Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
P…, com os demais sinais identificativos nos autos, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 27/07/2016, que decidiu não conhecer de imediato do mérito da presente Reclamação de Acto do Órgão de Execução Fiscal, determinando a baixa dos autos ao órgão de execução fiscal para que aí prossigam os normais trâmites do processo executivo, devendo a reclamação subir a final.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“I. Sem prejuízo do Recorrente reiterar todo o anteriormente exposto em sede de petição inicial da reclamação do ato do órgão de execução fiscal, importa salientar o seguinte:
II. O Tribunal a quo considerou que o facto de o recorrente ter sido citado subsidiariamente na execução interrompeu o prazo de contagem da prescrição, tendo um efeito duradouro.
III. Porém, o Recorrente não concorda com tal afirmação uma vez que de acordo com o estabelecido no n.° 2 do artigo 49° da LGT à data dos factos, o efeito interruptivo cessava com a paragem do processo de execução por período superior a um ano, degradando-se em efeito suspensivo.
IV. Ora, a alteração à redação do n.° 3 do artigo 49° da LGT verificou-se em 1 de janeiro de 2007 (“a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar”), pelo que a causa de interrupção da prescrição ocorrida antes da alteração, isto é, antes de 1 de janeiro de 2007 produz os efeitos da lei vigente no momento em que elas ocorreram: eliminação do período de tempo anterior à ocorrência e suspensão do prazo de prescrição enquanto o respetivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
V. Ora, apesar do n° 2 do artigo 49° da LGT ter sido revogado pela Lei n° 53°-A/2006, pela regra do n° 2 do artigo 12° do Código Civil, aos factos interruptivos e suspensivos da prescrição são aplicáveis as normas vigentes à data em que tiverem ocorrido,
VI. Pelo que tendo ocorrido a paragem do processo em data anterior à entrada em vigor da lei, a sua alteração não lhe pode ser aplicável.
VII. Considerando que o processo de execução fiscal não foi suspenso, dado que não foi prestada garantia bancária, o prazo de prescrição não se encontra suspenso.
VIII. Pelo que concluímos que o prazo de prescrição já decorreu.
IX. Se assim não for entendido e sem prescindir,
X. Tendo o Recorrente sido citado na qualidade de responsável subsidiário em 30 de junho de 2006, a interrupção da prescrição não produz efeitos em relação ao mesmo,
XI. Uma vez que, nos termos do n.° 3 do artigo 48° da LGT: “A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efetuada apos o 5° ano posterior ao da liquidação”.
XII. Assim, a interrupção da prescrição relativamente ao devedor originário não é oponível ao responsável subsidiário, pelo que o prazo de prescrição se conta ininterruptamente desde o início do ano civil seguinte àquele em que se verificou o facto tributário.
XIII. Tendo em conta os últimos factos tributários - IVA do ano de 1997 - temos que, desde 1 de janeiro de 1998 até ao presente, já decorreram mais de oito anos,
XIV. Pelo que o prazo de prescrição já se completou.
XV. Consequentemente, deve o presente recurso ser julgado procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, e, em consequência, o pedido subjacente à reclamação do ato do órgão de execução fiscal interposta pela Recorrente deve ser julgado procedente, com todas as consequências legais, devendo a reclamação em apreço ter subida imediata com fundamento na prescrição das dividas exequendas e em consequência, declarada a verificação da prescrição quanto às obrigações tributárias aqui em crise, com todas as consequências legais que dai derivam.
XVI. Se assim não for entendido e sem prescindir,
XVII. Considera a sentença recorrida que não se encontram preenchidos os pressupostos para a subida imediata da reclamação, uma vez que não foi demonstrada pelo reclamante a existência de um prejuízo irreparável,
XVIII. Com o qual o Recorrente não pode concordar, uma vez que:
XIX. A presente reclamação do ato do órgão de execução fiscal foi apresentada no ano de 2006, tendo à data - sido invocado o prejuízo irreparável por parte do Reclamante, uma vez que estava em causa um valor de quase um milhão de euros.
XX. Sendo que, à data, o Recorrente corria o risco de penhoras no valor do processo executivo.
XXI. Salvo o devido respeito, o prejuízo irreparável deve ser visto pelo tribunal à data da apresentação da reclamação.
XXII. Porém, no caso em apreço, a reclamação andou “perdida” pelo Serviço de Finanças durante 10 anos!
XXIII. E mais andaria se não fosse o Recorrente ter “perguntado” pelo estado da mesma.
XXIV. Ora, a ser entendido conforme referido pelo Tribunal a quo, estar-se-ia a premiar a inércia de 10 anos do Serviço de Finanças!
XXV. Quando na realidade - à data da apresentação da reclamação - realmente existia fundamento para a invocação do prejuízo irreparável.
XXVI. E ainda existe na data presente, uma vez que, apesar de o Reclamante ter obtido provimento parcial na reclamação graciosa apresentada, ainda continua pendente a quantia exequenda para €62.537,82,
XXVII. Podendo ser realizadas penhoras a qualquer altura do processo!
XXVIII. Não é pelo facto de não terem sido realizadas penhoras até ao momento presente, que não poderão acontecer no dia de amanhã.
XXIX. Concluímos assim que à data da apresentação da reclamação do ato do órgão de execução fiscal há mais de 10 anos - havia prejuízo irreparável, bem como existe no momento presente, pois podem ser efetuadas penhoras, não podendo ser premiada a inércia da AT
XXX. Em consequência, deve ser anulada a decisão do Tribunal a quo e em consequência, ser analisada de imediato a presente reclamação do ato do órgão de execução fiscal.
XXXI. Sem prescindir,
XXXII. Caso não seja analisada de imediato a presente reclamação do ato do órgão de execução fiscal, a mesma perderá toda a sua utilidade,
XXXIII. Uma vez que o fundamento da mesma é a nulidade da citação.
XXXIV. Sendo analisada apenas a final a reclamação do ato do órgão de execução fiscal e caso seja decretada a nulidade da citação, será difícil restaurar «in natura» os prejuízos causados ao executado sem que a compensação económica se mostre adequada a satisfazê-los.
XXXV. Uma vez que terão que ser anulados todos os atos entretanto praticados.
XXXVI. A continuação da execução fiscal, num contexto em que pode haver possibilidade de ilegalidade do ato pelo facto de ser nula a citação, permite prognosticar a ocorrência dessa espécie de prejuízos.
XXVII. Ora, se é provável ou verosímil que eles ocorram, o mais racional e adequado é tomar imediatamente conhecimento da reclamação e decidir se a dívida que se pretende cobrar é proveniente de um ato nulo.
XXVIII. De outro modo, a eficácia real da sentença anulatória do ato reclamado, que implica a extinção a extinção da execução por nulidade, não conseguirá eliminar todos os prejuízos entretanto causados, incluindo neles a possível extinção da execução pelo pagamento.
XXXIX. Consequentemente, deve ser anulada a decisão do Tribunal a quo e analisada a Reclamação do ato do órgão de execução fiscal de imediato, uma vez que se verifica estarmos perante um fundamento irreparável, o qual determina a subida imediata da reclamação do ato do órgão de execução fiscal.
Pedido:
Nestes termos e nos mais de Direito que Vs. Exas. doutamente, não deixarão de suprir, deve o presente recurso ser julgado procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, e, consequentemente, a reclamação do ato do órgão de execução fiscal apresentada pela Recorrente deve ser julgada procedente, com todas as consequências legais. Pois só assim se fará inteira e sã JUSTIÇA!”
Não houve contra-alegações.
O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.
Dada a natureza urgente do processo, há dispensa de vistos prévios (artigo 36.º, n.º 2 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos ex vi artigo 2.º, n.º 2, alínea c) do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento no conhecimento da prescrição e na subida a final da reclamação do acto do órgão de execução fiscal.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Da sentença prolatada em primeira instância, consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Cumpre, então, apreciar e decidir se a presente reclamação deve ser conhecida de imediato, para o que importa dar como provados os seguintes factos:
A) Em 14/05/2001 e 12/04/2002, foram instaurados contra a sociedade “E…, S.A.” os processos de execução fiscal n.ºs 1821200101018698 e 1821200201026755, por dívidas de IVA dos anos de 1996 a 1999, no valor global de € 987.232,19 – cfr. fls. 1 e 2 da cópia certificada do processo de execução fiscal n.º 1821200101018698 e fls. 1 a 35 da cópia certificada do processo de execução fiscal n.º 1821200201026755, apensas aos autos.
B) Em 30/06/2006, o aqui Reclamante foi citado na qualidade de responsável subsidiário pelas dívidas em cobrança no processo de execução fiscal n.º 1821200101018698 e apenso (n.º 1821200201026755), no valor de € 982 148,35 – cfr. fls. 39 e 40 do processo físico, cujo teor se dá por reproduzido.
C) Em 28/07/2006, através de requerimento dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 1, o ora Reclamante arguiu a nulidade da sua citação, com os fundamentos que constam de fls. 41 a 50 do processo físico, cujo teor se dá por reproduzido.
D) Por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 1, datado de 11/09/2006, foi indeferida a arguição da nulidade da citação mencionada na alínea antecedente – cfr. fls. 61 e 62 do processo físico, cujo teor se dá por reproduzido.
E) O ora Reclamante foi notificado do despacho mencionado na alínea antecedente por ofício do Serviço de Finanças de Matosinhos 1 com registo postal datado de 14/09/2006, tendo deduzido a presente reclamação em 25/09/2006 – cfr. fls. 2, 63 e 64 do processo físico.
F) Até à presente data, o aqui Reclamante não foi alvo de qualquer penhora efetuada no âmbito do processo de execução fiscal n.º 1821200101018698 e apenso – cfr. cópia certificada dos processos executivos, apensa aos autos.
G) Na sequência do deferimento parcial da reclamação graciosa apresentada pelo aqui Reclamante, a dívida exequenda passou para € 62 537,82, tendo sido anuladas as liquidações de IVA dos anos de 1998 e 1999 em cobrança no processo de execução fiscal n.º 1821200201026755 – cfr. fls. 65 a 70 do processo físico e fls. 194 da cópia certificada do processo de execução fiscal n.º 1821200101018698 apensa aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.”
2. O Direito
O Recorrente não se conforma com a forma como a sentença recorrida conheceu a prescrição. Vejamos o seu teor:
«(…) Assim, no decurso da reclamação do despacho do órgão de execução fiscal que indeferiu o pedido de declaração de nulidade da citação do responsável subsidiário, foi invocada a prescrição da dívida exequenda.
Ora, conforme já tivemos oportunidade de referir, o Tribunal deve conhecer da prescrição da dívida nos autos de reclamação, ainda que o despacho reclamado não se tenha pronunciado sobre ela.
Todavia, no caso em apreço é manifesto que as dívidas revertidas contra o aqui Reclamante não prescreveram, sendo que a invocação dessa prescrição na presente reclamação (na sequência da notificação do parecer do Ministério Público que se pronunciou no sentido da sua subida diferida) não pode deixar de ser entendida como um expediente usado pelo aqui Reclamante para, sem fundamento, obter a subida imediata da reclamação.
Senão vejamos.
Estando em causa no processo de execução fiscal n.º 1821200101018698 e apenso n.º 1821200201026755 dívidas de IVA dos anos de 1996 a 1998 , é de aplicar o prazo de prescrição de 8 anos previsto no art.º 48º, n.º 1, da Lei Geral Tributária (LGT), por força do disposto no art.º 297º do Código Civil (CC), ex vi art.º 5º, n.º 1, do D.L. n.º 398/98, de 17/12 (uma vez que quando entrou em vigor a LGT em 01/01/1999 não faltava, à luz da lei antiga [art.º 34º do Código de Processo Tributário], menos tempo para a prescrição se completar).
O referido prazo de prescrição de 8 anos, contados desde 01/01/1999, interrompeu-se em 30/06/2006, com a citação do aqui Reclamante para a execução (cfr. art.º 49º, n.º 1, da LGT).
Esta interrupção determinou a eliminação do prazo anteriormente decorrido para a prescrição (efeito instantâneo), obstando a que um novo prazo de prescrição decorresse na pendência do processo de execução fiscal (efeito duradouro). De facto, com a entrada em vigor da Lei n.º 53-A/2006, de 31/12 (em 01/01/2007), foi revogado o art.º 49º, n.º 2, da LGT, que previa a cessação do efeito interruptivo da prescrição com a paragem do processo (que deu causa à interrupção) por período superior a um ano, por facto não imputável ao sujeito passivo, sendo que essa revogação se aplicou a todos os prazos de prescrição em curso, objeto de interrupção, em que ainda não tivesse decorrido o período superior a um ano de paragem do processo (cfr. art.º 91º da Lei n.º 53-A/2006, de 31/12).
Desta forma, facilmente se verifica que as dívidas de IVA revertidas contra o aqui Reclamante ainda não prescreveram, face à interrupção do prazo de prescrição com a citação deste responsável subsidiário, citação essa que impede o decurso do referido prazo na pendência do processo de execução fiscal n.º 1821200101018698 e apenso.
Assim, com fundamento na prescrição das dívidas exequendas, a presente reclamação não deve ter subida imediata. (…)»
O Recorrente não concorda com o assim decidido uma vez que, de acordo com o estabelecido no n.º 2 do artigo 49.º da LGT à data dos factos, o efeito interruptivo cessava com a paragem do processo de execução por período superior a um ano, degradando-se em efeito suspensivo.
Lembrou, ainda, que a alteração à redacção do n.º 3 do artigo 49.° da LGT verificou-se em 1 de Janeiro de 2007 (“a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar”), pelo que a causa de interrupção da prescrição ocorrida antes da alteração, isto é, antes de 1 de Janeiro de 2007 produz os efeitos da lei vigente no momento em que elas ocorreram: eliminação do período de tempo anterior à ocorrência e suspensão do prazo de prescrição enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
Acrescentou que, apesar do n.º 2 do artigo 49.º da LGT ter sido revogado pela Lei n° 53°-A/2006, pela regra do n.º 2 do artigo 12.° do Código Civil, aos factos interruptivos e suspensivos da prescrição são aplicáveis as normas vigentes à data em que tiverem ocorrido, pelo que tendo ocorrido a paragem do processo em data anterior à entrada em vigor da lei, a sua alteração não lhe pode ser aplicável.
Concluiu, por isso, que o prazo de prescrição já decorreu, considerando também que o processo de execução fiscal não foi suspenso, dado que não foi prestada garantia bancária, não se encontrando o prazo de prescrição suspenso.
O Recorrente reitera, ainda, ter sido citado na qualidade de responsável subsidiário em 30 de Junho de 2006, pelo que a interrupção da prescrição não produz efeitos em relação ao mesmo, uma vez que, nos termos do n.º 3 do artigo 48.° da LGT: “A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada apos o 5.° ano posterior ao da liquidação”.
Assim, a interrupção da prescrição relativamente ao devedor originário não é oponível ao responsável subsidiário, pelo que o prazo de prescrição se conta ininterruptamente desde o início do ano civil seguinte àquele em que se verificou o facto tributário.
Concluiu, por isso, que o prazo de prescrição já se completou, tendo em conta os últimos factos tributários - IVA do ano de 1997 - já que, desde 1 de Janeiro de 1998 até ao presente, já decorreram mais de oito anos.
A prescrição, enquanto causa extintiva da relação jurídica obrigacional, é matéria de direito substantivo, pelo que ter-se-á de atender, por regra, ao regime prescricional vigente no momento da constituição da relação jurídico-tributária.
Nesta conformidade, estando em análise dívidas relativas a IVA de 1996 e 1997 (as referentes ao IVA de 1998 e 1999 foram anuladas – cfr. alínea G) da factualidade apurada), haverá sempre que ponderar o disposto no Código de Processo Tributário (CPT), que estava, então, em vigor e cujo artigo 34.º, n.º 1 estabelecia o prazo de prescrição de dez anos.
Sucede que, em 1 de Janeiro de 1999, entrou em vigor a Lei Geral Tributária (LGT) que estabeleceu um novo prazo de prescrição de oito anos (artigo 48.º da LGT).
Ao novo prazo de prescrição aplica-se o disposto no artigo 297.º do Código Civil (cfr. artigos 5.º e 6.º do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, diploma que aprovou a LGT) que dispõe “a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar”.
Cumpre, então, antes do mais, saber qual o prazo de prescrição aplicável, se o do CPT, ou se o da LGT.
Atento ao disposto no artigo 297.º do Código Civil, há que averiguar se à data em que entrou em vigor a LGT (lei que encurtou o prazo de prescrição), faltava menos tempo para o prazo de prescrição se completar à luz da lei antiga (CPT), porque só se tal se verificar é que se aplicará o prazo do CPT (nesse sentido, cfr. o Acórdão do STA, de 21/08/2013, proferido no âmbito do processo n.º 01316).
Jorge Lopes de Sousa explicita como proceder à contagem: “[n]este momento da entrada em vigor da lei nova, à face dela falta todo o tempo que ela prevê, naturalmente. Por isso, apenas é necessário calcular o tempo que, nesse momento, falta para a prescrição à face da lei antiga. Se faltar menos tempo do que o previsto no novo prazo, é de aplicar a lei antiga.
Esta contagem do prazo que falta faz-se considerando tudo o que consta da lei antiga (início, causas de suspensão e de interrupção) como se depreende do texto da parte final do n.º 1 do art. 297.º do CPPT, ao referir que o novo prazo aplica-se «a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar»; «segundo a lei antiga» significa calcular o prazo de prescrição que decorreu até à data da entrada em vigor da lei nova nos termos que a lei antiga prevê a respectiva contagem” (cfr. Jorge Lopes de Sousa, in Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2008, página 87).
Assim, quanto às dívidas referentes a IVA do ano de 1996 e do ano de 1997, o prazo de prescrição de dez anos do CPT conta-se a partir de 1 de Janeiro de 1997 e de 1 de Janeiro de 1998, respectivamente (cfr. artigo 34.º, n.º 2, do CPT).
Ora, se apenas é necessário calcular o tempo que, à data de entrada em vigor da LGT, 1 de Janeiro de 1999, faltava para a prescrição se completar em face da lei antiga (CPT), é ostensivo, mesmo abstraindo de quaisquer factos interruptivos ou suspensivos que possam ter existido, que nesta data não faltava menos tempo para o prazo de prescrição se completar à luz da lei antiga, pelo que, nos termos do artigo 297.º do Código Civil, aplica-se o prazo da LGT.
Assim, conforme referido na sentença recorrida, o prazo de prescrição das dívidas exequendas em análise é o de oito anos previsto na Lei Geral Tributária.
Como vimos, sendo aplicável esta lei nova, o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da LGT, ou seja, a partir de 01/01/1999. Logo, se não ocorrer qualquer facto com efeito interruptivo ou suspensivo, o prazo de prescrição terminava em 31/12/2006.
A respeito da prescrição da prestação tributária dispõe o artigo 48.º, n.º 1 da LGT que “as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou do facto tributário.”
Releva, ainda, o disposto nos n.º 2 e 3 do artigo 48.º da LGT:
“2- As causas de suspensão e de interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários e subsidiários;
3- A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.”
Não podemos deixar, ainda, de ter em conta o preceituado no artigo 49.º da LGT (na redacção inicial):
“1- A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.
2- A paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
3- O prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento ou prestação legalmente autorizada, ou de reclamação, impugnação ou recurso.”.
A Lei n.º 100/99, de 26/7 alterou os nºs 1 e 3 deste artigo 49º, os quais ficaram a ter a seguinte redacção:
“1- A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.
(…)
3- O prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso.”.
Entretanto, a Lei n.º 53-A/2006, de 29/12, veio alterar o citado artigo 49.º da LGT, o qual passou a ter a seguinte a redacção:
“1- A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.
2- Revogado
3- Sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar.
4- O prazo de prescrição legal suspende-se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida.”
Ora, abstraindo de eventuais factos (interruptivos ou suspensivos do prazo de prescrição) ocorridos anteriormente, importa aferir quais os efeitos da citação do ora Recorrente, dando de barato que se encontrava em curso prazo de prescrição nessa data (30/06/2006); uma vez que, como vimos, se não ocorrer qualquer facto com efeito interruptivo ou suspensivo, o prazo de prescrição terminava em 31/12/2006 para as dívidas em apreço.
Posto que o prazo de prescrição não se completara ainda à data em que a citação do ora Recorrente teve lugar e os efeitos jurídicos dos factos são determinados pela lei vigente à data da sua ocorrência (cfr. a parte final do n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil), estando o n.º 1 do artigo 49.º da LGT, que prevê a citação como facto interruptivo, plenamente em vigor a essa data, o que, pelo contrário, não sucedia com o actual n.º 3 do artigo 49.º da LGT (que limita a interrupção da prescrição a uma vez), que apenas entrou em vigor em data posterior à citação (em 01/01/2007), pelo que lhe é inaplicável.
Assim, a citação do responsável subsidiário, ora Recorrente, interrompeu o prazo de prescrição em 30/06/2006. Ou seja, neste caso, mesmo que fosse relevante o eventual facto de o responsável subsidiário ter sido citado posteriormente ao 5.º ano da liquidação, como foi citado até ao fim do 8.º ano a contar do início do prazo de prescrição, os efeitos da interrupção que derivam da sua própria citação produzem-se relativamente a ele (e também em relação ao devedor originário, por força da regra do n.º 2 do artigo 48.º da LGT). O efeito daquele n.º 3 do artigo 48.º é apenas de tornar irrelevante em relação ao responsável subsidiário as causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor originário – cfr. Acórdão do STA, de 27/08/2008, proferido no âmbito do processo n.º 719/08.
Nesta conformidade, como a sentença recorrida não reconheceu efeito interruptivo à eventual citação do devedor originário, mostra-se destituído chamar à colação o disposto no artigo 48.º, n.º 3 da LGT, e daí concluir, sem mais, que as dívidas estão prescritas.
Pensamos, de todo o modo, que o equívoco na contagem efectuada pelo Recorrente reside no facto de iniciar o prazo de prescrição em 01/01/1998 (para a dívida mais recente) e não da data da entrada em vigor da LGT – início de vigência da lei nova – cfr. artigo 297.º do Código Civil.
In casu, releva somente que a citação do responsável subsidiário ocorreu em 30/06/2006, antes de se terem completado oito anos (prazo de prescrição), pelo que a sua citação produziu os efeitos próprios – inutilizou o prazo decorrido em relação ao responsável subsidiário (artigo 326.º, n.º 1, do Código Civil) e impediu o decurso do prazo até ao termo do processo ou sua paragem por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte – cfr. artigos 48.º, n.º 1 e n.º 2 e 49.º, n.º 1 da LGT, na redacção dada pela Lei n.º 100/99, de 26/7.
Com a revogação do n.º 2 do artigo 49.º da LGT, afastaram-se as consequências da paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte e a transformação do efeito interruptivo em suspensivo que resultava daquele n.º 2 do artigo 49.º.
Assim, se tal paragem não ocorreu até 31/12/2006, nos processos a que se aplica este novo regime, a interrupção da prescrição tem sempre o seu efeito próprio de inutilizar o tempo já decorrido e esse efeito não é destruído por eventual paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
Logo, tendo a citação do Recorrente ocorrido em 30/06/2006, verifica-se, de todo o modo, já não existir tempo disponível para o processo parar por mais de um ano até 31/12/2006.
Importa referir que ocorreram outros factos interruptivos da prescrição (reclamação graciosa e impugnação judicial), mas posteriormente à citação do Recorrente. Efectivamente, resulta dos autos que foi apresentada reclamação graciosa em 18/12/2006, com notificação da respectiva decisão de deferimento parcial em 12/05/2008, e que foi intentada impugnação judicial em 03/06/2008, tramitando sob o processo n.º 1236/08.1BEPRT no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto.
Com a Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, que deu nova redacção ao n.º 3 do artigo 49.º da LGT, como vimos, os factos com potencial efeito interruptivo que ocorram após a primeira interrupção deixam de ter tal efeito. Porém, como já referimos, esta Lei entrou em vigor 01/01/2007 e, estando em causa uma norma sobre efeitos de factos, ela só se aplica após a sua entrada em vigor, por força da regra do artigo 12.º, n.º 2 do Código Civil.
Por isso, as causas de interrupção da prescrição que ocorreram anteriormente produziram os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência.
Isto significa, assim, que as causas de interrupção da prescrição que ocorreram a partir de 01/01/2007 só têm efeito interruptivo se, antes de elas ocorrerem, não ocorreu qualquer outra com idêntico efeito; mas, as que ocorreram anteriormente têm o seu efeito interruptivo próprio, de eliminar para a prescrição o tempo anteriormente decorrido e obstar ao decurso do prazo de prescrição até ao termo do processo ou até à paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte – cfr. Jorge Lopes de Sousa in Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária Notas Práticas, Áreas Editora, 2010, página 73.
Atenta a verificação dos mencionados factos, a sentença recorrida deve manter-se na ordem jurídica, nesta parte, dado que as dívidas exequendas de IVA, referentes aos anos de 1996 e 1997, não se mostram prescritas.
Não se conforma, igualmente, o Recorrente com o facto de a sentença recorrida ter considerado que não se encontram preenchidos os pressupostos para a subida imediata da reclamação, uma vez que não foi demonstrada pelo reclamante a existência de um prejuízo irreparável.
Vejamos o entendimento aí vertido:
«(…) Importa então verificar se, face ao alegado na petição inicial, existe um prejuízo irreparável ou uma perda da utilidade da reclamação decorrente do diferimento da apreciação jurisdicional da legalidade do despacho que indeferiu a nulidade da citação.
Segundo o Reclamante, a subida diferida da reclamação acarreta-lhe um prejuízo irreparável, traduzido na impossibilidade de ver atempada e convenientemente assegurada a tutela judicial efetiva dos seus direitos e interesses legítimos, pondo em causa a sua sobrevivência económica, face ao elevado valor da dívida exequenda. Alega, ainda, que a subida a final da reclamação também faz perder a sua utilidade, traduzindo-se numa denegação da possibilidade de reclamação, pois ela ficará sem qualquer efeito prático.
E, na sequência da notificação do parecer do MP, sustentou ainda o Reclamante que o prejuízo irreparável deve ser avaliado à data da apresentação da reclamação, sendo que no ano de 2006 estava em causa uma dívida de quase um milhão de euros, correndo o Reclamante o risco de penhoras no valor do processo executivo. Mais referiu que na presente data continua a existir fundamento para a invocação do prejuízo irreparável, uma vez que ainda subsiste em dívida a quantia de € 62 537,82, podendo ser realizadas penhoras a qualquer momento, sustentando, ainda, que o reconhecimento a final da nulidade da citação torna difícil a reparação dos prejuízos causados, uma vez que terão de ser anulados todos os atos entretanto praticados na execução. Vejamos.
Analisados os argumentos expendidos pelo Reclamante, constata-se que não foram alegados factos densificadores quer do prejuízo que invoca, quer da sua irreparabilidade, ou seja, o Tribunal fica sem saber quais os prejuízos irreparáveis que lhe advêm do conhecimento diferido da reclamação, sendo certo que a normal tramitação do processo de execução fiscal, com a eventual penhora e venda de bens não é, só por si, motivo suficiente para considerar que o Reclamante sofre um prejuízo de natureza irreparável. Acresce que o Tribunal também fica sem perceber, porque não foi demonstrado, em que medida a subida diferida da reclamação lhe retira o efeito útil.
Na verdade, o prosseguimento da execução com a eventual penhora de bens não causa, necessariamente, um prejuízo irreparável, uma vez que a penhora pode a todo o tempo ser levantada e nem sequer chegar a produzir qualquer prejuízo ou este ser reparado, sendo que a penhora pode nem sequer chegar a concretizar-se, dependendo da tramitação processual da execução fiscal, tramitação essa que é controlável pelo executado, aqui Reclamante. Refira-se, aliás, que decorridos 10 anos desde a sua citação na qualidade de responsável subsidiário, não lhe foi efetuada qualquer penhora.
Além disso, sempre se dirá que a mera possibilidade de concretização de uma penhora não constitui um prejuízo irreparável determinante da subida imediata da reclamação, uma vez que a opção legislativa no sentido da subida imediata como exceção à regra da subida diferida aponta claramente no sentido de apenas se poderem considerar como relevantes para efeitos de subida imediata os prejuízos que não sejam os que estão normalmente associados a qualquer processo executivo, ou seja, o legislador não quis poupar o interessado a todo o prejuízo.
Por outro lado, também não se vislumbra a perda de utilidade da reclamação com a subida a final, uma vez que para se verificar a perda do efeito útil a retenção da reclamação deve ter um resultado irreversível para os interesses do Reclamante, não bastando a mera inutilização de atos processuais, ainda que contrária ao princípio da economia processual.
Neste enquadramento, a subida a final da reclamação não a torna inútil, uma vez que na hipótese desta proceder a citação em crise seria anulada, ficando sem efeito os atos processuais subsequentes, designadamente as eventuais penhoras entretanto efetuadas, ou seja, os objetivos visados com a presente reclamação podem ser alcançados com o seu conhecimento a final.
A este respeito, interessa chamar à colação a doutrina vertida no acórdão do STA de 19/04/2012, processo 0293/12, onde se decidiu o seguinte:
“Ora, no caso vertente, não se vê como é que a subida diferida da reclamação (após a penhora de bens), deduzida contra o acto que indeferiu o pedido de declaração de nulidade do acto de chamamento do devedor para o processo de execução, pode causar-lhe um prejuízo irreparável ou tornar totalmente inútil a reclamação, pois se esta vier a ser atendida o acto processual em causa – citação – será anulado, ficando sem efeito todos os actos subsequentes, designadamente o acto de penhora, abrindo-se, com a realização do novo acto de citação, o prazo para dedução de oposição.
A eventual nulidade da citação não leva, pois, necessária e automaticamente, à subida imediata da reclamação respectiva”.
Assim sendo, é de concluir que não é este o momento adequado para conhecer da presente reclamação, uma vez que a aplicação da regra geral da subida diferida não conduz à perda da sua utilidade e o Reclamante não logrou demonstrar a existência de um prejuízo irreparável com a subida a final (para além do que resulta da normal tramitação de qualquer processo executivo). (…)»
O acerto da decisão proferida em primeira instância apresenta-se-nos evidente e assente na jurisprudência dos tribunais superiores.
Acresce que o Recorrente se limitou a reiterar os argumentos já avançados nos autos, nada acrescentando neste recurso que auxilie a percepção do invocado erro de julgamento.
O Recorrente fundamenta a sua convicção de subida imediata da reclamação por, à data da apresentação da reclamação do acto do órgão de execução fiscal, há mais de 10 anos, haver prejuízo irreparável, bem como existir no momento presente, pois podem ser efectuadas penhoras, não podendo ser premiada a inércia da AT.
Ora, o problema é que já à data da apresentação da reclamação em 2006 o Recorrente não havia invocado factos concretos demostrativos de prejuízo irreparável, sendo insuficiente poderem ser efectuadas penhoras, dado tal decorrer da normal prossecução do processo de execução fiscal. Note-se que só há subida imediata quando, sem ela, ocorram prejuízos irreparáveis que não sejam os inerentes a qualquer execução.
Efectivamente, o que o tribunal está a apreciar hoje resume-se ao invocado na sua petição de reclamação:
- A não subida imediata desta Reclamação causará evidentes prejuízos irreparáveis ao Reclamante, que se traduz, entre o mais, na impossibilidade de ver atempada e convenientemente assegurada a tutela judicial efectiva dos seus direitos e interesses legítimos.
- Se o momento do conhecimento da presente reclamação só ocorrer após a realização da penhora e da venda, atendendo à exorbitância do montante em causa - quase um milhão de euros – fica claramente posta em causa a capacidade de sobrevivência económica e financeira do Reclamante.
- O prejuízo infligido ao aqui Reclamante será irreparável e irrecuperável, prolongando a situação de míngua económica por vários anos.
Na verdade, não foram invocados quaisquer factos simples que permitam ao tribunal densificar o conceito de “prejuízo irreparável”, limitando-se a apresentar conclusões de facto e de direito, inviabilizando a análise em concreto do prejuízo para o Recorrente.
Por outro lado, e como ficou dito na sentença recorrida, ainda que a reclamação subisse a final, o seu provimento determinaria a realização de novo acto de citação e a abertura de novo prazo para dedução de oposição, pelo que nunca ocorreria um prejuízo irreparável para a defesa do executado.
Por conseguinte, não há qualquer prejuízo irreparável invocado que sustente o conhecimento imediato desta reclamação.
Improcedem, desta forma, todas as conclusões do recurso.
Conclusões/Sumário
I- No caso de se concluir que é de aplicar o prazo de prescrição previsto na Lei Geral Tributária (LGT), à face da regra do artigo 297.º, n.º 1 do Código Civil, como ele só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, quaisquer factos anteriores não produzem qualquer efeito sobre a contagem do prazo de prescrição.
II- Nos termos do n.º 3 do artigo 48.º da LGT, a interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.
III- É somente a relevância das causas de interrupção que se verifiquem apenas em relação ao devedor originário (e o consequente diferimento do termo do prazo que delas deriva) que é afastada em relação ao responsável subsidiário, se a sua citação não ocorrer até ao 5.º ano posterior ao da liquidação.
IV- Assim, no caso de a citação do responsável subsidiário ser posterior ao 5.º ano, se ele for citado até ao fim do 8.º ano a contar do início do prazo de prescrição, os efeitos da interrupção que derivam da sua própria citação produzem-se em relação a ele (e também em relação ao devedor originário), por força da regra do n.º 2 do artigo 48.º da LGT.
V- A norma do n.º 3 do artigo 278.º do CPPT deve ser interpretada no sentido de que em processo de execução fiscal só há subida imediata da reclamação quando, sem ela, ocorram prejuízos irreparáveis que não sejam os inerentes a qualquer processo judicial de execução para cobrança de quantia certa.
VI- Essa subida imediata deve ser estendida a todas as situações em que a reclamação fique sem finalidade alguma por força da sua subida diferida, por essas situações também serem susceptíveis de provocar um prejuízo irreparável.
VII- Não tem subida imediata a reclamação da decisão do órgão da execução fiscal que indefere a arguição de nulidade da citação do executado para a execução fiscal.
VIII- Subindo a reclamação a final, o seu provimento determinaria a realização de novo acto de citação e a abertura de novo prazo para dedução de oposição, pelo que nunca ocorreria um prejuízo irreparável para a defesa do executado.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo do Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 27 de Outubro de 2016.
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos
Ass. Fernanda Esteves
