiariamente por força do disposto no art.º 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário, que a solução a aplicar, neste caso à tributação em sede de IS só pode ser a que o legislador definiu para efeitos de tributação em sede de IMI, porque esta foi a clara e expressa opção do legislador (…)”.

Por tudo o exposto, a sentença recorrida que fez idêntica interpretação da aplicação da referida verba 28 da Tabela Geral de imposto de Selo (IS), tal como foi aditada pelo art° 4.° da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, não enferma de qualquer erro de julgamento, impondo-se a sua confirmação.

Resta efectuar uma referência ao Acórdão do Tribunal Constitucional nº 590/2015 de 11/11/2015 referido na conclusão 17ª de recurso, para expressar que em nada aquele douto acórdão põe em causa o que acabou de se afirmar. O Tribunal Constitucional pronunciou-se sobre a dimensão constitucional desta norma à luz dos princípios da igualdade tributária, capacidade contributiva e proporcionalidade, tendo concluído que, a norma constante da verba 28. e 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pelo artigo 4.º da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, na medida em que impõe a tributação anual sobre a propriedade de prédios urbanos com afectação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a €1.000.000,00, não é inconstitucional, vide também o acórdão 247/2016, datado de 04.05.2016. Mas no presente recurso não se coloca a necessidade de apreciação da norma em apreço à luz de tais princípios e parâmetros constitucionais, antes se impondo uma interpretação teleológica e sistemática da mesma, pelo que, a orientação jurisprudencial que tem sido seguida pelos Tribunais comuns, que agora se seguirá, não belisca a boa doutrina imposta pelo T. Constitucional.

4- DECISÃO:

Termos em que se decide negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida na parte em que vinha questionada.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 06 de Dezembro de 2017. - Ascensão Lopes (relator) - Ana Paula Lobo - António Pimpão.