Quem foi o relator do acórdão 0108/20.6BALSB?

O relator foi Paula Cadilhe Ribeiro, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0108/20.6BALSB?

O acórdão foi proferido em 20 de janeiro de 2021.

0108/20.6BALSB

Sumário

I - De harmonia com o disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT (DL nº 10/2011, de 20/1) a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. II - A este recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, sendo requisito para a sua admissibilidade a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e a decisão/acórdão fundamento e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. III – A existência de uma jurisprudência consolidada deve transparecer ou do facto de a pronúncia respetiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção. IV – Não se verifica este último requisito se a orientação perfilhada na decisão recorrida é plenamente conforme à assumida em acórdão do Pleno da Secção, em que intervieram todos os Juízes Conselheiros em exercício.

Texto

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Relatório A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA (AT) vem, ao abrigo do disposto nos artigos 152.º, n.º 1 do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) e 25.º, n.ºs 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em 15 de julho de 2020, no processo n.º 834/2019-T, em que foi requerente A………………., identificada nos autos, invocando contradição com a decisão do mesmo CAAD, de 22 de abril de 2019, proferida no processo n.º 539/2018-T. Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «A. O Recurso Para Uniformização de Jurisprudência previsto e regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos tem como finalidade a resolução de um conflito sobre a mesma questão fundamental de direito, devendo o STA, no caso concreto, proceder à anulação da decisão recorrida e realizar nova apreciação da questão em litígio quando suscitada e demonstrada tal contradição B. Para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos suscetível de recurso por oposição, é necessário que: i) as situações de facto sejam substancialmente idênticas; ii) haja identidade na questão fundamental de direito; iii) se tenha perfilhado nos dois arestos uma solução oposta; e iv) a oposição decorra de decisões expressas e não apenas implícitas. C. No caso vertente encontram-se reunidos os supra elencados requisitos para que se tenha por verificada a alegada oposição entre a Decisão arbitral 834/2019-T e a Decisão arbitral n.º 539/2018-T Vejamos: D. Entre a Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento existe uma manifesta identidade de situações de facto, ou seja, em ambas as situações estamos perante casos de tributação de mais valias resultantes de venda de imóveis situados em Portugal por residentes em Estados-Membros da União Europeia, (Espanha e Reino Unido respetivamente) tendo sido aplicada a taxa de 28% ao rendimento coletável, conforme melhor se explicitou nas alegações para cuja leitura se remete. E. Por outro lado, as decisões em confronto pronunciam-se sobre a mesma questão fundamental de direito, a não aplicação do regime de exclusão de tributação das mais-valias imobiliárias em 50%, de acordo com a previsão do artigo 43º, no 2 do Código do IRS, a residentes fiscais noutro Estado-Membro da União Europeia. F. Enquanto que na decisão fundamento se considera que a opção de escolha do melhor dos regimes de tributação que é facultada pelo legislador nacional ao não residente não implica uma violação dos Tratados da União Europeia, por não se estar perante uma qualquer discriminação, julgando a improcedência do pedido de pronúncia arbitral. G. Na decisão recorrida entendeu-se que esta opção de escolha do regime de tributação, não afasta o efeito discriminatório da diferenciação dos regimes previstos na legislação doméstica entre residentes e não residentes, decidindo a favor da pretensão dos Requerentes do processo arbitral. H. Em suma, entre a decisão recorrida e a decisão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre as mesmas questões fundamentais de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo acórdão que decida definitivamente a questão controvertida nos termos do entendimento propugnado pela AT em sede arbitral, bem como de acordo com a fundamentação invocada na Decisão Fundamento. I. O regime de tributação dos ganhos resultantes das mais valias imobiliárias, que tenham como fonte imóveis situados em Portugal obtidas por pessoas singulares, residentes em Portugal e por pessoas singulares residentes na União Europeia, estabelece que no caso dos contribuintes residentes, os rendimentos provenientes de mais-valias imobiliárias, se bem que sejam considerados em 50%, são obrigatoriamente englobados, isto é, somados aos demais rendimentos, sendo este somatório, e não apenas aquele saldo, sujeito a taxas progressivas, que vão até 48%, às quais pode acrescer uma taxa que tem como valor máximo 5%, pelo que a taxa marginal de imposto aplicável àqueles rendimentos poderá ascender a 53%. J. Importa desde já referir, a bem da verdade que a tributação das mais-valias imobiliárias, auferidas por residentes na União Europeia, foi já objeto de apreciação, no que respeita à conformidade e do direito fiscal português com as disposições do Direito da União, e particularmente, com a liberdade de circulação de capitais, prevista no artigo 63.º TFUE, no Acórdão Hollmann - Proc. C 433/06. K. Todavia, o quadro legal vigente à data do Processo Hollmann não é o que atualmente vigora porquanto, na sequência da decisão, desse Tribunal, naquele Processo, datado de finais do ano de 2007, foram introduzidas, pela Lei n.º 67-A/ 2007, de 31 de dezembro, que entrou em vigor em 1 de janeiro de 2008, as alterações ao Código do IRS que constam, atualmente do artigo 72. n.ºs 12 e13. L. Essas alterações legislativas vieram introduzir um regime que permite a um contribuinte residente no Estado-Membro não ser sujeito a um tratamento menos favorável do que aquele que seria aplicado a um residente em Portugal que se encontrasse em idênticas condições. M. A conformidade do regime introduzido pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de dezembro, no artigo 72.º do CIRS encontra a sua justificação na ratio legis do artigo 43.º n.º 2 do mesmo Código, uma vez que sendo o ganho de mais-valia tributável apenas no momento da sua obtenção, e sendo o IRS um imposto único e progressivo, o legislador português entendeu que seria excessivamente oneroso relativamente à tributação que incidiria sobre estes rendimentos caso fossem obtidos de forma faseada ao longo do período de detenção do imóvel. N. Foi justamente esta circunstância que, desde sempre, determinou que o saldo positivo das mais-valias de bens imobiliários fosse englobado (somado aos demais rendimentos) em 50% do seu valor, para efeito de determinação da taxa progressiva, à qual todos os rendimentos, e não apenas aqueles saldos, seriam sujeitos para apurar o imposto devido sendo esta regra de determinação do rendimento coletável (o rendimento ao qual se aplicam as taxas progressivas) inserida no artigo 43.º n. º 2 do CIRS. O. E, daí, a consideração do saldo em 50% só fazer sentido para os contribuintes que sejam tributados de acordo com as taxas progressivas previstas no artigo 68.º do Código do IRS, isto é no caso dos contribuintes residentes, que são os únicos obrigados a englobar aquele saldo (cf. artigo 22.º do CIRS), sem possibilidade de verem esse saldo tributado a uma taxa proporcional, P. Ou, ainda, para os contribuintes residentes noutro Estado-Membro da União Europeia que escolherem ser tributados por aplicação de uma taxa proporcional ao saldo positivo das mais-valias relativamente aos quais, por natureza, não ocorre o efeito do aumento da taxa de imposto aplicável que o legislador nacional visou atenuar através do referido artigo 43.º, n.º 2, do Código do IRS. Q. Daqui resulta que só os residentes na União Europeia que escolham ser tributados nos termos previstos e permitidos pelo regime introduzido pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de dezembro, no artigo 72.º n.ºs 12 e 13, podem ser comparados com os residentes em Portugal, no que à tributação de 50% do saldo das mais valias imobiliárias respeita, e só em relação a estes se pode colocar a questão de discriminação (cf. Acórdão Hollmann já referenciado, n.ºs 44, 45 e jurisprudência aí referida referida). R. Ora, não dispondo em geral, a administração fiscal portuguesa de elementos que lhe permitam conhecer a totalidade dos rendimentos obtidos por residentes na União Europeia, manteve-se o regime que existia no n.º 1 do artigo 72.º, o qual funciona assim como regime aplicável a não residentes na UE ou no EEE e como regime supletivo aplicável sempre que os residentes EU ou no EEE escolham ser tributados à taxa proporcional prevista no.º 1 do artigo 72.º do CIRS. S. Deve sublinhar-se que a forma de tributação escolhida resulta de uma decisão livre do não residente que resida na UE ou EEE, e não de uma aplicação automática de um dos regimes pela administração fiscal portuguesa, decisão essa que pode sempre ser alterada, sem custos de forma graciosa. T. O regime previsto no n.º 1 e o regime previsto nos n.ºs 12 e 13 do artigo 72.º do CIRS constituem dois regimes alternativos, e mesmo na eventualidade deste último regime poder vir a ser considerado como opcional face ao previsto no n.º 1 do mesmo artigo, é evidente que o mesmo neutraliza de forma adequada a ilegalidade apontada pelo Tribunal de Justiça no Acórdão Hollman. U. Os não residentes, que residam num Estado-Membro da UE ou do EEE e que obtenham em Portugal mais-valias imobiliárias, um regime de tributação similar ao aplicável aos residentes, que permite considerar o saldo das mais-valias imobiliárias em 50%, tributando-o a uma taxa progressiva, que será determinada com base no seu rendimento de base mundial, porquanto, como se viu já, a consideração do saldo das mais-valias imobiliárias em 50% deve ser conjugada com a aplicação de uma taxa progressiva que leve em consideração o rendimento global do contribuinte, atento o facto do IRS ser um imposto único e global. V. A atual legislação portuguesa relativa à tributação das mais valias imobiliárias obtidas por residentes noutro Estado-Membro, no seu conjunto deve ser considerada como conforme com o Direito da União, porquanto as condições exigidas para que a tributação seja feita com base neste regime não são mais onerosas que as condições do regime de tributação alternativo pois os contribuintes residentes na União Europeia têm sempre que entregar uma declaração de rendimentos à administração fiscal, portuguesa, tal como sucede comos contribuintes residentes em Portugal. W. Assim, o regime previsto nos atuais n.ºs 12 e 13 do artigo 72.º do CIRS, afigura-se suficiente e adequado para sanar a incompatibilidade com o Direito da União anteriormente apontada ao regime previsto no n.º 1 do mesmo artigo, eliminando os efeitos discriminatórios apontados a este regime em termos que respeitam os princípios do Direito da União e a jurisprudência do TJUE, devendo salientar-se, nomeadamente, que, contrário do que ocorria no processo Beker e Beker (Acórdão do TJUE de 28 de fevereiro de 2013, Proc. C-168/11, Manfred Beker e Christa Beker vs Finanzamt Heilbron,ELCI:EU:C:2013:117) a tributação com base nas regras inscritas no n.º 1, não é automaticamente aplicada, caso inexista uma vontade expressa assinalada no Quadro 8 B da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS. X. Razões pelas quais se considera que a legislação nacional relativa à tributação das mais-valias imobiliárias obtidas por residentes noutro Estado-Membro, atualmente prevista nos números 1, 12 e 13 do artigo 72.ºdo CIRS, que confere a um residente na União Europeia a possibilidade de escolher entre dois sistemas alternativos entre si, não se mostra incompatível com o Direito da União, nomeadamente com a liberdade de circulação de capitais consagrada nos artigos 63.º, 64.º e 65.º TFUE. Y. Na verdade, o regime consagrado do artigo 72.º conjugado com o artigo 43.º, n.º 2, todos do CIRS, garante que, sempre que um contribuinte residente noutro Estado-Membro coloca à disposição da autoridade tributária portuguesa as informações de que esta carece para determinar a taxa marginal de imposto que seria aplicável a esses rendimentos caso os mesmos fossem obtidos por um contribuinte residente em Portugal, a taxa aplicável aos rendimentos obtidos em Portugal é idêntica à que seria aplicável caso esses rendimentos fossem obtidos por um contribuinte residente que se encontrasse numa circunstância comparável assegurando assim que aquele seja tributado de forma não discriminatória. Z. Acresce que os processos do CAAD n.ºs 598/2018-T e 569/2019-T sobre a mesma matéria encontram-se pendentes de análise e decisão no Tribunal de Justiça da União Europeia sob os n.ºs C-388/19 e C-103/20, respetivamente. AA. Por tudo o exposto, resta concluir que a Decisão recorrida incorreu em erro de julgamento, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada na Decisão fundamento, devendo ser substituído por nova Decisão judicial que julgue improcedente o pedido arbitral. Termos em que deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência ser aceite e posteriormente julgado procedente, por provado, sendo, em consequência, nos termos e com os fundamentos acima indicados revogada a decisão arbitral recorrida e substituída por outro Acórdão consentâneo com o quadro jurídico vigente como é de Direito e Justiça. Admitido o recurso foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT. A Recorrida apresentou contra-alegações que concluiu do seguinte modo: «I – No presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto pela A.T. não se encontram reunidos os pressupostos legalmente exigidos para a sua interposição. II – Na verdade, começa a Recorrente por no artigo 1.º das suas alegações precisar qual a norma ao abrigo da qual sustenta o seu recurso – n.º 2 do artigo 25.º do RJAT na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º119/2019 de 18/09. III – De acordo com o n.º 3 desta norma “ao recurso previsto no número anterior é aplicável com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código do Processo nos Tribunais Administrativos (…)”. IV – E no n.º 3 desta norma determina-se que “o recurso não é admitido se a orientação perfilhada no acórdão impugnado estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo”. V – Compulsada a jurisprudência deste Venerando Tribunal sobre esta matéria, pode constatar-se que toda ela vai no sentido da orientação perfilhada no acórdão recorrido. VI – Ao longo dos anos essa orientação tem sido dominante. Exemplo disso são os seguintes acórdãos: - Acórdão de 20.02.2019 – processo 0901/11.0BEALM 00692/17 - Acórdão de 03.02.2016 – processo 01172/14 - Acórdão de 30.04.2013 – processo 01374/12 - Acórdão de 22.03.2011 – processo 0131/10. VII – Encontrando-se cumprida a exigência constante no n.º 3 do artigo 152.º do C.P.T.A. para a não admissão do recurso, deve este, em consequência, ser rejeitado! Sem prescindir, contudo, VIII – A invocação feita pela Recorrente de que a decisão arbitral recorrida padece de erro de julgamento não tem qualquer sustentação. IX – Defende a Recorrente que, as alterações ao quadro legal levadas a efeito pela Lei 67-A/2007 de 31 de Dezembro, resolve, no tocante aos não-residentes, a situação discriminatória existente até então. X – Ou seja, os não residentes que queiram optar por ser tributados nos termos previstos pelo regime introduzido pela Lei 67-A/2007 de 31 de Dezembro (artigo 72.º, atuais n.ºs 12 e 13) podem ser comparados com os residentes em Portugal no que respeita à tributação de 50% do saldo das mais-valias imobiliárias. XI – A criação de dois regimes alternativos e opcionais seria, no entender da Recorrente, suficiente e adequado para sanar a incompatibilidade com o direito da União, eliminando os efeitos discriminatórios apontados pelo TJUE nomeadamente no citado processo Hollmann. XII – Diferente foi, porém, a opinião dos tribunais, europeus e nacionais sobre esta interpretação da A.T.. Com efeito, a esse propósito se pronunciou o TJUE que “num caso com evidente paralelismo já se pronunciou no sentido de que o contribuinte não se pode ver na circunstância de optar entre um regime legal e um regime ilegal, (Ac Gielen de 18.03.2010 processo C-440/08). XIII – Também os tribunais nacionais, não alteraram a sua orientação jurisprudencial depois da referida alteração legislativa, mantendo e defendendo o primado do direito comunitário sobre a legislação nacional. Termos em que se conclui: - Tendo em conta todo o alegado, deve o presente recurso ser rejeitado nos termos do disposto no n.º 3 do artigo 152.º do CPTA aqui aplicado por força do artigo 25.º do RJAT, uma vez que a orientação perfilhada na decisão impugnada está de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA. - Ainda que assim não se entendesse, o que só por mero exercício de raciocínio se aceita, não se encontra cumprido o alegado erro de julgamento da decisão recorrida como pretende a Recorrente pelo que, e em conclusão, deve o presente recurso ser rejeitado, mantendo-se na íntegra a decisão arbitral recorrida. JUSTIÇA!». A excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta, notificada nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1 do CPTA, emitiu douto parecer no sentido de não ser admitido o recurso por entender que se encontra verificado o condicionalismo previsto no n. º 3 do artigo 152.º do CPTA. 2. Fundamentação de facto Nos termos do disposto nos artigos 663.º, n.º 6, e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), remete-se para a matéria de facto constante das decisões recorrida e fundamento. 3. Fundamentação de direito Nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT, a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. A este recurso, de acordo com o preceituado no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, aplica-se, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA. São pressupostos da admissibilidade do recurso: i) que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo - artigo 25.º, n.º 2 do RJAT; ii) que exista oposição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão ou acórdão fundamento invocado quanto à mesma questão fundamental de direito (artigo 25.º, n.º 2 do RJAT). Depois, ainda que se verifique tal oposição, o recurso não prosseguirá seus termos se a orientação perfilhada na decisão arbitral recorrida estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 152.º n.º 3 do CPTA, aplicável ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT). De acordo com a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (cf. acórdão do Pleno da Secção Tributária de 4 de junho de 2014, proferido no recurso n.º 01763/13), para se apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e o acórdão ou decisão fundamento, é exigível que: i) o fundamento de direito seja o mesmo; ii) não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica; iii) haja oposição na solução perfilhada nos dois arestos, o que pressupõe a identidade de situações de facto; iv) a oposição decorra de decisões expressas, que não apenas implícitas (também não relevando a oposição de fundamentos). Vejamos se in casu tais pressupostos substanciais do recurso estão preenchidos, sendo que não se suscitam dúvidas quanto à verificação dos respetivos requisitos processuais, previsão legal do recurso, tempestividade e legitimidade do recorrente. Ora, analisando a decisão arbitral recorrida, que se pronunciou sobre o mérito da pretensão e pôs termo ao processo, e a decisão arbitral fundamento, conclui-se, que existe identidade substancial das situações de facto tratadas em cada uma delas: ambas trataram da tributação de mais-valias resultantes de vendas de imóveis situados em Portugal, por residentes em Estados-Membros, à data dos factos, da União Europeia (Reino Unido, no caso da decisão recorrida, Espanha, no caso da decisão fundamento), tendo sido aplicada a taxa de 28% ao rendimento coletável. Por outro lado, as decisões em confronto pronunciaram-se sobre a mesma questão fundamental de direito, a não aplicação do regime de exclusão de tributação das mais-valias imobiliárias em 50%, de acordo com o disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS, a residentes noutro Estado-Membro da União Europeia. Ora, sobre esta mesma questão de direito, uma e outra perfilharam soluções opostas. A decisão arbitral recorrida entendeu que a interpretação e aplicação do n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRS, no sentido de excluir da limitação da incidência do imposto em 50% as mais-valias resultantes da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, realizadas por um residente noutro Estado, sendo aquela unicamente aplicável a residentes em território português, consubstancia uma violação do disposto no artigo 63.º do TFUE, por se traduzir num regime fiscal discriminatório para os não residentes. E considerou também que as alterações legislativas ocorridas em 2007 não eliminaram aquele caráter discriminatório. Assim, concluiu que o disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS, quando não aplicável a não residentes, viola do disposto no artigo 63.º, n.º 1 do TFUE e que em face do princípio do primado do Direito da União Europeia reconhecido pelo artigo 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa (CRP), a não aplicação do disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS aos não residentes é ilegal, o que determinou a anulação, nessa parte, da liquidação impugnada. A decisão arbitral fundamento, por seu turno, entendeu que a liquidação impugnada, resultante da não aplicação do disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS, não padecia de ilegalidade por violação do Direito da União Europeia, designadamente dos artigos 18.º, 63.º, 64.º e 65.º do TFUF, defendendo que a legislação nacional, pelo menos após as alterações introduzidas pela Lei do Orçamento de Estado para 2008 ao artigo 72.º do Código do IRS, pôs cobro à discriminação negativa dos não residentes, na medida em que veio a conceder-lhes a possibilidade de verem a mais-valias tributadas de harmonia com as regras aplicáveis aos residentes, desde que, para tanto, façam essa opção. E, assim, julgou improcedente o pedido e manteve na ordem jurídica a liquidação impugnada. Neste enquadramento, é de concluir que há oposição na solução perfilhada nas duas decisões, recorrida e fundamento, sobre a mesma questão fundamental de direito, aliás, no que estão de acordo as partes e o Ministério Público. Porém, para que o recurso seja admissível é necessário que se verifique, como referimos, um outro pressuposto, que a decisão recorrida não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 152.º n.º 3 do CPTA, aplicável ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT). Quanto a ele, Recorrida e Ministério Público, entendem que não está preenchido. E também é esse o nosso entendimento. Na verdade, muito recentemente o Pleno da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo, apreciou a questão fundamental de direito que importaria dirimir neste recurso, no acórdão de 09/12/2020, proferido no processo 075/20.6BALSB, tendo uniformizado jurisprudência no seguinte sentido: «o n.º 2 do art. 43.º do CIRS, na redacção aplicável, ao prever uma limitação da tributação a 50% das mais-valias realizadas apenas para os residentes em Portugal, e não para os não residentes, constitui uma restrição aos movimentos de capitais, incompatível com o art. 63.º do TJUE, não tendo essa discriminação negativa dos não residentes sido ultrapassada pelo regime opcional introduzido no art. 72.º do CIRS pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de Dezembro, previsto, aliás, apenas para os residentes noutro Estado-membro da UE ou na EEE e não para os residentes em Países terceiros.» O que significa que a decisão recorrida está em conformidade com aquela que é a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, de acordo com os critérios que têm vindo a ser definidos – cf., por todos, o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 12 de dezembro de 2012, proferido no processo n.º 0932/12, no qual ficou dito que «a jurisprudência consolidada deve transparecer ou do facto de a pronúncia respectiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção (consoante prevê o art. 17º, nº 2, do actual ETAF) ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção». Em conclusão, não se encontra preenchido o requisito de admissão do recurso previsto no n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, o que determina que dele não se conheça. 4. Decisão Em face do exposto, os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam em não tomar conhecimento do recurso. Custas pela Recorrente. Comunique-se ao CAAD. * Assinado digitalmente pela relatora, que consigna e atesta que, nos termos do disposto no artigo 15.º-A do Decreto-Lei n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 20/2020, de 1 de maio, têm voto de conformidade com o presente acórdão os restantes Conselheiros que integram a formação de julgamento. * Lisboa, 20 de janeiro de 2021 Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (Relatora) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Paulo José Rodrigues Antunes - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo.

Sumário

II- A este recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, sendo requisito para a sua admissibilidade a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e a decisão/acórdão fundamento e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

III- A existência de uma jurisprudência consolidada deve transparecer ou do facto de a pronúncia respetiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção.

IV- Não se verifica este último requisito se a orientação perfilhada na decisão recorrida é plenamente conforme à assumida em acórdão do Pleno da Secção, em que intervieram todos os Juízes Conselheiros em exercício.

Texto Integral

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA (AT) vem, ao abrigo do disposto nos artigos 152.º, n.º 1 do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) e 25.º, n.ºs 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em 15 de julho de 2020, no processo n.º 834/2019-T, em que foi requerente A………………., identificada nos autos, invocando contradição com a decisão do mesmo CAAD, de 22 de abril de 2019, proferida no processo n.º 539/2018-T.

Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões:

«A. O Recurso Para Uniformização de Jurisprudência previsto e regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos tem como finalidade a resolução de um conflito sobre a mesma questão fundamental de direito, devendo o STA, no caso concreto, proceder à anulação da decisão recorrida e realizar nova apreciação da questão em litígio quando suscitada e demonstrada tal contradição

B. Para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos suscetível de recurso por oposição, é necessário que: i) as situações de facto sejam substancialmente idênticas; ii) haja identidade na questão fundamental de direito; iii) se tenha perfilhado nos dois arestos uma solução oposta; e iv) a oposição decorra de decisões expressas e não apenas implícitas.

C. No caso vertente encontram-se reunidos os supra elencados requisitos para que se tenha por verificada a alegada oposição entre a Decisão arbitral 834/2019-T e a Decisão arbitral n.º 539/2018-T Vejamos:

D. Entre a Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento existe uma manifesta identidade de situações de facto, ou seja, em ambas as situações estamos perante casos de tributação de mais valias resultantes de venda de imóveis situados em Portugal por residentes em Estados-Membros da União Europeia, (Espanha e Reino Unido respetivamente) tendo sido aplicada a taxa de 28% ao rendimento coletável, conforme melhor se explicitou nas alegações para cuja leitura se remete.

E. Por outro lado, as decisões em confronto pronunciam-se sobre a mesma questão fundamental de direito, a não aplicação do regime de exclusão de tributação das mais-valias imobiliárias em 50%, de acordo com a previsão do artigo 43º, no 2 do Código do IRS, a residentes fiscais noutro Estado-Membro da União Europeia.

F. Enquanto que na decisão fundamento se considera que a opção de escolha do melhor dos regimes de tributação que é facultada pelo legislador nacional ao não residente não implica uma violação dos Tratados da União Europeia, por não se estar perante uma qualquer discriminação, julgando a improcedência do pedido de pronúncia arbitral.

G. Na decisão recorrida entendeu-se que esta opção de escolha do regime de tributação, não afasta o efeito discriminatório da diferenciação dos regimes previstos na legislação doméstica entre residentes e não residentes, decidindo a favor da pretensão dos Requerentes do processo arbitral.

H. Em suma, entre a decisão recorrida e a decisão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre as mesmas questões fundamentais de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo acórdão que decida definitivamente a questão controvertida nos termos do entendimento propugnado pela AT em sede arbitral, bem como de acordo com a fundamentação invocada na Decisão Fundamento.

I. O regime de tributação dos ganhos resultantes das mais valias imobiliárias, que tenham como fonte imóveis situados em Portugal obtidas por pessoas singulares, residentes em Portugal e por pessoas singulares residentes na União Europeia, estabelece que no caso dos contribuintes residentes, os rendimentos provenientes de mais-valias imobiliárias, se bem que sejam considerados em 50%, são obrigatoriamente englobados, isto é, somados aos demais rendimentos, sendo este somatório, e não apenas aquele saldo, sujeito a taxas progressivas, que vão até 48%, às quais pode acrescer uma taxa que tem como valor máximo 5%, pelo que a taxa marginal de imposto aplicável àqueles rendimentos poderá ascender a 53%.

J. Importa desde já referir, a bem da verdade que a tributação das mais-valias imobiliárias, auferidas por residentes na União Europeia, foi já objeto de apreciação, no que respeita à conformidade e do direito fiscal português com as disposições do Direito da União, e particularmente, com a liberdade de circulação de capitais, prevista no artigo 63.º TFUE, no Acórdão Hollmann - Proc. C 433/06.

K. Todavia, o quadro legal vigente à data do Processo Hollmann não é o que atualmente vigora porquanto, na sequência da decisão, desse Tribunal, naquele Processo, datado de finais do ano de 2007, foram introduzidas, pela Lei n.º 67-A/ 2007, de 31 de dezembro, que entrou em vigor em 1 de janeiro de 2008, as alterações ao Código do IRS que constam, atualmente do artigo 72. n.ºs 12 e13.

L. Essas alterações legislativas vieram introduzir um regime que permite a um contribuinte residente no Estado-Membro não ser sujeito a um tratamento menos favorável do que aquele que seria aplicado a um residente em Portugal que se encontrasse em idênticas condições.

M. A conformidade do regime introduzido pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de dezembro, no artigo 72.º do CIRS encontra a sua justificação na ratio legis do artigo 43.º n.º 2 do mesmo Código, uma vez que sendo o ganho de mais-valia tributável apenas no momento da sua obtenção, e sendo o IRS um imposto único e progressivo, o legislador português entendeu que seria excessivamente oneroso relativamente à tributação que incidiria sobre estes rendimentos caso fossem obtidos de forma faseada ao longo do período de detenção do imóvel.

N. Foi justamente esta circunstância que, desde sempre, determinou que o saldo positivo das mais-valias de bens imobiliários fosse englobado (somado aos demais rendimentos) em 50% do seu valor, para efeito de determinação da taxa progressiva, à qual todos os rendimentos, e não apenas aqueles saldos, seriam sujeitos para apurar o imposto devido sendo esta regra de determinação do rendimento coletável (o rendimento ao qual se aplicam as taxas progressivas) inserida no artigo 43.º n. º 2 do CIRS.

O. E, daí, a consideração do saldo em 50% só fazer sentido para os contribuintes que sejam tributados de acordo com as taxas progressivas previstas no artigo 68.º do Código do IRS, isto é no caso dos contribuintes residentes, que são os únicos obrigados a englobar aquele saldo (cf. artigo 22.º do CIRS), sem possibilidade de verem esse saldo tributado a uma taxa proporcional,

P. Ou, ainda, para os contribuintes residentes noutro Estado-Membro da União Europeia que escolherem ser tributados por aplicação de uma taxa proporcional ao saldo positivo das mais-valias relativamente aos quais, por natureza, não ocorre o efeito do aumento da taxa de imposto aplicável que o legislador nacional visou atenuar através do referido artigo 43.º, n.º 2, do Código do IRS.

Q. Daqui resulta que só os residentes na União Europeia que escolham ser tributados nos termos previstos e permitidos pelo regime introduzido pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de dezembro, no artigo 72.º n.ºs 12 e 13, podem ser comparados com os residentes em Portugal, no que à tributação de 50% do saldo das mais valias imobiliárias respeita, e só em relação a estes se pode colocar a questão de discriminação (cf. Acórdão Hollmann já referenciado, n.ºs 44, 45 e jurisprudência aí referida referida).

R. Ora, não dispondo em geral, a administração fiscal portuguesa de elementos que lhe permitam conhecer a totalidade dos rendimentos obtidos por residentes na União Europeia, manteve-se o regime que existia no n.º 1 do artigo 72.º, o qual funciona assim como regime aplicável a não residentes na UE ou no EEE e como regime supletivo aplicável sempre que os residentes EU ou no EEE escolham ser tributados à taxa proporcional prevista no.º 1 do artigo 72.º do CIRS.

S. Deve sublinhar-se que a forma de tributação escolhida resulta de uma decisão livre do não residente que resida na UE ou EEE, e não de uma aplicação automática de um dos regimes pela administração fiscal portuguesa, decisão essa que pode sempre ser alterada, sem custos de forma graciosa.

T. O regime previsto no n.º 1 e o regime previsto nos n.ºs 12 e 13 do artigo 72.º do CIRS constituem dois regimes alternativos, e mesmo na eventualidade deste último regime poder vir a ser considerado como opcional face ao previsto no n.º 1 do mesmo artigo, é evidente que o mesmo neutraliza de forma adequada a ilegalidade apontada pelo Tribunal de Justiça no Acórdão Hollman.

U. Os não residentes, que residam num Estado-Membro da UE ou do EEE e que obtenham em Portugal mais-valias imobiliárias, um regime de tributação similar ao aplicável aos residentes, que permite considerar o saldo das mais-valias imobiliárias em 50%, tributando-o a uma taxa progressiva, que será determinada com base no seu rendimento de base mundial, porquanto, como se viu já, a consideração do saldo das mais-valias imobiliárias em 50% deve ser conjugada com a aplicação de uma taxa progressiva que leve em consideração o rendimento global do contribuinte, atento o facto do IRS ser um imposto único e global.

V. A atual legislação portuguesa relativa à tributação das mais valias imobiliárias obtidas por residentes noutro Estado-Membro, no seu conjunto deve ser considerada como conforme com o Direito da União, porquanto as condições exigidas para que a tributação seja feita com base neste regime não são mais onerosas que as condições do regime de tributação alternativo pois os contribuintes residentes na União Europeia têm sempre que entregar uma declaração de rendimentos à administração fiscal, portuguesa, tal como sucede comos contribuintes residentes em Portugal.

W. Assim, o regime previsto nos atuais n.ºs 12 e 13 do artigo 72.º do CIRS, afigura-se suficiente e adequado para sanar a incompatibilidade com o Direito da União anteriormente apontada ao regime previsto no n.º 1 do mesmo artigo, eliminando os efeitos discriminatórios apontados a este regime em termos que respeitam os princípios do Direito da União e a jurisprudência do TJUE, devendo salientar-se, nomeadamente, que, contrário do que ocorria no processo Beker e Beker (Acórdão do TJUE de 28 de fevereiro de 2013, Proc. C-168/11, Manfred Beker e Christa Beker vs Finanzamt Heilbron,ELCI:EU:C:2013:117) a tributação com base nas regras inscritas no n.º 1, não é automaticamente aplicada, caso inexista uma vontade expressa assinalada no Quadro 8 B da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS.

X. Razões pelas quais se considera que a legislação nacional relativa à tributação das mais-valias imobiliárias obtidas por residentes noutro Estado-Membro, atualmente prevista nos números 1, 12 e 13 do artigo 72.ºdo CIRS, que confere a um residente na União Europeia a possibilidade de escolher entre dois sistemas alternativos entre si, não se mostra incompatível com o Direito da União, nomeadamente com a liberdade de circulação de capitais consagrada nos artigos 63.º, 64.º e 65.º TFUE.

Y. Na verdade, o regime consagrado do artigo 72.º conjugado com o artigo 43.º, n.º 2, todos do CIRS, garante que, sempre que um contribuinte residente noutro Estado-Membro coloca à disposição da autoridade tributária portuguesa as informações de que esta carece para determinar a taxa marginal de imposto que seria aplicável a esses rendimentos caso os mesmos fossem obtidos por um contribuinte residente em Portugal, a taxa aplicável aos rendimentos obtidos em Portugal é idêntica à que seria aplicável caso esses rendimentos fossem obtidos por um contribuinte residente que se encontrasse numa circunstância comparável assegurando assim que aquele seja tributado de forma não discriminatória.

Z. Acresce que os processos do CAAD n.ºs 598/2018-T e 569/2019-T sobre a mesma matéria encontram-se pendentes de análise e decisão no Tribunal de Justiça da União Europeia sob os n.ºs C-388/19 e C-103/20, respetivamente.

AA. Por tudo o exposto, resta concluir que a Decisão recorrida incorreu em erro de julgamento, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada na Decisão fundamento, devendo ser substituído por nova Decisão judicial que julgue improcedente o pedido arbitral.

Termos em que deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência ser aceite e posteriormente julgado procedente, por provado, sendo, em consequência, nos termos e com os fundamentos acima indicados revogada a decisão arbitral recorrida e substituída por outro Acórdão consentâneo com o quadro jurídico vigente como é de Direito e Justiça.

Admitido o recurso foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT.

A Recorrida apresentou contra-alegações que concluiu do seguinte modo:

«I- No presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto pela A.T. não se encontram reunidos os pressupostos legalmente exigidos para a sua interposição.

II- Na verdade, começa a Recorrente por no artigo 1.º das suas alegações precisar qual a norma ao abrigo da qual sustenta o seu recurso – n.º 2 do artigo 25.º do RJAT na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º119/2019 de 18/09.

III- De acordo com o n.º 3 desta norma “ao recurso previsto no número anterior é aplicável com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código do Processo nos Tribunais Administrativos (…)”.

IV- E no n.º 3 desta norma determina-se que “o recurso não é admitido se a orientação perfilhada no acórdão impugnado estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo”.

V- Compulsada a jurisprudência deste Venerando Tribunal sobre esta matéria, pode constatar-se que toda ela vai no sentido da orientação perfilhada no acórdão recorrido.

VI- Ao longo dos anos essa orientação tem sido dominante.

Exemplo disso são os seguintes acórdãos:

- Acórdão de 20.02.2019 – processo 0901/11.0BEALM 00692/17

- Acórdão de 03.02.2016 – processo 01172/14

- Acórdão de 30.04.2013 – processo 01374/12

- Acórdão de 22.03.2011 – processo 0131/10.

VII- Encontrando-se cumprida a exigência constante no n.º 3 do artigo 152.º do C.P.T.A. para a não admissão do recurso, deve este, em consequência, ser rejeitado!

Sem prescindir, contudo,

VIII- A invocação feita pela Recorrente de que a decisão arbitral recorrida padece de erro de julgamento não tem qualquer sustentação.

IX- Defende a Recorrente que, as alterações ao quadro legal levadas a efeito pela Lei 67-A/2007 de 31 de Dezembro, resolve, no tocante aos não-residentes, a situação discriminatória existente até então.

X- Ou seja, os não residentes que queiram optar por ser tributados nos termos previstos pelo regime introduzido pela Lei 67-A/2007 de 31 de Dezembro (artigo 72.º, atuais n.ºs 12 e 13) podem ser comparados com os residentes em Portugal no que respeita à tributação de 50% do saldo das mais-valias imobiliárias.

XI- A criação de dois regimes alternativos e opcionais seria, no entender da Recorrente, suficiente e adequado para sanar a incompatibilidade com o direito da União, eliminando os efeitos discriminatórios apontados pelo TJUE nomeadamente no citado processo Hollmann.

XII- Diferente foi, porém, a opinião dos tribunais, europeus e nacionais sobre esta interpretação da A.T.. Com efeito, a esse propósito se pronunciou o TJUE que “num caso com evidente paralelismo já se pronunciou no sentido de que o contribuinte não se pode ver na circunstância de optar entre um regime legal e um regime ilegal, (Ac Gielen de 18.03.2010 processo C-440/08).

XIII- Também os tribunais nacionais, não alteraram a sua orientação jurisprudencial depois da referida alteração legislativa, mantendo e defendendo o primado do direito comunitário sobre a legislação nacional.

Termos em que se conclui:

- Tendo em conta todo o alegado, deve o presente recurso ser rejeitado nos termos do disposto no n.º 3 do artigo 152.º do CPTA aqui aplicado por força do artigo 25.º do RJAT, uma vez que a orientação perfilhada na decisão impugnada está de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.

- Ainda que assim não se entendesse, o que só por mero exercício de raciocínio se aceita, não se encontra cumprido o alegado erro de julgamento da decisão recorrida como pretende a Recorrente pelo que, e em conclusão, deve o presente recurso ser rejeitado, mantendo-se na íntegra a decisão arbitral recorrida. JUSTIÇA!».

A excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta, notificada nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1 do CPTA, emitiu douto parecer no sentido de não ser admitido o recurso por entender que se encontra verificado o condicionalismo previsto no n. º 3 do artigo 152.º do CPTA.

2. Fundamentação de facto

Nos termos do disposto nos artigos 663.º, n.º 6, e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), remete-se para a matéria de facto constante das decisões recorrida e fundamento.

3. Fundamentação de direito

Nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT, a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.

A este recurso, de acordo com o preceituado no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, aplica-se, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA.

São pressupostos da admissibilidade do recurso: i) que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo - artigo 25.º, n.º 2 do RJAT; ii) que exista oposição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão ou acórdão fundamento invocado quanto à mesma questão fundamental de direito (artigo 25.º, n.º 2 do RJAT).

Depois, ainda que se verifique tal oposição, o recurso não prosseguirá seus termos se a orientação perfilhada na decisão arbitral recorrida estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 152.º n.º 3 do CPTA, aplicável ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT).

De acordo com a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (cf. acórdão do Pleno da Secção Tributária de 4 de junho de 2014, proferido no recurso n.º 01763/13), para se apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e o acórdão ou decisão fundamento, é exigível que:

i) o fundamento de direito seja o mesmo;

ii) não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica;

iii) haja oposição na solução perfilhada nos dois arestos, o que pressupõe a identidade de situações de facto;

iv) a oposição decorra de decisões expressas, que não apenas implícitas (também não relevando a oposição de fundamentos).

Vejamos se in casu tais pressupostos substanciais do recurso estão preenchidos, sendo que não se suscitam dúvidas quanto à verificação dos respetivos requisitos processuais, previsão legal do recurso, tempestividade e legitimidade do recorrente.

Ora, analisando a decisão arbitral recorrida, que se pronunciou sobre o mérito da pretensão e pôs termo ao processo, e a decisão arbitral fundamento, conclui-se, que existe identidade substancial das situações de facto tratadas em cada uma delas: ambas trataram da tributação de mais-valias resultantes de vendas de imóveis situados em Portugal, por residentes em Estados-Membros, à data dos factos, da União Europeia (Reino Unido, no caso da decisão recorrida, Espanha, no caso da decisão fundamento), tendo sido aplicada a taxa de 28% ao rendimento coletável.

Por outro lado, as decisões em confronto pronunciaram-se sobre a mesma questão fundamental de direito, a não aplicação do regime de exclusão de tributação das mais-valias imobiliárias em 50%, de acordo com o disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS, a residentes noutro Estado-Membro da União Europeia.

Ora, sobre esta mesma questão de direito, uma e outra perfilharam soluções opostas.

A decisão arbitral recorrida entendeu que a interpretação e aplicação do n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRS, no sentido de excluir da limitação da incidência do imposto em 50% as mais-valias resultantes da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, realizadas por um residente noutro Estado, sendo aquela unicamente aplicável a residentes em território português, consubstancia uma violação do disposto no artigo 63.º do TFUE, por se traduzir num regime fiscal discriminatório para os não residentes. E considerou também que as alterações legislativas ocorridas em 2007 não eliminaram aquele caráter discriminatório. Assim, concluiu que o disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS, quando não aplicável a não residentes, viola do disposto no artigo 63.º, n.º 1 do TFUE e que em face do princípio do primado do Direito da União Europeia reconhecido pelo artigo 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa (CRP), a não aplicação do disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS aos não residentes é ilegal, o que determinou a anulação, nessa parte, da liquidação impugnada.

A decisão arbitral fundamento, por seu turno, entendeu que a liquidação impugnada, resultante da não aplicação do disposto no artigo 43.º, n.º 2 do Código do IRS, não padecia de ilegalidade por violação do Direito da União Europeia, designadamente dos artigos 18.º, 63.º, 64.º e 65.º do TFUF, defendendo que a legislação nacional, pelo menos após as alterações introduzidas pela Lei do Orçamento de Estado para 2008 ao artigo 72.º do Código do IRS, pôs cobro à discriminação negativa dos não residentes, na medida em que veio a conceder-lhes a possibilidade de verem a mais-valias tributadas de harmonia com as regras aplicáveis aos residentes, desde que, para tanto, façam essa opção. E, assim, julgou improcedente o pedido e manteve na ordem jurídica a liquidação impugnada.

Neste enquadramento, é de concluir que há oposição na solução perfilhada nas duas decisões, recorrida e fundamento, sobre a mesma questão fundamental de direito, aliás, no que estão de acordo as partes e o Ministério Público.

Porém, para que o recurso seja admissível é necessário que se verifique, como referimos, um outro pressuposto, que a decisão recorrida não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 152.º n.º 3 do CPTA, aplicável ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT). Quanto a ele, Recorrida e Ministério Público, entendem que não está preenchido.

E também é esse o nosso entendimento. Na verdade, muito recentemente o Pleno da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo, apreciou a questão fundamental de direito que importaria dirimir neste recurso, no acórdão de 09/12/2020, proferido no processo 075/20.6BALSB, tendo uniformizado jurisprudência no seguinte sentido:

«o n.º 2 do art. 43.º do CIRS, na redacção aplicável, ao prever uma limitação da tributação a 50% das mais-valias realizadas apenas para os residentes em Portugal, e não para os não residentes, constitui uma restrição aos movimentos de capitais, incompatível com o art. 63.º do TJUE, não tendo essa discriminação negativa dos não residentes sido ultrapassada pelo regime opcional introduzido no art. 72.º do CIRS pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de Dezembro, previsto, aliás, apenas para os residentes noutro Estado-membro da UE ou na EEE e não para os residentes em Países terceiros.»

O que significa que a decisão recorrida está em conformidade com aquela que é a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, de acordo com os critérios que têm vindo a ser definidos – cf., por todos, o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 12 de dezembro de 2012, proferido no processo n.º 0932/12, no qual ficou dito que «a jurisprudência consolidada deve transparecer ou do facto de a pronúncia respectiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção (consoante prevê o art. 17º, nº 2, do actual ETAF) ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção».

Em conclusão, não se encontra preenchido o requisito de admissão do recurso previsto no n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, o que determina que dele não se conheça.

4. Decisão

Em face do exposto, os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam em não tomar conhecimento do recurso.

Custas pela Recorrente.

Comunique-se ao CAAD.

Assinado digitalmente pela relatora, que consigna e atesta que, nos termos do disposto no artigo 15.º-A do Decreto-Lei n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 20/2020, de 1 de maio, têm voto de conformidade com o presente acórdão os restantes Conselheiros que integram a formação de julgamento.

Lisboa, 20 de janeiro de 2021

Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (Relatora) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Paulo José Rodrigues Antunes - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo.

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1. Relatório

4. Decisão