Quem foi o relator do acórdão 0467/15?

O relator foi Pedro Delgado, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0467/15?

O acórdão foi proferido em 15 de novembro de 2017.

0467/15 - STA

Sumário

I – A EP-Estradas de Portugal, SA tem competência para cobrar a taxa relativa a postos de abastecimento de combustíveis, prevista no art. 15º, nº 1, al. l), do Decreto-Lei nº 13/71, de 23/01. II - A taxa prevista no art. 15º, nº 1, al. l), do Decreto-Lei nº 13/71, de 23/01 (redacção introduzida pelo Decreto-Lei nº 25/04, de 24/01), incide sobre os pontos de saída de combustível (mangueiras). III – De harmonia com o disposto no artigo 2.º do DL n.º 15/97, de 17 de Janeiro, estão dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado.

Texto

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo 1 – A………….., SA com os demais sinais dos autos, vem interpor recurso da decisão Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial por ela deduzida contra a taxa cobrada pela instalação de mangueiras de abastecimento de combustível, relativa ao posto de abastecimento de combustível sito na EN …. ao Km ….. lado esquerdo em …………. Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: «A) A competência para proceder ao licenciamento da construção, exploração, alteração da capacidade renovação de licença e outras alterações que de qualquer forma afectem as condições de segurança das instalações é das câmaras municipais ou das direcções regionais do Ministério da Economia, e não da Recorrida. B) Não assiste às EP competência para cobrar taxas pela instalação de mangueiras visto que, a serem devidas — o que, em todo o caso se não concede-, sempre seriam da competência do Director Regional do Ministério da Economia e não da Recorrida, o que consubstancia uma errónea interpretação da lei por parte do Douto Tribunal a quo. C) Pelo que o acto em crise nos autos é ilegal, por incompetência, por falta de atribuições do seu autor. D) A sanção para os actos ilegais feridos de incompetência por falta de atribuições é a respectiva nulidade — cfr. o artigo 133°, n° 2, alínea b) do Código do Procedimento Administrativo — CPA — cfr. neste sentido fls 8 da Sentença proferida pelo Douto Tribunal Administrativa e Fiscal de Mirandela junto aos autos. E) Sendo nulo o acto não produz efeitos dado o disposto no artigo 134.º do CPA. F) Não produzindo efeitos, o acto impugnado não pode ser executado coercivamente. G) Caso se entenda que a competência para licenciar as obras e os postos de abastecimento de combustíveis não era das câmaras municipais e das direcções Regionais do Ministério da Economia, sempre tal competência seria do Instituto de infra-Estruturas Rodoviárias, IP, “(InIr)” criado pelo Decreto-Lei n° 148/2007, de 27 de Abril e não das EP. H) Pois que o InIR sucedeu nas competências das então Estradas de Portugal, E.P.E. na supervisão das infra-estruturas rodoviárias o que se afirma de acordo com o disposto nos artigos 12°, alínea d) e 23.º daquele diploma e com o regime jurídico das Estradas de Portugal aprovado pelo Decreto-Lei n° 347/2007, de 7 de Novembro, designadamente o artigo 4°, bem como com as Bases da Concessão Rodoviária Nacional atribuída à EP, aprovadas pelo Decreto-Lei n° 380/2007, de 13 de Novembro, e do contrato de concessão aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n° 174-A/2007, de 23 de Novembro, o que levaria a que o InIR sempre teria sucedido à EP na competência prevista no artigo 15° do Decreto-Lei nº 13/71; I) Uma das mangueiras abastecedoras de combustível relativamente à qual a EP liquidou a taxa impugnada é uma mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido e marcado, o qual foi instalado ao abrigo da aplicação do Decreto-Lei n°. 15/97, de 17 de Janeiro, ainda que a Recorrida não faça essa discriminação na notificação, juntos aos autos mas que a admite em face do disposto na sua Contestação, facto esse dado como provado. J) Nos termos do disposto no Decreto-Lei n.º 15/97, de 17 de Janeiro: “(...) ficam dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimentos de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado” K) A regra constante da previsão legal do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 15/97 permite a sua aplicação a todos os casos em que estejam em causa alterações a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou a adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido marcado. L) Pelo que ao contrário do que sustenta a ora Recorrida, a instalação da denominada mangueira de abastecimento de combustível levada a cabo no Posto de Abastecimento de Combustível de ………… se subsume à instalação de equipamento de medição para o gasóleo verde e marcado, pelo que sempre deveria beneficiar da dispensa de processo de licenciamento e, consequentemente, do pagamento de qualquer taxa, sob pena de se incorrer em vício de violação directa da lei. M) O conceito de “bomba abastecedora de combustível” previsto na alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, designadamente que se encontre acoplado a cada mangueira um dispositivo mecânico de bombagem (ficando, consequentemente excluídas as manuais), não se pode retirar outra conclusão que não seja a não subsunção das “unidades de abastecimento de mistura móvel” ao conceito legal e jurisprudencial de “bomba abastecedora de combustível”, pelo que é claramente ilegal a liquidação da alegada taxa por cada mangueira — cfr. neste sentido fls 13 da Douta Sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela. N) Mencione-se, aliás, que a argumentação ora expendida pelo Recorrente segue no mesmo sentido do parecer emitido pelo Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no âmbito do Processo n.º 0327/09 que correu termos no Supremo Tribunal Administrativo. O) Caso se considere que as mangueiras constituem um elemento integrante das bombas de abastecimento, a única conclusão lógica a chegar é a de que o acrescentamento ou substituição de elementos destas, como é precisamente o caso das mangueiras, sempre estariam fora do âmbito do referido licenciamento, por inexistência de obrigação de licenciamento e, consequentemente, de norma de incidência objectiva que pudesse originar a obrigação legal de liquidação da taxa. P) Sendo a base da incidência objectiva da taxa impugnada as bombas de abastecimento, o acrescentamento ou substituição de elementos destas, como é o caso das mangueiras, não está sujeita a qualquer licenciamento ou autorização. Q) Não havendo lugar a licença ou a autorização, não pode haver lugar, desde logo, à liquidação de nenhuma das taxas enunciadas no artigo 15°, n.º 1, do referido Decreto-lei nº 13/71, no caso sub judice. R) Pelo que, nos termos dos artigos 10.º e 15°, n.º 1, alínea I) do Decreto-Lei n.º 13/71, e no quadro do princípio da legalidade tributária estabelecido no Artigo 8.º da Lei Geral Tributária (“LGT”), aplicável às taxas por força do Artigo 3°, n.º 2 e 3 da LGT a taxa ora impugnada será sempre ilegal por violação directa de lei por ausência de norma de incidência tributária, consubstanciada na licença e/ou autorização, sendo, por isso, anulável, nos termos do Artigo 135.º do Código do Procedimento Administrativo, aplicável por força dos Artigos 1.° e 2.°, alínea e) da LGT, do Artigo 2° alínea d) do CPPT e nos termos da alínea a) do artigo 99.º do mesmo CPPT. S) Caso se entenda que o simples acrescentamento de uma mangueira a uma bomba de abastecimento de combustível previamente licenciada implique o pagamento de uma taxa, sempre se teria que dizer que a mesma seria organicamente inconstitucional, porquanto, inexistindo bilateralidade e contrapartida, sempre se estaria perante a imposição de um verdadeiro imposto. T) E é sabido que tal fronteira se encontra sujeita a reserva de lei parlamentar na criação de impostos e que os sujeita aos princípios constitucionais de direito fiscal. U) Não se observando o seu processo legal de criação, sempre se terá que considerar a regra constante do artigo 15°, n.º 1, alínea l), do Decreto-lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro, na interpretação que dela faz a EP como organicamente inconstitucional, ao prever o pagamento de um imposto e não de uma taxa violando a matéria de reserva relativa da Assembleia da República na criação de impostos (artigo 165°, n.º 1, alínea i), da CRP). V) Nos presentes autos inexiste, igualmente, contraprestação individual e concreta por parte da entidade pública (EP) que exige a taxa impugnada. W) Em caso de violação do princípio da equivalência, a taxa deixa de consubstanciar o pagamento da contraprestação recebida e passa a constituir na medida desse excesso, uma receita unilateral da entidade pública. X) O que configura uma inconstitucionalidade material, por violação directa do princípio da proporcionalidade, consagrado no n.º 2 do artigo 266.º da CRP, à luz do determinado pelo artigo 204.º da mesma CRP e que ora se invoca nos termos e para os efeitos previstos no n.º 1 do artigo 70°, na alínea b) do n.º 1 do artigo 72.° e n.º 2 da Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro, não podendo a Recorrente concordar com a interpretação que o Tribunal a quo deu sobre este ponto específico. Y) Prova de que a ora Recorrente têm razão em tudo quanto alega e concluiu, é a de que o Legislador sentiu a necessidade de aprovar e publicar o Decreto-Lei n.º 87/2014, de 29 de Maio e, em particular, referir nos termos do n.º 1 do artigo 6.º desse diploma que “O licenciamento da implantação dos postos de abastecimento de combustíveis compete à EP, SA.”. Z) Ou seja, o Legislador quis com a aprovação deste regime estabelecer uma destrinça entre o licenciamento da instalação dos postos de abastecimento de combustível — onde se inclui, a instalação das mangueiras — e o licenciamento da implantação desses mesmos postos, e assim clarificar que a Recorrida não tem competência para licenciar as obras de instalação das mangueiras, e consequentemente para cobrar as taxas pela sua instalação, o que só vem sufragar tudo quanto a ora Recorrente tem vindo a afirmar. AA) Desta forma, entende a Recorrente que pretendeu o Legislador pôr termo à ilegalidade e inconstitucionalidade que a tributação por via da alínea l), do n.º 1 do artigo 13/71, acarretava, seguindo, por isso, esta alteração no sentido de quanto vem argumentando, aduzindo e concluindo nas presentes alegações.» 2 – A entidade recorrida, Estradas de Portugal, S.A. veio apresentar as suas contra alegações com seguinte quadro conclusivo: «1 - A missão do InlR consiste em “... regular e fiscalizar o sector das infra-estruturas rodoviárias e supervisionar e regulamentar a execução, conservação, gestão e exploração das referidas infra-estruturas, numa perspectiva integrada de ordenamento do território e desenvolvimento econômico” (cfr. o n.° 1 do artigo 3° do Decreto-Lei n.° 148/2007, de 27 de Abril). 2 - Enquanto regulador o InIR exerce as actividades de supervisão e regulação. 3 - Reconduzindo-se, em rigor, a primeira actividade (de supervisão) ao acompanhamento da actividade das entidades reguladas, ou seja, dos concessionários. 4 - E, a segunda actividade referida - de regulação — atém-se aos poderes normativos atribuídos ao regulador. 5 - Não compete, portanto, ao InIR a gestão e exploração directa das infra-estruturas rodoviárias, que apenas supervisiona e regulamenta. 6 - Compete à EP — Estradas de Portugal, S.A., relativamente às infra-estruturas rodoviárias nacionais que integrem o objecto da concessão, zelar pela manutenção permanente de condições de infra-estruturação e conservação e de salvaguarda do estatuto da estrada que permitam a livre e segura circulação (cfr. o n.° 1 do artigo 10° do DL 374/2007, de 7 de Novembro). 7 - Em resultado destes preceitos legais, as matérias relativas ao exercício de poderes que foram cometidos à JAE — Junta Autônoma das Estradas pelo Decreto-Lei n. 13/71, de 23 de Janeiro, estão hoje atribuídas à EP — Estradas de Portugal, SA.. 8 - Pelo que, os actos relativos ao licenciamento e à exploração das áreas de serviço devem hoje ser praticados pela impugnada. 9 - Pois, como bem sabe a impugnante, por força da lei vigente, a impugnada tem capacidade para exercer poderes de autoridade. 10 - Ora no caso sub judice, o licenciamento do estabelecimento ou ampliação dos Postos de Abastecimento de Combustível (PAC) nas estradas sob administração da EP está a esta cometido por lei, 11 - E não integra o conceito de regulação, fiscalização ou supervisão das infra-estruturas rodoviárias que cabe ao InIR. 12 - A impugnante defende ainda que liquidação da taxa por cada mangueira abastecedora erra nos pressupostos de direito, já que a letra do preceito — alínea l) do n.° 1 do artigo 15.º do DL 13/71, determina a incidência objectiva da taxa sobre as bombas abastecedoras. 13 - O legislador determinou que pela atribuição da licença para o estabelecimento ou ampliação do posto de combustíveis, o interessado deveria proceder ao pagamento de uma taxa por cada bomba abastecedora de combustível. 14 - Assim, importa apurar, observando as regras legais de interpretação, o sentido da palavra “bomba abastecedora de combustível”. 15 - De acordo com o disposto no n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil, na fixação do sentido e alcance da lei, “o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados.” 16 - Deste modo, o conceito de bomba abastecedora de combustível previsto no Decreto-Lei n.° 13/71 coincide com o que a EP designa por mangueira, enquanto parte exterior de um artefacto mecânico através do qual a gasolina, ou outro combustível, é transferido de um recipiente (depósito da bomba) para outro (depósito do veiculo a abastecer). 17 - Tal interpretação é corroborada pela própria redacção da norma, na medida em que, uma bomba abastecedora de combustível configura, necessariamente, uma bomba/equipamento que abastece o veículo. 18 - O termo por cada bomba abastecedora traduz a aplicação da taxa por cada um (em termos individuais) dos equipamentos/mangueiras existentes no posto de combustíveis. 19 - Uma bomba abastecedora corresponde a cada possibilidade de saída de combustível. 20 - Se esta não fosse a solução que o legislador efectivamente quis implementar teria limitado a aplicação da taxa ao acto de licenciamento pelo estabelecimento ou ampliação do posto de combustíveis, não fazendo qualquer referência, expressa, como o faz, ao pagamento daquele acto por cada bomba abastecedora de combustível. 21 - Para além do significado natural (e comum) da expressão utilizada, importa, igualmente, verificar qual a razão de ser da lei, qual o fim visado pelo legislador ao elaborar tal norma. 22 - Não deve ser descurado o facto do conceito de bomba abastecedora se manter inalterado na legislação rodoviária desde a publicação do Decreto-Lei n.° 13/71, de 23 de Janeiro. 23 - A existência de bombas duplas e bombas multiproduto não alterou a solução consagrada nem o pensamento do legislador. 24 - O aparecimento de tais bombas teve como objectivo a obtenção pelos concessionários de um dado volume de vendas equivalente a tantos números 25 - de bombas simples quantas as saídas permitidas por aquelas, mas com redução de custos em contadores e área disponível. 26 - Na verdade, a cada mangueira (ou bomba abastecedora de combustível) podem estar associados subterraneamente vários depósitos que permitirão a comercialização distinta de vários produtos, independentemente de ser possível ou não a sua comercialização em simultâneo. 27 - Assim, numa bomba simples, a taxa será aplicada uma única vez. 28 - Se estiver em causa uma bomba dupla e/ou multiproduto, a taxa será aplicada tantas vezes quantas o respectivo número de mangueiras de escoamento. 29 - Deve manter-se o acto impugnado, por o mesmo ter sido praticado, nos termos legal e constitucionalmente exigíveis, pela EP Estradas de Portugal, S.A., a quem a lei confere os necessários poderes, sendo por isso válido e, em consequência, serem considerados improcedentes todos os pedidos deduzidos pela impugnante.» 3 – O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu fundamentado parecer no sentido do não provimento do recurso com base no entendimento da jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo e do Tribunal Constitucional, que cita, sobre cada uma das questões suscitadas pela recorrente. 4 - Colhidos os vistos legais, cabe decidir. 5 – O Tribunal Tributário de Lisboa, considerou com interesse para a decisão os seguintes factos: 1) A impugnante tem por objeto a comercialização de produtos petrolíferos. 2) No exercício da atividade descrita em 1), a impugnante dispõe de uma rede de postos de abastecimento em Portugal, na qual se inclui o PAC sito na EN ……. ao km ………. lado esquerdo, em …………. (cfr. fls. 17 a 24, do processo administrativo) 3) O PAC mencionado em 2) encontra-se instalado num terreno em relação ao qual se encontra registado, a favor da impugnante, o direito de superfície (cfr. fls. 48 a 51). 4) A licença do PAC mencionado em 2), emitida em 1992, abrangia sete itens enquadráveis na então alínea k) do n.º 1 do art.° 15 a do DL n.º 13/71, de 23 de janeiro (cfr. fls. 12 a 14 e 25 a 28 verso, do processo administrativo). 5) A impugnante foi objeto de ação de fiscalização, no PAC mencionado em 2), a 28.10.2009 (cfr. fls. a 24, do processo administrativo). 6) No âmbito da ação de fiscalização mencionada em 5), verificou-se que se encontravam instaladas no referido PAC nove mangueiras abastecedoras de combustível, uma das quais para abastecimento de gasóleo colorido e marcado, consubstanciadas nos elementos através dos quais se processa o abastecimento de veículos com cada produto integrados nas automedidoras (cfr. fls. 17, do processo administrativo). 7) As automedidoras mencionadas em 6) são equipamentos multiproduto, divididas normalmente entre os tipos conhecidos de gasolinas e gasóleo. 8) Na sequência do mencionado em 6), a entidade impugnada remeteu ofício dirigido à impugnante e por esta recebido, para efeitos de exercício do direito de audiência prévia, que não foi exercido (cfr. fls. 44 e 45 dos autos, e fls. 5 a 7, do processo administrativo). 9) Na sequência do mencionado em 8), foi efetuada a liquidação da taxa a que se refere a al. l) do art.° 15.º, nº1, DL n.º 13/7; de 23 de janeiro, no valor total de 2.724,60 Eur., conforme ofício datado de 26.05.2010, da impugnada dirigido à impugnante, do qual consta designadamente o seguinte: “… Decorrido o prazo de audiência prévia, atento o disposto no Código do procedimento Administrativo, não tendo havido lugar a qualquer reclamação ou pronuncia sobre o conteúdo da intenção da decisão final, relativa ao resultado da acção de fiscalização, realizada no dia 28.10.2009, ao posto de abastecimento de combustível, acima identificado notifica-se da decisão final, isto é: (…) 2. No prazo de dez dias úteis efectuar o pagamento da 2724 (dois mil setecentos e vinte e quatro euros e sessenta cêntimos) correspondente ao número de 2 mangueiras abastecedoras, de acordo com a alínea I), do nº1, do artigo 15º, do Decreto-Lei 13/71 de 23 de janeiro, actualizado pelo Decreto-Lei nº 25/2004, de 24 de janeiro, sob pena de se emitir certidão de divida para instauração de processos de execução fiscal ao abrigo do número 2 do artigo 13º do Decreto-lei nº 374/2007, de 7 de novembro. (cfr. fls. 40 e 41, dos autos, e fls. 2 e 3, do processo administrativo). 6. Do objecto do recurso Da análise do segmento decisório da sentença e dos fundamentos invocados pela Recorrente para pedir a sua alteração, podemos concluir que a questão objecto do presente recurso é a de saber se incorre em erro de julgamento a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela recorrente contra a taxa cobrada pela instalação de mangueiras de abastecimento de combustível, relativa ao posto de abastecimento de combustível sito na EN ……. ao Km ………. lado esquerdo em ………... Inconformada com o assim decidido a recorrente alega as razões da sua discordância quanto ao tratamento dado pela sentença recorrida às seguintes questões: - a alegada incompetência da EP-Estradas de Portugal, SA para liquidar a taxa pela instalação de mangueiras de abastecimento de combustível; - a ilegalidade de liquidação da dita taxa efectuada ao abrigo da al. i) do n.º 1 do art. 15.2 do Dec.-Lei n.º 13/71, de 23/1, actualizado pelo Dec.-Lei n.º 25/04, de 24/1, “relativa à unidade de abastecimento de mistura móvel”; - o vício de violação de lei por inexistência no caso de norma de incidência tributária, considerando-se numa das situações de instalação de mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido ou marcado, isenta de licença, nos termos do disposto no Dec.-Lei n.º 15/97, de 17/1, e não ser aquela norma aplicável no caso de acrescentamento ou substituição de bombas de abastecimento; - a alegada inconstitucionalidade orgânica do referido art. 15.º n.º 1 al. I) por referência ao art. 165º. n.º 1 al. l) da CRP, ao prever um imposto e não uma taxa, por inexistência de bilateralidade e de contrapartida - a inconstitucionalidade material do mesmo normativo por violação directa do princípio da proporcionalidade e por referência ao n. 2 do art. 266.º da CRP. 6.1 Da competência para a liquidação da taxa impugnada. Alega a recorrente que não assiste às EP competência para cobrar taxas pela instalação de mangueiras visto que, a serem devidas, sempre seriam da competência do Director Regional do Ministério da Economia e não da Recorrida, incorrendo assim o Tribunal a quo em errónea interpretação da lei. Argumenta ainda, subsidiariamente, que as competências inicialmente cometidas à Estradas de Portugal, E.P.E. na supervisão das infra-estruturas rodoviárias foram transferidas para o INIR, nos termos do disposto nos artigos 12°, alínea d) e 23.º Decreto-Lei n° 148/2007, de 27 de Abril, e do regime jurídico das Estradas de Portugal aprovado pelo Decreto-Lei n° 347/2007, de 7 de Novembro, designadamente o artigo 4°, bem como das Bases da Concessão Rodoviária Nacional atribuída à EP, aprovadas pelo Decreto-Lei n° 380/2007, de 13 de Novembro, e do contrato de concessão aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n° 174-A/2007, de 23 de Novembro, o que levaria a que o InIR sempre teria sucedido à EP na competência prevista no artigo 15° do Decreto-Lei nº 13/71. E conclui que, por esta razão, o acto de liquidação enferma de um vício de incompetência absoluta da entidade emissora do mesmo, neste caso, as EP, por ingerência nas competências que foram conferidas a outra pessoa colectiva de direito público (InIR). Desde já se adiantará que, face aos preceitos legais aplicáveis à concreta situação dos autos, não procede esta argumentação do recorrente. Com efeito decorre do disposto no art. 23° n° 1 DL n° 148/2007 de 27 de Abril e do preâmbulo do DL n° 132/2008, de 21 de Julho que a competência do InIR -Instituto de Infra-estruturas Rodoviárias, IP, criado pelo referido DL n° 148/2007 se circunscreve às matérias respeitantes à supervisão das infra-estruturas rodoviárias. Sendo que a competência legal da EP-Estradas de Portugal, SA para a liquidação e cobrança da taxa controvertida radica na aplicação conjugada do art.15° al. k) Lei n° 13/71, 23 Janeiro e do art.13° n°1 al. c) DL n° 374/2007, de 7 de Novembro). De facto, como ficou exarado no Acórdão desta secção de 29.10.2014, proferido no recurso 1643/13, «a resposta a esta questão é dada pelo próprio legislador no preâmbulo do DL n.º 380/2007, de 13/11, que aprovou as bases da concessão do financiamento, concepção, projecto, construção, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional. Aí se deixou expressamente referido que, “O novo paradigma do relacionamento do Estado com o sector das infra-estruturas rodoviárias tem reflexo nas actividades a desenvolver pelo Instituto de Infra–Estruturas Rodoviárias, I.P. (InIR, I.P.), e pela EP-Estradas de Portugal, S.A. (EP, S.A.). No quadro das orientações definidas pelo Programa de Reestruturação da Administração Central do Estado (PRACE), o Decreto-Lei n.º 148/2007, de 27 de Abril, que estabeleceu o novo regime orgânico do InIR, I.P., veio estabelecer que este organismo tivesse como missão regular e fiscalizar o sector das infra-estruturas rodoviárias e supervisionar e regulamentar a sua execução, conservação, gestão e exploração. Neste sentido, as atribuições da antiga da EP-Estradas de Portugal, E.P.E., hoje transformada em sociedade anónima pelo Decreto–Lei n.º 374/2007, de 7 de Novembro, foram, em matéria de supervisão das infra-estruturas rodoviárias, transferidas para aquele organismo público. É o caso, por exemplo, do exercício das competências que envolvam o respeito por todos os aspectos de segurança das infra-estruturas rodoviárias ou, por outro lado, da competência para fiscalizar a obrigação de indicação do preço de venda a retalho dos combustíveis em todos os postos de abastecimento, independentemente da sua localização, através da utilização de painéis, conforme estabelecido no Decreto–Lei n.º 170/2005, de 10 de Outubro. De igual modo, por força do Decreto-Lei n.º 374/2007, de 7 de Novembro, ficou consagrado que a EP, S.A., teria como objecto de actividade a concepção, projecto, construção, financiamento, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional, sucedendo à EP - Estradas de Portugal, E. P. E., em todos os seus direitos e obrigações legais, como é o caso, por exemplo, do exercício de competências em matéria de implantação de áreas de serviço, de audição dos municípios na definição da rede rodoviária nacional e regional, de fiscalização do trânsito nas vias públicas sob a sua jurisdição ou pela gestão dos sistemas de vigilância electrónica rodoviária, mas também de outras competências anteriormente exercidas pela EP-Estradas de Portugal, E. P. E., pelo Instituto de Estradas de Portugal, I. P., ou pela Junta Autónoma das Estradas.” Acresce que, como igualmente se deixou sublinhado naquele aresto, cuja doutrina subscrevemos (Sendo também acolhida pelos Acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário de 25.03.2015, proferidos nos recursos 254/14 e 202/14, de 17.02.2016, recurso 443/14 e de 29.10.2014, recurso 1643/13.) e acompanharemos de perto, enquanto o Decreto-Lei n.º 148/2007 não fazia qualquer referência quanto às funções de licenciamento que se encontravam acometidas à entidade transformada, o Decreto-Lei n.º 374/2007, no seu artigo 10.º atribui à entidade recorrida, as competências para a salvaguarda do Estatuto da Estrada (n.º 1), mais se referindo que para o desenvolvimento da sua actividade, a mesma detém os poderes, prerrogativas e obrigações conferidas ao Estado pelas disposições legais e regulamentares aplicáveis, no que tange à liquidação e cobrança, voluntária ou coerciva, de taxas e rendimentos provenientes das suas actividades [nº 2, alínea c)]. Do mesmo modo o artigo 13.° daquele diploma legal estabelece que «constitui receita da EP o produto de taxas, emolumentos e outras receitas cobradas por licenciamentos, aprovações e actos similares e por serviços prestados no âmbito da sua actividade.» (nº 1, alínea c), aí se enquadrando o exercício de todas as atribuições que integravam a esfera jurídica da entidade transformada que não tivessem sido expressamente conferidas a demais entidades, nomeadamente o INIR (cfr. artigo 10.°, n.º 2, e 13.°, n.º 1, alínea c) e n.º 2, alínea c). Por outro lado, de acordo com o art.º 4.°, n.º 1 do referido DL, a EP-Estradas de Portugal, S.A. passou a ter "por objecto a concepção, projecto, construção, financiamento, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional, nos termos do contrato de concessão que com ela é celebrado pelo Estado. Daqui se infere que à EP-Estradas de Portugal, SA foi atribuída a exploração da rede viária nacional, sendo tal atribuição necessariamente acompanhada dos devidos poderes e necessárias competências de licenciamento, nomeadamente de instalação e ampliação de postos de abastecimentos, por um lado, e da cobrança das respectivas taxas, fazendo delas sua receita própria, por outro lado [cfr. artigo 13.°, n.º 1, alínea c) do Decreto-Lei n.º 374/2007 e alínea e) da Base 3. Em face do exposto haveremos de concluir que, como bem decidiu o Tribunal Tributário de Lisboa, a EP - Estradas de Portugal, SA., tinha competência para cobrar a taxa em causa, pelo que não se verifica o invocado vício de incompetência absoluta. 6.2 Da invocada ilegalidade de liquidação da dita taxa efectuada ao abrigo da al. l) do n.º 1 do art. 15.2 do Dec.-Lei n.º 13/71, de 23/1, actualizado pelo Dec.-Lei n.º 25/04, de 24/1, “relativa à unidade de abastecimento de mistura móvel”; Entende a recorrente que do conceito de “bomba abastecedora de combustível” previsto na alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, designadamente que se encontre acoplado a cada mangueira um dispositivo mecânico de bombagem (ficando, consequentemente excluídas as manuais), não se pode retirar outra conclusão que não seja a não subsunção das “unidades de abastecimento de mistura móvel’ ao conceito legal e jurisprudencial de “bomba abastecedora de combustível”, pelo que é claramente ilegal a liquidação da alegada taxa por cada mangueira. E que, sendo a base da incidência objectiva da taxa impugnada as bombas de abastecimento, o acrescentamento ou substituição de elementos destas, como é o caso das mangueiras, não está sujeita a qualquer licenciamento ou autorização, pelo que não pode haver lugar, desde logo, à liquidação de nenhuma das taxas enunciadas no artigo 15°, n.º 1, do referido Decreto-lei nº 13/71, no caso sub judice. A nosso ver também aqui carece de razão legal. Este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou por diversas vezes sobre a questão suscitada pelo recorrente e no sentido de que o conceito de “bomba abastecedora de combustível”, para efeitos de incidência da taxa pela emissão de licença para o estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis, prevista no artigo 15° n°1 alínea l) do Decreto-Lei n° 13/71, de 23 de Janeiro (na redacção que lhe foi dada pelo artigo 1° do Decreto-Lei n° 25/2004, de 24 de Janeiro), corresponde ao de “mangueira abastecedora”, enquanto dispositivo destinado a transferir combustível de um reservatório para um depósito de veículo automóvel, e não ao de “unidade de abastecimento” (cf., neste sentido, para além dos acórdãos de 17.06.2009 processo n° 263/09 e de 16.09.2009 processo n° 327/09, ali citados, os Acórdãos de 25.03.2015, proferidos nos recursos 254/14 e 202/14, de 16.12.2015, recurso 280/15 e de 17.02.2016, recurso 1795/13. Com efeito e como vem sendo afirmado, de forma pacífica, pela referida jurisprudência, a base da incidência da taxa prevista na alínea l) do artigo 15º do DL n.º 13/71 afere-se por cada possibilidade de saída de combustível, a qual se encontra indissociavelmente ligada à componente visível, por exterior, da bomba abastecedora de combustível (a mangueira). Sendo assim, encontrando-se acoplado a cada mangueira um mecanismo de bombagem, apresenta-se como decorrência irrefragável o entender-se que a base de incidência de tributação da taxa em causa seja aferida por cada mangueira licenciada a instalar. Assenta tal jurisprudência no entendimento que esse conceito de bomba abastecedora de combustível é o que melhor se compagina com a necessidade de prevenir as condições de segurança e circulação nas estradas, tributando o risco rodoviário acrescido que resulta do maior número de saídas de combustível licenciadas. E de facto os poderes referidos nos artigos 10º e 15° do Decreto-Lei n° 13/71, de 14 de Setembro, para licenciar a construção ou ampliação dos Postos de Abastecimento de Combustíveis localizados nas respectivas margens e para cobrar taxas em contrapartida da prestação desses serviços justificam-se, precisamente, pelo exercício do poder/dever da EP-SA de fiscalizar e controlar os fluxos de trânsito que saem e entram nos postos de abastecimento de combustíveis, o que, de acordo com a opção legislativa em análise, está relacionado com número de bombas disponíveis, por isso sujeitas a tributação. Ora tais critérios não estão dependentes da realização de qualquer obra, podendo haver obras no posto de abastecimento de combustível, sem ou com ampliação do número de mangueiras, e só neste último caso é que se verifica a liquidação e cobrança de taxa. Por outro lado, e tendo presentes os referidos fundamentos subjacentes à tributação, constata-se que aos mesmos são indiferentes as características do equipamento que sustenta a saída ou saídas do combustível, pois aquele pode ser móvel ou estar afixado no solo, destinar-se à mistura de combustíveis ou não, já que o efeito sobre as condições de segurança e circulação nas estradas é sempre o mesmo, ou seja, o risco rodoviário aumenta com o aumento do número de saídas de combustível. Sendo que tal risco rodoviário, que acresce com o aumento do número de saídas de combustível, não foi quantificado ou graduado pelo legislador, o qual se limitou a referir mangueiras, ou seja, o utensílio e não a intensidade com que este é utilizado. Daí que se conclua que a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, que decidiu neste pendor, não merece censura. 6.3 Do alegado vício de violação de lei por inexistência de norma de incidência tributária relativamente à instalação de mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido ou marcado. Sustenta a recorrente que uma das mangueiras abastecedoras de combustível relativamente à qual a EP liquidou a taxa impugnada é uma mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido e marcado, equipamento que foi instalado ao abrigo da aplicação do Decreto-Lei n°. 15/97, de 17 de Janeiro, pelo que sempre deveria beneficiar da dispensa de processo de licenciamento prevista naquele Decreto-Lei e, consequentemente, do pagamento de qualquer taxa, sob pena de se incorrer em vício de violação directa da lei. Ora de facto resulta do probatório que, no âmbito da ação de fiscalização efectuada em 28.10.2009, se verificou que se encontravam instaladas no posto abastecedor de combustíveis nove mangueiras abastecedoras de combustível, uma das quais para abastecimento de gasóleo colorido e marcado (cf. pontos 5 e 6). Ponderando a suscitada questão da existência de norma especial de derrogação de licenciamento para equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado (artº 2º do Decreto-lei 15/97), aplicável, no caso, a uma das duas mangueiras, o Tribunal Tributário de Lisboa considerou que o DL nº 13/71, de 23 de janeiro, tem inerentes preocupações especiais de garantia de segurança estradal, «sendo o seu âmbito objetivo distinto do DL n.º15/97, de 27 de janeiro, que abrange as obras de armazenagem e adaptação dos equipamentos de medição, «não abrangendo o mecanismo de bombeamento abastecedor abarcado pelo art.º 15.º, n.º1, al. a) do DL nº13/71 de 23 de janeiro». E com base em tal fundamentação julgou improcedente a pretensão da recorrente. Entendemos, porém, que neste ponto não andou bem a sentença recorrida. De harmonia com o disposto no artigo 2.º do DL n.º 15/97, de 17 de Janeiro, «Sem prejuízo da observância das condições gerais de segurança e da prévia apresentação dos respectivos projectos, ficam dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado.» O referido diploma legal procede à transposição para a ordem jurídica interna da Directiva n.º 95/60/CE, do Conselho, de 27 de Novembro, relativa à marcação e coloração para efeitos fiscais do gasóleo e do querosene e altera o Decreto-Lei 124/94, de 18 de Maio, dispensando de licenciamento as obras a realizar nos postos de abastecimento de combustíveis motivadas pela implantação do gasóleo colorido e marcado para a agricultura. Como se sublinha no respectivo preâmbulo pretendeu-se possibilitar o ajustamento dos consumos às necessidades reais dos destinatários destes benefícios fiscais do gasóleo e do querosene e simplificar os procedimentos administrativos. Assim, na prossecução daquele desígnio e visando a célere concretização dos objectivos visados pela Directiva 95/60/CE, o Decreto-lei 15/97 veio dispensar qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado. De facto, estipulando o artº 15º, nº 1, al. l) do Decreto-lei 13/71 a tributação devida pelo licenciamento do estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis, por cada bomba abastecedora de combustível, no caso do DL n.º 15/97 de 24 de Janeiro, o legislador com vista à concretização dos objectivos visados pela Directiva 95/60/CE, veio consagrar uma excepção àquela regra, dispensando de todo e qualquer licenciamento as obras de instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado. Ora, as taxas subordinam-se ao princípio da equivalência, ou seja pressupõem uma relação comutativa entre a obrigação tributária e a provocação ou o aproveitamento de uma prestação administrativa. Daí que se conclua que, não sendo exigível o licenciamento das obras de instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado, será ilegal a exigência de pagamento da taxa art.º 15.º, n.º1, al. l) do DL nº13/71 de 23 de janeiro Procederá, pois, nesta parte, o recurso. 6.4 Da inconstitucionalidade da norma de incidência objectiva por violação da reserva relativa da Assembleia da República na criação de impostos (artigo 165°, n.º 1, alínea i), da CRP) e do princípio constitucional da proporcionalidade. Neste segmento do recurso a recorrente alega que a norma do 15°, n.º 1, al. l) do Decreto-Lei n.º 13/71 será organicamente inconstitucional, ao prever o pagamento de um imposto e não de uma taxa, por inexistência de bilateralidade e de contrapartida, violando a matéria de reserva relativa da Assembleia da República na criação de impostos (artigo 165°, n.º 1, alínea i), da CRP). Mais alega que, em caso de violação do princípio da equivalência, a taxa deixa de consubstanciar o pagamento da contraprestação recebida e passa a constituir na medida desse excesso, uma receita unilateral da entidade pública, o que, em seu entender, configura uma inconstitucionalidade material, por violação directa do princípio da proporcionalidade, consagrado no n.º 2 do artigo 266.º da CRP, à luz do determinado pelo artigo 204.º da mesma CRP. A sentença do Tribunal Tributário de Lisboa considerou não se verificar a inconstitucionalidade orgânica do tributo em causa por se tratar de um verdadeira taxa na medida em que existe contraprestação consubstanciada no licenciamento para efeitos de garantia de segurança das instalações em causa, no âmbito das atribuições da recorrida relacionadas com a segurança estradal. Mais se decidiu não ocorrer violação do princípio da proporcionalidade por não se verificar uma evidente e injustificada falta de equivalência entre a prestação e o montante da taxa. Não merece censura o julgado quanto às questões de inconstitucionalidade. Com efeito, e como sublinhou o Tribunal Constitucional nos acórdãos nº 28/2015, nº 90/2015 e 115/15, que acolheram na íntegra a jurisprudência contida no acórdão nº 846/2014 desse mesmo Tribunal, a interpretação do disposto no artigo 15.º, n.º 1, alínea l) do Decreto-Lei n.º 13/71, segundo a qual «uma mangueira abastecedora de combustível» corresponde à expressão «bomba abastecedora de combustível», não viola os princípios constitucionais da proporcionalidade e da justiça porquanto, não estando os dois elementos, que compõem o «sinalagma» próprio da taxa - montante devido pelo recorrente e a contraprestação por ele obtida, traduzida no licenciamento do posto de combustível que o mesmo economicamente explora - relacionados entre si através dos critérios da equivalência económica, e não sendo possível determinar que o primeiro atingiu um montante tal que onera de forma excessiva a exploração económica do bem, impossível também se torna concluir que houve, por efeito de tal interpretação, uma manifesta desproporcionalidade na fixação do montante da taxa. Por outro lado a questão da inconstitucionalidade orgânica, por violação da reserva de lei da Assembleia da República em matéria fiscal (artigo 165.º, n.º 1, i), da Constituição) encontra-se prejudicada, uma vez que inexistindo uma manifesta desproporcionalidade entre o montante devido a título de taxa e a contraprestação obtida, afastada estará a possibilidade de se considerar que estamos perante um verdadeiro imposto (Cf., também neste sentido, Acórdão do Tribunal Constitucional de 11.02.2015, recurso 115/15. ). Resta, pois, concluir que não ocorre violação dos invocados parâmetros constitucionais, pelo que improcede, nesta parte, o recurso. 7. Decisão Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso e julgar - Procedente a impugnação na parte relativa à mangueira de fornecimento de gasóleo colorido e marcado; - Confirmar, no mais, a decisão recorrida. Custas pela Recorrente e pela Recorrida, em partes iguais. Lisboa, 15 de Novembro de 2017. – Pedro Delgado (relator) – Ascensão Lopes – Isabel Marques da Silva.

Sumário

I- A EP-Estradas de Portugal, SA tem competência para cobrar a taxa relativa a postos de abastecimento de combustíveis, prevista no art. 15º, nº 1, al. l), do Decreto-Lei nº 13/71, de 23/01.

II- A taxa prevista no art. 15º, nº 1, al. l), do Decreto-Lei nº 13/71, de 23/01 (redacção introduzida pelo Decreto-Lei nº 25/04, de 24/01), incide sobre os pontos de saída de combustível (mangueiras).

III- De harmonia com o disposto no artigo 2.º do DL n.º 15/97, de 17 de Janeiro, estão dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado.

Texto Integral

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- A………….., SA com os demais sinais dos autos, vem interpor recurso da decisão Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial por ela deduzida contra a taxa cobrada pela instalação de mangueiras de abastecimento de combustível, relativa ao posto de abastecimento de combustível sito na EN …. ao Km ….. lado esquerdo em ………….

Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

«A) A competência para proceder ao licenciamento da construção, exploração, alteração da capacidade renovação de licença e outras alterações que de qualquer forma afectem as condições de segurança das instalações é das câmaras municipais ou das direcções regionais do Ministério da Economia, e não da Recorrida.

B) Não assiste às EP competência para cobrar taxas pela instalação de mangueiras visto que, a serem devidas — o que, em todo o caso se não concede-, sempre seriam da competência do Director Regional do Ministério da Economia e não da Recorrida, o que consubstancia uma errónea interpretação da lei por parte do Douto Tribunal a quo.

C) Pelo que o acto em crise nos autos é ilegal, por incompetência, por falta de atribuições do seu autor.

D) A sanção para os actos ilegais feridos de incompetência por falta de atribuições é a respectiva nulidade — cfr. o artigo 133°, n° 2, alínea b) do Código do Procedimento Administrativo — CPA — cfr. neste sentido fls 8 da Sentença proferida pelo Douto Tribunal Administrativa e Fiscal de Mirandela junto aos autos.

E) Sendo nulo o acto não produz efeitos dado o disposto no artigo 134.º do CPA.

F) Não produzindo efeitos, o acto impugnado não pode ser executado coercivamente.

G) Caso se entenda que a competência para licenciar as obras e os postos de abastecimento de combustíveis não era das câmaras municipais e das direcções Regionais do Ministério da Economia, sempre tal competência seria do Instituto de infra-Estruturas Rodoviárias, IP, “(InIr)” criado pelo Decreto-Lei n° 148/2007, de 27 de Abril e não das EP.

H) Pois que o InIR sucedeu nas competências das então Estradas de Portugal, E.P.E. na supervisão das infra-estruturas rodoviárias o que se afirma de acordo com o disposto nos artigos 12°, alínea d) e 23.º daquele diploma e com o regime jurídico das Estradas de Portugal aprovado pelo Decreto-Lei n° 347/2007, de 7 de Novembro, designadamente o artigo 4°, bem como com as Bases da Concessão Rodoviária Nacional atribuída à EP, aprovadas pelo Decreto-Lei n° 380/2007, de 13 de Novembro, e do contrato de concessão aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n° 174-A/2007, de 23 de Novembro, o que levaria a que o InIR sempre teria sucedido à EP na competência prevista no artigo 15° do Decreto-Lei nº 13/71;

I) Uma das mangueiras abastecedoras de combustível relativamente à qual a EP liquidou a taxa impugnada é uma mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido e marcado, o qual foi instalado ao abrigo da aplicação do Decreto-Lei n°. 15/97, de 17 de Janeiro, ainda que a Recorrida não faça essa discriminação na notificação, juntos aos autos mas que a admite em face do disposto na sua Contestação, facto esse dado como provado.

J) Nos termos do disposto no Decreto-Lei n.º 15/97, de 17 de Janeiro: “(...) ficam dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimentos de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado”

K) A regra constante da previsão legal do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 15/97 permite a sua aplicação a todos os casos em que estejam em causa alterações a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou a adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido marcado.

L) Pelo que ao contrário do que sustenta a ora Recorrida, a instalação da denominada mangueira de abastecimento de combustível levada a cabo no Posto de Abastecimento de Combustível de ………… se subsume à instalação de equipamento de medição para o gasóleo verde e marcado, pelo que sempre deveria beneficiar da dispensa de processo de licenciamento e, consequentemente, do pagamento de qualquer taxa, sob pena de se incorrer em vício de violação directa da lei.

M) O conceito de “bomba abastecedora de combustível” previsto na alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, designadamente que se encontre acoplado a cada mangueira um dispositivo mecânico de bombagem (ficando, consequentemente excluídas as manuais), não se pode retirar outra conclusão que não seja a não subsunção das “unidades de abastecimento de mistura móvel” ao conceito legal e jurisprudencial de “bomba abastecedora de combustível”, pelo que é claramente ilegal a liquidação da alegada taxa por cada mangueira — cfr. neste sentido fls 13 da Douta Sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela.

N) Mencione-se, aliás, que a argumentação ora expendida pelo Recorrente segue no mesmo sentido do parecer emitido pelo Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no âmbito do Processo n.º 0327/09 que correu termos no Supremo Tribunal Administrativo.

O) Caso se considere que as mangueiras constituem um elemento integrante das bombas de abastecimento, a única conclusão lógica a chegar é a de que o acrescentamento ou substituição de elementos destas, como é precisamente o caso das mangueiras, sempre estariam fora do âmbito do referido licenciamento, por inexistência de obrigação de licenciamento e, consequentemente, de norma de incidência objectiva que pudesse originar a obrigação legal de liquidação da taxa.

P) Sendo a base da incidência objectiva da taxa impugnada as bombas de abastecimento, o acrescentamento ou substituição de elementos destas, como é o caso das mangueiras, não está sujeita a qualquer licenciamento ou autorização.

Q) Não havendo lugar a licença ou a autorização, não pode haver lugar, desde logo, à liquidação de nenhuma das taxas enunciadas no artigo 15°, n.º 1, do referido Decreto-lei nº 13/71, no caso sub judice.

R) Pelo que, nos termos dos artigos 10.º e 15°, n.º 1, alínea I) do Decreto-Lei n.º 13/71, e no quadro do princípio da legalidade tributária estabelecido no Artigo 8.º da Lei Geral Tributária (“LGT”), aplicável às taxas por força do Artigo 3°, n.º 2 e 3 da LGT a taxa ora impugnada será sempre ilegal por violação directa de lei por ausência de norma de incidência tributária, consubstanciada na licença e/ou autorização, sendo, por isso, anulável, nos termos do Artigo 135.º do Código do Procedimento Administrativo, aplicável por força dos Artigos 1.° e 2.°, alínea e) da LGT, do Artigo 2° alínea d) do CPPT e nos termos da alínea a) do artigo 99.º do mesmo CPPT.

S) Caso se entenda que o simples acrescentamento de uma mangueira a uma bomba de abastecimento de combustível previamente licenciada implique o pagamento de uma taxa, sempre se teria que dizer que a mesma seria organicamente inconstitucional, porquanto, inexistindo bilateralidade e contrapartida, sempre se estaria perante a imposição de um verdadeiro imposto.

T) E é sabido que tal fronteira se encontra sujeita a reserva de lei parlamentar na criação de impostos e que os sujeita aos princípios constitucionais de direito fiscal.

U) Não se observando o seu processo legal de criação, sempre se terá que considerar a regra constante do artigo 15°, n.º 1, alínea l), do Decreto-lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro, na interpretação que dela faz a EP como organicamente inconstitucional, ao prever o pagamento de um imposto e não de uma taxa violando a matéria de reserva relativa da Assembleia da República na criação de impostos (artigo 165°, n.º 1, alínea i), da CRP).

V) Nos presentes autos inexiste, igualmente, contraprestação individual e concreta por parte da entidade pública (EP) que exige a taxa impugnada.

W) Em caso de violação do princípio da equivalência, a taxa deixa de consubstanciar o pagamento da contraprestação recebida e passa a constituir na medida desse excesso, uma receita unilateral da entidade pública.

X) O que configura uma inconstitucionalidade material, por violação directa do princípio da proporcionalidade, consagrado no n.º 2 do artigo 266.º da CRP, à luz do determinado pelo artigo 204.º da mesma CRP e que ora se invoca nos termos e para os efeitos previstos no n.º 1 do artigo 70°, na alínea b) do n.º 1 do artigo 72.° e n.º 2 da Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro, não podendo a Recorrente concordar com a interpretação que o Tribunal a quo deu sobre este ponto específico.

Y) Prova de que a ora Recorrente têm razão em tudo quanto alega e concluiu, é a de que o Legislador sentiu a necessidade de aprovar e publicar o Decreto-Lei n.º 87/2014, de 29 de Maio e, em particular, referir nos termos do n.º 1 do artigo 6.º desse diploma que “O licenciamento da implantação dos postos de abastecimento de combustíveis compete à EP, SA.”.

Z) Ou seja, o Legislador quis com a aprovação deste regime estabelecer uma destrinça entre o licenciamento da instalação dos postos de abastecimento de combustível — onde se inclui, a instalação das mangueiras — e o licenciamento da implantação desses mesmos postos, e assim clarificar que a Recorrida não tem competência para licenciar as obras de instalação das mangueiras, e consequentemente para cobrar as taxas pela sua instalação, o que só vem sufragar tudo quanto a ora Recorrente tem vindo a afirmar.

AA) Desta forma, entende a Recorrente que pretendeu o Legislador pôr termo à ilegalidade e inconstitucionalidade que a tributação por via da alínea l), do n.º 1 do artigo 13/71, acarretava, seguindo, por isso, esta alteração no sentido de quanto vem argumentando, aduzindo e concluindo nas presentes alegações.»

2- A entidade recorrida, Estradas de Portugal, S.A. veio apresentar as suas contra alegações com seguinte quadro conclusivo:

«1- A missão do InlR consiste em “... regular e fiscalizar o sector das infra-estruturas rodoviárias e supervisionar e regulamentar a execução, conservação, gestão e exploração das referidas infra-estruturas, numa perspectiva integrada de ordenamento do território e desenvolvimento econômico” (cfr. o n.° 1 do artigo 3° do Decreto-Lei n.° 148/2007, de 27 de Abril).

2- Enquanto regulador o InIR exerce as actividades de supervisão e regulação.

3- Reconduzindo-se, em rigor, a primeira actividade (de supervisão) ao acompanhamento da actividade das entidades reguladas, ou seja, dos concessionários.

4- E, a segunda actividade referida - de regulação — atém-se aos poderes normativos atribuídos ao regulador.

5- Não compete, portanto, ao InIR a gestão e exploração directa das infra-estruturas rodoviárias, que apenas supervisiona e regulamenta.

6- Compete à EP — Estradas de Portugal, S.A., relativamente às infra-estruturas rodoviárias nacionais que integrem o objecto da concessão, zelar pela manutenção permanente de condições de infra-estruturação e conservação e de salvaguarda do estatuto da estrada que permitam a livre e segura circulação (cfr. o n.° 1 do artigo 10° do DL 374/2007, de 7 de Novembro).

7- Em resultado destes preceitos legais, as matérias relativas ao exercício de poderes que foram cometidos à JAE — Junta Autônoma das Estradas pelo Decreto-Lei n. 13/71, de 23 de Janeiro, estão hoje atribuídas à EP — Estradas de Portugal, SA

8- Pelo que, os actos relativos ao licenciamento e à exploração das áreas de serviço devem hoje ser praticados pela impugnada.

9- Pois, como bem sabe a impugnante, por força da lei vigente, a impugnada tem capacidade para exercer poderes de autoridade.

10- Ora no caso sub judice, o licenciamento do estabelecimento ou ampliação dos Postos de Abastecimento de Combustível (PAC) nas estradas sob administração da EP está a esta cometido por lei,

11- E não integra o conceito de regulação, fiscalização ou supervisão das infra-estruturas rodoviárias que cabe ao InIR.

12- A impugnante defende ainda que liquidação da taxa por cada mangueira abastecedora erra nos pressupostos de direito, já que a letra do preceito — alínea l) do n.° 1 do artigo 15.º do DL 13/71, determina a incidência objectiva da taxa sobre as bombas abastecedoras.

13- O legislador determinou que pela atribuição da licença para o estabelecimento ou ampliação do posto de combustíveis, o interessado deveria proceder ao pagamento de uma taxa por cada bomba abastecedora de combustível.

14- Assim, importa apurar, observando as regras legais de interpretação, o sentido da palavra “bomba abastecedora de combustível”.

15- De acordo com o disposto no n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil, na fixação do sentido e alcance da lei, “o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados.”

16- Deste modo, o conceito de bomba abastecedora de combustível previsto no Decreto-Lei n.° 13/71 coincide com o que a EP designa por mangueira, enquanto parte exterior de um artefacto mecânico através do qual a gasolina, ou outro combustível, é transferido de um recipiente (depósito da bomba) para outro (depósito do veiculo a abastecer).

17- Tal interpretação é corroborada pela própria redacção da norma, na medida em que, uma bomba abastecedora de combustível configura, necessariamente, uma bomba/equipamento que abastece o veículo.

18- O termo por cada bomba abastecedora traduz a aplicação da taxa por cada um (em termos individuais) dos equipamentos/mangueiras existentes no posto de combustíveis.

19- Uma bomba abastecedora corresponde a cada possibilidade de saída de combustível.

20- Se esta não fosse a solução que o legislador efectivamente quis implementar teria limitado a aplicação da taxa ao acto de licenciamento pelo estabelecimento ou ampliação do posto de combustíveis, não fazendo qualquer referência, expressa, como o faz, ao pagamento daquele acto por cada bomba abastecedora de combustível.

21- Para além do significado natural (e comum) da expressão utilizada, importa, igualmente, verificar qual a razão de ser da lei, qual o fim visado pelo legislador ao elaborar tal norma.

22- Não deve ser descurado o facto do conceito de bomba abastecedora se manter inalterado na legislação rodoviária desde a publicação do Decreto-Lei n.° 13/71, de 23 de Janeiro.

23- A existência de bombas duplas e bombas multiproduto não alterou a solução consagrada nem o pensamento do legislador.

24- O aparecimento de tais bombas teve como objectivo a obtenção pelos concessionários de um dado volume de vendas equivalente a tantos números

25- de bombas simples quantas as saídas permitidas por aquelas, mas com redução de custos em contadores e área disponível.

26- Na verdade, a cada mangueira (ou bomba abastecedora de combustível) podem estar associados subterraneamente vários depósitos que permitirão a comercialização distinta de vários produtos, independentemente de ser possível ou não a sua comercialização em simultâneo.

27- Assim, numa bomba simples, a taxa será aplicada uma única vez.

28- Se estiver em causa uma bomba dupla e/ou multiproduto, a taxa será aplicada tantas vezes quantas o respectivo número de mangueiras de escoamento.

29- Deve manter-se o acto impugnado, por o mesmo ter sido praticado, nos termos legal e constitucionalmente exigíveis, pela EP Estradas de Portugal, S.A., a quem a lei confere os necessários poderes, sendo por isso válido e, em consequência, serem considerados improcedentes todos os pedidos deduzidos pela impugnante.»

3- O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu fundamentado parecer no sentido do não provimento do recurso com base no entendimento da jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo e do Tribunal Constitucional, que cita, sobre cada uma das questões suscitadas pela recorrente.

4- Colhidos os vistos legais, cabe decidir.

5- O Tribunal Tributário de Lisboa, considerou com interesse para a decisão os seguintes factos:

1) A impugnante tem por objeto a comercialização de produtos petrolíferos.

2) No exercício da atividade descrita em 1), a impugnante dispõe de uma rede de postos de abastecimento em Portugal, na qual se inclui o PAC sito na EN ……. ao km ………. lado esquerdo, em …………. (cfr. fls. 17 a 24, do processo administrativo)

3) O PAC mencionado em 2) encontra-se instalado num terreno em relação ao qual se encontra registado, a favor da impugnante, o direito de superfície (cfr. fls. 48 a 51).

4) A licença do PAC mencionado em 2), emitida em 1992, abrangia sete itens enquadráveis na então alínea k) do n.º 1 do art.° 15 a do DL n.º 13/71, de 23 de janeiro (cfr. fls. 12 a 14 e 25 a 28 verso, do processo administrativo).

5) A impugnante foi objeto de ação de fiscalização, no PAC mencionado em 2), a 28.10.2009 (cfr. fls. a 24, do processo administrativo).

6) No âmbito da ação de fiscalização mencionada em 5), verificou-se que se encontravam instaladas no referido PAC nove mangueiras abastecedoras de combustível, uma das quais para abastecimento de gasóleo colorido e marcado, consubstanciadas nos elementos através dos quais se processa o abastecimento de veículos com cada produto integrados nas automedidoras (cfr. fls. 17, do processo administrativo).

7) As automedidoras mencionadas em 6) são equipamentos multiproduto, divididas normalmente entre os tipos conhecidos de gasolinas e gasóleo.

8) Na sequência do mencionado em 6), a entidade impugnada remeteu ofício dirigido à impugnante e por esta recebido, para efeitos de exercício do direito de audiência prévia, que não foi exercido (cfr. fls. 44 e 45 dos autos, e fls. 5 a 7, do processo administrativo).

9) Na sequência do mencionado em 8), foi efetuada a liquidação da taxa a que se refere a al. l) do art.° 15.º, nº1, DL n.º 13/7; de 23 de janeiro, no valor total de 2.724,60 Eur., conforme ofício datado de 26.05.2010, da impugnada dirigido à impugnante, do qual consta designadamente o seguinte:

“…

Decorrido o prazo de audiência prévia, atento o disposto no Código do procedimento Administrativo, não tendo havido lugar a qualquer reclamação ou pronuncia sobre o conteúdo da intenção da decisão final, relativa ao resultado da acção de fiscalização, realizada no dia 28.10.2009, ao posto de abastecimento de combustível, acima identificado notifica-se da decisão final, isto é:

(…)

2. No prazo de dez dias úteis efectuar o pagamento da 2724 (dois mil setecentos e vinte e quatro euros e sessenta cêntimos) correspondente ao número de 2 mangueiras abastecedoras, de acordo com a alínea I), do nº1, do artigo 15º, do Decreto-Lei 13/71 de 23 de janeiro, actualizado pelo Decreto-Lei nº 25/2004, de 24 de janeiro, sob pena de se emitir certidão de divida para instauração de processos de execução fiscal ao abrigo do número 2 do artigo 13º do Decreto-lei nº 374/2007, de 7 de novembro.

(cfr. fls. 40 e 41, dos autos, e fls. 2 e 3, do processo administrativo).

6. Do objecto do recurso

Da análise do segmento decisório da sentença e dos fundamentos invocados pela Recorrente para pedir a sua alteração, podemos concluir que a questão objecto do presente recurso é a de saber se incorre em erro de julgamento a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela recorrente contra a taxa cobrada pela instalação de mangueiras de abastecimento de combustível, relativa ao posto de abastecimento de combustível sito na EN ……. ao Km ………. lado esquerdo em ………

Inconformada com o assim decidido a recorrente alega as razões da sua discordância quanto ao tratamento dado pela sentença recorrida às seguintes questões:

- a alegada incompetência da EP-Estradas de Portugal, SA para liquidar a taxa pela instalação de mangueiras de abastecimento de combustível;

- a ilegalidade de liquidação da dita taxa efectuada ao abrigo da al. i) do n.º 1 do art. 15.2 do Dec.-Lei n.º 13/71, de 23/1, actualizado pelo Dec.-Lei n.º 25/04, de 24/1, “relativa à unidade de abastecimento de mistura móvel”;

- o vício de violação de lei por inexistência no caso de norma de incidência tributária, considerando-se numa das situações de instalação de mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido ou marcado, isenta de licença, nos termos do disposto no Dec.-Lei n.º 15/97, de 17/1, e não ser aquela norma aplicável no caso de acrescentamento ou substituição de bombas de abastecimento;

- a alegada inconstitucionalidade orgânica do referido art. 15.º n.º 1 al. I) por referência ao art. 165º. n.º 1 al. l) da CRP, ao prever um imposto e não uma taxa, por inexistência de bilateralidade e de contrapartida

- a inconstitucionalidade material do mesmo normativo por violação directa do princípio da proporcionalidade e por referência ao n. 2 do art. 266.º da CRP.

6. 1 Da competência para a liquidação da taxa impugnada.

Alega a recorrente que não assiste às EP competência para cobrar taxas pela instalação de mangueiras visto que, a serem devidas, sempre seriam da competência do Director Regional do Ministério da Economia e não da Recorrida, incorrendo assim o Tribunal a quo em errónea interpretação da lei.

Argumenta ainda, subsidiariamente, que as competências inicialmente cometidas à Estradas de Portugal, E.P.E. na supervisão das infra-estruturas rodoviárias foram transferidas para o INIR, nos termos do disposto nos artigos 12°, alínea d) e 23.º Decreto-Lei n° 148/2007, de 27 de Abril, e do regime jurídico das Estradas de Portugal aprovado pelo Decreto-Lei n° 347/2007, de 7 de Novembro, designadamente o artigo 4°, bem como das Bases da Concessão Rodoviária Nacional atribuída à EP, aprovadas pelo Decreto-Lei n° 380/2007, de 13 de Novembro, e do contrato de concessão aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n° 174-A/2007, de 23 de Novembro, o que levaria a que o InIR sempre teria sucedido à EP na competência prevista no artigo 15° do Decreto-Lei nº 13/71.

E conclui que, por esta razão, o acto de liquidação enferma de um vício de incompetência absoluta da entidade emissora do mesmo, neste caso, as EP, por ingerência nas competências que foram conferidas a outra pessoa colectiva de direito público (InIR).

Desde já se adiantará que, face aos preceitos legais aplicáveis à concreta situação dos autos, não procede esta argumentação do recorrente.

Com efeito decorre do disposto no art. 23° n° 1 DL n° 148/2007 de 27 de Abril e do preâmbulo do DL n° 132/2008, de 21 de Julho que a competência do InIR -Instituto de Infra-estruturas Rodoviárias, IP, criado pelo referido DL n° 148/2007 se circunscreve às matérias respeitantes à supervisão das infra-estruturas rodoviárias.

Sendo que a competência legal da EP-Estradas de Portugal, SA para a liquidação e cobrança da taxa controvertida radica na aplicação conjugada do art.15° al. k) Lei n° 13/71, 23 Janeiro e do art.13° n°1 al. c) DL n° 374/2007, de 7 de Novembro).

De facto, como ficou exarado no Acórdão desta secção de 29.10.2014, proferido no recurso 1643/13, «a resposta a esta questão é dada pelo próprio legislador no preâmbulo do DL n.º 380/2007, de 13/11, que aprovou as bases da concessão do financiamento, concepção, projecto, construção, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional.

Aí se deixou expressamente referido que, “O novo paradigma do relacionamento do Estado com o sector das infra-estruturas rodoviárias tem reflexo nas actividades a desenvolver pelo Instituto de Infra–Estruturas Rodoviárias, I.P. (InIR, I.P.), e pela EP-Estradas de Portugal, S.A. (EP, S.A.).

No quadro das orientações definidas pelo Programa de Reestruturação da Administração Central do Estado (PRACE), o Decreto-Lei n.º 148/2007, de 27 de Abril, que estabeleceu o novo regime orgânico do InIR, I.P., veio estabelecer que este organismo tivesse como missão regular e fiscalizar o sector das infra-estruturas rodoviárias e supervisionar e regulamentar a sua execução, conservação, gestão e exploração. Neste sentido, as atribuições da antiga da EP-Estradas de Portugal, E.P.E., hoje transformada em sociedade anónima pelo Decreto–Lei n.º 374/2007, de 7 de Novembro, foram, em matéria de supervisão das infra-estruturas rodoviárias, transferidas para aquele organismo público. É o caso, por exemplo, do exercício das competências que envolvam o respeito por todos os aspectos de segurança das infra-estruturas rodoviárias ou, por outro lado, da competência para fiscalizar a obrigação de indicação do preço de venda a retalho dos combustíveis em todos os postos de abastecimento, independentemente da sua localização, através da utilização de painéis, conforme estabelecido no Decreto–Lei n.º 170/2005, de 10 de Outubro.

De igual modo, por força do Decreto-Lei n.º 374/2007, de 7 de Novembro, ficou consagrado que a EP, S.A., teria como objecto de actividade a concepção, projecto, construção, financiamento, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional, sucedendo à EP - Estradas de Portugal, E. P. E., em todos os seus direitos e obrigações legais, como é o caso, por exemplo, do exercício de competências em matéria de implantação de áreas de serviço, de audição dos municípios na definição da rede rodoviária nacional e regional, de fiscalização do trânsito nas vias públicas sob a sua jurisdição ou pela gestão dos sistemas de vigilância electrónica rodoviária, mas também de outras competências anteriormente exercidas pela EP-Estradas de Portugal, E. P. E., pelo Instituto de Estradas de Portugal, I. P., ou pela Junta Autónoma das Estradas.”

Acresce que, como igualmente se deixou sublinhado naquele aresto, cuja doutrina subscrevemos (Sendo também acolhida pelos Acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário de 25.03.2015, proferidos nos recursos 254/14 e 202/14, de 17.02.2016, recurso 443/14 e de 29.10.2014, recurso 1643/13.) e acompanharemos de perto, enquanto o Decreto-Lei n.º 148/2007 não fazia qualquer referência quanto às funções de licenciamento que se encontravam acometidas à entidade transformada, o Decreto-Lei n.º 374/2007, no seu artigo 10.º atribui à entidade recorrida, as competências para a salvaguarda do Estatuto da Estrada (n.º 1), mais se referindo que para o desenvolvimento da sua actividade, a mesma detém os poderes, prerrogativas e obrigações conferidas ao Estado pelas disposições legais e regulamentares aplicáveis, no que tange à liquidação e cobrança, voluntária ou coerciva, de taxas e rendimentos provenientes das suas actividades [nº 2, alínea c)].

Do mesmo modo o artigo 13.° daquele diploma legal estabelece que «constitui receita da EP o produto de taxas, emolumentos e outras receitas cobradas por licenciamentos, aprovações e actos similares e por serviços prestados no âmbito da sua actividade.» (nº 1, alínea c), aí se enquadrando o exercício de todas as atribuições que integravam a esfera jurídica da entidade transformada que não tivessem sido expressamente conferidas a demais entidades, nomeadamente o INIR (cfr. artigo 10.°, n.º 2, e 13.°, n.º 1, alínea c) e n.º 2, alínea c).

Por outro lado, de acordo com o art.º 4.°, n.º 1 do referido DL, a EP-Estradas de Portugal, S.A. passou a ter "por objecto a concepção, projecto, construção, financiamento, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional, nos termos do contrato de concessão que com ela é celebrado pelo Estado. Daqui se infere que à EP-Estradas de Portugal, SA foi atribuída a exploração da rede viária nacional, sendo tal atribuição necessariamente acompanhada dos devidos poderes e necessárias competências de licenciamento, nomeadamente de instalação e ampliação de postos de abastecimentos, por um lado, e da cobrança das respectivas taxas, fazendo delas sua receita própria, por outro lado [cfr. artigo 13.°, n.º 1, alínea c) do Decreto-Lei n.º 374/2007 e alínea e) da Base 3.

Em face do exposto haveremos de concluir que, como bem decidiu o Tribunal Tributário de Lisboa, a EP - Estradas de Portugal, SA., tinha competência para cobrar a taxa em causa, pelo que não se verifica o invocado vício de incompetência absoluta.

6. 2 Da invocada ilegalidade de liquidação da dita taxa efectuada ao abrigo da al. l) do n.º 1 do art. 15.2 do Dec.-Lei n.º 13/71, de 23/1, actualizado pelo Dec.-Lei n.º 25/04, de 24/1, “relativa à unidade de abastecimento de mistura móvel”;

Entende a recorrente que do conceito de “bomba abastecedora de combustível” previsto na alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, designadamente que se encontre acoplado a cada mangueira um dispositivo mecânico de bombagem (ficando, consequentemente excluídas as manuais), não se pode retirar outra conclusão que não seja a não subsunção das “unidades de abastecimento de mistura móvel’ ao conceito legal e jurisprudencial de “bomba abastecedora de combustível”, pelo que é claramente ilegal a liquidação da alegada taxa por cada mangueira.

E que, sendo a base da incidência objectiva da taxa impugnada as bombas de abastecimento, o acrescentamento ou substituição de elementos destas, como é o caso das mangueiras, não está sujeita a qualquer licenciamento ou autorização, pelo que não pode haver lugar, desde logo, à liquidação de nenhuma das taxas enunciadas no artigo 15°, n.º 1, do referido Decreto-lei nº 13/71, no caso sub judice.

A nosso ver também aqui carece de razão legal.

Este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou por diversas vezes sobre a questão suscitada pelo recorrente e no sentido de que o conceito de “bomba abastecedora de combustível”, para efeitos de incidência da taxa pela emissão de licença para o estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis, prevista no artigo 15° n°1 alínea l) do Decreto-Lei n° 13/71, de 23 de Janeiro (na redacção que lhe foi dada pelo artigo 1° do Decreto-Lei n° 25/2004, de 24 de Janeiro), corresponde ao de “mangueira abastecedora”, enquanto dispositivo destinado a transferir combustível de um reservatório para um depósito de veículo automóvel, e não ao de “unidade de abastecimento” (cf., neste sentido, para além dos acórdãos de 17.06.2009 processo n° 263/09 e de 16.09.2009 processo n° 327/09, ali citados, os Acórdãos de 25.03.2015, proferidos nos recursos 254/14 e 202/14, de 16.12.2015, recurso 280/15 e de 17.02.2016, recurso 1795/13.

Com efeito e como vem sendo afirmado, de forma pacífica, pela referida jurisprudência, a base da incidência da taxa prevista na alínea l) do artigo 15º do DL n.º 13/71 afere-se por cada possibilidade de saída de combustível, a qual se encontra indissociavelmente ligada à componente visível, por exterior, da bomba abastecedora de combustível (a mangueira).

Sendo assim, encontrando-se acoplado a cada mangueira um mecanismo de bombagem, apresenta-se como decorrência irrefragável o entender-se que a base de incidência de tributação da taxa em causa seja aferida por cada mangueira licenciada a instalar.

Assenta tal jurisprudência no entendimento que esse conceito de bomba abastecedora de combustível é o que melhor se compagina com a necessidade de prevenir as condições de segurança e circulação nas estradas, tributando o risco rodoviário acrescido que resulta do maior número de saídas de combustível licenciadas.

E de facto os poderes referidos nos artigos 10º e 15° do Decreto-Lei n° 13/71, de 14 de Setembro, para licenciar a construção ou ampliação dos Postos de Abastecimento de Combustíveis localizados nas respectivas margens e para cobrar taxas em contrapartida da prestação desses serviços justificam-se, precisamente, pelo exercício do poder/dever da EP-SA de fiscalizar e controlar os fluxos de trânsito que saem e entram nos postos de abastecimento de combustíveis, o que, de acordo com a opção legislativa em análise, está relacionado com número de bombas disponíveis, por isso sujeitas a tributação.

Ora tais critérios não estão dependentes da realização de qualquer obra, podendo haver obras no posto de abastecimento de combustível, sem ou com ampliação do número de mangueiras, e só neste último caso é que se verifica a liquidação e cobrança de taxa.

Por outro lado, e tendo presentes os referidos fundamentos subjacentes à tributação, constata-se que aos mesmos são indiferentes as características do equipamento que sustenta a saída ou saídas do combustível, pois aquele pode ser móvel ou estar afixado no solo, destinar-se à mistura de combustíveis ou não, já que o efeito sobre as condições de segurança e circulação nas estradas é sempre o mesmo, ou seja, o risco rodoviário aumenta com o aumento do número de saídas de combustível.

Sendo que tal risco rodoviário, que acresce com o aumento do número de saídas de combustível, não foi quantificado ou graduado pelo legislador, o qual se limitou a referir mangueiras, ou seja, o utensílio e não a intensidade com que este é utilizado.

Daí que se conclua que a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, que decidiu neste pendor, não merece censura.

6. 3 Do alegado vício de violação de lei por inexistência de norma de incidência tributária relativamente à instalação de mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido ou marcado.

Sustenta a recorrente que uma das mangueiras abastecedoras de combustível relativamente à qual a EP liquidou a taxa impugnada é uma mangueira específica para o abastecimento de gasóleo colorido e marcado, equipamento que foi instalado ao abrigo da aplicação do Decreto-Lei n°. 15/97, de 17 de Janeiro, pelo que sempre deveria beneficiar da dispensa de processo de licenciamento prevista naquele Decreto-Lei e, consequentemente, do pagamento de qualquer taxa, sob pena de se incorrer em vício de violação directa da lei.

Ora de facto resulta do probatório que, no âmbito da ação de fiscalização efectuada em 28.10.2009, se verificou que se encontravam instaladas no posto abastecedor de combustíveis nove mangueiras abastecedoras de combustível, uma das quais para abastecimento de gasóleo colorido e marcado (cf. pontos 5 e 6).

Ponderando a suscitada questão da existência de norma especial de derrogação de licenciamento para equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado (artº 2º do Decreto-lei 15/97), aplicável, no caso, a uma das duas mangueiras, o Tribunal Tributário de Lisboa considerou que o DL nº 13/71, de 23 de janeiro, tem inerentes preocupações especiais de garantia de segurança estradal, «sendo o seu âmbito objetivo distinto do DL n.º15/97, de 27 de janeiro, que abrange as obras de armazenagem e adaptação dos equipamentos de medição, «não abrangendo o mecanismo de bombeamento abastecedor abarcado pelo art.º 15.º, n.º1, al. a) do DL nº13/71 de 23 de janeiro».

E com base em tal fundamentação julgou improcedente a pretensão da recorrente.

Entendemos, porém, que neste ponto não andou bem a sentença recorrida.

De harmonia com o disposto no artigo 2.º do DL n.º 15/97, de 17 de Janeiro, «Sem prejuízo da observância das condições gerais de segurança e da prévia apresentação dos respectivos projectos, ficam dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado.»

O referido diploma legal procede à transposição para a ordem jurídica interna da Directiva n.º 95/60/CE, do Conselho, de 27 de Novembro, relativa à marcação e coloração para efeitos fiscais do gasóleo e do querosene e altera o Decreto-Lei 124/94, de 18 de Maio, dispensando de licenciamento as obras a realizar nos postos de abastecimento de combustíveis motivadas pela implantação do gasóleo colorido e marcado para a agricultura.

Como se sublinha no respectivo preâmbulo pretendeu-se possibilitar o ajustamento dos consumos às necessidades reais dos destinatários destes benefícios fiscais do gasóleo e do querosene e simplificar os procedimentos administrativos.

Assim, na prossecução daquele desígnio e visando a célere concretização dos objectivos visados pela Directiva 95/60/CE, o Decreto-lei 15/97 veio dispensar qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar em postos de abastecimento de combustíveis, tendo em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado.

De facto, estipulando o artº 15º, nº 1, al. l) do Decreto-lei 13/71 a tributação devida pelo licenciamento do estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis, por cada bomba abastecedora de combustível, no caso do DL n.º 15/97 de 24 de Janeiro, o legislador com vista à concretização dos objectivos visados pela Directiva 95/60/CE, veio consagrar uma excepção àquela regra, dispensando de todo e qualquer licenciamento as obras de instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado.

Ora, as taxas subordinam-se ao princípio da equivalência, ou seja pressupõem uma relação comutativa entre a obrigação tributária e a provocação ou o aproveitamento de uma prestação administrativa.

Daí que se conclua que, não sendo exigível o licenciamento das obras de instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado, será ilegal a exigência de pagamento da taxa art.º 15.º, n.º1, al. l) do DL nº13/71 de 23 de janeiro

Procederá, pois, nesta parte, o recurso.

6. 4 Da inconstitucionalidade da norma de incidência objectiva por violação da reserva relativa da Assembleia da República na criação de impostos (artigo 165°, n.º 1, alínea i), da CRP) e do princípio constitucional da proporcionalidade.

Neste segmento do recurso a recorrente alega que a norma do 15°, n.º 1, al. l) do Decreto-Lei n.º 13/71 será organicamente inconstitucional, ao prever o pagamento de um imposto e não de uma taxa, por inexistência de bilateralidade e de contrapartida, violando a matéria de reserva relativa da Assembleia da República na criação de impostos (artigo 165°, n.º 1, alínea i), da CRP).

Mais alega que, em caso de violação do princípio da equivalência, a taxa deixa de consubstanciar o pagamento da contraprestação recebida e passa a constituir na medida desse excesso, uma receita unilateral da entidade pública, o que, em seu entender, configura uma inconstitucionalidade material, por violação directa do princípio da proporcionalidade, consagrado no n.º 2 do artigo 266.º da CRP, à luz do determinado pelo artigo 204.º da mesma CRP.

A sentença do Tribunal Tributário de Lisboa considerou não se verificar a inconstitucionalidade orgânica do tributo em causa por se tratar de um verdadeira taxa na medida em que existe contraprestação consubstanciada no licenciamento para efeitos de garantia de segurança das instalações em causa, no âmbito das atribuições da recorrida relacionadas com a segurança estradal.

Mais se decidiu não ocorrer violação do princípio da proporcionalidade por não se verificar uma evidente e injustificada falta de equivalência entre a prestação e o montante da taxa.

Não merece censura o julgado quanto às questões de inconstitucionalidade.

Com efeito, e como sublinhou o Tribunal Constitucional nos acórdãos nº 28/2015, nº 90/2015 e 115/15, que acolheram na íntegra a jurisprudência contida no acórdão nº 846/2014 desse mesmo Tribunal, a interpretação do disposto no artigo 15.º, n.º 1, alínea l) do Decreto-Lei n.º 13/71, segundo a qual «uma mangueira abastecedora de combustível» corresponde à expressão «bomba abastecedora de combustível», não viola os princípios constitucionais da proporcionalidade e da justiça porquanto, não estando os dois elementos, que compõem o «sinalagma» próprio da taxa - montante devido pelo recorrente e a contraprestação por ele obtida, traduzida no licenciamento do posto de combustível que o mesmo economicamente explora - relacionados entre si através dos critérios da equivalência económica, e não sendo possível determinar que o primeiro atingiu um montante tal que onera de forma excessiva a exploração económica do bem, impossível também se torna concluir que houve, por efeito de tal interpretação, uma manifesta desproporcionalidade na fixação do montante da taxa.

Por outro lado a questão da inconstitucionalidade orgânica, por violação da reserva de lei da Assembleia da República em matéria fiscal (artigo 165.º, n.º 1, i), da Constituição) encontra-se prejudicada, uma vez que inexistindo uma manifesta desproporcionalidade entre o montante devido a título de taxa e a contraprestação obtida, afastada estará a possibilidade de se considerar que estamos perante um verdadeiro imposto (Cf., também neste sentido, Acórdão do Tribunal Constitucional de 11.02.2015, recurso 115/15. ).

Resta, pois, concluir que não ocorre violação dos invocados parâmetros constitucionais, pelo que improcede, nesta parte, o recurso.

7. Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso e julgar

- Procedente a impugnação na parte relativa à mangueira de fornecimento de gasóleo colorido e marcado;

- Confirmar, no mais, a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente e pela Recorrida, em partes iguais.

Lisboa, 15 de Novembro de 2017. – Pedro Delgado (relator) – Ascensão Lopes – Isabel Marques da Silva.

Referências Legais

Legislação Nacional

DL 148/2007 DE 2007/04/27 ART23 N1 ART12 D.
L 13/71 DE 1971/01/23 ART15 K L ART10.
DL 374/2007 DE 2007/11/07 ART13 N1 C ART10 N1 N2 C ART4 N1.
DL 25/2004 DE 2004/01/24.
DL 15/97 DE 1997/01/27 ART2.
CONST76 ART165 N1 I ART204 ART266 N2.

Jurisprudência Nacional

AC STA PROC01643/13 DE 2014/10/29.; AC STA PROC01795/13 DE 2016/02/17.; AC STA PROC0280/15 DE 2015/12/16.; AC TC 28/2015.; AC TC 90/2015.; AC TC 115/2015.

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