Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 1582/13.2BEPRT
Recorrente: Administração Tributária e Aduaneira (AT)
Recorrida: A…………….
- 1.RELATÓRIO
- 1.1A Fazenda Pública, inconformada com o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte em 24 de Fevereiro de 2022 (Disponível em dgsi.pt.) – que, negando provimento ao recurso por ela interposto, manteve a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que extinguiu a instância por inutilidade superveniente da lide na impugnação judicial deduzida pelo ora Recorrido contra a liquidação adicional de IVA do 4.º trimestre do ano de 2002 e respectivos juros compensatórios, por entender que ocorreu a prescrição da dívida em relação ao impugnante, que foi responsabilizado pela dívida originada por aquela liquidação adicional na qualidade de revertido –, dele interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, ao abrigo do disposto no art. 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), apresentando as alegações de recurso, com conclusões do seguinte teor:
- «a)O presente recurso vem interposto do acórdão proferido nos autos supra referenciados, que negou provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública da sentença do TAF do Porto, que, ao julgar procedente a impugnação judicial, considerou prescrita a dívida de IVA do 4.º trimestre do ano de 2002.
- b)O acórdão proferido pelo TCAN considerou “Assim, tendo o responsável subsidiário sido citado em 25/05/2011 (data da assinatura do aviso de recepção e não três dias após), verifica-se que decorreram, quer mais de cinco anos, quer mais de oito anos, após a liquidação ou sobre o facto tributário, que se deve considerar ter ocorrido em 31/12/2002”.
- c)Quanto à admissibilidade do recurso de revista, violando a decisão recorrida o n.º 3 do artigo 48.º da LGT, os requisitos de admissão do presente recurso aferem-se nos termos do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, in fine, pois visam uma melhor aplicação do direito.
- d)A questão em crise mostra-se discutida pelo STA, em sentido oposto ao sufragado pelo TCAN, como se pode ver pela análise do acórdão de 25 de Setembro de 2019, no processo n.º 0398/19.7BEPNF.
- e)E prende-se com saber se os 5 anos referidos no n.º 3 do artigo 48.º da LGT se contam a partir do facto tributário [como entendeu o acórdão recorrido] ou do ano em que foi realizada a liquidação [como defende a Fazenda Pública].
- f)Devendo o presente recurso ser admitido por exigência de melhor aplicação do Direito, mediante o tratamento contraditório da matéria e estando perante uma decisão juridicamente insustentável por claro e óbvio erro na aplicação da lei, nos termos do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, in fine.
- g)Considerando o estatuído no n.º 3 do artigo 48.º da LGT, a decisão recorrida considera que in casu, a dívida estava prescrita [não valorizando a citação do devedor principal], por entenderem que o Revertido foi citado depois do 5.º ano posterior ao facto tributário.
- h)No entanto, considerando que, in casu, i) o prazo de prescrição é de 8 anos, ii) que tal prazo começa a contar a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto, isto é 1 de Janeiro de 2003 e terminava a 1 de Janeiro de 2011, iii) a liquidação foi emitida em 2006, iv) a devedora originária foi citada em 2 de Fevereiro de 2007 e v) o Recorrido foi citado em 25 de Maio de 2011
- i)Comecemos por adiantar que o acórdão recorrido admite que: “Começando pela data em que se deve contar o 5.º ano, temos de dizer que, o n.º 3 do artigo 48.º da LGT, refere efectivamente a data da liquidação e não a data do facto tributário. Importa então saber se se está ou não a falar da mesma realidade.” [negrito nosso].
- j)Apesar de fazer esta leitura da lei, o acórdão recorrido considera que no caso do IVA, a referência a liquidação mencionada no n.º 3 do artigo 48.º da LGT, deve reportar-se ao facto tributário, ou seja, à autoliquidação do IVA, mesmo nos casos em que está em causa uma liquidação adicional.
- k)Considerando ainda que as liquidações adicionais (no caso de IVA), que resultem de uma acção de inspecção, não alteram o momento inicial em que o imposto deve ser liquidado.
- l)O Tribunal a quo, entende que os 5 anos referidos no n.º 3 do artigo 48.º da LGT são contados do facto tributário e não do ano da liquidação.
- m)Importa referir, uma vez mais, que a liquidação que está em causa nos presentes autos é a liquidação adicional de IVA decorrente de processo inspectivo e não uma autoliquidação de IVA.
- n)Sobre a tal questão pronunciou-se o douto STA em 25 de Setembro de 2019, no recurso n.º 0398/19.7BEPNF, onde se pode ler que: “O Prazo de 5 anos a que se refere o artigo 48.º, n.º 3 da LGT conta-se do final do ano civil em que ocorreu a liquidação do imposto e não da própria data da liquidação do imposto”.
- o)Tomando em conta este entendimento propugnado pelo STA, a citação do Revertido realizada em 2011, foi efetuada antes do 5.º ano posterior ao da liquidação [que ocorreu em 2006], pois os 5 anos posteriores ao da liquidação são os anos de 2007, 2008, 2009, 2010 e 2011!
- p)Assim, ao considerar como considerou o Tribunal a quo, que os cinco anos são contados da data do facto tributário [e não do ano da liquidação], socorreu-se de uma interpretação da lei que colide claramente o próprio teor literal da norma, que manda contar os 5 anos a partir do ano em que foi realizada a liquidação.
- q)Segundo o STA o artigo 48.º estipula uma “diferença entre o critério para o início da contagem do prazo de prescrição – o termo do ano em que se verificou o facto tributário – e o critério para o início da contagem do prazo para a citação do responsável tributário, sob pena de não poderem operar-se relativamente a ele as causas de interrupção da prescrição – o termo do ano em que ocorreu a liquidação. Mas esta é uma diferença perfeitamente compreensível se tivermos em conta que o responsável tributário não é parte na relação jurídica tributária e não é sujeito passivo das obrigações tributárias, não participando, por isso, da gestão do imposto
(…)
Assim, ao considerar como considerou o Tribunal a quo, que os cinco anos são contados da data do facto tributário [e não do ano da liquidação], socorreu-se de uma interpretação da lei que colide claramente o próprio teor literal da norma.”[negrito nosso].
- r)Pelo que não se poderá manter na ordem jurídica decisão que afronte, não só a lei, como a jurisprudência superior.
- s)De referir ainda que, a questão aqui em análise é susceptível de repetição em inúmeros casos, tendo em consideração as inúmeras citações a realizar pela Autoridade Tributária no âmbito do n.º 3 do artigo 48.º da LGT.
- t)Esta questão jurídica em si, pela sua relevância jurídica ou social, mas também, pelo facto de se mostrar bastante pertinente decisão sobre a matéria, sendo necessária a intervenção desse STA, a fim de ser julgada, definitivamente e de forma uniforme, em julgamento ampliado de revista.
Termos pelos quais e, com o douto suprimento de V. Exas., deve ser admitido o presente recurso de revista e, analisando do mérito do recurso, deve ser dado provimento ao mesmo, revogando-se o douto acórdão recorrido, com todas as legais consequências».
- 1.2O Recorrido não apresentou contra-alegações.
- 1.3O Desembargador relator no Tribunal Central Administrativo Norte, tendo verificado os requisitos formais de admissibilidade do recurso, ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo.
- 1.4Recebido o processo nesse Supremo Tribunal, foi dada vista ao Ministério Público e a Procuradora-Geral-Adjunta absteve-se de emitir parecer por considerar que «não compete ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto à admissibilidade ou não do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido».
- 1.5Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do disposto no n.º 6 do art. 285.º do CPPT.
Nos termos do disposto nos arts. 663.º, n.º 6, e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do art. 281.º do CPPT, remete-se para a matéria de facto constante do acórdão recorrido.
- 2.2DE FACTO E DE DIREITO
- 2.2.1DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO
2.2.1.1 Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do art. 285.º do CPPT, assim como do n.º 1 do art. 150.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA), a excepcionalidade do recurso de revista. Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses:
- i)quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental, ou
- ii)quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
Como decorre do próprio texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente sublinhado, trata-se de um recurso excepcional, como o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos.
2.2.1.2 Como a jurisprudência tem vindo a salientar, não basta ao recorrente invocar a existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, incumbindo-lhe também alegar e demonstrar a excepcionalidade susceptível de justificar a admissão do recurso, i.e., que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito (cfr. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis).
2.2.1.3 Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória – nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema» (Cfr., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em dgsi.pt.).
2.2.1.4 Vejamos, pois, se a revista pode ser admitida, relativamente à questão de saber como se conta o prazo a que alude o n.º 3 do art. 48.º da Lei Geral Tributária (LGT) – se do final do ano civil em que foi efectuada a liquidação do imposto, como sustenta a Recorrente e decidiu já o Supremo Tribunal Administrativo [designadamente, no acórdão que invoca, de 25 de Setembro de 2019, proferido no processo com o n.º 398/19.7BEPNF (Disponível em dgsi.pt.)], e não com referência à data em que ocorreu o facto tributário que deu origem à liquidação do imposto, como entendeu o acórdão recorrido –, com base nos invocados pressupostos de admissibilidade, ou seja, a relevância jurídica e social fundamental da questão e a necessidade de apreciação do recurso para melhor aplicação do direito, tendo também em conta que o Supremo Tribunal Administrativo se pronunciou já em sentido contrário ao agora adoptado no acórdão recorrido.
2.2.2 O CASO SUB JUDICE
2.2.2.1 Estamos perante recurso do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte que confirmou a sentença que julgou extinta a instância da impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA que foi efectuada a uma sociedade e que o ora Recorrido tem legitimidade para impugnar, uma vez que a dívida correspondente, em cobrança coerciva mediante execução fiscal, reverteu contra ele, na qualidade de responsável subsidiário. Em síntese, o Tribunal Central Administrativo Norte confirmou o entendimento da 1.ª instância de que essa dívida prescrevera quanto ao revertido, por a sua citação ter ocorrido mais de cinco anos, contados sobre a data do facto tributário, situação que considerou integrar a previsão do n.º 3 do art. 48.º da LGT (que dispõe: «A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação»), motivo por que o efeito interruptivo havido na esfera do devedor originário (por força da citação deste), não produz efeitos relativamente ao responsável subsidiário.
Entendeu o Tribunal Central Administrativo Norte, em síntese da sua autoria, que «[o] prazo de prescrição para a contagem dos cinco anos previsto no n.º 3 do artigo 48.º da LGT, inicia-se no mesmo momento que o da contagem do prazo de oito anos, estabelecido no n.º 1 do artigo 48.º da LGT».
A Fazenda Pública discorda desse entendimento, sustentado que, para os efeitos previstos no n.º 3 do art. 48.º da LGT, o 5.º ano posterior ao da liquidação é contado, não com referência à data em que ocorreu o facto tributário, mas a partir do fim do ano em que foi efectuada a liquidação.
2.2.2.2 Em face dos termos das decisões das instâncias e tendo em conta o que decidiu este Supremo Tribunal, não só no acórdão referido pela Recorrente (Desse acórdão foi interposto recurso para o Tribunal Constitucional, que, decidiu «Não julgar inconstitucional a norma extraída do artigo 48.º, n.º 3, da LGT, na interpretação segundo a qual a interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação», através do acórdão n.º 555/2022, proferido em 20 de Setembro de 2022 no processo com o n.º 599/2020, disponível em
tribunalconstitucional.pt.), mas também no acórdão proferido em 7 de Abril de 2022 no processo com o n.º 675/16.9BEPRT (Disponível em dgsi.pt.), este aliás também proferido em sede de recurso de revista, afigura-se-nos que a questão se assume como passível de justificar a admissão da revista.
Em síntese, a Recorrente pretende que este Supremo Tribunal se pronuncie sobre a questão de saber como se conta o prazo fixado pelo n.º 3 do art. 48.º da LGT, como condição para que as causas de suspensão e de interrupção produzam efeitos também relativamente ao responsável subsidiário; pretende, designadamente, que este Supremo Tribunal esclareça se, perante liquidação adicional de IVA, a contagem se faz com referência à data em que ocorreu o facto tributário – mais concretamente, a partir do início do ano civil seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário (cfr. art. 48.º, n.º 1, da LGT) – ou a partir do fim do ano em que a AT, na sequência de acção inspectiva, efectuou a liquidação adicional.
Relativamente a essa questão, encontram-se verificados os requisitos da admissibilidade da revista, quer por relevância jurídica fundamental, quer para melhor aplicação do direito.
Verifica-se a relevância jurídica fundamental porque a questão que a Recorrente ora coloca tem vindo a suscitar dúvidas ao nível da jurisprudência, designadamente quando, como no caso, estão em causa liquidações adicionais de IVA decorrentes de processo inspectivo.
Por outro lado, justifica-se também a admissão da revista para melhor aplicação do direito, quer porque a decisão a proferir pode erigir-se em padrão para solucionar outros casos em que se discuta a aplicabilidade da n.º 3 do art. 48.º da LGT em circunstâncias factuais idênticas, quer porque este Supremo Tribunal proferiu já decisões em sentido que diverge do adoptado no acórdão recorrido.
Verificados que estão os pertinentes requisitos de admissibilidade, o recurso será admitido.
2.2.3 CONCLUSÃO
Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - O recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso.
II - É de admitir a revista relativamente à questão de saber como se faz a contagem da circunstância temporal referida no n.º 3 do art. 48.º da LGT – «se a citação deste [responsável subsidiário], em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação», designadamente se, perante liquidação adicional de IVA, a contagem se faz com referência à data em que ocorreu o facto tributário ou a partir do fim do ano em que a AT, na sequência de acção inspectiva, efectuou a liquidação adicional.
III - A referida questão jurídica, bem caracterizada e susceptível de se repetir em casos futuros, apresenta-se como relevante, suscita dificuldades de interpretação e foi decidida pelo tribunal de 2.ª instância em sentido divergente ao de anteriores decisões do Supremo Tribunal Administrativo.
