Quem foi o relator do acórdão 296/10.0BELRS?

O relator foi Ana Pinhol, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 296/10.0BELRS?

O acórdão foi proferido em 25 de fevereiro de 2021.

296/10.0BELRS

Sumário

I.O princípio da especialização dos exercícios, porque se destina a tributar a riqueza gerada em cada exercício independentemente do seu efectivo recebimento, impõe um critério de natureza económica de inscrição das componentes positivas do lucro tributável, referido à obtenção da coisa ou do direito, independentemente do efectivo pagamento ou recebimento. II. Do citado princípio decorre que os proveitos relativos à venda de imóveis têm de ser registados no exercício em que ocorreu a entrega dos bens ao comprador, pois para efeitos contabilísticos e fiscais os proveitos resultantes da venda de bens consideram-se, em geral, realizados quando o vendedor entrega o bem ao comprador e não necessariamente quando a respectiva escritura pública é realizada.

Texto

ACÓRDÃO I.RELATÓRIO E................ (SGPS), S.A. (anteriormente denominada E................, SGPS, S.A.) recorre da decisão da Meritíssima Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a IMPUGNAÇÃO JUDICIAL intentada contra a liquidação de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.° .............., referente ao ano de 2005. Nas alegações apresentadas formulou as seguintes conclusões: «1ª) A liquidação de IRC, referente ao exercício de 2005, aqui impugnada, resulta de correcções efectuadas pela Administração Tributária ao resultado tributável calculado e declarado por sociedade que está sujeita ao Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, previsto no art° 63° do CIRC; 2ª) A correcção efectuada pela Administração Tributária aos proveitos obtidos pela E.............., S.A., referentes à alienação dos imóveis da chamada “Fase B” do empreendimento denominado “Casal de Cabanas Golf” é ilegal, desde logo por violação do princípio da especialização de exercícios. 3ª) A referida E.............. celebrou com o F.............., em 2003, um contrato-promessa prometendo vender a este os imóveis da referida “Fase B”; 4ª) No momento da celebração do contrato-promessa, a E.............. recebeu, desde logo, mais de metade do preço convencionado; 5ª) Decorre do art° 18°, n° 3, a) do CIRC, que os proveitos relativos a vendas consideram-se realizados na data da entrega dos bens; 6ª) Determina o art° 43°, n° 5 do CIRC, que se considera haver transmissão onerosa quando há promessa de compra e venda, logo que verificada a tradição dos bens; 7ª) Estamos, aliás, perante disposições legais que estão em total consonância com as Directrizes Contabilísticas - v.g. IAS18 e Directriz n° 26, que estabelecem que os proveitos e os custos devem ser reconhecidos no ano em que se tenha transferido para o comprador o risco e as vantagens da posse do bem e em que o quantitativo a receber esteja já fixado e em que o alienante tenha deixado de ter a posse e o controle efectivo dos bens; 8ª) Os imóveis da “Fase B” passaram a ser possuídos pelo promitente-comprador, havendo, assim, tradição de tais imóveis; 9ª) É que o promitente-comprador contratou empresas de construção civil que edificaram moradias nos terrenos em causa, contratou empresas de Engenharia e de Arquitectura, para a realização de operações referentes ao referido imóvel; 10ª) A tradição de tal imóvel é, assim, indiscutível, pelo que no exercício da celebração do contrato-promessa e da tradição (2003), tinha que ser relevado o proveito da transacção, como o fez a E.............., que foi logo tributada nesse exercício; 11ª) Aliás, a Administração Tributária efectuou uma fiscalização ao contribuinte, quanto a tal exercício (2003), e não contestou o relevo contabilístico e fiscal do proveito nesse exercício; 12ª) Tendo o proveito sido obtido no exercício de 2003, a correcção efectuada pela Administração Tributária a tal proveito, no exercício de 2005 é, assim, patentemente ilegal por violação dos art°s 18°, n° 3, a) e 43°, n° 5 do Código do IRC; 13ª) A referida tradição do imóvel é indiscutível, em face da circunstância de o promitente comprador ter contratado empresas de construção civil para edificar moradias no terreno objecto da promessa de venda, bem como da circunstância de ter contratado empresas de engenharia para realizarem projectos da especialidade referente ao terreno objecto da promesse de venda e, ainda, ter contrato de gabinete de arquitectura para serem realizados projectos da respectiva especialidade, também referente ao terreno prometido vender; 14ª) A situação é, em todo, idêntica à descrita no Acórdão do STA de 3/6/1981, Processo n° 1704, em que se considerou ter havido tradição de um imóvel em face da circunstância de o promitente comprador ter feito trabalhos agrícolas, ter preparado e feito sementeiras, como igual é à situação descrita no Acórdão do STA de 4/3/1998, Processo n° 2033, em que o promitente comprador realizou obras nos lotes prometidos comprar e obteve, ele, os licenciamentos municipais; 15ª) A circunstância de o promitente comprador ter adjudicado construções no terreno prometido comprar no valor de €7.950,00, demonstra, também, inequivocamente, que esse promitente comprador passou a actuar como um verdadeiro e autêntico proprietário; 16ª) Ao invés do defendido na douta sentença recorrida, a inexistência do clausulado no contrato promessa prevendo a tradição, bem como a inexistência de atribuição de eficácia real à promessa, não põe em causa o ter havido uma verdadeira tradição do imóvel; 17ª) Por isso, tendo os proveitos e custos da operação sido, de forma legal, contabilizados em 2003, não é possível fazer correcções no exercício de 2005; 18ª) A AT, ao actuar desta forma, além do mais, como é dito no Parecer do Ministério Público, violou a principal especialização de exercícios. 19ª) Em qualquer caso, a correcção é, também, ilegal, por violação do art° 58° do CIRC e da Portaria n° 1446-C/2001, de 21/12, aspecto esse não analisado na douta sentença recorrida; 20ª) Na verdade, a aplicação do Método do Preço Comparável de Mercado tinha que ter sido feito pela Administração Tributária, na medida em que existiam duas operações substancialmente idênticas: uma entre entidades independentes e outra (a que está em causa) entre entidades relacionadas; 21ª) Se é certo que a operação entre entidades independentes teve lugar em 2001 e a operação entre entidades relacionadas teve lugar em 2003, essa diferença não impede que se possam “efectuar os necessários ajustamentos que eliminem os efeitos relevantes provocados pelas diferenças verificadas” (art° 4°, n° 3 da Portaria n° 144- C/2001); 22ª) A única diferença verificada tem a ver com a existência de uma dilação temporal de dois anos entre as duas operações e o “ajustamento” deveria ser feito recorrendo- se à evolução do índice dos preços, ao coeficiente de actualização monetária, à evolução dos preços dos imóveis na zona; 23ª) Ao não aplicar o método estabelecido na lei, a Administração Tributária cometeu mais uma ilegalidade; 24ª) Há, também, um erro sobre o pressuposto de facto, na decisão da Administração Tributária em não realizar essa comparação, ao considerar que a E.............. foi incumbida “da realização de trabalhos específicos para a transformação e consequente valorização dos lotes (...) previamente à subsequente alienação ao F.................”. 25ª) É que a E.............. não só não foi “incumbida” da realização de tais trabalhos, como efectivamente não os efectuou; 26ª) Não há na contabilidade da E.............. qualquer custo incorrido por esta, referente a trabalhos sobre o imóvel em questão; 27ª) Mais ainda: esses trabalhos foram efectivamente efectuados pelo promitente- comprador, de tal modo que tal consubstanciou, conforme já afirmado, uma verdadeira tradição do imóvel para o promitente-comprador; 28ª) Também a correcção efectuada pela Administração Tributária ao proveito resultante da venda da chamada “Fase C” é ilegal, por violação do art° 58° do CIRC e da Portaria n° 1446-C/2001; 29ª) É que, também aqui, nos termos das indicadas disposições legais, a Administração Tributária deveria ter feito a comparação entre o preço estabelecido na transacção entre entidades relacionadas e o preço estabelecido na transacção entre entidades independentes; 30ª) E se é certo que as duas transacções tiveram lugar em momentos distintos, a lei estatui que se devem fazer os devidos ajustamentos; 31ª) Tal ajustamento consistiria na aplicação dos índices de preços, dos coeficientes de desvalorização da moeda, da evolução, na zona, dos preços dos imóveis - ao não aplicar esse critério comparativo, a Administração Tributária violou a lei; 32ª) Ilegalidade na referida correcção também existe na medida em que a Administração Tributária utilizou avaliações feitas em 2005, quando o preço foi fixado em 2003; 33ª) Além de que o imóvel em 2005, estava valorizado em face de obras realizadas pelo comprador e não pela E..............; 34ª) Assim, salvo o devido respeito, não pode manter-se a douta sentença recorrida. Termos em que o presente recurso deve ser julgado procedente, revogando-se a sentença recorrida na parte em que julgou legal as correcções efectuadas pela Autoridade Tributária ao resultado tributável da sociedade E.............., S.A., julgando-se, nessa parte, procedente a impugnação, como é de Justiça» ** Não foram apresentadas contra-alegações. ** O Exmo. Procurador-Geral Adjunto, junto deste Tribunal Central, pugnou no seu douto parecer pela improcedência do recurso. ** Colhidos os «Vistos» dos Ex.mos Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir, submetendo-se para o efeito os autos à Conferência. ** II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO O objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso. Assim, e face ao teor das conclusões formuladas a solução a alcançar pressupõe a análise das seguintes questões: (i) saber se a sentença recorrida padece errada interpretação e aplicação do disposto nos artigos 18.°, n° 3, a) e 43.°, n° 5 ambos do CIRC; (ii) saber se a sentença recorrida padece errada interpretação e aplicação do disposto no artigo 58.° do CIRC e da Portaria n° 1446-C/2001, de 21 de Dezembro. ** III. FUNDAMENTAÇÃO A.FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a respectiva fundamentação nos seguintes termos: «A)Em 29/03/2001 foi apresentado pela Impugnante, sociedade dominante de um grupo de sociedades, nos serviços da Impugnada, a declaração de opção pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades - cf. Doc. 5 junto com a petição inicial a fls. 91 do suporte físico dos autos; B)Em 17/12/2001 foi celebrado, entre P.............., S.A. e E.............., S. A., um contrato designado "CONTRATO PROMESSA DE COMPRA E VENDA", cujo teor se dá por integralmente reproduzido e no qual pode ler-se: «imagens no original» (cf. Doc. 2 junto com a petição inicial a fls. 38-48 do suporte físico dos autos); C)Em 19/12/2003 foi celebrado, entre E.............., S. A. e F.............. - FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, um contrato designado "CONTRATO PROMESSA DE COMPRA E VENDA", cujo teor se dá por integralmente reproduzido e no qual pode ler-se: «imagens no original» (cf. Doc. 3 junto com a petição inicial a fls. 58-63 do suporte físico dos autos) D)No ano de 2003 faziam parte do G.............., a Impugnante, enquanto sociedade dominante, sendo sociedades dominadas: S.............., S. A.; E.............., S. A.; S.............., S. A.; G.............., SGFII, S. A.; E.............., S. A.; I.............., S. A.; E.............., S. A. e M.............., S. A. - cf. Doc. 5 junto com a petição inicial a fls. 91 do suporte físico dos autos; E)Em 11/05/2004 foi enviado, por F..............-FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, através da Sociedade G.............., convite para a realização da "Empreitada de Construção de 12 Moradias Geminadas no Empreendimento de Oeiras Golfe & Residence" às empresas F.............., S. A., S.............., S. A., O.............., S. A., S.............., S.A. e E.............., S.A. - cf. Doc. n.° 6 a Doc. n.° 10 juntos com a petição inicial a fls. 97-101 do suporte físico dos autos; F) Em 01/06/2004 foi emitida por C............., J............, T............ e A............, ACE, a fatura n.° A 8, em nome de F.............. - FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição "Cabanas Golf - Club House e Estacionamento Contrato de Prestação de Serviços", no montante total de €14.042,00 - cf. Doc. n.° 12 junto com a petição inicial a fls. 103 do suporte físico dos autos; G)Em junho de 2004 foram adjudicados por F..............-FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, a P............, LDA., os trabalhos de arranjos exteriores de Cabanas Golf, Oeiras - cf. Doc. n.° 13 junto com a petição inicial a fls. 104 do suporte físico dos autos; H)Em 02/08/2004 foi emitida a fatura n.° 240161 por E............, Lda., em nome de F.............. - FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição "Elaboração do Plano de Segurança e Saúde (PSS) para o Loteamento Moradias em Banda e Geminadas Cabanas Golfe, de acordo com a N/Proposta Ref.a74.04-JC/MG de 04/02/04. Reformulação Ref.a 229.04-JC/MG de 04702/13 e V/Adjudicação de 04/03/02", no montante total de €238.574,00 - cf. Doc. n.° 14 junto com a petição inicial a fls. 105 do suporte físico dos autos; I) Em 11/04/2005 foi celebrado, entre P.............., S.A. e E.............., S. A., um aditamento ao contrato referido em A) supra cujo teor se dá por integralmente reproduzido e no qual pode ler-se: «imagens no original» (cf. Doc. n.° 2 junto com a petição inicial a fls. 49-57 do suporte físico dos autos); J)No relatório e contas do ano de 2003, Nota 3- Princípios contabilísticos mais importantes, referente à Impugnante, pode ler-se: "e) Reconhecimento de resultados com a venda de lotes de terreno Os lotes de terreno urbanizados são comercializados com base em contratos promessa de compra e venda que, normalmente, compreendem o recebimento de um sinal, nunca inferior a 20%, na altura da assinatura. Em caso de incumprimento por parte dos clientes, as empresas do grupo têm a faculdade de fazer suas todas as quantias recebidas ou, em alternativa, requerer a execução específica do contrato, nos termos do art° 830° do Código Civil. Deste modo, o resultado com a venda dos lotes de terreno é reconhecido contabilisticamente na altura da assinatura dos referidos contratos." - cf. Doc. n.° 4 junto com a petição inicial a fls. 69 do suporte físico dos autos; K)No relatório e contas referido na alínea anterior, pode ainda ler-se, na Nota 6 - Existências: “As adições em "Oeiras Golfe" correspondem essencialmente ao valor registado pela E.............. em Acréscimos de Custos (ver Nota 13), correspondente ao que falta pagar da 1.a fase daquele empreendimento, posteriormente alienado ao F............... No âmbito de um contrato promessa celebrado em Dezembro de 2001, a E.............. irá adquirir, pelo montante global de 110 milhões de euros, um conjunto de lotes de terreno infra-estruturados, além de um campo de golfe, destinados à construção de moradias, unifamiliares e em banda, apartamentos e edifícios comerciais. No seguimento da sua nova estratégia (ver Nota 1), foi decidido ceder o contrato àquele Fundo, de forma faseada." - cf. Doc. n.° 4 junto com a petição inicial a fls. 72 do suporte físico dos autos; L)No relatório e contas referido na alínea anterior pode também ler-se na nota 15-Vendas e custo de existências vendidas e consumidas: [[IMG:0]] (...) A venda da primeira fase de Oeiras Golf & Residence foi efectuada ao F............... (...)" (cf. Doc. n.° 4 junto com a apetição inicial a fls. 76 do suporte físico dos autos); M)A Impugnante foi submetida a uma ação de inspeção tributária de âmbito parcial, ao exercício do ano de 2005, em cumprimento da ordem de serviço n.° OI200900294, de 23/06/2009, com início em 09/07/2009 que teve por objetivo verificar, relativamente ao ano de 2005, o cumprimento das obrigações fiscais relativas ao Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, por parte do G.............., "nomeadamente no que concerne às condições previstas nos artigos 63.° a 65.° do CIRC" - cf. RIT a fls. 123 do Processo Administrativo Tributário (PAT) apenso aos autos; N)No âmbito da ação de inspeção referida na alínea anterior, os Serviços de Inspeção Tributária concluíram que "(...) o procedimento adoptado pelo sujeito passivo, de reconhecimento extra-contabilístico dos encargos relativos às pensões de reforma e de sobrevivência, através de ajustamentos ao lucro tributável do exercício não se afigura como o correcto, uma vez que tratando-se de encargos associados a responsabilidades com pensões de reforma, torna-se imperativo, até para efeitos do controlo do financiamento efectivo, que as entregas para o respectivo fundo tenham a devida correspondência contabilística, i.e. para efeitos do regime do artigo 40.° do CIRC, é necessário, para que os custos sejam dedutíveis, que os encargos associados a responsabilidades com pensões de reforma sejam objecto de adequada cobertura financeira, podendo esta ser concretizada quer no exercício quer em exercícios anteriores e sejam contabilizados em conta de custos ou em resultados transitados. Nestes termos, a aceitação fiscal das contribuições para fundos de pensões depende do cumprimento deste requisito. (...) Assim, ao valor calculado anteriormente (€85.277,40) foi retirado o saldo (€71.519,01) resultante destes ajustamentos, sendo apurada uma diferença favorável ao Estado no montante de €13.758,39." - cf. RIT a fls. 126 do PAT apenso aos autos; O)A sociedade E…………., S. A., foi submetida a uma ação de inspeção tributária externa, ao exercício do ano de 2005, em cumprimento da ordem de serviço n.° OI200800420, de 27/11/2008, da qual resultaram correções ao resultado fiscal declarado em termos individuais no montante de €4.316.156,50 - cf. RIT a fls. 119 do PAT apenso aos autos; P)No âmbito da ação de inspeção tributária referida na alínea anterior os serviços de inspeção apuraram e concluíram que: «Da análise realizada, verificou-se que relativamente aos lotes da fase B, a contabilização do custo de aquisição dos terrenos à P&R, e do proveito resultante da sua posterior alienação ao F.............., não foi efectuado no momento em que se realizou a transferência de propriedade (i.e. à data de realização das respectivas escrituras de compra e venda), mas sim aquando da celebração dos respectivos contratos-promessa de compra e venda (...). Ou seja, não obstante a data da realização da escritura (15/04/2005), o sujeito passivo, relevou para efeitos contabilísticos e fiscais os respetivos proveitos e custos suportados no exercício de 2003, na sequência da assinatura dos contratos-promessa de compra e venda destes lotes. Afigura-se-nos que este procedimento contabilístico, por promover a antecipação na esfera patrimonial do sujeito passivo, dos custos e proveitos inerentes à sua intervenção no empreendimento Oeiras Golf & Residence, constitui um incumprimento do princípio da especialização dos exercícios preconizados no artigo 18.° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) (...). (...) consideramos existirem relações especiais entre o sujeito passivo e o fundo de investimento F..........., nos termos previstos no n.° 4 do art.° 58.° do CIRC, porque: • ambas as entidades são detidas directa ou indirectamente pelos mesmos titulares de capital (a E........... SGPS e a E...........), tendo estas entidades a faculdade de exercer, através da G.............., uma influência significativa nas decisões de gestão do fundo; • o fundo de investimento é um instrumento de optimização de recursos financeiros das empresas inseridas no Grupo ante descrito, sendo as operações por este realizadas, e os ganhos ou perdas por este auferidos, reflectidos na esfera patrimonial da sociedade dominante e da E.............., por via dos rendimentos obtidos em virtude da detenção da totalidade das suas unidades de participação. III.1.2.2.2 Subordinação ao Princípio de Plena Concorrência A alienação dos imóveis detidos pelo sujeito passivo ao F.............., constitui uma operação comercial vinculada, nos termos descritos na alínea b) do número 3 do artigo 1.° da Portaria 1446-C/2001, conjugado com o estatuído na alínea b) do número 3 do artigo 1.° da Portaria 1446-C/2001, conjugado com o estatuído na alínea d) do mesmo normativo e no n.° 4 do artigo 58.° do CIRC, em virtude de ambas as entidades se encontrarem sob influência da E........... SGPS e da E..........., tendo estas o poder de exercer, uma influência significativa nas decisões de gestão da E.............. e do F.............., uma vez que possuem uma percentagem de participação de 100% na E.............. e na sociedade gestora do F.............., a G............... (...) Afigura-se-nos, como descrevemos seguidamente, que esta transacção se consumou violando os requisitos definidos neste normativo legal, e que foram contratados, aceites e praticados, termos distintos dos que seriam contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operações comparáveis, na medida em que os valores de alienação praticados, não repercutem o valor de mercado dos imóveis subjacentes. III. 1.2.2.3 Selecção do método mais adequado de fixação de preço de transferência As condições praticadas numa operação comercial (como é o caso das operações em análise) entre entidades relacionadas deverão obedecer ao princípio da plena concorrência que se encontra vertido no n.° 1 do artigo 58.° do IRC. (...) O método do Preço Comparável de Mercado assume-se como o método mais adequado a aplicar. A sua preferência em relação aos demais métodos advém do facto de constituir a forma mais directa de determinar se as condições acordadas entre entidades relacionadas são condições de Plena Concorrência. Uma vez que o F.............. se encontra subordinado à disciplina constante do Regulamento n.° 8/2002, da Comissão do Mercado de Valores Mobiliários, e, como tal, procedeu a avaliações periódicas dos activos sub judice, e estas, nos termos do referido Regulamento, evidenciam o melhor preço que poderia ser obtido caso o imóvel fosse alienado no momento da avaliação, em condições normais de mercado, sendo mormente utilizadas para garantir que o Fundo de Investimento Imobiliário se encontra fidedignamente valorizado, encontram-se reunidas as condições de aplicação deste método à operação em análise, encontrando-se perfeitamente justificada a escolha deste método em detrimento dos demais.» - cf. RIT a fls. 136-137, 144-145 e 147 do PAT apenso aos autos; Q)A sociedade G.............., S. A., foi submetida a uma ação de inspeção tributária externa, ao exercício do ano de 2005, em cumprimento da ordem de serviço n.° OI200800012, de 10/01/2008, da qual resultaram correções ao resultado fiscal declarado em termos individuais no montante de €108.976,90, sendo €100.660,07 referentes a realizações de utilidade social não dedutíveis para fundo de pensões - cf. RIT a fls. 154 do PAT apenso aos autos; R)No âmbito da ação de inspeção referida na alínea anterior os Serviços de Inspeção Tributária concluíram que: "Não tendo o sujeito passivo relevado contabilisticamente como custo as entregas para o fundo de pensões praticadas no exercício, não podem as deduções inscritas no quando 07 da declaração Modelo 22, ser aceites fiscalmente. Deste modo, face à regularização do valor de €384.000,36 (...) praticada pelo sujeito passivo, referente a excesso do valor do fundo de pensões, considerou-se que a correção a efetuar, será o resultado da diferença entre aqueles montantes (€464.508,00 - €384.000,36), ou seja, o valor de €80.507,64 (...). Assim, face ao exposto, na circunstância de se ter qualificado os encargos atrás referidos como não dedutíveis para efeitos de apuramento do lucro tributável, por força do disposto no artigo 40.° do CIRC, resulta daqui a correcção a favor do Estado no valor total de €100.660,07 (...)" - cf. RIT a fls. 155 do PAT apenso aos autos, S)Em 30/10/2009 foi emitida, na sequência das correções referidas nas alíneas anteriores, a liquidação adicional de IRC n.° .............., referente ao ano de 2005, no valor de €1.749.992,64, bem como a demonstração de compensação n.° ..........., no montante de €2.034.467,69, que foi parcialmente anulada no montante de €546.510,63 e regularizada no montante de €2.252,56, sendo o valor em dívida de €1.485.704,50 (Ato Impugnado) - cf. certidão a fls. 309-311 do SITAF. 1.2. Factos não provados Compulsados os autos e analisada a prova documental que dos mesmos consta não existem quaisquer outros factos, atento o objeto do litígio, com relevância para a decisão da causa. 1.3. Motivação A decisão da matéria de facto provada nas alíneas A) a S) do ponto 1.1. supra, efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PAT apenso aos autos, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.» ** B. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO Na sequência de uma inspecção levada a efeito às sociedades integrantes do grupo de que a Impugnante (doravante recorrente) era a dominante ou consolidante a Administração Tributária efectuou correcções ao resultado tributável de algumas das sociedades do grupo, que deram origem ao acto de liquidação de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º .............., referente ao ano de 2005. Inconformada, a recorrente interpôs recurso para o Tribunal Tributário de Lisboa, que pela sentença proferida em 20 de Dezembro de 2019, julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o acto de liquidação supra enunciado. No presente recurso apenas está em causa o segmento da liquidação que reflecte a correcção suportada no entendimento de que: « [o]s lotes da fase B, a contabilização do custo de aquisição dos terrenos à P&R, e do proveito resultante da sua posterior alienação ao F.............., não foi efectuado no momento em que se realizou a transferência de propriedade (i.e. à data de realização das respectivas escrituras de compra e venda), mas sim aquando da celebração dos respectivos contratos-promessa de compra e venda (...)o que « constitui um incumprimento do princípio da especialização dos exercícios preconizados no artigo 18.° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) (...).» O Tribunal «a quo» aderiu, por inteiro, à posição da Fazenda Pública (doravante recorrida) e externou na sentença a seguinte fundamentação: «(…) da matéria de facto provada nas alíneas B) e I) do probatório que aquando da celebração do contrato-promessa entre P&R e E.............., em 17/12/2001, não houve formalização daquele contrato, nem pagamento integral do preço, nem houve lugar ao pagamento de SISA. E, resulta ainda daquela matéria de facto que em 11/04/2005, aquando da celebração de aditamento àquele contrato, a P&R ainda era detentora do direito de propriedade sobre os lotes constituídos pelo alvará de loteamento n.º 6/02 e não houve da sua parte intenção de abandono e de entrega/tradição daqueles lotes para a E.............. e, consequentemente, para o F............... De sublinhar que, no caso em apreciação e tal como já se referiu não consta das cláusulas dos contratos-promessa celebrados entre a P&R e E.............. e entre E.............. e F.............., qualquer estipulação relativa à tradição dos lotes constituídos pelo alvará de loteamento n.º 6/02. Deste modo, não tendo a Impugnante logrado provar a tradição dos lotes correspondentes à Fase B do empreendimento - CASAL DE CABANAS GOLFE -, por força do contrato-promessa de compra e venda celebrado no ano de 2003 entre E.............. e F.............., os respetivos custos e proveitos não poderiam ter sido contabilizados no ano de 2003, pela E............... E, sendo assim, só com a celebração dos contratos definitivos, no ano de 2005, é que se verificou a transferência do direito de propriedade sobre os lotes correspondentes à Fase B do referido empreendimento, cf. matéria de facto provada na alínea P) do probatório.» Nas conclusões 8ª a 16ª da sua alegação a recorrente invoca que a sentença enferma de erro por errada interpretação e aplicação dos normativos contidos nos artigos 18.°, n° 3, a) e 43.°, n° 5, ambos do CIRC, quando considerou que só com a celebração dos contratos definitivos, no ano de 2005, é que se verificou a transferência do direito de propriedade sobre os lotes correspondentes à Fase B do empreendimento denominado «Casal de Cabanas Golf». Vejamos, se lhe assiste razão. Determina o artigo 17.º do CIRC que o imposto sobre o rendimento das sociedades incide sobre o lucro tributável das entidades referidas e é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado determinado com base na contabilidade. Do disposto nos n°s. 1 e 2 do artigo 18.° do CIRC resulta que os proveitos e custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios, com excepção dos casos em que, à data de encerramento das contas do exercício a que deveriam ser imputados, esses custos eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidos. E, para este efeito, nº 3 do mesmo preceito determina alínea a) do legal que: « Os proveitos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes custos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferência de propriedade». Do citado princípio decorre que os proveitos relativos à venda de imóveis teriam de ser obrigatoriamente registados no exercício em que ocorreu a entrega dos bens ao comprador, pois tal como refere Freitas Pereira, «[p]ara efeitos contabilísticos e fiscais, os proveitos resultantes da venda de bens consideram-se, em geral, realizados quando o vendedor entrega o bem ao comprador e não necessariamente quando o título de propriedade passa para este. (...) O que interessa para efeitos contabilísticos não é propriamente a transferência da propriedade jurídica, mas outrossim, a transferência da propriedade económica – o que está de acordo com o princípio contabilístico do predomínio da realidade económica sobre a aparência jurídica. Para efeitos fiscais é mais importante a possibilidade de retirar vantagens económicas de uma coisa (posse, uso) do que a simples propriedade legal.» (in “A Periodização do Lucro Tributável”, na CTF nº 349º, pág. 78) Importa, igualmente, relevar que por força do n.º 5 do artigo 43.º do CIRC, « [c]onsidera-se também transmissão onerosa a promessa de compra e venda ou de troca, logo que verificada a tradição dos bens». Trata-se, como bem avança a recorrente, de uma disposição que consagra um princípio estrutural de todo o sistema fiscal português, já que norma igual se encontrava no Código do IRS (artigo 10.º, nº 3, a): «Nos casos de promessa de compra e venda ou de troca presume-se que o ganho é obtido logo que verificada a tradição ou posse dos bens ou direitos objecto do contrato»), e em sede de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) – artigo 2.º, nº 2, a) do CIMT: «integram o conceito de transmissão de bens imóveis as promessas de aquisição ou alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens», disposição idêntica à que se encontrava no Código da Sisa (cf. artigo 2º, § 1º, nº 2). Recuperando o caso concreto, temos que a Administração Tributária no exercício da competência fiscalizadora demonstrou a omissão na contabilidade de 2005 de proveitos relativos a escritura de alienação dos imóveis da chamada “Fase B” do empreendimento denominado “Casal de Cabanas Golf” nesse ano, assim cumprindo o ónus de prova da verificação dos pressupostos (cfr. artigo 75.º, n.º1 da LGT) que a determinaram a efectuar o correspondente acréscimo à matéria colectável da aqui recorrente. Sendo assim, passou a competir à recorrente o ónus de provar a ilegitimidade da correcção em análise, provando que apesar de a escritura ter sido realizada em 2005, a transferência económica ou entrega/tradição do imóvel para o comprador já havia ocorrido nos anos anteriores por força da outorga do respectivo contratos-promessa, assim demonstrado a ilegalidade daquela correcção. Considerou-se na sentença que, aquando da celebração do contrato-promessa entre P&R e E.............., em 17.12.2001, não houve formalização daquele contrato, nem pagamento integral do preço, nem houve lugar ao pagamento de SISA, sucede que não colhe este fundamento. Com efeito, o incumprimento do pagamento do imposto de Sisa de acordo com o n.º 2, do § 1, do artigo 2.º do CIMSISSD, só por si, não conduz à conclusão de que não ocorreu a tradição ou posse do imóvel porque este é uma obrigação que recai sobre o promitente comprador, e sempre poderia a Administração Tributária liquidar oficiosamente o imposto em falta, uma vez que dele tomou conhecimento na acção de inspeção. Daí que, tudo está, em saber se, perante a factualidade provada a recorrente demonstrou que a tradição do imóvel ocorreu em 2003, ou, pelo contrário, aquela factualidade é insuficiente para se poder concluir naquele sentido. Ora, no caso concreto, na parte que aqui releva, resulta assente a seguinte factualidade: «Em 01/06/2004 foi emitida por C............., J............, T............ e A............, ACE, a fatura n.º A 8, em nome de F.............. – FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição ―Cabanas Golf – Club House e Estacionamento Contrato de Prestação de Serviços‖, no montante total de €14.042,00 – cf. Doc. n.º 12 junto com a petição inicial a fls. 103 do suporte físico dos autos; [Cfr. F) do probatório]; Em junho de 2004 foram adjudicados por F.............. – FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, a P............, LDA., os trabalhos de arranjos exteriores de Cabanas Golf, Oeiras – cf. Doc. n.º 13 junto com a petição inicial a fls. 104 do suporte físico dos autos; [Cfr. G) do probatório]; «Em 02/08/2004 foi emitida a fatura n.º 240161 por E……………., Lda., em nome de F.............. – FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição ―Elaboração do Plano de Segurança e Saúde (PSS) para o Loteamento Moradias em Banda e Geminadas Cabanas Golfe, de acordo com a N/Proposta Ref.ª74.04-JC/MG de 04/02/04. Reformulação Ref.ª 229.04-JC/MG de 04702/13 e V/Adjudicação de 04/03/02‖, no montante total de €238.574,00 – cf. Doc. n.º 14 junto com a petição inicial a fls. 105 do suporte físico dos autos;» [Cfr. H) do probatório]. Sobre o conceito de “traditio” refere este Tribunal Central Administrativo no seu Acórdão de 12.10.2004, processo n.º 5815/01 (acórdão citado pela recorrente), que: « [é]um conceito complexo que pressupõe, por um lado, a posse do bem, e , por outro, a sua entrega.- No que concerne à posse é sabido que, ela, nas suas dimensões material (corpus) e intencional (animus) se traduz no exercício , por alguém , do poder de facto sobre uma coisa correspondente ao exercício do direito de propriedade ou de outro direito real , como estipula o artº. 1251º do C.C..» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt) . E tal “traditio”, como sublinha o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 16.02.20216, proferido no processo n.º 135/12.7TBMSF.G1.S1 « [c]onfigura-se como o poder de facto sobre a coisa que o promitente vendedor conferiu ao promitente-comprador, passando este a ter uma relação material com a coisa, revelada em atos materiais ou simbólicos demonstrativos do controlo que tem sobre a mesma, que fica na sua disponibilidade, renunciando, simultaneamente, o promitente-vendedor do poder que tinha sobre ela. A tradição basta-se com este poder de facto e não necessita de ser tão enérgica como na aquisição originária, porque está em causa apenas a transferência do poder do promitente-vendedor para o promitente-comprador, e não a aquisição de um direito novo.» ( disponível em texto integral em www.dgsi.pt) Por seu turno e complementarmente, refere o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo 03.06.1981, proferido no processo n.º 1704: «“verifica-se “tradição” subsequente à promessa de compra e venda do prédio rústico, se na própria data em que esta se formalizou, o promitente comprador entregou certa quantia como sinal e princípio de pagamento do preço, e, a partir de então, durante vários meses deu continuidade a trabalhos agrícolas iniciados pelo promitente vendedor, começou outros, preparou e fez sementeiras, tapou um poço para captação de águas, utilizou máquinas agrícolas, manteve ao serviço trabalhadores rurais do tempo do promitente vendedor e que se serviram de ferramentas do promitente comprador...» (Acórdãos Doutrinais do Supremo Tribunal Administrativo, Ano XXI, n.º 241, Janeiro 1982, pág. 59 a 65) Por isso mesmo, os actos praticados unilateralmente pelo promitente comprador (F..............) (melhor identificados na factualidade supra transcrita) - contratação empresas de construção civil (para edificar no terreno moradias), empresas de engenharia (para realizarem projectos da especialidade referente ao imóvel em questão) e gabinetes de arquitectura (para realizarem projectos da respectiva especialidade, referentes ao imóvel em questão) e inerentes pagamentos, permitem considerar verificados os necessários pressupostos da tradição da coisa prometida. Podemos por isso concluir dizendo que tendo ocorrido a tradição do imóvel, no exercício de 2003 e proveito da alienação sido efectivamente registado nesse exercício, têm razão a recorrente, afirma que a correcção feita ao exercício de 2005 é, ilegal, por violação do princípio de especialização dos exercícios (artigo 18.º do CIRC) e do princípio estabelecido no artigo 43.º, nº 5 do CIRC, que considera haver transmissão no exercício. Por conseguinte, conclui-se pela procedência das conclusões da alegação de recurso que vimos analisando, impondo-se, como tal, revogar a sentença no segmento recorrido. Considerando o decidido fica prejudicado o conhecimento da segunda questão que nos vinha dirigida neste recurso jurisdicional. DA DISPENSA DO PAGAMENTO DE REMANESCENTE DE TAXA DE JUSTIÇA Conforme entendimento expresso no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.05.2014, proferido no processo n.º 01953/13 a que aderimos, «A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade.» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt). Considerando que o valor da presente causa ultrapassa o patamar de 275.000€ e que a mesma não assumiu especial complexidade nem a conduta assumida por qualquer uma das partes, em recurso, pode considerar-se num nível reprovável. Nada obsta que a recorrente seja dispensada, do pagamento do remanescente da taxa de justiça, atendo o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade. IV. CONCLUSÕES I.O princípio da especialização dos exercícios, porque se destina a tributar a riqueza gerada em cada exercício independentemente do seu efectivo recebimento, impõe um critério de natureza económica de inscrição das componentes positivas do lucro tributável, referido à obtenção da coisa ou do direito, independentemente do efectivo pagamento ou recebimento. II. Do citado princípio decorre que os proveitos relativos à venda de imóveis têm de ser registados no exercício em que ocorreu a entrega dos bens ao comprador, pois para efeitos contabilísticos e fiscais os proveitos resultantes da venda de bens consideram-se, em geral, realizados quando o vendedor entrega o bem ao comprador e não necessariamente quando a respectiva escritura pública é realizada. V.DECISÃO Face ao exposto, acordam os juízes que integram a 1ª Subsecção deste Tribunal Central Administrativo em julgar conceder provimento ao recurso, revogar a sentença na parte recorrida, e consequentemente julgar procedente a impugnação na parte correspondente. Custas pela Recorrida, que não é responsável pelo pagamento da taxa de justiça no recurso, porque não contra-alegou, dispensando-se as partes do pagamento do remanescente da taxa de justiça. Lisboa, 25 de Fevereiro de 2021. [A relatora consigna e atesta que, nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes integrantes da formação de julgamento, Isabel Fernandes e Jorge Cortês] Ana Pinhol

Sumário

II. Do citado princípio decorre que os proveitos relativos à venda de imóveis têm de ser registados no exercício em que ocorreu a entrega dos bens ao comprador, pois para efeitos contabilísticos e fiscais os proveitos resultantes da venda de bens consideram-se, em geral, realizados quando o vendedor entrega o bem ao comprador e não necessariamente quando a respectiva escritura pública é realizada.

Texto Integral

ACÓRDÃO

I. RELATÓRIO

E. ............... (SGPS), S.A. (anteriormente denominada E................, SGPS, S.A.) recorre da decisão da Meritíssima Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a IMPUGNAÇÃO JUDICIAL intentada contra a liquidação de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.° .............., referente ao ano de 2005.

Nas alegações apresentadas formulou as seguintes conclusões:

«1ª A liquidação de IRC, referente ao exercício de 2005, aqui impugnada, resulta de correcções efectuadas pela Administração Tributária ao resultado tributável calculado e declarado por sociedade que está sujeita ao Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, previsto no art° 63° do CIRC;

2ª A correcção efectuada pela Administração Tributária aos proveitos obtidos pela E.............., S.A., referentes à alienação dos imóveis da chamada “Fase B” do empreendimento denominado “Casal de Cabanas Golf” é ilegal, desde logo por violação do princípio da especialização de exercícios.

3ª A referida E.............. celebrou com o F.............., em 2003, um contrato-promessa prometendo vender a este os imóveis da referida “Fase B”;

4ª No momento da celebração do contrato-promessa, a E.............. recebeu, desde logo, mais de metade do preço convencionado;

5ª Decorre do art° 18°, n° 3, a) do CIRC, que os proveitos relativos a vendas consideram-se realizados na data da entrega dos bens;

6ª Determina o art° 43°, n° 5 do CIRC, que se considera haver transmissão onerosa quando há promessa de compra e venda, logo que verificada a tradição dos bens;

7ª Estamos, aliás, perante disposições legais que estão em total consonância com as Directrizes Contabilísticas - v.g. IAS18 e Directriz n° 26, que estabelecem que os proveitos e os custos devem ser reconhecidos no ano em que se tenha transferido para o comprador o risco e as vantagens da posse do bem e em que o quantitativo a receber esteja já fixado e em que o alienante tenha deixado de ter a posse e o controle efectivo dos bens;

8ª Os imóveis da “Fase B” passaram a ser possuídos pelo promitente-comprador, havendo, assim, tradição de tais imóveis;

9ª É que o promitente-comprador contratou empresas de construção civil que edificaram moradias nos terrenos em causa, contratou empresas de Engenharia e de Arquitectura, para a realização de operações referentes ao referido imóvel;

10ª A tradição de tal imóvel é, assim, indiscutível, pelo que no exercício da celebração do contrato-promessa e da tradição (2003), tinha que ser relevado o proveito da transacção, como o fez a E.............., que foi logo tributada nesse exercício;

11ª Aliás, a Administração Tributária efectuou uma fiscalização ao contribuinte, quanto a tal exercício (2003), e não contestou o relevo contabilístico e fiscal do proveito nesse exercício;

12ª Tendo o proveito sido obtido no exercício de 2003, a correcção efectuada pela Administração Tributária a tal proveito, no exercício de 2005 é, assim, patentemente ilegal por violação dos art°s 18°, n° 3, a) e 43°, n° 5 do Código do IRC;

13ª A referida tradição do imóvel é indiscutível, em face da circunstância de o promitente comprador ter contratado empresas de construção civil para edificar moradias no terreno objecto da promessa de venda, bem como da circunstância de ter contratado empresas de engenharia para realizarem projectos da especialidade referente ao terreno objecto da promesse de venda e, ainda, ter contrato de gabinete de arquitectura para serem realizados projectos da respectiva especialidade, também referente ao terreno prometido vender;

14ª A situação é, em todo, idêntica à descrita no Acórdão do STA de 3/6/1981, Processo n° 1704, em que se considerou ter havido tradição de um imóvel em face da circunstância de o promitente comprador ter feito trabalhos agrícolas, ter preparado e feito sementeiras, como igual é à situação descrita no Acórdão do STA de 4/3/1998, Processo n° 2033, em que o promitente comprador realizou obras nos lotes prometidos comprar e obteve, ele, os licenciamentos municipais;

15ª A circunstância de o promitente comprador ter adjudicado construções no terreno prometido comprar no valor de €7.950,00, demonstra, também, inequivocamente, que esse promitente comprador passou a actuar como um verdadeiro e autêntico proprietário;

16ª Ao invés do defendido na douta sentença recorrida, a inexistência do clausulado no contrato promessa prevendo a tradição, bem como a inexistência de atribuição de eficácia real à promessa, não põe em causa o ter havido uma verdadeira tradição do imóvel;

17ª Por isso, tendo os proveitos e custos da operação sido, de forma legal, contabilizados em 2003, não é possível fazer correcções no exercício de 2005;

18ª A AT, ao actuar desta forma, além do mais, como é dito no Parecer do Ministério Público, violou a principal especialização de exercícios.

19ª Em qualquer caso, a correcção é, também, ilegal, por violação do art° 58° do CIRC e da Portaria n° 1446-C/2001, de 21/12, aspecto esse não analisado na douta sentença recorrida;

20ª Na verdade, a aplicação do Método do Preço Comparável de Mercado tinha que ter sido feito pela Administração Tributária, na medida em que existiam duas operações substancialmente idênticas: uma entre entidades independentes e outra (a que está em causa) entre entidades relacionadas;

21ª Se é certo que a operação entre entidades independentes teve lugar em 2001 e a operação entre entidades relacionadas teve lugar em 2003, essa diferença não impede que se possam “efectuar os necessários ajustamentos que eliminem os efeitos relevantes provocados pelas diferenças verificadas” (art° 4°, n° 3 da Portaria n° 144- C/2001);

22ª A única diferença verificada tem a ver com a existência de uma dilação temporal de dois anos entre as duas operações e o “ajustamento” deveria ser feito recorrendo- se à evolução do índice dos preços, ao coeficiente de actualização monetária, à evolução dos preços dos imóveis na zona;

23ª Ao não aplicar o método estabelecido na lei, a Administração Tributária cometeu mais uma ilegalidade;

24ª Há, também, um erro sobre o pressuposto de facto, na decisão da Administração Tributária em não realizar essa comparação, ao considerar que a E.............. foi incumbida “da realização de trabalhos específicos para a transformação e consequente valorização dos lotes (...) previamente à subsequente alienação ao F.................”.

25ª É que a E.............. não só não foi “incumbida” da realização de tais trabalhos, como efectivamente não os efectuou;

26ª Não há na contabilidade da E.............. qualquer custo incorrido por esta, referente a trabalhos sobre o imóvel em questão;

27ª Mais ainda: esses trabalhos foram efectivamente efectuados pelo promitente- comprador, de tal modo que tal consubstanciou, conforme já afirmado, uma verdadeira tradição do imóvel para o promitente-comprador;

28ª Também a correcção efectuada pela Administração Tributária ao proveito resultante da venda da chamada “Fase C” é ilegal, por violação do art° 58° do CIRC e da Portaria n° 1446-C/2001;

29ª É que, também aqui, nos termos das indicadas disposições legais, a Administração Tributária deveria ter feito a comparação entre o preço estabelecido na transacção entre entidades relacionadas e o preço estabelecido na transacção entre entidades independentes;

30ª E se é certo que as duas transacções tiveram lugar em momentos distintos, a lei estatui que se devem fazer os devidos ajustamentos;

31ª Tal ajustamento consistiria na aplicação dos índices de preços, dos coeficientes de desvalorização da moeda, da evolução, na zona, dos preços dos imóveis - ao não aplicar esse critério comparativo, a Administração Tributária violou a lei;

32ª Ilegalidade na referida correcção também existe na medida em que a Administração Tributária utilizou avaliações feitas em 2005, quando o preço foi fixado em 2003;

33ª Além de que o imóvel em 2005, estava valorizado em face de obras realizadas pelo comprador e não pela E..............;

34ª Assim, salvo o devido respeito, não pode manter-se a douta sentença recorrida.

Termos em que o presente recurso deve ser julgado procedente, revogando-se a sentença recorrida na parte em que julgou legal as correcções efectuadas pela Autoridade Tributária ao resultado tributável da sociedade E.............., S.A., julgando-se, nessa parte, procedente a impugnação, como é de Justiça»

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto, junto deste Tribunal Central, pugnou no seu douto parecer pela improcedência do recurso.

Colhidos os «Vistos» dos Ex.mos Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir, submetendo-se para o efeito os autos à Conferência.

II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO

O objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.

Assim, e face ao teor das conclusões formuladas a solução a alcançar pressupõe a análise das seguintes questões:

(i) saber se a sentença recorrida padece errada interpretação e aplicação do disposto nos artigos 18.°, n° 3, a) e 43.°, n° 5 ambos do CIRC;

(ii) saber se a sentença recorrida padece errada interpretação e aplicação do disposto no artigo 58.° do CIRC e da Portaria n° 1446-C/2001, de 21 de Dezembro.

III. FUNDAMENTAÇÃO

A. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a respectiva fundamentação nos seguintes termos:

«A) Em 29/03/2001 foi apresentado pela Impugnante, sociedade dominante de um grupo de sociedades, nos serviços da Impugnada, a declaração de opção pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades - cf. Doc. 5 junto com a petição inicial a fls. 91 do suporte físico dos autos;

B) Em 17/12/2001 foi celebrado, entre P.............., S.A. e E.............., S. A., um contrato designado "CONTRATO PROMESSA DE COMPRA E VENDA", cujo teor se dá por integralmente reproduzido e no qual pode ler-se:

«imagens no original»

(cf. Doc. 2 junto com a petição inicial a fls. 38-48 do suporte físico dos autos);

C) Em 19/12/2003 foi celebrado, entre E.............., S. A. e F.............. - FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, um contrato designado "CONTRATO PROMESSA DE COMPRA E VENDA", cujo teor se dá por integralmente reproduzido e no qual pode ler-se:

«imagens no original»

(cf. Doc. 3 junto com a petição inicial a fls. 58-63 do suporte físico dos autos)

D) No ano de 2003 faziam parte do G.............., a Impugnante, enquanto sociedade dominante, sendo sociedades dominadas: S.............., S. A.; E.............., S. A.; S.............., S. A.; G.............., SGFII, S. A.; E.............., S. A.; I.............., S. A.; E.............., S. A. e M.............., S. A. - cf. Doc. 5 junto com a petição inicial a fls. 91 do suporte físico dos autos;

E) Em 11/05/2004 foi enviado, por F..............-FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, através da Sociedade G.............., convite para a realização da "Empreitada de Construção de 12 Moradias Geminadas no Empreendimento de Oeiras Golfe & Residence" às empresas F.............., S. A., S.............., S. A., O.............., S. A., S.............., S.A. e E.............., S.A. - cf. Doc. n.° 6 a Doc. n.° 10 juntos com a petição inicial a fls. 97-101 do suporte físico dos autos;

F) Em 01/06/2004 foi emitida por C............., J............, T............ e A............, ACE, a fatura n.° A 8, em nome de F.............. - FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição "Cabanas Golf - Club House e Estacionamento Contrato de Prestação de Serviços", no montante total de €14.042,00 - cf. Doc. n.° 12 junto com a petição inicial a fls. 103 do suporte físico dos autos;

G) Em junho de 2004 foram adjudicados por F..............-FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, a P............, LDA., os trabalhos de arranjos exteriores de Cabanas Golf, Oeiras - cf. Doc. n.° 13 junto com a petição inicial a fls. 104 do suporte físico dos autos;

H) Em 02/08/2004 foi emitida a fatura n.° 240161 por E............, Lda., em nome de F.............. - FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição "Elaboração do Plano de Segurança e Saúde (PSS) para o Loteamento Moradias em Banda e Geminadas Cabanas Golfe, de acordo com a N/Proposta Ref.a74.04-JC/MG de 04/02/04. Reformulação Ref.a 229.04-JC/MG de 04702/13 e V/Adjudicação de 04/03/02", no montante total de €238.574,00 - cf. Doc. n.° 14 junto com a petição inicial a fls. 105 do suporte físico dos autos;

I) Em 11/04/2005 foi celebrado, entre P.............., S.A. e E.............., S. A., um aditamento ao contrato referido em A) supra cujo teor se dá por integralmente reproduzido e no qual pode ler-se:

«imagens no original»

(cf. Doc. n.° 2 junto com a petição inicial a fls. 49-57 do suporte físico dos autos);

J) No relatório e contas do ano de 2003, Nota 3- Princípios contabilísticos mais importantes, referente à Impugnante, pode ler-se:

"e) Reconhecimento de resultados com a venda de lotes de terreno Os lotes de terreno urbanizados são comercializados com base em contratos promessa de compra e venda que, normalmente, compreendem o recebimento de um sinal, nunca inferior a 20%, na altura da assinatura. Em caso de incumprimento por parte dos clientes, as empresas do grupo têm a faculdade de fazer suas todas as quantias recebidas ou, em alternativa, requerer a execução específica do contrato, nos termos do art° 830° do Código Civil. Deste modo, o resultado com a venda dos lotes de terreno é reconhecido contabilisticamente na altura da assinatura dos referidos contratos." - cf. Doc. n.° 4 junto com a petição inicial a fls. 69 do suporte físico dos autos;

K) No relatório e contas referido na alínea anterior, pode ainda ler-se, na Nota 6 - Existências:

“As adições em "Oeiras Golfe" correspondem essencialmente ao valor registado pela E.............. em Acréscimos de Custos (ver Nota 13), correspondente ao que falta pagar da 1.a fase daquele empreendimento, posteriormente alienado ao F............... No âmbito de um contrato promessa celebrado em Dezembro de 2001, a E.............. irá adquirir, pelo montante global de 110 milhões de euros, um conjunto de lotes de terreno infra-estruturados, além de um campo de golfe, destinados à construção de moradias, unifamiliares e em banda, apartamentos e edifícios comerciais. No seguimento da sua nova estratégia (ver Nota 1), foi decidido ceder o contrato àquele Fundo, de forma faseada." - cf. Doc. n.° 4 junto com a petição inicial a fls. 72 do suporte físico dos autos;

L) No relatório e contas referido na alínea anterior pode também ler-se na nota 15-Vendas e custo de existências vendidas e consumidas:

(...) A venda da primeira fase de Oeiras Golf & Residence foi efectuada ao F............... (...)"

(cf. Doc. n.° 4 junto com a apetição inicial a fls. 76 do suporte físico dos autos);

M) A Impugnante foi submetida a uma ação de inspeção tributária de âmbito parcial, ao exercício do ano de 2005, em cumprimento da ordem de serviço n.° OI200900294, de 23/06/2009, com início em 09/07/2009 que teve por objetivo verificar, relativamente ao ano de 2005, o cumprimento das obrigações fiscais relativas ao Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, por parte do G.............., "nomeadamente no que concerne às condições previstas nos artigos 63.° a 65.° do CIRC" - cf. RIT a fls. 123 do Processo Administrativo Tributário (PAT) apenso aos autos;

N) No âmbito da ação de inspeção referida na alínea anterior, os Serviços de Inspeção Tributária concluíram que "(...) o procedimento adoptado pelo sujeito passivo, de reconhecimento extra-contabilístico dos encargos relativos às pensões de reforma e de sobrevivência, através de ajustamentos ao lucro tributável do exercício não se afigura como o correcto, uma vez que tratando-se de encargos associados a responsabilidades com pensões de reforma, torna-se imperativo, até para efeitos do controlo do financiamento efectivo, que as entregas para o respectivo fundo tenham a devida correspondência contabilística, i.e. para efeitos do regime do artigo 40.° do CIRC, é necessário, para que os custos sejam dedutíveis, que os encargos associados a responsabilidades com pensões de reforma sejam objecto de adequada cobertura financeira, podendo esta ser concretizada quer no exercício quer em exercícios anteriores e sejam contabilizados em conta de custos ou em resultados transitados. Nestes termos, a aceitação fiscal das contribuições para fundos de pensões depende do cumprimento deste requisito. (...) Assim, ao valor calculado anteriormente (€85.277,40) foi retirado o saldo (€71.519,01) resultante destes ajustamentos, sendo apurada uma diferença favorável ao Estado no montante de €13.758,39." - cf. RIT a fls. 126 do PAT apenso aos autos;

O) A sociedade E…………., S. A., foi submetida a uma ação de inspeção tributária externa, ao exercício do ano de 2005, em cumprimento da ordem de serviço n.° OI200800420, de 27/11/2008, da qual resultaram correções ao resultado fiscal declarado em termos individuais no montante de €4.316.156,50 - cf. RIT a fls. 119 do PAT apenso aos autos;

P) No âmbito da ação de inspeção tributária referida na alínea anterior os serviços de inspeção apuraram e concluíram que: «Da análise realizada, verificou-se que relativamente aos lotes da fase B, a contabilização do custo de aquisição dos terrenos à P&R, e do proveito resultante da sua posterior alienação ao F.............., não foi efectuado no momento em que se realizou a transferência de propriedade (i.e. à data de realização das respectivas escrituras de compra e venda), mas sim aquando da celebração dos respectivos contratos-promessa de compra e venda (...). Ou seja, não obstante a data da realização da escritura (15/04/2005), o sujeito passivo, relevou para efeitos contabilísticos e fiscais os respetivos proveitos e custos suportados no exercício de 2003, na sequência da assinatura dos contratos-promessa de compra e venda destes lotes.

Afigura-se-nos que este procedimento contabilístico, por promover a antecipação na esfera patrimonial do sujeito passivo, dos custos e proveitos inerentes à sua intervenção no empreendimento Oeiras Golf & Residence, constitui um incumprimento do princípio da especialização dos exercícios preconizados no artigo 18.° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) (...).

(...) consideramos existirem relações especiais entre o sujeito passivo e o fundo de investimento F..........., nos termos previstos no n.° 4 do art.° 58.° do CIRC, porque:

• ambas as entidades são detidas directa ou indirectamente pelos mesmos titulares de capital (a E........... SGPS e a E...........), tendo estas entidades a faculdade de exercer, através da G.............., uma influência significativa nas decisões de gestão do fundo;

• o fundo de investimento é um instrumento de optimização de recursos financeiros das empresas inseridas no Grupo ante descrito, sendo as operações por este realizadas, e os ganhos ou perdas por este auferidos, reflectidos na esfera patrimonial da sociedade dominante e da E.............., por via dos rendimentos obtidos em virtude da detenção da totalidade das suas unidades de participação.

III.1. 2.2.2 Subordinação ao Princípio de Plena Concorrência

A alienação dos imóveis detidos pelo sujeito passivo ao F.............., constitui uma operação comercial vinculada, nos termos descritos na alínea b) do número 3 do artigo 1.° da Portaria 1446-C/2001, conjugado com o estatuído na alínea b) do número 3 do artigo 1.° da Portaria 1446-C/2001, conjugado com o estatuído na alínea d) do mesmo normativo e no n.° 4 do artigo 58.° do CIRC, em virtude de ambas as entidades se encontrarem sob influência da E........... SGPS e da E..........., tendo estas o poder de exercer, uma influência significativa nas decisões de gestão da E.............. e do F.............., uma vez que possuem uma percentagem de participação de 100% na E.............. e na sociedade gestora do F.............., a G

(...) Afigura-se-nos, como descrevemos seguidamente, que esta transacção se consumou violando os requisitos definidos neste normativo legal, e que foram contratados, aceites e praticados, termos distintos dos que seriam contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operações comparáveis, na medida em que os valores de alienação praticados, não repercutem o valor de mercado dos imóveis subjacentes.

III.1. 2.2.3 Selecção do método mais adequado de fixação de preço de transferência

As condições praticadas numa operação comercial (como é o caso das operações em análise) entre entidades relacionadas deverão obedecer ao princípio da plena concorrência que se encontra vertido no n.° 1 do artigo 58.° do IRC.

(...) O método do Preço Comparável de Mercado assume-se como o método mais adequado a aplicar. A sua preferência em relação aos demais métodos advém do facto de constituir a forma mais directa de determinar se as condições acordadas entre entidades relacionadas são condições de Plena Concorrência.

Uma vez que o F.............. se encontra subordinado à disciplina constante do Regulamento n.° 8/2002, da Comissão do Mercado de Valores Mobiliários, e, como tal, procedeu a avaliações periódicas dos activos sub judice, e estas, nos termos do referido Regulamento, evidenciam o melhor preço que poderia ser obtido caso o imóvel fosse alienado no momento da avaliação, em condições normais de mercado, sendo mormente utilizadas para garantir que o Fundo de Investimento Imobiliário se encontra fidedignamente valorizado, encontram-se reunidas as condições de aplicação deste método à operação em análise, encontrando-se perfeitamente justificada a escolha deste método em detrimento dos demais.»

- cf. RIT a fls. 136-137, 144-145 e 147 do PAT apenso aos autos;

Q) A sociedade G.............., S. A., foi submetida a uma ação de inspeção tributária externa, ao exercício do ano de 2005, em cumprimento da ordem de serviço n.° OI200800012, de 10/01/2008, da qual resultaram correções ao resultado fiscal declarado em termos individuais no montante de €108.976,90, sendo €100.660,07 referentes a realizações de utilidade social não dedutíveis para fundo de pensões - cf. RIT a fls. 154 do PAT apenso aos autos;

R) No âmbito da ação de inspeção referida na alínea anterior os Serviços de Inspeção Tributária concluíram que: "Não tendo o sujeito passivo relevado contabilisticamente como custo as entregas para o fundo de pensões praticadas no exercício, não podem as deduções inscritas no quando 07 da declaração Modelo 22, ser aceites fiscalmente. Deste modo, face à regularização do valor de €384.000,36 (...) praticada pelo sujeito passivo, referente a excesso do valor do fundo de pensões, considerou-se que a correção a efetuar, será o resultado da diferença entre aqueles montantes (€464.508,00 - €384.000,36), ou seja, o valor de €80.507,64 (...). Assim, face ao exposto, na circunstância de se ter qualificado os encargos atrás referidos como não dedutíveis para efeitos de apuramento do lucro tributável, por força do disposto no artigo 40.° do CIRC, resulta daqui a correcção a favor do Estado no valor total de €100.660,07 (...)" - cf. RIT a fls. 155 do PAT apenso aos autos,

S) Em 30/10/2009 foi emitida, na sequência das correções referidas nas alíneas anteriores, a liquidação adicional de IRC n.° .............., referente ao ano de 2005, no valor de €1.749.992,64, bem como a demonstração de compensação n.° ..........., no montante de €2.034.467,69, que foi parcialmente anulada no montante de €546.510,63 e regularizada no montante de €2.252,56, sendo o valor em dívida de €1.485.704,50 (Ato Impugnado) - cf. certidão a fls. 309-311 do SITAF.

1.2. Factos não provados

Compulsados os autos e analisada a prova documental que dos mesmos consta não existem quaisquer outros factos, atento o objeto do litígio, com relevância para a decisão da causa.

1.3. Motivação

A decisão da matéria de facto provada nas alíneas A) a S) do ponto 1.1. supra, efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PAT apenso aos autos, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.»

B. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Na sequência de uma inspecção levada a efeito às sociedades integrantes do grupo de que a Impugnante (doravante recorrente) era a dominante ou consolidante a Administração Tributária efectuou correcções ao resultado tributável de algumas das sociedades do grupo, que deram origem ao acto de liquidação de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º .............., referente ao ano de 2005.

Inconformada, a recorrente interpôs recurso para o Tribunal Tributário de Lisboa, que pela sentença proferida em 20 de Dezembro de 2019, julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o acto de liquidação supra enunciado.

No presente recurso apenas está em causa o segmento da liquidação que reflecte a correcção suportada no entendimento de que: « [o]s lotes da fase B, a contabilização do custo de aquisição dos terrenos à P&R, e do proveito resultante da sua posterior alienação ao F.............., não foi efectuado no momento em que se realizou a transferência de propriedade (i.e. à data de realização das respectivas escrituras de compra e venda), mas sim aquando da celebração dos respectivos contratos-promessa de compra e venda (...)o que « constitui um incumprimento do princípio da especialização dos exercícios preconizados no artigo 18.° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) (...).»

O Tribunal «a quo» aderiu, por inteiro, à posição da Fazenda Pública (doravante recorrida) e externou na sentença a seguinte fundamentação: «(…) da matéria de facto provada nas alíneas B) e I) do probatório que aquando da celebração do contrato-promessa entre P&R e E.............., em 17/12/2001, não houve formalização daquele contrato, nem pagamento integral do preço, nem houve lugar ao pagamento de SISA.

E, resulta ainda daquela matéria de facto que em 11/04/2005, aquando da celebração de aditamento àquele contrato, a P&R ainda era detentora do direito de propriedade sobre os lotes constituídos pelo alvará de loteamento n.º 6/02 e não houve da sua parte intenção de abandono e de entrega/tradição daqueles lotes para a E.............. e, consequentemente, para o F

De sublinhar que, no caso em apreciação e tal como já se referiu não consta das cláusulas dos contratos-promessa celebrados entre a P&R e E.............. e entre E.............. e F.............., qualquer estipulação relativa à tradição dos lotes constituídos pelo alvará de loteamento n.º 6/02.

Deste modo, não tendo a Impugnante logrado provar a tradição dos lotes correspondentes à Fase B do empreendimento - CASAL DE CABANAS GOLFE -, por força do contrato-promessa de compra e venda celebrado no ano de 2003 entre E.............. e F.............., os respetivos custos e proveitos não poderiam ter sido contabilizados no ano de 2003, pela E

E, sendo assim, só com a celebração dos contratos definitivos, no ano de 2005, é que se verificou a transferência do direito de propriedade sobre os lotes correspondentes à Fase B do referido empreendimento, cf. matéria de facto provada na alínea P) do probatório.»

Nas conclusões 8ª a 16ª da sua alegação a recorrente invoca que a sentença enferma de erro por errada interpretação e aplicação dos normativos contidos nos artigos 18.°, n° 3, a) e 43.°, n° 5, ambos do CIRC, quando considerou que só com a celebração dos contratos definitivos, no ano de 2005, é que se verificou a transferência do direito de propriedade sobre os lotes correspondentes à Fase B do empreendimento denominado «Casal de Cabanas Golf».

Vejamos, se lhe assiste razão.

Determina o artigo 17.º do CIRC que o imposto sobre o rendimento das sociedades incide sobre o lucro tributável das entidades referidas e é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado determinado com base na contabilidade.

Do disposto nos n°s. 1 e 2 do artigo 18.° do CIRC resulta que os proveitos e custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios, com excepção dos casos em que, à data de encerramento das contas do exercício a que deveriam ser imputados, esses custos eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidos.

E, para este efeito, nº 3 do mesmo preceito determina alínea a) do legal que: « Os proveitos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes custos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferência de propriedade».

Do citado princípio decorre que os proveitos relativos à venda de imóveis teriam de ser obrigatoriamente registados no exercício em que ocorreu a entrega dos bens ao comprador, pois tal como refere Freitas Pereira, «[p]ara efeitos contabilísticos e fiscais, os proveitos resultantes da venda de bens consideram-se, em geral, realizados quando o vendedor entrega o bem ao comprador e não necessariamente quando o título de propriedade passa para este. (...) O que interessa para efeitos contabilísticos não é propriamente a transferência da propriedade jurídica, mas outrossim, a transferência da propriedade económica – o que está de acordo com o princípio contabilístico do predomínio da realidade económica sobre a aparência jurídica. Para efeitos fiscais é mais importante a possibilidade de retirar vantagens económicas de uma coisa (posse, uso) do que a simples propriedade legal.» (in “A Periodização do Lucro Tributável”, na CTF nº 349º, pág. 78)

Importa, igualmente, relevar que por força do n.º 5 do artigo 43.º do CIRC, « [c]onsidera-se também transmissão onerosa a promessa de compra e venda ou de troca, logo que verificada a tradição dos bens».

Trata-se, como bem avança a recorrente, de uma disposição que consagra um princípio estrutural de todo o sistema fiscal português, já que norma igual se encontrava no Código do IRS (artigo 10.º, nº 3, a): «Nos casos de promessa de compra e venda ou de troca presume-se que o ganho é obtido logo que verificada a tradição ou posse dos bens ou direitos objecto do contrato»), e em sede de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) – artigo 2.º, nº 2, a) do CIMT: «integram o conceito de transmissão de bens imóveis as promessas de aquisição ou alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens», disposição idêntica à que se encontrava no Código da Sisa (cf. artigo 2º, § 1º, nº 2).

Recuperando o caso concreto, temos que a Administração Tributária no exercício da competência fiscalizadora demonstrou a omissão na contabilidade de 2005 de proveitos relativos a escritura de alienação dos imóveis da chamada “Fase B” do empreendimento denominado “Casal de Cabanas Golf” nesse ano, assim cumprindo o ónus de prova da verificação dos pressupostos (cfr. artigo 75.º, n.º1 da LGT) que a determinaram a efectuar o correspondente acréscimo à matéria colectável da aqui recorrente.

Sendo assim, passou a competir à recorrente o ónus de provar a ilegitimidade da correcção em análise, provando que apesar de a escritura ter sido realizada em 2005, a transferência económica ou entrega/tradição do imóvel para o comprador já havia ocorrido nos anos anteriores por força da outorga do respectivo contratos-promessa, assim demonstrado a ilegalidade daquela correcção.

Considerou-se na sentença que, aquando da celebração do contrato-promessa entre P&R e E.............., em 17.12.2001, não houve formalização daquele contrato, nem pagamento integral do preço, nem houve lugar ao pagamento de SISA, sucede que não colhe este fundamento.

Com efeito, o incumprimento do pagamento do imposto de Sisa de acordo com o n.º 2, do § 1, do artigo 2.º do CIMSISSD, só por si, não conduz à conclusão de que não ocorreu a tradição ou posse do imóvel porque este é uma obrigação que recai sobre o promitente comprador, e sempre poderia a Administração Tributária liquidar oficiosamente o imposto em falta, uma vez que dele tomou conhecimento na acção de inspeção.

Daí que, tudo está, em saber se, perante a factualidade provada a recorrente demonstrou que a tradição do imóvel ocorreu em 2003, ou, pelo contrário, aquela factualidade é insuficiente para se poder concluir naquele sentido.

Ora, no caso concreto, na parte que aqui releva, resulta assente a seguinte factualidade:

«Em 01/06/2004 foi emitida por C............., J............, T............ e A............, ACE, a fatura n.º A 8, em nome de F.............. – FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição ―Cabanas Golf – Club House e Estacionamento Contrato de Prestação de Serviços‖, no montante total de €14.042,00 – cf. Doc. n.º 12 junto com a petição inicial a fls. 103 do suporte físico dos autos; [Cfr. F) do probatório];

Em junho de 2004 foram adjudicados por F.............. – FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, a P............, LDA., os trabalhos de arranjos exteriores de Cabanas Golf, Oeiras – cf. Doc. n.º 13 junto com a petição inicial a fls. 104 do suporte físico dos autos; [Cfr. G) do probatório];

«Em 02/08/2004 foi emitida a fatura n.º 240161 por E……………., Lda., em nome de F.............. – FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO, com a descrição ―Elaboração do Plano de Segurança e Saúde (PSS) para o Loteamento Moradias em Banda e Geminadas Cabanas Golfe, de acordo com a N/Proposta Ref.ª74.04-JC/MG de 04/02/04. Reformulação Ref.ª 229.04-JC/MG de 04702/13 e V/Adjudicação de 04/03/02‖, no montante total de €238.574,00 – cf. Doc. n.º 14 junto com a petição inicial a fls. 105 do suporte físico dos autos;» [Cfr. H) do probatório].

Sobre o conceito de “traditio” refere este Tribunal Central Administrativo no seu Acórdão de 12.10.2004, processo n.º 5815/01 (acórdão citado pela recorrente), que: « [é]um conceito complexo que pressupõe, por um lado, a posse do bem, e , por outro, a sua entrega.- No que concerne à posse é sabido que, ela, nas suas dimensões material (corpus) e intencional (animus) se traduz no exercício , por alguém , do poder de facto sobre uma coisa correspondente ao exercício do direito de propriedade ou de outro direito real , como estipula o artº. 1251º do C.C..» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt) .

E tal “traditio”, como sublinha o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 16.02.20216, proferido no processo n.º 135/12.7TBMSF.G1.S1 « [c]onfigura-se como o poder de facto sobre a coisa que o promitente vendedor conferiu ao promitente-comprador, passando este a ter uma relação material com a coisa, revelada em atos materiais ou simbólicos demonstrativos do controlo que tem sobre a mesma, que fica na sua disponibilidade, renunciando, simultaneamente, o promitente-vendedor do poder que tinha sobre ela.

A tradição basta-se com este poder de facto e não necessita de ser tão enérgica como na aquisição originária, porque está em causa apenas a transferência do poder do promitente-vendedor para o promitente-comprador, e não a aquisição de um direito novo.» ( disponível em texto integral em www.dgsi.pt)

Por seu turno e complementarmente, refere o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo 03.06.1981, proferido no processo n.º 1704: «“verifica-se “tradição” subsequente à promessa de compra e venda do prédio rústico, se na própria data em que esta se formalizou, o promitente comprador entregou certa quantia como sinal e princípio de pagamento do preço, e, a partir de então, durante vários meses deu continuidade a trabalhos agrícolas iniciados pelo promitente vendedor, começou outros, preparou e fez sementeiras, tapou um poço para captação de águas, utilizou máquinas agrícolas, manteve ao serviço trabalhadores rurais do tempo do promitente vendedor e que se serviram de ferramentas do promitente comprador...» (Acórdãos Doutrinais do Supremo Tribunal Administrativo, Ano XXI, n.º 241, Janeiro 1982, pág. 59 a 65)

Por isso mesmo, os actos praticados unilateralmente pelo promitente comprador (F..............) (melhor identificados na factualidade supra transcrita) - contratação empresas de construção civil (para edificar no terreno moradias), empresas de engenharia (para realizarem projectos da especialidade referente ao imóvel em questão) e gabinetes de arquitectura (para realizarem projectos da respectiva especialidade, referentes ao imóvel em questão) e inerentes pagamentos, permitem considerar verificados os necessários pressupostos da tradição da coisa prometida.

Podemos por isso concluir dizendo que tendo ocorrido a tradição do imóvel, no exercício de 2003 e proveito da alienação sido efectivamente registado nesse exercício, têm razão a recorrente, afirma que a correcção feita ao exercício de 2005 é, ilegal, por violação do princípio de especialização dos exercícios (artigo 18.º do CIRC) e do princípio estabelecido no artigo 43.º, nº 5 do CIRC, que considera haver transmissão no exercício.

Por conseguinte, conclui-se pela procedência das conclusões da alegação de recurso que vimos analisando, impondo-se, como tal, revogar a sentença no segmento recorrido.

Considerando o decidido fica prejudicado o conhecimento da segunda questão que nos vinha dirigida neste recurso jurisdicional.

DA DISPENSA DO PAGAMENTO DE REMANESCENTE DE TAXA DE JUSTIÇA

Conforme entendimento expresso no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.05.2014, proferido no processo n.º 01953/13 a que aderimos, «A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade.» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Considerando que o valor da presente causa ultrapassa o patamar de 275.000€ e que a mesma não assumiu especial complexidade nem a conduta assumida por qualquer uma das partes, em recurso, pode considerar-se num nível reprovável.

Nada obsta que a recorrente seja dispensada, do pagamento do remanescente da taxa de justiça, atendo o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade.

IV. CONCLUSÕES

V. DECISÃO

Face ao exposto, acordam os juízes que integram a 1ª Subsecção deste Tribunal Central Administrativo em julgar conceder provimento ao recurso, revogar a sentença na parte recorrida, e consequentemente julgar procedente a impugnação na parte correspondente.

Custas pela Recorrida, que não é responsável pelo pagamento da taxa de justiça no recurso, porque não contra-alegou, dispensando-se as partes do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 25 de Fevereiro de 2021.

[A relatora consigna e atesta que, nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes integrantes da formação de julgamento, Isabel Fernandes e Jorge Cortês]

Ana Pinhol

Sumário

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Sumário

Texto Integral

I. RELATÓRIO

III. FUNDAMENTAÇÃO

IV. CONCLUSÕES

V. DECISÃO