00668/05 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Os fundamentos previstos para a oposição à execução fiscal eram apenas os previstos taxativamente no art.º 286.º do CPT e hoje na norma do art.º 204.º do CPPT, onde se não inclui o conhecimento da legalidade em concreto do tributo que constitui a dívida exequenda, a menos que a lei não preveja meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação, o que não acontece no caso do IRS;

2. O IRS liquidado a agregado familiar, onde se englobam desde logo os cônjuges, tem como sujeitos passivos ambos os cônjuges, e a respectiva liquidação pode ser validamente notificada a qualquer um deles;

3. Não deve ser convolada a petição inicial de oposição à execução fiscal em impugnação judicial, quando, desde logo, neste meio processual não exista nenhuma viabilidade de efectiva realização do direito do contribuinte, como nos casos em que se mostrava já caducado o direito de usar este meio processual e o vício imputado à liquidação não era reconduzível à nulidade do acto, mas tão só à mera anulabilidade;

4. A citação no processo de execução fiscal de um dos cônjuges como executado, por ser devedor principal, não tem por efeito marcar o termo inicial para poder ser deduzida a impugnação judicial, quando este prazo já se mostra decorrido a contar do termo da data do pagamento voluntário do tributo.

A. O Relatório.

1. A...e mulher, identificados nos autos, dizendo-se inconformados com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou improcedente a oposição à execução fiscal deduzida, vieram da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

a) Os ora recorrentes não foram titulares da importância recebida pela Sociedade P..., Ldª, já que esses bens foram e são dessa pessoa colectiva, sendo, por isso, imputada em sede de IVA e IRC.

b) Os oponentes, ora recorrentes, não receberam por "adiantamento por conta de lucros" a importância que lhes foi erradamente imputada em IRS.

c) A recorrente mulher, como ficou provado, nunca tomou conhecimento da situação quer respeitante à sociedade, quer respeitante ao IRS em causa, conforme provou e foi dado como tal (alínea F, da douta Sentença), "A oponente mulher não tinha conhecimento da situação";

d) Ainda conforme alínea G, da douta Sentença, "A execução fiscal indicada em A) foi autuada em 8 de julho de 1998, pela Direcção geral das Contribuições e Impostos contra A...(cfr. documento de fls. 199)"; Aliás,

e) como se constata da prova factual da alínea H) , "Em 28 de Outubro de 1998 a fiscal executada/oponente mulher foi citada pessoalmente da execução identificada em A) (cfr. certidão de citação a fls. 203 dos autos);.

f) Sendo que, em 17 de Novembro de 1998, "deu entrada na 4ª Repartição de Finanças de Sintra a oposição da execução apresentada por A...e Mulher).

g) Assim perante a factualidade apurada retira-se com facilidade que apenas decorreram 20 dias entre a data da citação da oponente Mulher, ora recorrente, e a data da propositura da oposição à execução. E, por conseguinte,

h) Havia prazo bastante para que, com o dever de ofício, fosse suprido o eventual erro na forma de procedimento processual, podendo ser mantidas as peças úteis ao aproveitamento dos factos, sendo, assim, convolado na forma adequada, conforme disposto nos artigos 52° e 53° do CPPT.

i) Assim, face à factualidade provada - desconhecimento da oponente mulher de toda a situação (IRS originado pela importância da P..., Ldª) até à data da sua citação pela Administração Fiscal e entrada da oposição, (cfr. datas referidas) - , não estava prejudicada a "possível convolação desta oposição na forma de impugnação, nos termos do artigo 102° do CPPT -,

j) Por outro lado, a imputação do IRS sobre a quantia em que foi liquidada enferma ainda de erro grosseiro pelo facto da importância apurada, abranger o montante global já que a Administração Fiscal devia efectuar as deduções, que entretanto rectificou, no que respeitava ao IVA e IRC., do montante em causa e que pertencia à sociedade.

k) Pelo que a liquidação do IRS, nos termos em que foi efectuada, encontra-se eivada de erros materiais que, de acordo com os princípios gerais e especiais de direito, deverão ser corrigidos, o que naturalmente acarretará, pelo menos a consequente suspensão da execução contra os oponentes, sob pena de violação dos artigos 249° e 667º, respectivamente, do Código Civil e do Cód. Proc. Civil e do CPT.

l) E, sendo manifesto que os oponentes não são os possuidores dos bens ou mais valias gerados pela sociedade, nem desta receberam quaisquer lucros, há igualmente que concluir pela sua ilegitimidade e ilegalidade passiva em conformidade com o disposto nas alíneas a) do n° 1, al. b) e g), do artigo 286°, do CPT, ou em convolação, uma vez que existe erro do facto tributário, deverá ser anulado, cfr. artigo 100° do CPPT .

Nestes termos e com o Douto suprimento de V. Exª, devem proceder a execução e serem os recorrentes considerados parte ilegítima;

Ou, em convolação, ser julgada nulo o facto tributário devido ao erro formulado e, como se verifica, eivado de vícios na imputação aos recorrentes; e Ou, ainda se assim se não entender, sem conceder, ser suspensa a execução contra os ora oponentes, devendo o processo baixar à Repartição de Finanças competente a fim de ser apurado correctamente o valor a considerar para efeitos de liquidação de IRS;

Tudo com as consequências legais, assim se fazendo a

BOA JUSTIÇA.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser concedido provimento ao recurso na parte em que não procedeu à convolação da oposição em impugnação judicial, por a oposição à execução fiscal ter sido deduzida dentro do prazo de 90 dias a contar da data em que a mulher do executado foi citada na mesma execução, mas improcedente no restante.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões as decidir: Se em sede de oposição à execução fiscal é de conhecer de eventuais erros ou vícios do acto de liquidação que constitui a dívida exequenda, quando da mesma cabia impugnação judicial; Se é de operar a convolação da oposição em impugnação judicial quando se mostra já decorrido o respectivo prazo para a deduzir; E se devem os autos de execução fiscal ser suspensos.

3. Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade a qual igualmente na íntegra se reproduz:

A- A execução fiscal n° 3166-98/103262.3, por dependência da qual foi deduzida a presente oposição, respeita à dívida de IRS do ano de 1992 no valor de 26.543.237$00, quantia que por não ter sido paga voluntariamente até 9.02.1998 deu origem ao citado processo de execução (cf. Informação de fls. 24 dos autos e certidão de relaxe de fls. 158-A).

B- A liquidação de IRS indicada em A) não foi objecto de reclamação ou de impugnação (Cf. Informação de fls. 24).

C- A liquidação n° 833006209 respeitante ao IRC de 1992 da "Mercearia P...", não foi reclamada nem foi apresentada impugnação estando em execução coerciva por não ter sido paga (cf. doc. de fls. 9, ofício de fls.78 e Informação de fls. 1590 e seg. dos autos);

D- No dia 5 de Maio de 1997 foi elaborado o Auto de notícia pelos Serviços de Fiscalização das Finanças ao sujeito passivo Aníbal da Costa Silva, ora oponente, sujeito a Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, Categorias A e E, relativamente ao exercício de 1992, tendo-se concluído, em síntese, que:

"4. - A firma fiscalizada [Mercearia P... omitiu na sua contabilidade o valor de Esc. 55.000.000$00, valor que reverteu a favor do sócio gerente.

5- (....)

7- Face à declaração (Mod 1) de IRS/92 apresentada e, ao teor do Termo de Declarações em que foi houvido [querendo-se dizer, por certo, ouvido] o sócio gerente, concluiu-se, que não foram declarados os referidos rendimentos para efeitos de IRS. O sujeito passivo fiscalizado Sr. Aníbal da Costa Silva, não fez constar na declaração Mod 2/92 (que deveria ter apresentado e não Mod 1) de IRS, o valor recebido do Barclays BanK, no montante de Esc. 55.000.000$00.

8- O citado montante recebido pelo Sr. Aníbal da Costa Silva face ao contexto em que foi obtido, configuram “Adiantamentos por conta de Lucros”, tratando-se de rendimentos da categoria “E" nos termos da alínea h) do Art. 6° do CIRS.

(tudo conforme Auto de Notícia de fls. 147 a 150 cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, e docs. que o compõem de fls. 153 a 155.

E- O oponente não forneceu aos contabilistas os documentos relativos ao rendimento dos Esc. 55.000.000$00 (cf. depoimentos das testemunhas de fls. 176 e 177);

F- A oponente mulher não tinha conhecimento da situação (cf. depoimentos das testemunhas de fls. 176 e 177);

G- A execução fiscal indicada em A) foi autuada em 8 de Junho de 1998, pela Direcção--geral das Contribuições e Impostos contra A...(cf. documento de fls. 199);

H- Em 28 de Outubro de 1998 a executada/oponente mulher foi citada pessoalmente da execução fiscal identificada em A) (cf. certidão de citação a fls. 203 dos autos);

I- Em 17/11/1998, deu entrada na 4ª Repartição de Finanças de Sintra a oposição da execução apresentada por Aníbal Costa e Silva e Mulher (cf. carimbo de entrada aposto a fls. 2 dos autos).

J- O valor indicado em D), deu origem a outra liquidação adicional, em sede de IRC, em nome da firma, no montante de 36.079.365$00- cfr. fls. 96 e segs. e Informação a fls. 159 a 161;

K- Em 12.03.2001 foi penhorada a Fracção autónoma designada pela Letra "B" inscrita na matriz predial urbana sob o artigo 2691°, da freguesia de Benfica, composta por Loja no r/c direito sita Rua Dr. Pereira Bernardes, lote 16, r/c dtº Lx, propriedade do executado (cf. fls. 229 dos autos).

Motivação da matéria de facto

A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que constam dos autos e nos depoimentos das testemunhas arroladas, pelo oponente, tudo conforme o referido a cada uma das alíneas do probatório.

Factos não provados:

O pagamento de qualquer dos impostos IRC ou IRS reportados ao ano de 1992.

4. Para julgar improcedente a oposição à execução fiscal deduzida, considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese que, quer a ilegal dupla tributação invocada, quer a ilegitimidade dos executados por não serem possuidores dos bens que originaram a dívida, quer a ilegalidade da liquidação, não constituem no caso válidos fundamentos de oposição, o primeiro por contender com a legalidade em concreto ou correcta liquidação, o segundo por apenas tal fundamento ser admissível nos casos da existência de uma directa ligação entre o bem sobre que incide o imposto e essa colecta e o terceiro, porque no caso, de tal acto cabia impugnação judicial, não podendo lançar deste meio processual de oposição para afrontar a liquidação subjacente à dívida exequenda, para além de não ter procedido à convolação desta espécie processual em impugnação judicial, por entre a data do termo do pagamento voluntário do tributo em causa e a data em que foi deduzida a oposição terem decorrido mais de 90 dias, para além de não se verificar a duplicação de colecta.

Para os recorrentes, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, se bem se apreende, totalmente, o seu sentido e alcance, continuam a pugnar que não foram titulares da quantia donde resultou a liquidação em IRS, que a liquidação subjacente enferma de erros grosseiros, não serem possuidores dos bens que originaram a liquidação e encontrar-se a oponente-mulher em tempo para deduzir a impugnação judicial contra tal liquidação, por terem decorrido apenas 20 dias entre a data da sua citação e a dedução da oposição, inexistindo o invocado óbice na sua convolação.

Vejamos então.

Na matéria das conclusões a), b), j), k) e l) das suas alegações invocam os ora recorrentes matéria atinente à legalidade em concreto ou correcta liquidação da dívida exequenda de IRS pretendida cobrar nos autos de execução fiscal a que foi deduzida a presente oposição, a qual, como bem se decidiu na sentença recorrida, não constitui fundamento válido de oposição por não ser subsumível a nenhuma das alíneas do art.º 286.º n.º1 do CPT, então vigente e o aplicável (hoje, do art.º 204.º n.º1 do CPPT).

Como é sabido, o conhecimento da legalidade em concreto da liquidação efectuada, que é o que os recorrentes pretendem vir discutir através dos presentes autos de oposição, contraria a verdadeira natureza desta, a qual constitui uma contra acção do devedor à acção executiva, correspondendo aos embargos de executado, não visando a anulação da liquidação, mas a extinção da execução pela eventual procedência de algum dos fundamentos taxativamente indicados no art.º 286.º do CPT e hoje no art.º 204.º do CPPT e que impliquem a extinção total ou parcial da dívida exequenda em relação ao executado.

O conhecimento da legalidade em concreto ou correcta liquidação da quantia exequenda, em sede de oposição à execução fiscal, apenas pode ser conhecida nos precisos termos em que a referida norma do art.º 286.º do CPT o previa e hoje do art.º 204.º do CPPT.

E bem se compreende que esteja vedada na oposição a discussão da legalidade da liquidação, por óbvias razões de segurança, para preservação do princípio do «caso decidido» e como forma de impedir a dupla via de apreciação. No processo executivo fiscal, como no processo executivo comum, só residualmente se aceitam como fundamento da oposição (correspondendo esta aos embargos de executado) questões que não puderam ser discutidas no declaratório ou que dele sobraram posteriormente.

Esta restrição do objecto da oposição em nada viola o direito de acesso aos Tribunais, previsto no art.º 20.º da CRP, antes se prende com o momento e a forma de acesso aos mesmos, que não pode ser depois da formação do título executivo, para discutir o que nele se certifica, quando houve oportunidade de efectuar essa discussão antes da formação do mesmo título.

É essa, aliás, a filosofia imanente à exclusão da discussão da legalidade em concreto como fundamento de oposição que está na tradição do nosso direito e que remonta historicamente pelo menos a 1916 – cfr. acórdão do então Tribunal Tributário de 2.ª Instância de 7.3.1995, recurso n.º 61 312.

Esta restrição ao conhecimento na oposição à execução fiscal da legalidade em concreto da liquidação, não se vê que possa violar qualquer norma ou princípio constitucional, tendo de resto o Tribunal Constitucional se pronunciado no acórdão n.º 292/95, de 20.11.1996, DR II Série de 7.2.1997, pág. 1647, no sentido da sua não violação.

Também a invocada falta de posse dos bens ou mais-valias geradas pela sociedade, donde terá resultado o imposto exequendo em causa, apenas vale para os impostos incidentes directamente sobre o rendimento ou fruição dos respectivos bens, como a contribuição autárquica e alguns impostos rodoviários, que não sobre o IRS, o qual, nos termos do art.º 1.º do seu Código (CIRS), incide, sobre o valor anual dos rendimentos das categorias seguintes, depois de efectuadas as correspondentes deduções e abatimentos:

que não sobre quaisquer bens certos e determinados(1).

4.1. Passemos agora a conhecer da pretendida convolação da presente oposição à execução fiscal em impugnação judicial, em que a sentença recorrida a negou, por já não se encontrar em tempo de validamente a deduzir.

A pretendida convolação da presente petição de oposição à execução fiscal em impugnação judicial, na verdade, quer pela norma do art.º 199.º do CPC na redacção anterior, quer depois das alterações ao CPC introduzidas pelo Dec-Lei n.º 329-A/95, de 12 de Dezembro, o erro na forma de processo apenas tinha por efeito a anulação dos actos que não pudessem ser aproveitados e devendo praticar-se os que fossem necessários para que o processo se aproximasse da forma estabelecida por lei, veio nesta última redacção a ser reforçado tal princípio (de aproveitamento dos actos processuais) pela norma do art.º 265.º-A (Princípio da adequação formal), que incumbe ao juiz adequar a tramitação processual prevista na lei às especificidades da causa. Que mais não é do que o corolário dos princípios da limitação dos actos e da economia processual, em que o processo surge marcadamente instrumental relativamente à realização do direito.

Princípio que saiu reforçado com a entrada em vigor da Lei Geral Tributária (LGT), em 1.1.1999, em cujo art.º 97.º n.º3, impõe a correcção do processo quando o meio usado não seja o adequado segundo a lei.

Contudo, não é de fazer uso de tais princípios se da convolação da petição de oposição para impugnação judicial não resultar a possibilidade efectiva de realização desse direito(2). Se por exemplo tiver já caducado o direito à impugnação, como no caso acontecia, em que o prazo de pagamento voluntário ocorreu até 9.2.1998 (fls 24 dos autos e matéria da alínea A) do probatório) e a oposição deu entrada na RF em 17.11.1998 (cfr. alínea i) do probatório), como os recorrentes nem colocam em causa, a menos que os mesmos tivessem invocado fundamento reconduzível à nulidade da liquidação, que não só da sua anulabilidade, como aconteceu, acabando ao fim e ao resto, por se efectuar uma convolação que não iria atingir aqueles fins, antes redundando na prática de um acto inútil, logo a mesma não era de efectuar, nos termos do disposto no art.º 137.º do CPC.

É que o termo inicial ou dies a quo, dies ex quo, para a dedução da impugnação judicial não pode ser contado a partir de qualquer outro evento que não seja contemplado nas várias alíneas da norma do art.º 123.º n.º1 do CPT, então vigente e o aplicável (que não do art.º 102.º do CPPT, como invocam os recorrentes e considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo” na sentença recorrida), por as normas deste último Código só terem entrado em vigor em 1.1.2000, e não serem de aplicação retroactiva – cfr. art.º 4.º do seu Dec-Lei preambular, n.º 433/99, de 26 de Outubro – onde em nenhuma delas, para o sujeito passivo do imposto, tem como termo inicial a data em que foi citado na execução fiscal.

A alínea c) do n.º1 do citado art.º 123.º do CPT, prevê que o termo inicial para a dedução da impugnação se conte da data da citação na execução fiscal, mas no caso dos responsáveis subsidiários, que não dos obrigados principais, como era o caso da recorrente-mulher, que é sujeito passivo do imposto liquidado, como se vê desde logo da respectiva declaração modelo 1, cuja cópia consta de fls 33 e segs dos autos e da cópia da certidão de dívida constante de fls 158-A dos autos.

E sendo-o, a notificação que oportunamente lhes foi efectuada dessa liquidação(3), não pode deixar de abranger, esse agregado familiar composto por ambos os sujeitos passivos do imposto (cfr. art.ºs 14.º e 59.º do CIRS), tanto o executado-marido, como a cônjuge mulher, por qualquer dos cônjuges poder praticar todos os actos relativos à situação tributária do agregado familiar nos termos do disposto no art.º 5.º n.º3 do CPT (norma de idêntico sentido continha o art.º 11.º do CPCI e passou a ter a norma do art.º 16.º n.º5 da LGT), sendo válida e regular a notificação da liquidação efectuada em qualquer um deles (donde resulta irrelevante que, A oponente mulher não tinha conhecimento da situação, como consta provado na matéria das alínea F do probatório).

De resto, ao longo da sua petição inicial de oposição, jamais a ora recorrente-mulher, vem articular quaisquer factos relativos a tal falta de notificação atempada da liquidação em causa e nem que da mesma não tenha tomado conhecimento ou que se lhe tenha oposto.

Que a ocorrer, constituiria, não um fundamento para deduzir impugnação judicial mas sim um concreto fundamento de oposição à execução fiscal, subsumível à alínea h) do n.º1 do art.º 286.º do então CPT(4), por a dívida ser inexigível em sentido forte, não tendo ainda decorrido o prazo para o seu pagamento voluntário, constituindo um facto posterior à liquidação e modificativo, não podendo como tal ser exigida judicialmente, sendo que as dívidas sujeitas a execução serão certas, líquidas e exigíveis, nos termos do disposto no art.º 234.º do CPT então vigente.

Também o invocado pedido de suspensão da execução fiscal, agora formulado no final das conclusões das suas alegações de recurso, nunca poderia ser atendido, já que para além de ser controverso na jurisprudência se uma oposição à execução fiscal também pode ter por objecto a suspensão da execução que não só a sua extinção(5), nenhum fundamento válido é invocado para o efeito, mesmo a entender-se que, em certos casos de fundamentos temporários, o objecto da oposição à execução fiscal pode consistir também nessa suspensão e enquanto se mantiver o impedimento que obste ao seu prosseguimento.

Improcedem assim, todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida, ainda que não se acompanhe a totalidade da sua fundamentação.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em negar provimento e em confirmar o despacho recorrido, com a presente fundamentação.

Custas pelos recorrentes, fixando-se a taxa de justiça em sete UCs, sem prejuízo do benefício do apoio judiciário concedido.

Lisboa, 18/10/2005

(1) Cfr. neste sentido, entre muitos outros, o acórdão do STA de 20.11.2002, recurso n.º 1304/02, bem como os demais aqui citados.

Cfr. neste sentido, entre outros, o acórdão do STA de 23.2.2000, recurso n.º 24 357.

(3) Matéria que os oponentes jamais controverteram nos presentes autos.

(4) Como constitui jurisprudência dominante, cfr. neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do então TCA de 28.5.2002, 11.6.2002 e de 18.6.2002, recursos n.ºs 5.630/02, 6.545/02 e 6.326/02, respectivamente.

(6) Cfr. neste sentido, os acórdãos do STA de 27.1.1999, 27.10.1999 e 8.3.2001, recursos n.ºs 19.641, 24.192 e 25.490, respectivamente.