0693/17 - Supremo Tribunal Administrativo

São inválidos o despacho que sancionou o relatório da inspeção e o ato de liquidação, por incompetência dos seus autores, se, à data em que foram proferidos, não tinham os mesmos autores poderes subdelegados, nos termos dos artigos 35.º a 40.º do anterior e, na data, vigente CPA.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: * 1.1. A…………, Lda., impugnou judicialmente, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, as liquidações oficiosas do Imposto Municipal de Transmissão Onerosa de Imóveis relativas aos anos de 2010 e 2012, no valor global de €144.479,56 (liquidação oficiosa mais juros compensatórios) referentes aos prédios inscritos na matriz urbana sob os artigos n.os 2987, 2986, 2985, 2984, 3114, 2988, 2989, peticionando a sua anulação. * 1.2. Aquele Tribunal, por sentença de 31/11/2016 (fls.244/259), julgou a impugnação parcialmente procedente, anulando a liquidação impugnada apenas na parte relativa ao I.M.T. dos prédios com os artigos n.ºs 2985 e 2987 e respetivos juros compensatórios. * 1.3. Dessa decisão foi interposto recurso pela impugnante e pela Fazenda Pública. O recurso da recorrente Fazenda Pública (fls.300) foi admitido por despacho de fls. 312 que, não tendo sido apresentadas alegações, foi julgado deserto por despacho de fls. 376. A recorrente, A…………, recorre da decisão judicial acima referida, terminando as suas alegações com o seguinte quadro conclusivo: «i. Está em causa a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, dada em 30-11-2016 nos autos supra referenciados, pela qual o Tribunal a quo decidiu: «Nos termos e com os fundamentos expostos, julga-se a presente Impugnação parcialmente procedente, anulando-se a liquidação impugnada apenas na parte relativa ao I.M.T. dos prédios com os artigos n.ºs 2985 e 2987 e respectivos juros compensatórios.». ii. Estão em causa nestes autos as liquidações efectuadas em IMT, anos de 2010 e 2012, no valor de €137.710,61, e juros compensatórios, no valor de €6.768,95, tudo no valor global de €144.479,56 (cento e quarenta e quatro mil, quatrocentos e setenta e nove euros e cinquenta e seis cêntimos) efectuadas pela Administração Tributária e Aduaneira (AT) à Impugnante. iii. Não obstante e sem prejuízo da parcial procedência da impugnação, certo é que a sentença proferida não se pode manter na ordem jurídica por padecer de vício que a põe em causa, seja por erro de julgamento (na subsunção dos factos ao direito), por vício na aplicação da lei e omissão de pronúncia, do que decorre que deve ser reconhecida a nulidade da sentença recorrida ou, pelo menos, a mesma revogada. É que: iv. Para concluir naqueles termos o Tribunal a quo fez assentar a sentença recorrida, além do mais, na seguinte fundamentação: «IV.4. Da incompetência para a prática dos actos de correcção Entende ainda que não existe despacho que sancione superiormente as correcções, cuja prática incumbia ao Director de Finanças do Porto, não podendo como tal considerar-se o parecer da Chefe de Equipa que consta do projecto do Relatório. Dispõe o n.º 6 do artigo 62.º do R.C.P.I.T. que “O relatório de inspecção será assinado pelo funcionário ou funcionários intervenientes no procedimento e conterá o parecer do chefe de equipa que intervenha ou coordene, bem como o sancionamento superior das suas conclusões.” Analisado o teor do Relatório final verifica-se que foi proferido 28/09/2012, despacho que sancionou as correcções decorrentes do Relatório da inspecção, despacho que foi proferido por “B…………”, constando do mesmo a seguinte menção: “Chefe de divisão em Regime de Substituição. Por Subdelegação do D.F. Adjunto. Despacho 15058/2011, DR 214 de 08/11/2011” (cfr. alínea K) dos factos provados). Ora, pelo despacho n.º 9947/2012, de 16/07/2012, publicado no D.R. n.º 142, 2.ª série, de 24/07/2012, foi nomeado “C…………” como Director de Finanças do Porto, com efeitos a partir de 16-07/2012. Por sua vez, o Director de Finanças do Porto, por Despacho n.º 9395/2013 de 12/03/2013, publicado no D.R. 137, 2.ª série de 18/07/2013, e com efeitos desde 16/07/2012, efectuou a delegação de competências nos directores de finanças adjuntos (D………… e E…………) com faculdade destes substabelecerem. Por último, a Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013, Subdelegou competências nos chefes de divisão da área da inspecção tributária, designadamente em B…………. Face ao exposto, verifica-se que B………… tinha competência para sancionar as conclusões do Relatório de inspecção, por delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16-07-2012. Do que antecede resulta que, ao contrário do que alega a Impugnante, existe despacho de sancionamento e, por força da delegação e da subdelegação de competências que tiveram lugar, não ocorre vício da incompetência do autor desse despacho. O que existiu foi a menção errada da subdelegação, erro esse que não gera a invalidade do acto, pois trata-se de uma irregularidade meramente formal que deverá considerar-se sanada se se demonstra ter sido atingida a finalidade que era visada pela exigência legal de tal menção. O que no caso, atentos os termos da presente impugnação, manifestamente sucede.» v. A este propósito importa recordar o que foi invocado pela Recorrente nos autos logo na petição de impugnação, nos arts. 56.º a 75.º e que se deixou transcrito supra no ponto 6. E que aqui se dá por integralmente reproduzido, e que a Recorrente reiterou em sede de alegações escritas. vi. Em suma, o que o Tribunal a quo considerou para a decisão que proferiu quanto a esta matéria foi: a. Que «foi proferido 28/09/2012, despacho que sancionou as correcções decorrentes do Relatório […] que foi proferido por “B…………” b. Que esse despacho de sancionamento foi proferido «constando do mesmo a seguinte menção: “Chefe de divisão em Regime de Substituição. Por Subdelegação do D.F. Adjunto. Despacho 15058/2011, DR 214 de 08/11/2011”»; c. Que, «pelo despacho n.º 09947/2012, de 16/07/2012, publicado no D.R. n.º 142, 2.ª série, de 24/07/2012, foi nomeado “C…………” como Director de Finanças do Porto, com efeitos a partir de 16-07/2012.»; d. Que este «Director de Finanças do Porto, por Despacho n.º 9395/2013 de 12/03/2013, publicado no D.R. 137, 2.ª série de 18/07/2013, e com efeitos desde 16/07/2012, efectuou a delegação de competências nos directores de finanças adjuntos (D………… e E…………) com faculdade destes substabelecerem.»; e. Que esta «Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013, Subdelegou competências nos chefes de divisão da área da inspecção tributária, designadamente em B………….»; daí concluiu o Tribunal a quo que «Face ao exposto, verifica-se que B………… tinha competência para sancionar as conclusões do Relatório de inspecção, por delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16-07-2012». vii. Esqueceu o Tribunal a quo que, apesar da «delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16-07-2012», o acto da «Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013, [em que esta] Subdelegou competências nos chefes de divisão da área da inspecção tributária, designadamente em B………….», o despacho de sancionamento do RIT «foi proferido 28/09/2012 […) por “B…………» (sublinhado nosso), isto é, quando o despacho de sancionamento foi proferido em 28-09-2012, o autor daquele acto, B…………, não tinha qualquer competência para a sua prática, porquanto essa competência apenas lhe foi subdelegada por um posterior despacho, correspondente ao despacho de subdelegação de competências da «Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013», e, como é bom de ver, o facto invocado na sentença, de que do acto de subdelegação de competências em causa está legitimado por um despacho de delegação na «Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16-07-2012 (sublinhado nosso) – também posterior ao despacho de sancionamento –, não atribui eficácia aos actos de subdelegação que naquele se estribam reportada àquela data a que se entendeu reportar os efeitos do acto de delegação legitimante. viii. Assim sendo, como é, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por erro na aplicação da lei, violando o disposto nos arts. 16.º e 62.º n.º 6 do RCPIT, e 40.º do CPA. Por outro lado: ix. O Tribunal a quo ao fundamentar a decisão nos termos em que o faz e supra se deixou transcrito, incorre em vício de contradição entre os fundamentos e a decisão, o que determina a nulidade da decisão recorrida nos termos previstos no art. 615.º n.º 1 c) do CPC ex vi art. 2.º do CPPT. SEM PRESCINDIR Paralelamente: x. Aquela sentença assentou, ainda, na seguinte fundamentação: «IV.5. Invalidade da liquidação por falta de competência, falta de identificação do autor e falta de assinatura […] Da leitura deste normativo resulta de forma evidente que, no caso em apreço, estamos perante uma liquidação oficiosa, a competência pertence ao Serviço de Finanças da área da situação dos prédios, ou seja à Chefe do Serviço de Finanças da Maia, competência que foi cumprida conforme resulta da alínea O) dos factos provados, uma vez que a liquidação oficiosa encontra-se assinada pela “Chefe de Finanças em substituição” “F…………”, existindo subdelegação de poderes efectuada pela Chefe de Finanças da G………… na chefe Adjunta F…………, conforme despacho de 20/01/2014, publicado no Diário da República, 2.ª série, de 16/04/2014.». xi. A este propósito invocou a Recorrente nos autos na petição inicial nos arts. 81.º a 88.º que supra se transcreveram no ponto 15., e que reiterou em sede de alegações escritas: «81.º Ainda que se entenda que aqueles actos de liquidação foram praticados pela Chefe de Finanças Adjunta, em substituição, que assina a sua notificação à Impugnante, sempre se verificaria falta de competência para a sua prática, a implicar a anulabilidade das liquidações (artigo 99 b) do CPPT)”. 82.º É que, não há qualquer indicação da autora do acto de notificação estar a agir sob delegação ou subdelegação de competências, mesmo do Chefe de Finanças da Maia, 83.º nem sequer consta qual a razão de facto que levou à necessidade de substituição invocada, 84.º de modo a que fosse possível à Impugnante aferir da legalidade da substituição na circunstância concreta em que esta ocorreu, 85.º É certo que os factos legitimadores da prática de actos em substituição de quem tenha competência para a sua prática não se presume, 86.º pelo que, não estando invocados, não poderão ser provados, 87.º impugnando-se, por cautela, que se verificasse qualquer circunstância de facto que legitimasse a substituição invocada. 88.º Por tudo quanto vem exposto, sempre os actos de liquidação seriam por incompetência (artigo 99º b) do CPPT). xii. Em suma: o Tribunal a quo entendeu que era válida a liquidação em causa por «a liquidação oficiosa encontra-se assinada pela “Chefe de Finanças em substituição” “F…………” existindo subdelegação de poderes efectuada pela Chefe de Finanças da G………… na chefe Adjunta F………… conforme despacho de 20/01/2014, publicado no Diário da República, 2.ª série, de 16/04/2014.», incorrendo, desde logo, o Tribunal a quo em contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que faz assentar esta na consideração de que a autora dos actos de liquidação tem competência para a sua prática com base num acto de delegação de competências (de 20-01-2014) que é muito posterior ao próprio acto de liquidação sob análise (de 08-01-2012), o que determina a nulidade da sentença recorrida nos termos do disposto no art. 615.º n.º 1 c) do CPC ex vi art. 2.º do CPPT. xiii. Por idênticas razões o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento, por erro de aplicação da lei, violando o disposto no art. 21.º do CIMT 35.º e 36.º do CPA. Por outro lado: xiv. O Tribunal a quo incorre ainda em vício que determina a nulidade da sentença recorrida, por omissão de pronúncia, nos termos do disposto no art. 615.º n.º 1 d) do CPC ex vi art. 2.º do CPPT, na medida em que, tendo a Recorrente expressamente posto em causa a verificação de qualquer situação legitimante da prática dos actos de liquidação pela sua autora ao abrigo do regime de substituição factualidade que não foi sequer alegada pela AT e não consta do probatório em que assentou a sentença recorrida –, impunha-se ao Tribunal a quo conhecer daquele vício imputado à sua prática – com o que, além do mais, o Tribunal a quo violou o disposto no art. 41.º do CPA. Sempre SEM PRESINDIR xv. A sentença recorrida estribou-se ainda na seguinte fundamentação: «IV.8. Do erro na qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios Por último, argui a impetrante que, no que concerne aos prédios com os artigos n.ºs 2984, 2988, 2989 e 3114, a liquidação dos juros compensatórios deve ser anulada, uma vez que, por requerimento apresentado em 02/03/2012 declarou perante o Serviço de Finanças que não tinha procedido à sua revenda, reconhecendo a caducidade da isenção e solicitando a liquidação de I.M.T. Vejamos. Dispõe o n.º 1 do artigo 34.º do C.I.M.T. que, ocorrendo a caducidade da isenção de I.M.T., o contribuinte deve solicitar a liquidação, no prazo de 30 dias a contar do momento em que se deu a caducidade, acrescentando o n.º 2 do mesmo normativo que o pedido de liquidação tem de ser efectuado em declaração de modelo oficial, ou seja, através da declaração a que se refere o n.º 1 do artigo 19.º C.I.M.T. – a declaração Modelo 1 de I.M.T. (Declaração para liquidação de I.M.T.), aprovada pela Portaria n.º 1423-H/2003, de 31/12. Conclui-se, pois que, no caso em apreço, recai sobre a Impugnante a obrigação de entregar a declaração de modelo 1 do I.M.T., obrigação que não se pode considerar cumprida pela entrega de um requerimento escrito, uma vez que a lei prevê expressamente qual a forma concreta para o cumprimento da obrigação; pelo que a liquidação de juros compensatórios não padece de erro que a impetrante lhe imputa.» xvi. A este propósito invocou a Recorrente nos autos logo na petição inicial, nos arts. 118.º a 133.º, o que reiterou em sede de alegações escritas: «7.ª Ilegalidade – errónea qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios 118.º Como se expôs, a Impugnante declarou, em 29.02.2012, não ter procedido à revenda dos prédios correspondentes aos artigos matriciais 2.984, 3.114, 2.988 e 2.989, daquela mesma freguesia, para efeitos da liquidação de IMT por caducidade da isenção. 119.º Não obstante a AT na liquidação de juros compensatórios efectuada, no que àqueles prédios se refere, liquida o valor de € 1.790,59, calculados sobre o valor IMT de € 82.106,02. 120.º Não pode a Impugnante concordar com o entendimento de que os juros moratórios sejam calculados nos termos em que o foram. Se não vejamos: 121.º São devidos juros compensatórios sempre que, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de imposto devido (art. 33.º n.º 1 do CIMT e art. 35.º da LGT). 122.º No caso de caducidade da isenção do IMT deve o contribuinte solicitar a liquidação, no prazo de 30 dias, a contar do momento em que se deu a caducidade (art. 34.º n.º 1 do CIMT). 123.º Ora, a caducidade da isenção do IMT deu-se em 10-02-2012, 3 (três) anos passados desde aquisição dos imóveis de 09-02-2009 com isenção. 124.º A Impugnante solicitou a liquidação de IMT referente aos prédios com os artigos matriciais n.º 2984, 3114, 2988 e 2989 em 02.03.2012 – isto é, bem dentro do prazo de que dispunha para o efeito. 125.º Nesta medida, não é perceptível como pode a AT ter entendido que a Impugnante retardou a liquidação de imposto e, assim, legitimar a liquidação de juros compensatórios como fez – nem a AT fundamenta tal consideração. 126.º E não se diga que a impugnante não procedeu à referida declaração por meio de modelo oficial como previsto no art. 34.º n.º 2 do CIMT 127.º É que, sendo verdade que o contribuinte deve proceder àquela declaração quanto à verificação dos factos que determinam a caducidade da isenção de IMT em declaração de modelo oficial, 128.º não é menos verdade que a AT está obrigada a actuar na relação com os contribuintes) em consonância com os princípios da cooperação, da confiança e da lealdade. 129.º Tendo a AT, além do mais, um dever especial de informação perante os contribuintes. 130.º Não é por isso de todo aceitável que, tendo a Impugnante procedido à declaração que lhe era exigível – ainda que não no modelo oficial – venha agora a AT depois de silenciar o dever de cooperar e informar o contribuinte, exigir o pagamento de juros compensatórios por retardamento do imposto. 131.º Esta actuação, sempre constituiria abuso de direito da AT. 132.º Pelo exposto, se qualquer retardamento houve no pagamento de imposto, este só poderá ser imputado à AT que incumprindo o dever de informação e cooperação, não promoveu a sua liquidação válida, quando tomou conhecimento dos factos que a legitimariam por declaração da Impugnante. Destarte: 133.º Ao desconsiderar a declaração apresentada pela Impugnante de 02-03-2012, quanto aos prédios correspondentes aos artigos matriciais 2984, 3114, 2988 e 2989, a AT incorreu em errónea qualificação dos factos, além de ter violado o disposto nos arts 33.º n.º 1, e 34.º, n.º 1, do CIMT e o art 35.º e 59.º da LGT o que sempre constitui fundamento de anulação da liquidação de juros compensatórios (artigo 99º a)). xvii. O Tribunal a quo entendeu, assim, que, (i) por a lei determinar, no art. 34.º n.º 2 do CIMT que o contribuinte deve requerer a emissão de liquidação de IMT, quando ocorra caducidade da isenção, por meio de declaração em modelo oficial, e (ii) porque a Recorrente solicitou essa liquidação por meio de requerimento que não correspondeu a modelo oficial, não ocorreu errónea qualificação dos factos nos termos invocados pela Recorrente, quando a Recorrente invocou bem mais do que isso na impugnação apresentada. xviii. A Recorrente invocou que, tendo a Recorrente apresentado à AT requerimento de liquidação por caducidade da isenção, sem que o fizesse em modelo oficial, em 02-03-2012, do que decorria que a AT estava obrigada a, ao abrigo do princípio da colaboração e de informação, dar conta à Recorrente dessa necessidade, o que a AT não fez, violando tais princípios – art. 35.º e 59.º da LGT – sobre o que o Tribunal a quo não se pronunciou. xix. A Recorrente invocou, ainda, que, com tal procedimento, mesmo que se entendesse que a AT tinha direito a juros compensatórios, agia em abuso de direito – art. 334.º do CC – exactamente porque, violando tais princípios, não deu oportunidade à Recorrente de substituir aquele seu requerimento por declaração de modelo oficial – para o que não pode olvidar-se que o requerimento da Recorrente foi apresentado muito antes do termo do prazo previsto no art. 34.º do CIMT — sobre o que o Tribunal a quo não se pronunciou. xx. Porque, o Tribunal a quo não conheceu da referida matéria expressamente invocada pela Recorrente na sua impugnação, incorrendo em vício que determina a nulidade da sentença recorrida, por omissão de pronúncia, nos termos do disposto no art. 615.º n.º 1 d) do CPC ex vi art. 2.º do CPPT, e, bem assim violou o disposto nos arts. 35.º e 59.º da LGT e do 334.º do CC. xxi. Com tal entendimento o Tribunal a quo incorreu, ainda, em violação do princípio da prevalência da substância sob a forma, que enforma todo o nosso ordenamento jurídico-tributário, tanto mais que foi o próprio Tribunal a quo a invocar, na própria sentença a propósito de matéria diversa, aquele mesmo princípio, quando afirmou: «O que existiu foi uma menção errada da subdelegação, erro que não gera a invalidade do acto, pois trata-se de uma irregularidade meramente formal que deverá considerar-se sanada se se demonstra ter sido atingida a finalidade que era visada pela exigência legal de tal menção.» xxii. Ora, se assim é para a AT, assim terá necessariamente de ser igualmente quando tal aproveite ao contribuinte, até porque, manifestamente, tendo em conta que a previsão do art. 34.º n.º 2 do CIMT visa dar à AT informação que lhe permita saber da caducidade da isenção de IMT anteriormente aplicada, para efeito de emitir a liquidação devida, não pode igualmente deixar de considerar-se que o requerimento apresentado pela Recorrente em 02-03-2012 permitiu exactamente atingir essa finalidade. xxiii. Ao desconsiderar o que vem de se expor no que respeita ao requerimento da Recorrente apresentado em 02-03-2012, o Tribunal a quo violou tal princípio da prevalência da substância sob a forma e, ainda, incorreu em contradição entre os fundamento e a decisão, a implicar, nesta parte, a nulidade da sentença, nos termos previstos no art. 615.º n.º 1 c) do CPC ex vi art. 2.º do CPPT. xxiv. Prevê o art. o artigo 52.º do CPPT: «Se, em caso de erro na forma de procedimento, puderem ser aproveitadas as peças úteis ao apuramento dos factos, será o procedimento oficiosamente convolado na forma adequada.» (destaque e sublinhado nossos), daí que, em última análise, sempre deveria a AT ter convolado o requerimento da Recorrente, apresentado em 02-03-2012, na declaração prevista no art. 34.º n.º 2 do CIMT que está na base do procedimento de liquidação por caducidade de isenção de IMT – do que decorre que, a ter havido retardamento no pagamento de tributo, sempre esse retardamento é imputável à AT, e, ao assim não entender, incorreu ainda o Tribunal a quo em violação do disposto no art. 52.º do CPPT, com as consequências que daí advêm. Nestes termos em que, julgando procedente o presente recurso, farão Vexa.s cumprir a Lei e Justiça.». * 1.4. No Despacho de sustentação (fls.376/377) afirma-se o seguinte: «A Impugnante, não se conformando com a sentença proferida (a fls. 244 a 259), veio interpor recurso para o S.T.A. (por requerimento a fIs. 303), admitido por despacho a fls. 312, apresentando as suas alegações (fls. 318 e ss). Analisadas as alegações verifica-se que a Recorrente invoca a nulidade da sentença, pelo que se impõe proferir o despacho previsto no n.º 1 do artigo 617.º do C.P.C., o que ora se faz. Como fundamentos da referida nulidade, a lmpugnante/Recorrente invoca a contradição entre os fundamentos e a decisão e a omissão de pronúncia. Vejamos. Entende a Recorrente que o Tribunal incorreu em contradição entre os fundamentos e a decisão relativamente aos vícios de “incompetência para a prática do acto de correcção” e de “invalidade da liquidação por falta de competência, falta de identificação do autor e falta de assinatura”. Contudo, analisadas as alegações de recurso, conclui-se que, na realidade, o que a Recorrente coloca em causa é a decisão de improcedência desses vícios, por entender que o Tribunal decidiu mal (erro de julgamento) e não propriamente por existir qualquer contradição. De qualquer modo, sempre se dirá que a oposição entre os fundamentos e a decisão verifica-se nas situações em que existe uma contradição lógica entre o segmento decisório da sentença e a globalidade do discurso e a fundamentação na qual se sustentou, o que, in casu, manifestamente não ocorreu, uma vez que a decisão de não acolhimento das teses da impetrante no que concerne aos referidos vícios encontra-se estribada num conjunto de fundamentos que conduzem, precisamente, às conclusões a que o Tribunal chegou (vide itens IV.4. e IV.5. da sentença). Relativamente à alegada omissão de pronúncia afirma a Recorrente que, tendo a Recorrente expressamente posto em causa a verificação de qualquer situação legitimante da prática dos actos de liquidação pela sua autora ao abrigo do regime de substituição – factualidade que não foi sequer alegada pela AT e não consta do probatório em que assentou a sentença recorrida –, impunha-se ao Tribunal a quo conhecer daquele vício imputado à sua prática.”. Mais arguiu que, relativamente ao vício de errónea qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios, o Tribunal não se debruçou sobre aos argumentos vertidos na P.l. concernentes ao requerimento por si apresentado perante a A.T. em 02/03/2012. Vejamos. Inexiste qualquer omissão de pronúncia, bastando, para tal, atentar nos itens lV.5. e IV.8. da sentença; importando ainda realçar que o Tribunal deve apreciar e decidir a(s) questão(ões) propriamente ditas que foram trazidas à lide, não se verificando qualquer nulidade por omissão quando o Juiz deixe de apreciar algum dos argumentos invocados pelas partes. De facto, as questões a resolver propriamente ditas não se confundem com as razões, argumentos ou motivações invocadas pelas partes, para sustentar a solução que defendem a propósito de cada questão a resolver. Face ao exposto, inexistindo qualquer nulidade, decide-se manter, na íntegra, a sentença proferida. Subam os autos ao S.T.A.». * 1.5. O Ministério Público emitiu a seguinte pronúncia: «A recorrente, A…………, LDA, vem sindicar a sentença do TAF do Porto, exarada a fls. 244/258, em 30 de Novembro de 2016, no segmento em que julgou improcedente a impugnação judicial de IMT de 2010 e 2012 e juros compensatórios. Além do mais, a recorrente sustenta a nulidade da sentença recorrida por contradição entre os fundamentos e a decisão e omissão de pronúncia. Como bem se refere no despacho de fls. 376 afigura-se não ocorrerem os apontados vícios. Sustenta a recorrente que existe contradição entre a fundamentação e a decisão relativamente aos alegados vícios de “incompetência para a prática do ato de correção” e de “invalidade da liquidação por falta de competência, falta de identificação do autor e falta de assinatura”. A nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão «...apenas ocorre quando os fundamentos invocados na decisão deveriam conduzir, num processo lógico, à solução oposta da que foi adotada na decisão» (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6.ª edição 2011, II volume, página 361, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa). Ora, parece manifesto que o conjunto de fundamentos invocados, quanto a esses alegados vícios, não poderiam levar à solução oposta da que foi adotada, mas sim a esta, uma vez que a sentença recorrida fundamenta a decisão no facto dos autores dos atos de correção e liquidação terem competência subdelegada e delegada, respetivamente. Não se verifica, pois, o alegado vício formal de contradição entre os fundamentos e a decisão, embora possa ocorrer eventual erro de julgamento. A recorrente sustenta, também, que se verifica o vício de omissão de pronúncia, uma vez que pôs em causa a verificação de qualquer situação que legitimasse a prática dos atos de liquidação pela sua autora ao abrigo do regime de substituição, factualidade que não foi sequer alegada pela AT e não consta do probatório em que assentou a sentença recorrida e arguiu, relativamente ao vício de errónea qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios, sem que o tribunal tenha conhecido do alegado vício nem se tenha debruçado sobre os argumentos vertidos na PI respeitantes ao requerimento por si apresentado perante a AT em 02/03/2012. Existe omissão de pronúncia quando se verifica a violação do dever processual que o tribunal tem em relação às partes, de se pronunciar sobre todas as questões por elas suscitadas. Para se estar perante uma questão é necessário que haja a formulação do pedido de decisão relativo a matéria de facto ou de direito sobre uma concreta situação de facto ou de direito sobre que existem divergências, formuladas com base em alegadas razões de facto e de direito (acórdão do STA, de 29/04/2008-recurso n.º 18150, AP-DR, de 30/11/2001, página 1311). Nos termos do disposto no artigo 608.º/1 do CPC a sentença conhece, em primeiro lugar, das questões processuais que possam determinar a absolvição da instância, segundo a ordem imposta pela sua precedência lógica, sendo certo que nos termos do número 2 o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceto aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. O Tribunal não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir o conhecimento oficioso de outras (artigo 608.º/2 do CPC), sob pena de nulidade por excesso de pronúncia. Nos termos do estatuído no artigo 615.º/1 d) do CPC a sentença é nula quando deixe de se pronunciar sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento. Não se deve confundir o conceito de questão com razões argumentos ou motivações. Ora, a sentença recorrida não deixou de conhecer das duas referidas questões, a saber, a incompetência da autora do ato de liquidação e a verificação dos pressupostos para a liquidação dos juros compensatórios quanto aos artigos 2984, 2988, 2989 e 3314. Quanto à referida incompetência entendeu o tribunal recorrido que a autora tinha poderes delegados da Chefe de Finanças, não dando qualquer relevância à questão da alegada substituição que, como refere a recorrente, não foi sequer alegada pela FP nem consta do probatório qualquer factualidade atinente à mesma. No que diz respeito aos juros compensatórios, a sentença recorrida, expressamente sustenta que devia ter sido entregue a Declaração Modelo 1, que não pode ser substituída pela apresentação de um requerimento escrito. Temos, pois como assente que não se verifica o apontado vício de omissão de pronúncia. Questão diferente e que já tem a ver com o mérito do recurso é saber se houve eventual erro de julgamento. Vejamos, pois. No que concerne à alegada incompetência do Chefe de Divisão da área de inspeção tributária para sancionar as conclusões do RIT e da autora da liquidação a mesma afigura-se patente. De facto, a DFA E………… subdelegou poderes ao referido Chefe de Divisão pelo despacho de 11997/2013, de 26/7/2013, quando o despacho sancionatório do RIT é de 28/09/2012. Por sua vez, a Chefe de Finanças da Maia, G…………, delegou poderes na Chefe de Finanças Adjunta, F…………, por despacho de 20/01/2014, publicado no DR, 2.ª série, de 16/04/2014, com efeitos retroativos a 01/03/2012, quando é certo que a liquidação sindicada é de 08/01/2012. Portanto, o ato de sancionamento do RIT e o ato de LIQUIDAÇÃO são inválidos por manifesta incompetência dos seus autores, à data da sua prolação (artigos 35.º a 40.º do CPA). Nos termos do disposto no artigo 608.º/2 do CPC fica prejudicado o conhecimento da questão do “erro na qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios” A sentença recorrida merece censura. Termos em que deve dar-se provimento ao recurso e revogar-se a sentença recorrida, julgando-se procedente a impugnação judicial, com consequente anulação da sindicada liquidação do IMT e JC.». * 1.6. Colhidos os vistos legais, cabe decidir. * 2. A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto: A) A Impugnante, anteriormente denominada “H…………, Lda.” – tinha como actividade a compra e venda de bens imobiliários para revenda. (Relatório da Inspecção, a fls. 69 a 79 do P.A. e acordo das partes). B) Em 09/02/2009, foi celebrada escritura de “Compra e venda” dos prédios urbanos inscritos na matriz sob os artigos n.ºs 2984, 2985, 2986, 2987, 2988, 2989 e 3114, da freguesia de Moreira, concelho da Maia. (Fls. 88 a 93). C) A Impugnante declarou que os prédios se destinavam a revenda e beneficiou de isenção de I.M.T. (Acordo das partes). D) Em 30/04/2010 foi celebrada escritura de “Compra e venda”, vendendo a Impugnante à “I…………, SA” o prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo n.º 2986, pelo valor de € 353.500,00, constando da escritura: - que a «I…………, SA” disse “…que os imóveis adquiridos se destinam a revenda.”; - «Arquiva-se... d)...documentos comprovativos da liquidação efectuada em 29-04-2010 da verba 1.1 TGIS n.ºs... 163.01.000.199.321 (€2.828,00). (Fls. 95 a 105). E) Em 28/05/2010, foi celebrada escritura de “Dação em cumprimento” do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo n.º 2985, para pagamento de dívidas ao “…………”. (Fls. 107 e ss). F) Em 06/07/2010, foi celebrada escritura de “Dação em cumprimento” do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo n.º 2987, para pagamento de dívidas ao “Banco …………, S.A.” (Fls. 115 e ss). G) Em 02/03/2012, a Impugnante apresentou requerimento junto do Serviço de Finanças da Maia, com o seguinte teor: “A…………...vem, pelo presente, requerer...o pagamento do IMT dos prédios urbanos abaixo referenciados, uma vez que os mesmos se encontravam no regime de isenção de IMT nos termos do art.º 7.º, por se destinarem a revenda e não terem sido revendidos dentro do prazo legal (3 anos). 1…Art 2984 2...Art 3114 3...Art 2988 4...Art 2989 (…)” (Fls. 121 e 122). H) A Impugnante foi objecto de um procedimento de inspecção interno aos exercícios de 2010 e 2012, de âmbito parcial, em I.M.T., credenciado pelas Ordens de Serviço n.°s OI201203545 e OI201203051. (Relatório da Inspecção). I) Foi remetido para a sede da Impugnante e recebido, o ofício n.º 51546/0505, de 14/08/2012, da Direcção de Finanças do Porto, com “Projecto de Correcções” do Relatório de Inspecção, do qual consta o seguinte: “Notifica(m)-se de que, no prazo de 15 dias poderá(ão), querendo, exercer o direito de audição, por escrito ou oralmente, sobre o Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção, que se anexa, nos termos previstos no artigo 60.º “da LGT e artigo 60.º do RCPIT...” (Fls. 126 a 134). J) Em 27/09/2012 foi elaborado “Relatório/Conclusões”, do qual consta o seguinte: “(...) O sujeito passivo H………… (actualmente designado por A…………...), em 09-02-2009, através de escritura pública, adquiriu os prédios urbanos identificados.... Esses artigos beneficiaram de isenção de IMT, nos termos do artigo 7.º do CIMT, prédios para revenda.... No que se refere aos artigos n° 2984, 2988, 2989 e 3114, uma vez que figuram actualmente no património do sujeito passivo, e não tendo sido revendidos no prazo legal de 3 anos, ocorreu a caducidade da isenção, em 09-02-2012. O artigo inscrito sob o n.º 2986, foi vendido pela H……………em 30-04-2010 à I…………, SA, pelo preço de €353.500,00, novamente para revenda. Quanto aos artigos inscritos sob os n.ºs 2985 e 2987, de acordo com a análise das respectivas escrituras, realizadas em 28-05-2010 e 06-07-2010, verificamos que estes foram objecto de escrituras de dação em cumprimento para pagamento de dívidas ao ………… e Banco …………, S.A. Assim e, de acordo com o estipulado no n.º 5 do artigo 11.º do CIMT, relativamente a estes dois artigos, a caducidade do direito à isenção dá-se em 28-05-2010 e em 06-07-2010, respectivamente, uma vez que aos prédios foi dado destino diferente da revenda... ...Atendendo ao estipulado no n.º 5 do artigo 11° do CIMT, a isenção a que se refere o artigo 7.º do CIMT (isenção pela aquisição de prédios para revenda) caducará logo que se verifique uma das seguintes situações: “que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente, ou que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos ou o foram novamente para revenda.” Não tendo os artigos n.ºs 2984, 2988, 2989 e 3114 sido dentro do prazo de 3 anos, caducou o benefício à isenção auferida… Tendo o artigo inscrito sob o n.º 2986 sido vendido pela H…………... à I…………... em 30-04-2010 … novamente para revenda, caducou, nessa data, o benefício à isenção auferida. Por outro lado, e no que se refere aos artigos inscritos sob os n.ºs 2985 e 2987, uma vez que estes foram objecto de escrituras de dação em cumprimento para pagamento de dívidas ao ………… e Banco …………, S.A...de acordo com o estipulado no n.º 5 do artigo 11.º do CIMT, a caducidade do direito à isenção ocorreu em 28-05-2010 e em 06-07-2010, respectivamente, uma vez que aos prédios foi dado um destino diferente (...)”. (Fls. 69 a 79 do P.A.). K) O Relatório foi objecto do seguinte parecer e despacho: Parecer do Chefe de Equipa: Confirmo o apuramento de matéria tributável nos montantes de …, para liquidação de IMT, com referência aos anos de 2010 e 2012, respectivamente...” Despacho: Concordo. Notifique-se nos termos do artigo 62.º do RCPIT. Remeter cópia do relatório ao SF da Maia… Em 28/09/2012, B…………. Chefe de Divisão em Regime de Substituição. Por Subdelegação do D.F. Adjunto. Despacho 15058/2011, DR 214 de 08/11/2011”. (Fls. 69 do P.A.). L) Foi remetido, para a sede da Impugnante, o ofício n.º 61814/0505 de 01/10/2012, com o “Relatório/Conclusões”, por carta registada em 02/10/2012, que foi devolvida com a menção de “Não atendeu”, “Avisado”, “Objecto não reclamado”. (Fls. 80 a 82 do P.A.). M) Foi remetido para a sede da Impugnante e recebido, o ofício n.º 213, de 08/01/2013 do Serviço de Finanças da Maia, com o seguinte teor: “...Fica(m) V. Exa(s) notificado(s) da liquidação de ...IMT, cuja cópia se anexa, ...relativa à caducidade de isenção de IMT...” (Fls. 75 a 78). N) O ofício referido na alínea anterior foi acompanhado da “Liquidação oficiosa de…IMT…, datada de 08/01/2012, da qual consta o seguinte: “Efectuada com base no relatório da Inspecção Tributária, dos Serviços da Inspecção... - OI201203051 e OI201203545”. «Facto tributário: Caducidade de isenção nos termos do n.º 5 do art.º 11.º do CIMT – não foram revendidos dentro do prazo de 3 anos: Artº U-2984... Artº U-2988... Artº U-2989... Artº U-3114... IMT a pagar € 82.106,02 Juros compensatórios: São devidos juros compensatórios nos termos do artº 35.º da...LGT e artº 33.º do CIMT, calculados sobre a importância de € 82.106,02 contados de 2012/03/13 a 2012/09/27, à taxa de 4%, no montante de €1.790,59. Facto tributário: Caducidade de isenção nos termos do n.º 5 do artº 11º do CIMT – revendido novamente para revenda em 2010-04-30: Artº U-2986... IMT a pagar € 18.299,17. Juros compensatórios: São devidos juros compensatórios nos termos do artº 35º da...LGT e artº 33º do CIMT, calculados sobre a importância de € 18.299,17, contados de 2010-06-01 a 2012-09-27, à taxa de 4%, no montante de €1.704,58. (...) Facto tributário: Caducidade de isenção nos termos do n.º 5 do artº 11.º do IMT – para revenda foi dado destino diferente. Artº U-2985... IMT a pagar € 16.468,16 Juros compensatórios: São devidos juros compensatórios nos termos do art° 35° da...LGT e artº 33º do CIMT, calculados sobre a importância de €16.468,16, contados de 2010-06-29 a 2012-09-27, à taxa de 4%, no montante de € 1.483,49. Artº U-2987... IMT a pagar € 20.837,26. Juros compensatórios: São devidos juros compensatórios nos termos do art° 35° da...LGT e artº 33º do CIMT, calculados sobre a importância de € 20.837,26, contados de 2010-08-06 a 2012-09-27, à taxa de 4%, no montante de €1.790,29. Total de IMT €137.710,61 Total de Juros compensatórios: €6.768,95 Total a pagar € 144.479,56 (Fls. 76 a 78). O) A “Liquidação oficiosa de …IMT...”, referida na alínea anterior, foi emitida pelo Serviço de Finanças da Maia e encontra-se assinada pela “Chefe de Finanças em substituição” “F…………”. (Fls. 78).». * 3.1. A sentença recorrida identificou como objeto da presente impugnação a liquidação oficiosa de I.M.T. e respetivos juros compensatórios, relativa aos prédios urbanos inscritos na matriz sob os artigos n.ºs 2984, 2985, 2986, 2987, 2988, 2989 e 3114 da freguesia de Moreira, concelho da Maia e decorrente do facto de a A.T. ter considerado, em sede de procedimento inspetivo, que a isenção de I.M.T., prevista no artigo 7.º do C.I.M.T., caducou pois que concluiu que: - os artigos n.ºs 2984, 2988, 2989 e 3114 não foram revendidos no prazo de 3 anos; - o artigo n.º 2986 foi vendido novamente para revenda; e - aos artigos n.ºs 2985 e 2987 foi dado um destino diferente da revenda. Acrescentou que a impugnante imputa à referida liquidação os seguintes vícios: - preterição de formalidade essencial decorrente da falta de notificação das ordens de serviço que determinaram o procedimento de inspecção; - inexistência de acto que constitui pressuposto à liquidação uma vez que não foi elaborado o Relatório final da inspecção, ou pelo menos, não foi notificado; - falta de fundamentação do acto de liquidação, uma vez que remete para o Relatório da inspecção que não existe; - incompetência para a prática do acto de correcção à matéria tributável; - invalidade da liquidação decorrente da incompetência, falta de identificação do autor e falta de assinatura; - preterição de formalidade essencial decorrente da liquidação conjunta de I.M.T. referente a prédios diferentes; - erro nos pressupostos de facto e erro na interpretação da lei; e - errónea qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios. * 3.2. Questiona a recorrente a sentença de fls. 244 a 258, de 30 de Novembro de 2016, na parte em que julgou improcedente a impugnação judicial de IMT de 2010 e 2012 e juros compensatórios. Para a recorrente a sentença recorrida sofre de nulidade por ocorrer contradição entre os fundamentos e a decisão e por ocorrer omissão de pronúncia. Tal contradição, segundo a recorrente, existe entre a fundamentação e a decisão no que respeita aos suscitados vícios de “incompetência para a prática do ato de correção” e de “invalidade da liquidação por falta de competência, falta de identificação do autor e falta de assinatura”. * 3.3. No ponto IV.4., apreciou a sentença recorrida sob o título “da incompetência para a prática do acto de correcção” a alegação da impugnante de que não existe despacho que sancione superiormente as correcções, cuja prática incumbia ao Director de Finanças do Porto, não podendo como tal considerar-se o parecer da Chefe de Equipa que consta do projecto do Relatório. Afirmou, neste âmbito, o seguinte: “Dispõe o n.º 6 do artigo 62.º do R.C.P.I.T. que “O relatório de inspecção será assinado pelo funcionário ou funcionários intervenientes no procedimento e conterá o parecer do chefe de equipa que intervenha ou coordene, bem como o sancionamento superior das suas conclusões.” Analisado o teor do Relatório final, verifica-se que foi proferido em 28/09/2012, despacho que sancionou as correcções decorrentes do Relatório da inspecção, despacho que foi proferido por “B…………”, constando do mesmo a seguinte menção: “Chefe de divisão em Regime de Substituição. Por Subdelegação do D.F. Adjunto. Despacho 15058/2011, DR 214 de 08/11/2011” (cfr alínea K) dos factos provados). Ora, pelo Despacho n.º 9947/2012, de 16/07/2012, publicado no D.R. n.º 142, 2.ª série, de 24/07/2012, foi nomeado “C…………” como Director de Finanças do Porto, com efeitos a partir de 16/07/2012. Por sua vez, o Director de Finanças do Porto, por Despacho n.º 9395/2013 de 12/03/2013, publicado no D.R. n.º 137, 2.ª série de 18/07/2013, e com efeitos desde 16/07/2012, efectuou a delegação de competências nos directores de finanças adjuntos (D………… e E…………) com a faculdade destes subdelegarem. Por último, a Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013, subdelegou competências nos chefes de divisão da área da inspecção tributária, designadamente em B…………. Face ao exposto, verifica-se que B………… tinha competência para sancionar as conclusões do Relatório da inspecção, por delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16/07/2012. Do que antecede resulta que, ao contrário do que alega a Impugnante, existe despacho de sancionamento e, por força da delegação e da subdelegação de competências que tiveram lugar, não ocorre vício da incompetência do autor desse despacho. O que existiu foi uma menção errada da subdelegação, erro esse que não gera a invalidade do acto, pois trata-se de uma irregularidade meramente formal que deverá considerar-se sanada se se demonstra ter sido atingida a finalidade que era visada pela exigência legal de tal menção. O que, no caso, atentos os termos da presente Impugnação, manifestamente sucede.”. * 3.4. No ponto IV.5., apreciou a sentença recorrida sob o título “da invalidade da liquidação por falta de competência, falta de identificação do autor e falta de assinatura a alegação da impugnante seguinte: - nos termos do artigo 21.º do C.I.M.T., a liquidação de I.M.T. não compete ao Serviço de Finanças, mas sim à Direcção-Geral dos Impostos, actual Direcção-Geral da Administração Tributária e Aduaneira, mais precisamente ao Director-Geral da A.T.; e - o acto de liquidação não contem indicação nem assinatura do seu autor e caso se considere que foi praticado pela Chefe do Serviço de Finanças Adjunta, em substituição, sempre se verificaria a falta de competência para a sua prática. Acrescentou a sentença recorrida o seguinte: “Nos termos do artigo 21.º do C.I.M.T.: “1 – O IMT é liquidado pelos serviços centrais da Direcção-Geral dos Impostos, com base na declaração do sujeito passivo ou oficiosamente, considerando-se, para todos os efeitos legais, o acto tributário praticado no serviço de finanças competente. 2 - Para efeitos do número anterior, são aplicáveis as regras seguintes: (...); b) Nos casos em que a liquidação é promovida oficiosamente considera-se competente para a liquidação do IMT, o serviço de finanças da área da situação dos prédios, ...”. Da leitura deste normativo resulta de forma evidente que, no caso em apreço, estando perante uma liquidação oficiosa, a competência pertence ao Serviço de Finanças da área da situação dos prédios, ou seja, à Chefe do Serviço de Finanças da Maia, competência que foi cumprida conforme resulta da alínea O) dos factos provados, uma vez que a liquidação oficiosa encontra-se assinada pela “Chefe de Finanças em substituição” “F…………”, existindo subdelegação de poderes efectuada pela Chefe de Finanças G………… na Chefe Adjunta F…………, conforme despacho no Diário da República, 2.ª série, de 16/04/2014. Improcedem, assim, os vícios invocados. * 3.5. Como já se referiu sustenta a recorrente que a sentença recorrida sofre de nulidade por ocorrer contradição entre os fundamentos e a decisão e por ocorrer omissão de pronúncia no que respeita aos suscitados vícios de “incompetência para a prática do ato de correção” e de “invalidade da liquidação por falta de competência, falta de identificação do autor e falta de assinatura”. Como se referiu no ponto 3.3. a sentença recorrida afirma expressamente que, ao contrário do que alega a Impugnante, existe despacho de sancionamento e, por força da delegação e da subdelegação de competências que tiveram lugar, não ocorre vício da incompetência do autor desse despacho. Acrescentou que o que existiu foi uma menção errada da subdelegação, erro esse que não gera a invalidade do ato, pois trata-se de uma irregularidade meramente formal que deverá considerar-se sanada se se demonstra ter sido atingida a finalidade que era visada pela exigência legal de tal menção o que teria acontecido nos presentes autos. Acrescentou que da leitura do artigo 21.º do C.I.M.T resulta de forma evidente que, no caso em apreço, estando perante uma liquidação oficiosa, a competência pertence ao Serviço de Finanças da área da situação dos prédios, ou seja, à Chefe do Serviço de Finanças da Maia, competência que foi cumprida conforme resulta da alínea O) dos factos provados, uma vez que a liquidação oficiosa encontra-se assinada pela “Chefe de Finanças em substituição” “F…………”, existindo subdelegação de poderes efectuada pela Chefe de Finanças G………… na Chefe Adjunta F…………, conforme despacho no Diário da República, 2.ª série, de 16/04/2014. Do exposto resulta que não ocorre a invocada nulidade por contradição entre os fundamentos e a decisão, nos termos do artigo 615º 1 c) do CPC. Tal como refere o MP não se verifica o alegado vício formal de contradição entre os fundamentos e a decisão, embora possa ocorrer eventual erro de julgamento, pois que a nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão «...apenas ocorre quando os fundamentos invocados na decisão deveriam conduzir, num processo lógico, à solução oposta da que foi adotada na decisão» (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6.ª edição 2011, II volume, página 361, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa). Não ocorre, por isso, a questionada nulidade por contradição entre os fundamentos e a decisão. * 3.7. Sustenta, ainda, a recorrente a nulidade da sentença por ocorrer omissão de pronúncia pois que teria questionado que ocorresse situação que permitisse a prática dos atos de liquidação pela sua autora ao abrigo do regime de substituição o que não teria sido alegado pela AT e não consta do probatório e que arguiu o vício de errónea qualificação dos factos referentes aos juros compensatórios e que a sentença recorrida não conheceu tais questões. A sentença recorrida conheceu da incompetência da autora do ato de liquidação e da verificação dos pressupostos para a liquidação dos juros compensatórios quanto aos artigos 2984, 2988, 2989 e 3314. No que à incompetência respeita afirmou a sentença recorrida que a autora tinha poderes delegados da Chefe de Finanças sendo certo que, como afirma o MP, não deu qualquer relevância à questão da alegada substituição que, como refere a recorrente, não foi sequer alegada pela FP, nem consta do probatório qualquer factualidade atinente à mesma. No que se refere aos juros compensatórios afirma a sentença recorrida que devia ter sido entregue a Declaração Modelo 1, que não pode ser substituída pela apresentação de um requerimento escrito. Entende-se, por isso, não ocorrer a suscitada nulidade por omissão de pronúncia a que se refere o artigo 615º 1 d) do CPC. * 3.8. Estabelece o n.º 6 do artigo 62.º do R.C.P.I.T. o seguinte: “O relatório de inspecção será assinado pelo funcionário ou funcionários intervenientes no procedimento e conterá o parecer do chefe de equipa que intervenha ou coordene, bem como o sancionamento superior das suas conclusões.” Da sentença recorrida resulta o seguinte (fls. 252 e SS): Analisado o teor do Relatório final, verifica-se que foi proferido em 28/09/2012, despacho que sancionou as correções decorrentes do Relatório da inspeção, despacho que foi proferido por “B…………”, constando do mesmo a seguinte menção: “Chefe de divisão em Regime de Substituição. Por Subdelegação do D.F. Adjunto. Despacho 15058/2011, DR 214 de 08/11/2011”. Ora, pelo Despacho n.º 9947/2012, de 16/07/2012, publicado no D.R. n.º 142, 2.ª série, de 24/07/2012, foi nomeado “C…………” como Director de Finanças do Porto, com efeitos a partir de 16/07/2012. Por sua vez, o Director de Finanças do Porto, por Despacho n.º 9395/2013 de 12/03/2013, publicado no D.R. n.º 137, 2.ª série de 18/07/2013, e com efeitos desde 16/07/2012, efectuou a delegação de competências nos directores de finanças adjuntos (D………… e E…………) com a faculdade destes subdelegarem. Por último, a Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013, subdelegou competências nos chefes de divisão da área da inspecção tributária, designadamente em B…………. Face ao exposto, verifica-se que B………… tinha competência para sancionar as conclusões do Relatório da inspecção, por delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16/07/2012.”. É esta conclusão da sentença de que B………… tinha competência para sancionar as conclusões do Relatório da inspecção, por delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, que se encontra questionada no presente recurso. E igualmente se encontra questionada a competência da Chefe de Finanças Adjunta, F…………, para a prática da liquidação. Conforme sustenta o MP a alegada incompetência do Chefe de Divisão da área de inspeção tributária para sancionar as conclusões do RIT e da autora da liquidação é patente. Com efeito a Diretora de Finanças Adjunta E………… subdelegou poderes ao referido Chefe de Divisão B………… pelo despacho de 11997/2013, de 26/7/2013, quando o despacho sancionatório do RIT é de 28/09/2012. Tal como alega a recorrente (conclusão vii) “apesar da «delegação da Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16-07-2012», o acto da «Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013, [em que esta] Subdelegou competências nos chefes de divisão da área da inspecção tributária, designadamente em B………….», o despacho de sancionamento do RIT «foi proferido 28/09/2012 […) por “B…………» (sublinhado nosso), isto é, quando o despacho de sancionamento foi proferido em 28-09-2012, o autor daquele acto, B…………, não tinha qualquer competência para a sua prática, porquanto essa competência apenas lhe foi subdelegada por um posterior despacho, correspondente ao despacho de subdelegação de competências da «Directora de Finanças Adjunta E…………, por Despacho n.º 11997/2013 de 26/07/2013, publicado no D.R. n.º 180, 2.ª série de 18/09/2013», e, como é bom de ver, o facto invocado na sentença, de que do acto de subdelegação de competências em causa está legitimado por um despacho de delegação na «Directora de Finanças Adjunta E…………, em quem, por sua vez, o Director de Finanças do Porto tinha delegado competências com efeitos a 16-07-2012 (sublinhado nosso) – também posterior ao despacho de sancionamento –, não atribui eficácia aos actos de subdelegação que naquele se estribam reportada àquela data a que se entendeu reportar os efeitos do acto de delegação legitimante.”. Acresce que uma vez que a Chefe de Finanças da Maia, G…………, delegou poderes na Chefe de Finanças Adjunta, F…………, por despacho de 20/01/2014, publicado no DR, 2.ª série, de 16/04/2014, com efeitos retroativos a 01/03/2012, quando a liquidação sindicada é de 08/01/2012. Conforme alega a recorrente (conclusão xii) “… «a liquidação oficiosa encontra-se assinada pela “Chefe de Finanças em substituição” “F…………” existindo subdelegação de poderes efectuada pela Chefe de Finanças da G………… na chefe Adjunta F………… conforme despacho de 20/01/2014, publicado no Diário da República, 2.ª série, de 16/04/2014.», … a autora dos actos de liquidação (não) tem competência para a sua prática com base num acto de delegação de competências (de 20-01-2014) que é muito posterior ao próprio acto de liquidação sob análise (de 08-01-2012)…”. Daí que se conclua que o despacho que sancionou as correções constantes do relatório da inspeção e o ato de liquidação são inválidos por incompetência dos seus autores, à data em que foram proferidos, nos termos dos artigos 35.º a 40.º do anterior e, na data, vigente CPA. * São inválidos o despacho que sancionou o relatório da inspeção e o ato de liquidação, por incompetência dos seus autores, se, à data em que foram proferidos, não tinham os mesmos autores poderes subdelegados, nos termos dos artigos 35.º a 40.º do anterior e, na data, vigente CPA. * 4. Termos em que acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e anular a liquidação do IMT e juros compensatórios. Custas pela FP na 1ª instância e neste STA, com dispensa da taxa de justiça, por não ter apresentado contra-alegações. Lisboa, 6 de junho de 2018. – António Pimpão (relator) – Ascensão Lopes – Ana Paula Lobo.