Quem foi o relator do acórdão 02430/08?

O relator foi Joaquim Condesso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 02430/08?

O acórdão foi proferido em 15 de novembro de 2011.

02430/08 - TCAS

Sumário

1. Nos termos do preceituado no citado artº.668, nº.1, al.b), do C. P. Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.659, nº.3, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário. 2. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.508-A, nº.1, al.e), 511 e 659, todos do C.P.Civil) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). 3. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). 4. O conteúdo do relatório da inspecção estando devidamente suportado em prova documental e não sendo posto em causa pelo recorrente, pode servir de meio de prova no âmbito do processo judicial tributário (cfr.artº.76, da L.G.T.; artºs.62 e 63, do R.C.P.I.T.). 5. Tendo em vista a concretização dos princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material (cfr.artºs.13, nº.1, 113, nº.1, e 114, do C.P.P.T.; artº.99, da L.G.T.) incumbe ao juiz a direcção do processo e a realização de todas as diligências que, de acordo com um critério objectivo, considere úteis ao apuramento da verdade, assim não estando o Tribunal (no âmbito do processo judicial tributário), nas diligências probatórias desenvolvidas, sujeito à matéria de facto alegada pelas partes. 6. O artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao consagrar uma excepção ao princípio da especialização dos exercícios, faz depender a mesma, para efeitos de cálculo do lucro tributável, da imprevisibilidade ou manifesto desconhecimento dos ajustamentos contabilísticos relativos a exercícios anteriores. 7. O princípio da prudência (um dos mais antigos princípios contabilísticos), consubstancia uma regra decisória que prescreve que, em caso de dúvidas sobre o valor real de um determinado bem económico, este deve ser inscrito no balanço pelo seu valor mais reduzido. Significa que é possível integrar nas contas um grau de precaução ao fazer as estimativas exigidas em condições de incerteza sem, contudo, permitir a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas ou a deliberada quantificação de activos e proveitos por defeito ou de passivos e custos por excesso. O examinado princípio obriga ao registo de provisões de exercício tendo em vista corrigir activos com valor de realização provável inferior ao preço pelo qual figuram no balanço, tal como para evidenciar no presente os custos destinados a fazer face a obrigações e encargos de ocorrência futura, nomeadamente indemnizações por danos causados a terceiros. 8. Os juros de mora (resultantes da mora debitoris) pressupõem que a prestação se tenha tornado certa, exigível e líquida. O momento da constituição em mora, o qual tem a ver com a exigibilidade da prestação, depende da natureza da obrigação. Sendo a obrigação pura, só existe mora depois de o devedor ser interpelado para cumprir (cfr.artº.805, nº.1, do C.Civil). Pelo contrário, se a obrigação tiver prazo certo, não será necessário a interpelação para que haja mora, a qual se verifica logo que vencida a obrigação (cfr.artº.805, nº.2, al.a), do C.Civil).

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X “B………… - EMPREENDIMENTOS …………………………, S.A.”, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pela Mma. Juíza do T.A.F. de Almada, exarada a fls.337 a 345 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente as impugnações (apensadas) intentadas tendo por objecto liquidações de I.R.C. e juros compensatórios, relativas aos anos de 2001, 2002 e 2003. X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.356 a 393 dos autos) formulando as seguintes Conclusões: 1-A selecção da matéria de facto na sentença recorrida não se encontra devidamente organizada; 2-A sentença não discrimina os factos alegados pela recorrente em 13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27°, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos; 3-A falta de inclusão na sentença de factos alegados constitui violação da norma do artº.123, nº.2, do C.P.P.T.; 4-A falta de pronúncia na sentença relativamente a factos articuladas constitui nulidade, nos termos do artº.125, nº.1, do C.P.P.T.; 5-A sentença julga também deficientemente a matéria de facto alegada pela recorrente em 13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27º, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos, não apreciando devidamente os documentos juntos nem considerando o depoimento das testemunhas Carlos …………… (gravado em cassete áudio de volta 0012 até à volta 2339, lado A), Hélder …………. (gravado em cassete áudio de volta 2340, lado A até volta 2092, lado B) e de Manuel …………. (gravado em cassete áudio de volta 2091 até volta 0875, lado B); 6-Também os factos considerados assentes contêm vícios que admitem, reclamação, nos termos do artº.653, nº.4, do C.P.C.; 7-O facto 3 da sentença padece de obscuridade e excesso, pois omite parte do que foi alegado e provado e afirma falsa realidade, não alegada nem provada; 8-O facto 5 da sentença contém excesso e deficiência pois foi redigido omitindo partes fundamentais do que foi alegado e provado e foi-lhe aditado elemento não constante dos documentos que o suportam; 9-A matéria fixada em 6, 7, 8, 9, 10, 11 e 26 da sentença encontra-se deficientemente fixada pois não respeita a alegação respectiva pela recorrente nem a prova testemunhal produzida com os depoimentos gravados (loc. cit.) das testemunhas Carlos Sousa Góis e Manual Maçara; 10-A matéria constante dos factos apurados na sentença sob os nºs.14, 15, 16 e 17 não têm natureza factual e não foi alegada nos autos pelo que a sua inclusão viola expressamente a norma do artº.115, nº.2, C.P.P.T.; 11-Igualmente o facto 23 contém incorrecções pois não respeita os elementos constantes dos autos; 12-O facto 24 não foi alegado pelo que a sua inclusão viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto; 13-Aliás, a sentença, nos termos referidos nestas conclusões, em 2°, 3°, 5°, 7°, 8°, 9°, 10°, 11° e 12°, viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto e designadamente as que constam dos artºs.86, nºs.5 e 6, do C.P.T.A., 264, nº.1, e 644, ambos do C.P.C.; 14-Face à matéria de facto efectivamente alegada e provada a decisão, na perspectiva material, viola as regras jurídicas aplicáveis; 15-A recorrente foi objecto de processo de recuperação proposto em 12/9/1997 em que participaram a Fazenda Pública e a “Sociedade …………. ERG, S.A.”; 16-No âmbito desse processo, com os votos favoráveis da Fazenda Pública a recorrente foi submetida a reestruturação financeira, tendo os credores aceitado reduzir proporcionalmente os créditos, exceptuadas os do Estado, com pagamento do capital e juros de acordo com as disponibilidades da empresa, nomeadamente da venda do seu património, tendo tal medida sido judicialmente homologada e transitada em julgado em 19/10/1998; 17-A recorrente não contabilizou custos de juros sobre as dívidas reclamadas no processo de recuperação nem estes lhe foram debitadas pelos credores; 18-Em 12/7/2001, a recorrente celebrou acordo de indemnização e expropriação do seu património com o Município do Funchal ascendendo os proventos a Esc. 521.745.000$00, pela expropriação, e Esc. 780.770.000$00 por indemnização; 19-Em 2001, a credora “Massa Falida da Sociedade de ……….. ERG, S.A.” debitou à recorrente juros dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 e 1/1/2001 a 31/12/2001 que esta contabilizou no exercício de 2001; 20-A recorrente não contabilizou os juros nos exercícios respectivos porque desconhecia nesses anos que eles iriam ser debitados, o que era de todo imprevisível por ser função do valor de realização do seu património que era desconhecido; 21-A recorrente contabilizou os juros dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001, em que os recebeu, em obediência ao princípio da prudência constante da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C.; 22-Ao recusar a aplicação da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao caso “sub judice” a Senhora Juíza violou-a; 23-Não merece qualquer reparo ou correcção a contabilização pela recorrente dos juros de anos transactos no exercício de 2001 pois antes eles eram de todo imprevisíveis e desconhecidos; 24-A contabilização dos juros no exercício de 2001 pela recorrente não resultou de conduta intencional, com vista a operar transferências de resultados mas do cumprimento do plano de recuperação da empresa, inclusivamente aprovado pela Administração Fiscal; 25-Termina, pugnando pelo provimento do recurso, revogando-se a sentença e julgando-se procedente a impugnação com a inerente anulação dos actos impugnados, com a restituição do montante indevidamente liquidado em 2001, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, e corrigindo-se as liquidações que reduziram os prejuízos apurados nos exercícios de 2002 e 2003; 26-Ou caso assim não se entenda, devendo ser declarada nula a sentença e ordenando-se a volta do processo ao Tribunal recorrido para correcta instrução e fixação da matéria de facto e prolação de nova sentença. X Não foram apresentadas contra-alegações. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da total improcedência do presente recurso, dado que a sentença recorrida não padece dos vícios que lhe são imputados (cfr.fls.448 e 449 dos autos). X Corridos os vistos legais (cfr.fls.454 e 456 do processo), vêm os autos à conferência para decisão. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.338 a 342 dos autos): 1-A sociedade “Beira ……….. - Empreendimentos ………………., S.A.” foi constituída em 16/2/1990, mediante escritura outorgada por José ……………. na qualidade de procurador de Victor ………………, por Carlos …………., por Jorge …………………, por Luís ………….. e por João ………… e José ……………… que outorgaram a escritura não só por si como ainda em representação, como membros do conselho de administração da “Sociedade ………………, S.A.” tendo a referida sociedade com o objecto social construir ou promover a construção de imóveis, designadamente hotéis, hotéis/ apartamento e blocos de apartamentos, a realização de outros investimentos imobiliários e a respectiva exploração e ainda a compra, incluindo a compra para revenda e a venda de imóveis. Acessoriamente poderia a sociedade exercer as actividades e efectuar as operações industriais, comerciais ou financeiras, relacionadas directa ou indirectamente, no todo ou em parte com o objecto principal acima definido ou que sejam susceptíveis de favorecer ou facilitar a sua realização, designadamente associando-se a outras sociedades, participando no respectivo capital ou administrando bens alheios (cfr.cópia da escritura de constituição junta a fls.125 a 141 dos autos; certidão do registo comercial junta a fls.328 a 331 dos presentes autos); 2-A “Sociedade ……………, S.A.” foi declarada falida por sentença de 22/11/1995, do 1º. Juízo Cível da Comarca de Lisboa, tendo transitado em julgado em 11/01/1996 (cfr.documentos juntos a fls.150 a 152 e 180 a 186 dos presentes autos); 3-A sociedade “Beira ……….. - Empreendimentos …………….., S.A.” apresentou em 12/9/1997 junto do Tribunal Judicial ………….. “Acção de recuperação da empresa nos termos do processo especial de recuperação da empresa” tendo anunciado uma relação de credores na qual constam os accionistas João …………… (13.000.000$00), José …………….. (13.000.000$00) e a “Sociedade ………….., S.A.” (471.602.588$50) (cfr.documentos juntos a fls.155 a 178 dos presentes autos); 4-Em 18/2/1998, o Tribunal Judicial da Comarca de ……….. nomeou como gestor judicial Helena ……………. e fixou a composição da comissão de credores constituída pela massa falida da “Sociedade ……………, S.A.”, representada pelo liquidatário judicial, a Fazenda Nacional, representada pelo Ministério Público, e João ……………., sendo suplente a “Sogestel …………., L.da.” (cfr. documento junto a fls.180 a 186 dos presentes autos); 5-Em 8/10/1998, foi lavrada a acta de assembleia de credores no âmbito da acção especial de recuperação de empresa referente à “Beira ……. - Empreendimentos …………, L.da.”, na qual foi aprovado o plano de recuperação apresentado pela gestora judicial propondo a continuação do pagamento ao Estado nos termos do Decreto-Lei nº.124/96, a redução dos juros dos restantes créditos, de forma proporcional ao valor dos mesmos, e o pagamento do capital em dívida e dos juros remanescentes, em função das disponibilidades da empresa no prazo máximo de 7 anos (cfr.documentos juntos a fls. 202 a 207 dos presentes autos); 6-Em 13/7/2001, foi elaborado o termo de transacção entre o Município do Funchal e a “Beira…….. - Empreendimentos …………….., S.A.”, nos termos do qual foi acordada a fixação do valor de indemnização a pagar pelo Município à sociedade no montante de Esc.780.770.000$00 decorrente dos prejuízos peticionados em acção pela sociedade, tendo a transacção sido judicialmente homologada (cfr.documentos juntos a fls.89 a 97 dos presentes autos); 7-Em 6/12/2002, foi outorgada a escritura de expropriação amigável entre a Câmara Municipal do ……….. e a sociedade “Beira ……… - Empreendimentos …………….., S.A.” relativamente a um prédio urbano localizado no Sítio …………, onde chamam Ponta ……….., freguesia de ………….., Funchal, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo …………e descrito na Conservatória do Registo Predial ……… sob o nº………………, tendo sido vendido à Câmara Municipal do Funchal pelo valor de € 2.602.453,09 (cfr.documento junto a fls.64 a 69 dos presentes autos); 8-A massa falida da “Sociedade ……………, S.A.” dirigiu à ora impugnante em 20/7/2001 uma nota de lançamento de “juros de mora referentes à vossa dívida em c/c no período de 01.01.1993 a 31.12.2000” (cfr.documento junto a fls.106 dos presentes autos); 9-Durante o ano de 2001, a massa falida da “Sociedade ………….., S.A.” dirigiu à ora impugnante diversas notas de lançamento de juros de mora referentes à dívida em c/c no período de 01.01.2001 a 31.12.2001 (cfr.documentos juntos a fls.107 a 110 dos presentes autos); 10-Durante o ano de 2002, a massa falida da “Sociedade de ……………, S.A.” dirigiu à ora impugnante diversas notas de lançamento de juros de mora referentes à dívida em c/c no período de 01.01.2002 a 31.12.2002 (cfr.documentos juntos a fls.111 a 114 dos presentes autos); 11-Durante o ano de 2003, a massa falida da “Sociedade de ………….., S.A.” dirigiu à ora impugnante diversas notas de lançamento de juros de mora referentes à dívida em c/c no período de 01.01.2003 a 31.12.2003 (cfr.documentos juntos a fls.115 a 118 dos presentes autos); 12-Em 26/01/2004, o administrador judicial dirigiu ao Presidente da Comissão de Credores da “Sociedade ……………, S.A.”, pedido de suspensão da emissão de notas de crédito às sociedades “Pérola ………., SA”, “Beira ……., SA” e “Roda ……., SA”, dado estas sociedades “estarem impossibilitadas de prosseguir o pagamento dos juros que vinham efectuando, por não disporem de liquidez para o efeito” (cfr.documento junto a fls. 119 dos presentes autos); 13-Os Serviços de Inspecção Tributários procederam a uma acção de inspecção aos exercícios de 2001, 2002 e 2003, de que resultou a correcção do resultado fiscal do exercício de 2001 de (€ 1.926.740,09) para € 3.585.928,99, do resultado fiscal do exercício de 2002 de (€ 2.763.111,29) para (€ 2.188.032,28) e do resultado fiscal exercício de 2003 de (€ 610.607,77) para (€ 92.000,39) (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.26 a 94 do processo administrativo apenso); 14-Os serviços de inspecção mencionaram no relatório que a “Beira ………., S.A.” era uma sociedade anónima com o capital social de € 50.000,00, totalmente detido pela “Massa Falida da Sociedade ................, S.A.”, pelo que todas as acções representativas do seu capital social estavam apreendidas para a referida massa falida, não desenvolvendo uma actividade comercial regular, “sendo que o seu principal objectivo consiste na realização do seu activo e consequente transferência das verbas recebidas para a massa falida” (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.31/32 do processo administrativo apenso); 15-Em relação à venda do lote de terreno em 6/12/2002 à Câmara Municipal do ........., sendo € 2.602.453,09 referente ao valor de expropriação e € 3.894.464,34 referente ao valor da indemnização a pagar pela Câmara relativamente aos prejuízos peticionados na acção judicial interposta pela ora impugnante, os serviços de inspecção consideraram como correcta a contabilização dos referidos montantes (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.33/34 do processo administrativo apenso); 16-Já em relação aos juros de mora registados na contabilidade da impugnante como custos do exercício de 2001 no montante de € 5.512.669,08, do exercício de 2002 no montante de € 575.079,01 e do exercício de 2003 no montante de € 518.607,38, os serviços de inspecção fizeram constar do relatório o seguinte: “Segundo informações recolhidas na empresa, os suprimentos efectuados à Beira--------- SA não resultaram de nenhum contrato de empréstimo celebrado entre os intervenientes, e como tal não foi fixado qualquer prazo para o reembolso dos mesmos. Ora não tendo sido fixado um prazo para o pagamento/reembolso da dívida, não é possível afirmar que a Beira -------- alguma vez tenha estado numa situação de mora. Relativamente aos valores contabilizados no ano de 2001, a empresa considerou como custos do exercício, os juros de mora referentes ao período compreendido entre 1993 e 2000 não respeitando assim o estipulado no artº.18 do Código do IRC (...) de acordo com o princípio da especialização dos exercícios. Os juros de mora tiveram corno objectivo penalizar a Beira ---------, SA pelo não reembolso dos suprimentos efectuados pela ERG. Os juros de mora foram registados na contabilidade da Beira --------- SA como custos do exercício e como tal concorreram para a diminuição do resultado tributável dos exercícios em questão. (...) A Beira ------- SA nunca pagou à Massa Falida qualquer valor respeitante a estes juros de mora sendo ainda de referir que o débito dos mesmos cessou em Janeiro de 2004 sem que a totalidade do capital em dívida tivesse sido pago” (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.35/36 do processo administrativo apenso); 17-E concluíram ainda “ (...) uma vez que nunca foi estabelecido um prazo certo (ou uma data limite) para o reembolso dos suprimentos efectuados, verifica-se que aqueles juros não são na realidade devidos pela Beira ---------, SA, pois não é possível aferir que a empresa alguma vez tenha estado em mora. Por outro lado (...) devido ao facto de se estar perante duas entidades com relações especiais entre si em que o beneficiário da operação, por se encontrar numa situação de falência, não sujeitou a IRC os proveitos obtidos, é possível concluir que a decisão de debitar os juros de mora consistiu numa operação fictícia, a qual teve como único objectivo o de manipular o lucro tributável e consequentemente diminuir o IRC a pagar pela Beira -----, SA, relativamente ao exercício de 2001, ano em que, devido à contabilização da indemnização referida anteriormente, a empresa apresentaria um lucro tributável de € 3.585.928,99 e uma matéria colectável, depois de deduzidos os prejuízos fiscais, de € 3.303.784,79, o que implicaria uma colecta de imposto de € 1.057.211,13” (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.36/37 do processo administrativo apenso); 18-O relatório de inspecção foi objecto de despacho concordante e proferido em 14/11/2005, pelo Director de …………. (cfr.documento junto a fls.26 do processo administrativo apenso); 19-Em 16/11/2005, foi efectuada a liquidação de I.R.C. nº………….., referente ao exercício de 2001, de que resultou imposto a pagar no montante de € 1.355.309,90, cuja data limite de pagamento ocorreu em 28/12/2005 (cfr.documentos juntos a fls.106 a 109 do processo de impugnação apenso); 20-Em 16/11/2005, foi efectuada a liquidação de I.R.C. nº………….., do exercício de 2002, dela constando o prejuízo fiscal de € 2.188.032,28 (cfr.documento junto a fls.123 dos presentes autos); 21-Em 16/11/2005, foi efectuada a liquidação adicional de I.R.C. nº…………, do exercício de 2003, dela constando o prejuízo fiscal de € 92.000,39 (cfr.documento junto a fls.124 dos presentes autos); 22-Em 28/3/2006, foi apresentada a petição de impugnação referente ao I.R.C. de 2001 (cfr.data de entrada aposta a fls.1 do processo de impugnação apenso); 23-Em 8/3/2006, foi apresentada a petição de impugnação referente ao I.R.C. dos exercícios de 2002 e 2003 (cfr. data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos); 24-A partir de 1993, a “Sociedade …………, S.A.” passou a deter 100% da Beira ……. (cfr.depoimento da 1ª. testemunha); 25-A Beira ……. não tinha fontes de rendimentos, sendo os accionistas que suportavam os diversos encargos desta sociedade (cfr.depoimento da 1ª. testemunha); 26-A “Sociedade de …………, S.A.”, financiou a aquisição pela Beira ……. do lote de terreno do Funchal (cfr.depoimento da 2ª. testemunha). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte “…Não se mostra provada a existência formal de contratos de empréstimo da “Sociedade de ………….., S.A.” à ora impugnante. Não se mostra provado que a Beira ….. tivesse efectuado pagamentos de juros de mora à “Sociedade de ……………, S.A.”…”. X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte “…A convicção do Tribunal formou-se com base no teor dos documentos juntos ao processo bem como no depoimento das testemunhas ouvidas em audiência de inquirição (melhor identificadas na acta de inquirição de fIs.247/249) e acima expressamente referidos em cada um dos pontos do probatório…”. X Dado que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, essencialmente, em prova documental constante dos presentes autos e apenso e que o recorrente impugna parcialmente a mesma, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.712, nº.1, al.a), do C. P. Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P. Tributário): 27-Nos anos de 2001, 2002 e 2003, a empresa impugnante, “Beira ….. - Empreendimentos ……………, S.A.”, com o n.i.p.c. …….., era sujeito passivo de I.R.C. no regime geral de tributação, devido ao exercício da actividade de construção de edifícios, CAE 45 211, sendo colectada pelo Serviço de Finanças de ……………. (cfr.cópia do relatório junta a fls.26 a 38 do processo administrativo apenso); 28-A administração da empresa impugnante/recorrente é exercida pelo Sr. José …………., o qual também faz parte da comissão de credores da “Massa Falida da Sociedade …………, S.A.” na qualidade de representante dos trabalhadores (cfr.cópia do relatório junta a fls.26 a 38 do processo administrativo apenso); 29-No âmbito da acção de recuperação da empresa identificada no nº.3 supra, a “Massa Falida da ………….., S.A.” reclamou créditos no valor total de Esc.1.269.951.619$20 (cfr.documentos juntos a fls.189 a 196 dos presentes autos); 30-Os créditos identificados no nº.29 foram aprovados em assembleia de credores levada a efeito no pretérito dia 25/9/1998 (cfr.documento junto a fls.197 a 201 dos presentes autos); 31-Por deliberação da comissão de credores da “Massa Falida da Sociedade de …………..”, de 30/6/2001, foi decidido debitar juros de mora às sociedades “Pérola ………., SA”, “Beira ………., SA” e “Roda …………, SA”, relativamente às dívidas acumuladas destas sociedades à Massa Falida (cfr.cópia do relatório junta a fls.26 a 38 do processo administrativo apenso; documento junto como anexo 5 ao relatório a fls.71 do processo administrativo apenso). X Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos referidos em cada um dos números do probatório. X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou totalmente improcedente as impugnações que originaram os presentes autos e o processo apenso, assim mantendo as correcções do resultado fiscal dos exercícios de 2001, 2002 e 2003 levadas a efeito pela A. Fiscal e consequentes liquidações de I.R.C. relativas aos mesmos anos fiscais e devidamente identificadas nos nºs.19 a 21 da matéria de facto provada. X Antes de mais, refere-se que são as conclusões das alegações do recurso que, como é sabido, definem o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artºs.684 e 690, do C.P.Civil, então em vigor; António Santos Abrantes Geraldes, Recurso em Processo Civil, Novo Regime, 2ª. Edição Revista e Actualizada, 2008, Almedina, pág.89 e seg.; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.41). A recorrente discorda do decidido sustentando antes de mais, como supra se alude, que a sentença não discrimina os factos alegados nos artºs.13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27°, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos. A falta de inclusão na sentença de factos alegados constitui violação da norma do artº.123, nº.2, do C.P.P.T., e a falta de pronúncia na sentença relativamente a factos articulados constitui nulidade, nos termos do artº.125, nº.1, do mesmo diploma (cfr.conclusões 1 a 4 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo, segundo cremos, assacar à sentença recorrida uma nulidade prevista no artº.668, nº.1, al.b), do C.P.Civil, no que diz respeito à falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão. Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha. A sentença é uma decisão judicial proferida pelos tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativo-tributárias. Tem por obrigação conhecer do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto. Esta peça processual pode padecer de vícios de duas ordens, os quais obstam à eficácia ou validade da dicção do direito: 1-Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação; 2-Por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artº.668, do C. P. Civil. Nos termos do preceituado no citado artº.668, nº.1, al.b), do C. P. Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.659, nº.3, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36). No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida em processo judicial tributário (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.906 a 910; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10). No caso “sub judice”, não entrevemos que a sentença recorrida padeça da nulidade em análise. Pelo contrário, a fundamentação fáctica da sentença existe, conforme se consigna supra (inclusivamente quanto à matéria de facto não provada), assim não vislumbrando este Tribunal que tal vício possa proceder. Apesar disso, mais se dirá que segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). Face ao exposto, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente este fundamento do recurso. O recorrente discorda do decidido sustentando, igualmente, que a sentença julga deficientemente a matéria de facto alegada por si nos artºs.13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27º, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos, não apreciando devidamente os documentos juntos nem considerando o depoimento das testemunhas Carlos ………., Hélder …………. e Manuel …………….. (cfr.conclusão 5 do recurso). Segundo entendemos, o apelante tenta assacar à decisão recorrida o vício de erro de julgamento da matéria de facto. Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal vício. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.508-A, nº.1, al.e), 511 e 659, todos do C.P.Civil) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). “In casu”, nas p.i. que deram origem aos processos de impugnação sob decisão, a impugnante/recorrente invoca como causas de pedir a errónea quantificação do lucro tributável devido a errónea qualificação dos seus custos e, quanto à liquidação do exercício de 2001, o vício de violação de lei, mais concretamente a infracção da regra prevista no artº.18, nº.2, do Código do I.R.C. Por outro lado, não especifica o recorrente quais as deficiências no julgamento da matéria de facto existentes no que diz respeito aos articulados das p.i. que o mesmo chama à colação neste fundamento do recurso. Assim é, porquanto, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A. Sul, 17/5/2011, proc.4745/11). No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra, especificamente quanto à concreta factualidade deficientemente julgada e constante dos articulados das p.i. que o mesmo chama à colação. Tal factualidade não é minimamente concretizada pelo recorrente. Apesar de tudo o aludido supra, entremos pela análise concreta dos articulados das p.i. chamados à colação pelo recorrente. O artº.13 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva. Quanto ao afloramento das relações especiais existentes entre a sociedade impugnante e a “Sociedade de …………….., S.A.”, tais relações são expressas através de factualidade constante dos nºs.1, 14, 24 e 25 da matéria de facto provada. O artº.14 da p.i. deste processo contém factualidade que se encontra provada no nº.2 da matéria de facto supra exarada. O artº.16 da p.i. deste processo contém factualidade que não reveste qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.17 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.19 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.20 da p.i. deste processo contém factualidade sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.21 da p.i. deste processo contém factualidade que já foi aditada ao probatório e supra mencionada (cfr.nº.29 da matéria de facto provada). O artº.22 da p.i. deste processo contém factualidade que já foi aditada ao probatório e supra mencionada (cfr.nº.30 da matéria de facto provada). O artº.25 da p.i. deste processo contém factualidade que parcialmente já consta do nº.30 da matéria de facto aditada ao probatório. Quanto à restante nenhum relevo tem para a decisão da causa. O artº.26 da p.i. deste processo contém factualidade sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.27 da p.i. deste processo contém factualidade sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.29 da p.i. deste processo contém factualidade que já consta do nº.5 da matéria de facto supra exarada. O artº.30 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.31 da p.i. deste processo contém factualidade que já consta dos nºs.6 e 7 da matéria de facto supra exarada. O artº.34 da p.i. deste processo contém factualidade que já consta do nº.31 da matéria de facto aditada ao probatório. O artº.36 da p.i. deste processo contém factualidade que, em parte, já consta do nº.10 da matéria de facto provada, sendo que quanto à restante (fundamento do débito dos juros por parte da “Massa Falida da Sociedade …………….., S.A.” à sociedade impugnante) não foi efectuada prova nos autos, sendo que a prova de tal factualidade onerava o recorrente (cfr.artº.342, nº.1, do C.Civil; artº.74, nº.1, da L.G.T.). O artº.47 da p.i. do processo apenso contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa. O artº.49 da p.i. do processo apenso contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa. Concluindo, não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a sentença recorrida padeça do examinado erro de julgamento de facto, assim sendo forçoso julgar improcedente este fundamento do recurso. Igualmente alega o recorrente que a factualidade constante do nº.3 do probatório da sentença padece de obscuridade e excesso, pois omite parte do que foi alegado e provado e afirma falsa realidade, não alegada nem provada (cfr.conclusão 7 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. Dissequemos se a decisão recorrida comporta tal pecha. A factualidade constante do nº.3 do probatório tem fundamento no exame de prova documental, mais exactamente nos documentos juntos a fls.155 a 178 dos presentes autos, consubstanciando cópia da p.i. do processo de recuperação de empresa intentada pela impugnante/recorrente e nos documentos anexos a tal articulado, sendo documentos juntos pela apelante com a p.i. que originou o presente processo. Mais, da análise de tal factualidade não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a mesma padeça de obscuridade, de excesso ou seja falsa. Por outro lado, chamamos à atenção da recorrente para o ónus rigoroso de impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto que a lei processual civil impõe ao recorrente e que, mais uma vez, não foi cumprido, dado que a apelante não especifica em que medida a factualidade concreta constante do nº.3 do probatório é obscura, excessiva ou falsa. Nestes termos, julga-se improcedente este fundamento do recurso. Também aduz o apelante que a factualidade constante do nº.5 do probatório contém excesso e deficiência pois foi redigido omitindo partes fundamentais do que foi alegado e provado e foi-lhe aditado elemento não constante dos documentos que o suportam (cfr.conclusão 8 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. A factualidade constante do nº.5 do probatório tem fundamento no exame de prova documental, mais exactamente nos documentos juntos a fls.202 a 207 dos presentes autos, consubstanciando cópia do plano de recuperação da empresa apresentado na Assembleia de Credores, cópia da acta desta assembleia e dos despachos judiciais que sobre tal acta incidiram, sendo documentos juntos pela apelante com a p.i. que originou o presente processo. Mais, da análise de tal factualidade mais uma vez não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a mesma padeça de deficiência ou de excesso. Por outro lado, chamamos à atenção da recorrente para o ónus rigoroso de impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto que a lei processual civil impõe ao recorrente e que, mais uma vez, não foi cumprido, dado que a apelante não especifica em que medida a factualidade concreta constante do nº.5 do probatório é deficiente ou excessiva. Pelo que, se julga improcedente este fundamento do recurso. O recorrente discorda do decidido sustentando, também, que a matéria fixada nos nºs. 6, 7, 8, 9, 10, 11 e 26 do probatório se encontra deficientemente fixada pois não respeita a alegação respectiva pela recorrente nem a prova testemunhal produzida com os depoimentos gravados das testemunhas Carlos ………… e Manual ……….. (cfr. conclusão 9 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. Abreviando razões, diremos que o presente fundamento do recurso improcede por três motivos, todos eles já desenvolvidos acima para onde se remete: 1-Princípio da livre apreciação da prova; 2-O juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão; 3-Falta de cumprimento do ónus de impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto que a lei processual civil impõe ao recorrente. Alega, ainda, o apelante que a matéria constante dos factos apurados na sentença sob os nºs.14, 15, 16 e 17 não têm natureza factual e não foi alegada nos autos pelo que a sua inclusão viola expressamente a norma do artº.115, nº.2, C.P.P.T. (cfr.conclusão 10 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. Ora, a matéria constante dos citados nºs.14 a 17 do probatório reveste natureza factual e foi retirada do relatório da inspecção tributária que fundamentou as correcções à matéria colectável da recorrente e consequentes liquidações efectuadas aos anos de 2001, 2002 e 2003. O conteúdo do relatório da inspecção está devidamente suportado em prova documental apensa ao mesmo, não é posto em causa pelo recorrente e pode servir de meio de prova no âmbito do processo judicial tributário (cfr.artº.76, da L.G.T.; artºs.62 e 63, do R.C.P.I.T.). Pelo que se julga improcedente também este fundamento do presente recurso. Seguidamente, aduz o recorrente que igualmente a matéria constante do nº.23 do probatório contém incorrecções pois não respeita os elementos constantes dos autos (cfr. conclusão 11 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. A matéria constante do nº.23 do probatório refere-se à data de entrada em Tribunal da p.i. que originou a presente impugnação (cfr.data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos), não visualizando em que possa padecer de incorrecções tal factualidade, ainda para mais quando não é suscitada no processo a excepção de caducidade do direito de acção. Sem mais, julga-se improcedente este fundamento do recurso. Depois, acrescenta o recorrente que a matéria constante do nº.24 do probatório não foi alegada pelo que a sua inclusão viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto (cfr.conclusão 12 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. A factualidade constante do nº.24 da matéria de facto provada encontra-se aflorada noutros números do probatório, nomeadamente nos nºs.1, 3 e 14. Tal factualidade considera-se provada com base no depoimento da primeira testemunha arrolada pelo recorrente, Carlos ………, revisor oficial de contas e liquidatário judicial da empresa “Sociedade …………………., S.A.”. Tendo em vista a concretização dos princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material (cfr.artºs.13, nº.1, 113, nº.1, e 114, do C.P.P.T.; artº.99, da L.G.T.) incumbe ao juiz a direcção do processo e a realização de todas as diligências que, de acordo com um critério objectivo, considere úteis ao apuramento da verdade, assim não estando o Tribunal (no âmbito do processo judicial tributário), nas diligências probatórias desenvolvidas, sujeito à matéria de facto alegada pelas partes. Face ao exposto, julga-se improcedente mais este esteio do recurso. Após, aduz o recorrente que a sentença recorrida, nos termos referidos nas conclusões 2°, 3°, 5°, 7°, 3°, 9°, 10°, 11° e 12°, viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto e designadamente as que constam dos artºs.86, nºs.5 e 6, do C.P.T.A., 264, nº.1, e 644, ambos do C.P.C. (cfr.conclusão 13 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, um eventual vício de nulidade da sentença recorrida. O artº.86, nºs.5 e 6, do C.P.T.A., refere-se à possibilidade de factualidade constante de articulados supervenientes vir a ser incluída na base instrutória no âmbito do processo judicial administrativo. Tal norma não tem aplicação directa no processo judicial tributário, no qual não existe a fase do despacho saneador e, conforme mencionado supra, vigoram os princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material (cfr.artºs.13, nº.1, 113, nº.1, e 114, do C.P.P.T.; artº.99, da L.G.T.). Não vislumbra o Tribunal “ad quem” em que possa a sentença recorrida ter violado tal normativo. No que diz respeito ao artº.264, nº.1, do C.P.Civil, consagra o mesmo o princípio dispositivo no âmbito do processo civil, o qual não vigora de forma plena no âmbito do processo judicial tributário, atenta a igual vigência dos citados princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material, tudo derivado da natureza indisponível e de interesse público dos créditos tributários (cfr.artº.30, nº.2, da L.G.Tributária). Mais uma vez, não entrevê o Tribunal “ad quem” em que possa a sentença recorrida ter violado tal normativo. Por último, o artº.644, do C.P.Civil, consagra a possibilidade de as testemunhas que prestam depoimento em Tribunal serem abonadas pelas despesas efectuadas com a respectiva deslocação, tal como pode o Tribunal fixar uma indemnização equitativa a favor de testemunha que o requeira (cfr.artº.37, do C.C.Judiciais). Atento o acabado de referir, dispensamo-nos de quaisquer outras considerações, devendo concluir-se que a sentença recorrida, na respectiva selecção da matéria de facto, não viola o citado artº.644, do C.P.Civil. Sem mais, julga-se improcedente também este fundamento do recurso. Por último, aduz o recorrente que não contabilizou os juros nos exercícios respectivos porque desconhecia nesses anos que eles iriam ser debitados, o que era de todo imprevisível por ser função do valor de realização do seu património que era desconhecido. Que contabilizou os juros dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001, em que os recebeu, em obediência ao princípio da prudência constante da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C. Que a contabilização dos juros no exercício de 2001 pelo recorrente não resultou de conduta intencional, com vista a operar transferências de resultados mas do cumprimento do plano de recuperação da empresa, inclusivamente aprovado pela Administração Fiscal Ao recusar a aplicação da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao caso “sub judice” a sentença recorrida violou tal norma, em virtude do que deve ser revogada (cfr.conclusões 20 a 24 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal vício. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada. A vida de uma unidade económica não possui, em regra, qualquer limitação temporal, caracterizando-se pelo desenvolvimento de uma actividade de duração ilimitada, facto, aliás, que suporta a previsão, em sede do direito contabilístico, do princípio da continuidade da exploração. Porém, a actividade da unidade económica evolui em diversas fases, temporalizadas por exercícios económicos, genericamente coincidentes com o ano civil, realidade que alicerça, em termos de contabilização e de tributação, a previsão do princípio da especialização ou do acréscimo, ínsito no artº.18, do C.I.R.C. (cfr.artº.22, do anterior C.C.I.), o qual determina que os proveitos e os custos devem ser imputados ao período a que respeitam, independentemente do seu recebimento ou pagamento. Por outra palavras, em determinado exercício, devem ser contabilizados os proveitos, e também os custos, que nele efectivamente tenham sido realizados (cfr. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/4/2008, rec.807/07; J.L.Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Deveres de Cooperação, Autoavaliação e Avaliação Administrativa, 2ª. Edição, Lex, 2000, pág.224 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.172 e seg.). No caso dos autos, o recorrente chama à colação o artº.18, nº.2, do C.I.R.C., e o princípio da prudência, como vectores que, alega, legitimam a contabilização dos juros de mora dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001, contrariamente ao entendimento da A. Fiscal. Vejamos. O artº.18, nº.2, do C.I.R.C., consagra uma excepção ao princípio da especialização dos exercícios (regra consagrada no nº.1 do mesmo preceito), a qual faz relevar a diferença doutrinária entre o tratamento meramente contabilístico e fiscal. De facto, do ponto de vista meramente contabilístico, quando no período corrente surjam acontecimentos que revelem que as demonstrações financeiras de um ou mais períodos anteriores foram apresentadas numa base errada, em virtude de erros ou omissões haverá que proceder aos competentes ajustamentos financeiros. O POC (aplicável ao caso “sub judice”) previu para esse efeito contas específicas (697 e 797 - correcções relativas a exercícios anteriores; 59 - resultados transitados), sendo tal matéria igualmente tratada na directriz contabilística nº.8/92, emitida pela Comissão de Normalização Contabilística (publicada na II série do D.R., de 30/3/1992). Apesar disso, do estrito ponto de vista fiscal, esses ajustamentos contabilísticos relativos a exercícios anteriores só concorrerão para a formação do lucro tributável quando, à data do encerramento dos exercícios a que deveriam ser imputados eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidos, conforme se estabelece na examinada norma constante do artº.18, nº.2, do C.I.R.C. Na base desta disposição residem razões que se prendem com a arbitragem dos resultados contabilísticos que tenham em vista a mera obtenção de vantagens de natureza fiscal, as quais, por razões óbvias, havia que limitar (cfr.F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.163; J.L.Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Deveres de Cooperação, Autoavaliação e Avaliação Administrativa, 2ª. Edição, Lex, 2000, pág.225). Concluindo, o artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao consagrar uma excepção ao princípio da especialização dos exercícios, faz depender a mesma, para efeitos de cálculo do lucro tributável, da imprevisibilidade ou manifesto desconhecimento dos ajustamentos contabilísticos relativos a exercícios anteriores. Passando ao aludido princípio da prudência (um dos mais antigos princípios contabilísticos), consubstancia este uma regra decisória que prescreve que, em caso de dúvidas sobre o valor real de um determinado bem económico, este deve ser inscrito no balanço pelo seu valor mais reduzido. Significa que é possível integrar nas contas um grau de precaução ao fazer as estimativas exigidas em condições de incerteza sem, contudo, permitir a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas ou a deliberada quantificação de activos e proveitos por defeito ou de passivos e custos por excesso. O examinado princípio obriga ao registo de provisões de exercício tendo em vista corrigir activos com valor de realização provável inferior ao preço pelo qual figuram no balanço, tal como para evidenciar no presente os custos destinados a fazer face a obrigações e encargos de ocorrência futura, nomeadamente indemnizações por danos causados a terceiros (cfr.J.L.Saldanha Sanches, ob.cit., pág.216 e seg.; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, ob.cit., pág.159; António Borges e Martins Ferrão, A Contabilidade e a Prestaçõa de Contas, 8ª. edição, 2000, Editora Rei dos Livros, pág.404; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/6/2010, proc.3976/10). Voltando ao caso dos autos, vemos que o recorrente chama à colação o artº.18, nº.2, do C.I.R.C., e o princípio da prudência, como vectores que, alega, legitimam a contabilização dos juros de mora dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001. Será que é legal tal entendimento ? Pensamos que não. Expliquemos porquê. Os juros de mora (resultantes da mora debitoris) pressupõem que a prestação se tenha tornado certa, exigível e líquida. O momento da constituição em mora, o qual tem a ver com a exigibilidade da prestação, depende da natureza da obrigação. Sendo a obrigação pura, só existe mora depois de o devedor ser interpelado para cumprir (cfr.artº.805, nº.1, do C.Civil). Pelo contrário, se a obrigação tiver prazo certo, não será necessário a interpelação para que haja mora, a qual se verifica logo que vencida a obrigação (cfr.artº.805, nº.2, al.a), do C.Civil; João de Matos Antunes Varela, Das Obrigações em Geral, Almedina, 5ª.edição, 1992, vol.II, pág.112 e seg.; António Menezes Cordeiro, Direito das Obrigações, AAFDL, 1990, vol.II, pág.446 e seg.). Em conclusão, a exigência e liquidação de juros de mora nunca pode estar dependente de uma situação imprevisível ou manifestamente desconhecida para o devedor, assim não sendo passível, desde logo e por este motivo, de enquadrar na previsão do citado artº.18, nº.2, do C.I.R.C., e não podendo concorrer para a formação do lucro tributável de determinado exercício, se tais juros forem relativos a exercícios anteriores. Por outro lado, o dito princípio da prudência em nada releva para a contabilização dos juros de mora em causa no exercício de 2001, embora sendo, alegadamente, relativos aos anos de 1993 a 2000. Pelo contrário, o dito princípio da prudência levaria a que tais juros de mora, a existirem, fossem contabilizados pela recorrente logo desde 1993. Mais se dirá que não foi efectuada aprova de qualquer contrato de empréstimo celebrado entre a “Massa Falida da Sociedade de …………………., S.A.” e a sociedade impugnante (cfr.matéria de facto não provada), igualmente não sendo fixado qualquer prazo para o pagamento dos mesmos empréstimos, pelo que não se mostra fundamentado o débito de juros de mora à recorrente a partir de 1993, o qual pressupunha a prova da citada interpelação para o cumprimento, factualidade igualmente não provada. Por último, no que respeita ao Plano de Recuperação Financeira da sociedade impugnante, ao qual a Fazenda Nacional deu a sua concordância, não contempla o mesmo quaisquer juros de mora, antes fazendo referência aos juros da dívida, cujo pagamento estaria dependente da disponibilidade financeira da impugnante no futuro (cfr. nº.5 da matéria de facto provada; documentos juntos a fls. 202 a 207 dos presentes autos). Concluindo, é correcta e legal a posição da A. Fiscal no que diz respeito à correcção ao lucro tributável da sociedade recorrente incidente sobre os juros de mora por esta contabilizados no exercício de 2001 mas, alegadamente, relativos ao período compreendido entre 1993 e 2000, dado que tal contabilização não respeita o princípio da especialização dos exercícios consagrado no artº.18, nº.1, do C.I.R.C., igualmente não sendo enquadrável no nº.2 da mesma norma (tudo no plano fiscal, que não contabilístico). Sem mais, improcede também este fundamento do recurso. Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se procederá na parte dispositiva do acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se o recorrente em custas. X Registe. Notifique. X Lisboa, 15 de Novembro de 2011 (Joaquim Condesso - Relator) (Eugénio Sequeira - 1º. Adjunto) (Magda Geraldes - 2º. Adjunto)

Sumário

2. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.508-A, nº.1, al.e), 511 e 659, todos do C.P.Civil) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

3. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário).

4. O conteúdo do relatório da inspecção estando devidamente suportado em prova documental e não sendo posto em causa pelo recorrente, pode servir de meio de prova no âmbito do processo judicial tributário (cfr.artº.76, da L.G.T.; artºs.62 e 63, do R.C.P.I.T.).

5. Tendo em vista a concretização dos princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material (cfr.artºs.13, nº.1, 113, nº.1, e 114, do C.P.P.T.; artº.99, da L.G.T.) incumbe ao juiz a direcção do processo e a realização de todas as diligências que, de acordo com um critério objectivo, considere úteis ao apuramento da verdade, assim não estando o Tribunal (no âmbito do processo judicial tributário), nas diligências probatórias desenvolvidas, sujeito à matéria de facto alegada pelas partes.

6. O artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao consagrar uma excepção ao princípio da especialização dos exercícios, faz depender a mesma, para efeitos de cálculo do lucro tributável, da imprevisibilidade ou manifesto desconhecimento dos ajustamentos contabilísticos relativos a exercícios anteriores.

7. O princípio da prudência (um dos mais antigos princípios contabilísticos), consubstancia uma regra decisória que prescreve que, em caso de dúvidas sobre o valor real de um determinado bem económico, este deve ser inscrito no balanço pelo seu valor mais reduzido. Significa que é possível integrar nas contas um grau de precaução ao fazer as estimativas exigidas em condições de incerteza sem, contudo, permitir a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas ou a deliberada quantificação de activos e proveitos por defeito ou de passivos e custos por excesso. O examinado princípio obriga ao registo de provisões de exercício tendo em vista corrigir activos com valor de realização provável inferior ao preço pelo qual figuram no balanço, tal como para evidenciar no presente os custos destinados a fazer face a obrigações e encargos de ocorrência futura, nomeadamente indemnizações por danos causados a terceiros.

8. Os juros de mora (resultantes da mora debitoris) pressupõem que a prestação se tenha tornado certa, exigível e líquida. O momento da constituição em mora, o qual tem a ver com a exigibilidade da prestação, depende da natureza da obrigação. Sendo a obrigação pura, só existe mora depois de o devedor ser interpelado para cumprir (cfr.artº.805, nº.1, do C.Civil). Pelo contrário, se a obrigação tiver prazo certo, não será necessário a interpelação para que haja mora, a qual se verifica logo que vencida a obrigação (cfr.artº.805, nº.2, al.a), do C.Civil).

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

“B………… - EMPREENDIMENTOS …………………………, S.A.”, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pela Mma. Juíza do T.A.F. de Almada, exarada a fls.337 a 345 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente as impugnações (apensadas) intentadas tendo por objecto liquidações de I.R.C. e juros compensatórios, relativas aos anos de 2001, 2002 e 2003.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.356 a 393 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:

1- A selecção da matéria de facto na sentença recorrida não se encontra devidamente organizada;

2- A sentença não discrimina os factos alegados pela recorrente em 13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27°, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos;

3- A falta de inclusão na sentença de factos alegados constitui violação da norma do artº.123, nº.2, do C.P.P.T.;

4- A falta de pronúncia na sentença relativamente a factos articuladas constitui nulidade, nos termos do artº.125, nº.1, do C.P.P.T.;

5- A sentença julga também deficientemente a matéria de facto alegada pela recorrente em 13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27º, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos, não apreciando devidamente os documentos juntos nem considerando o depoimento das testemunhas Carlos …………… (gravado em cassete áudio de volta 0012 até à volta 2339, lado A), Hélder …………. (gravado em cassete áudio de volta 2340, lado A até volta 2092, lado B) e de Manuel …………. (gravado em cassete áudio de volta 2091 até volta 0875, lado B);

6- Também os factos considerados assentes contêm vícios que admitem, reclamação, nos termos do artº.653, nº.4, do C.P.C.;

7- O facto 3 da sentença padece de obscuridade e excesso, pois omite parte do que foi alegado e provado e afirma falsa realidade, não alegada nem provada;

8- O facto 5 da sentença contém excesso e deficiência pois foi redigido omitindo partes fundamentais do que foi alegado e provado e foi-lhe aditado elemento não constante dos documentos que o suportam;

9- A matéria fixada em 6, 7, 8, 9, 10, 11 e 26 da sentença encontra-se deficientemente fixada pois não respeita a alegação respectiva pela recorrente nem a prova testemunhal produzida com os depoimentos gravados (loc. cit.) das testemunhas Carlos Sousa Góis e Manual Maçara;

10- A matéria constante dos factos apurados na sentença sob os nºs.14, 15, 16 e 17 não têm natureza factual e não foi alegada nos autos pelo que a sua inclusão viola expressamente a norma do artº.115, nº.2, C.P.P.T.;

11- Igualmente o facto 23 contém incorrecções pois não respeita os elementos constantes dos autos;

12- O facto 24 não foi alegado pelo que a sua inclusão viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto;

13- Aliás, a sentença, nos termos referidos nestas conclusões, em 2°, 3°, 5°, 7°, 8°, 9°, 10°, 11° e 12°, viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto e designadamente as que constam dos artºs.86, nºs.5 e 6, do C.P.T.A., 264, nº.1, e 644, ambos do C.P.C.;

14- Face à matéria de facto efectivamente alegada e provada a decisão, na perspectiva material, viola as regras jurídicas aplicáveis;

15- A recorrente foi objecto de processo de recuperação proposto em 12/9/1997 em que participaram a Fazenda Pública e a “Sociedade …………. ERG, S.A.”;

16- No âmbito desse processo, com os votos favoráveis da Fazenda Pública a recorrente foi submetida a reestruturação financeira, tendo os credores aceitado reduzir proporcionalmente os créditos, exceptuadas os do Estado, com pagamento do capital e juros de acordo com as disponibilidades da empresa, nomeadamente da venda do seu património, tendo tal medida sido judicialmente homologada e transitada em julgado em 19/10/1998;

17- A recorrente não contabilizou custos de juros sobre as dívidas reclamadas no processo de recuperação nem estes lhe foram debitadas pelos credores;

18- Em 12/7/2001, a recorrente celebrou acordo de indemnização e expropriação do seu património com o Município do Funchal ascendendo os proventos a Esc. 521.745.000$00, pela expropriação, e Esc. 780.770.000$00 por indemnização;

19- Em 2001, a credora “Massa Falida da Sociedade de ……….. ERG, S.A.” debitou à recorrente juros dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 e 1/1/2001 a 31/12/2001 que esta contabilizou no exercício de 2001;

20- A recorrente não contabilizou os juros nos exercícios respectivos porque desconhecia nesses anos que eles iriam ser debitados, o que era de todo imprevisível por ser função do valor de realização do seu património que era desconhecido;

21- A recorrente contabilizou os juros dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001, em que os recebeu, em obediência ao princípio da prudência constante da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C.;

22- Ao recusar a aplicação da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao caso “sub judice” a Senhora Juíza violou-a;

23- Não merece qualquer reparo ou correcção a contabilização pela recorrente dos juros de anos transactos no exercício de 2001 pois antes eles eram de todo imprevisíveis e desconhecidos;

24- A contabilização dos juros no exercício de 2001 pela recorrente não resultou de conduta intencional, com vista a operar transferências de resultados mas do cumprimento do plano de recuperação da empresa, inclusivamente aprovado pela Administração Fiscal;

25- Termina, pugnando pelo provimento do recurso, revogando-se a sentença e julgando-se procedente a impugnação com a inerente anulação dos actos impugnados, com a restituição do montante indevidamente liquidado em 2001, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, e corrigindo-se as liquidações que reduziram os prejuízos apurados nos exercícios de 2002 e 2003;

26- Ou caso assim não se entenda, devendo ser declarada nula a sentença e ordenando-se a volta do processo ao Tribunal recorrido para correcta instrução e fixação da matéria de facto e prolação de nova sentença.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da total improcedência do presente recurso, dado que a sentença recorrida não padece dos vícios que lhe são imputados (cfr.fls.448 e 449 dos autos).

Corridos os vistos legais (cfr.fls.454 e 456 do processo), vêm os autos à conferência para decisão.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.338 a 342 dos autos):

1- A sociedade “Beira ……….. - Empreendimentos ………………., S.A.” foi constituída em 16/2/1990, mediante escritura outorgada por José ……………. na qualidade de procurador de Victor ………………, por Carlos …………., por Jorge …………………, por Luís ………….. e por João ………… e José ……………… que outorgaram a escritura não só por si como ainda em representação, como membros do conselho de administração da “Sociedade ………………, S.A.” tendo a referida sociedade com o objecto social construir ou promover a construção de imóveis, designadamente hotéis, hotéis/ apartamento e blocos de apartamentos, a realização de outros investimentos imobiliários e a respectiva exploração e ainda a compra, incluindo a compra para revenda e a venda de imóveis. Acessoriamente poderia a sociedade exercer as actividades e efectuar as operações industriais, comerciais ou financeiras, relacionadas directa ou indirectamente, no todo ou em parte com o objecto principal acima definido ou que sejam susceptíveis de favorecer ou facilitar a sua realização, designadamente associando-se a outras sociedades, participando no respectivo capital ou administrando bens alheios (cfr.cópia da escritura de constituição junta a fls.125 a 141 dos autos; certidão do registo comercial junta a fls.328 a 331 dos presentes autos);

2- A “Sociedade ……………, S.A.” foi declarada falida por sentença de 22/11/1995, do 1º. Juízo Cível da Comarca de Lisboa, tendo transitado em julgado em 11/01/1996 (cfr.documentos juntos a fls.150 a 152 e 180 a 186 dos presentes autos);

3- A sociedade “Beira ……….. - Empreendimentos …………….., S.A.” apresentou em 12/9/1997 junto do Tribunal Judicial ………….. “Acção de recuperação da empresa nos termos do processo especial de recuperação da empresa” tendo anunciado uma relação de credores na qual constam os accionistas João …………… (13.000.000$00), José …………….. (13.000.000$00) e a “Sociedade ………….., S.A.” (471.602.588$50) (cfr.documentos juntos a fls.155 a 178 dos presentes autos);

4- Em 18/2/1998, o Tribunal Judicial da Comarca de ……….. nomeou como gestor judicial Helena ……………. e fixou a composição da comissão de credores constituída pela massa falida da “Sociedade ……………, S.A.”, representada pelo liquidatário judicial, a Fazenda Nacional, representada pelo Ministério Público, e João ……………., sendo suplente a “Sogestel …………., L.da.” (cfr. documento junto a fls.180 a 186 dos presentes autos);

5- Em 8/10/1998, foi lavrada a acta de assembleia de credores no âmbito da acção especial de recuperação de empresa referente à “Beira ……. - Empreendimentos …………, L.da.”, na qual foi aprovado o plano de recuperação apresentado pela gestora judicial propondo a continuação do pagamento ao Estado nos termos do Decreto-Lei nº.124/96, a redução dos juros dos restantes créditos, de forma proporcional ao valor dos mesmos, e o pagamento do capital em dívida e dos juros remanescentes, em função das disponibilidades da empresa no prazo máximo de 7 anos (cfr.documentos juntos a fls. 202 a 207 dos presentes autos);

6- Em 13/7/2001, foi elaborado o termo de transacção entre o Município do Funchal e a “Beira…….. - Empreendimentos …………….., S.A.”, nos termos do qual foi acordada a fixação do valor de indemnização a pagar pelo Município à sociedade no montante de Esc.780.770.000$00 decorrente dos prejuízos peticionados em acção pela sociedade, tendo a transacção sido judicialmente homologada (cfr.documentos juntos a fls.89 a 97 dos presentes autos);

7- Em 6/12/2002, foi outorgada a escritura de expropriação amigável entre a Câmara Municipal do ……….. e a sociedade “Beira ……… - Empreendimentos …………….., S.A.” relativamente a um prédio urbano localizado no Sítio …………, onde chamam Ponta ……….., freguesia de ………….., Funchal, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo …………e descrito na Conservatória do Registo Predial ……… sob o nº………………, tendo sido vendido à Câmara Municipal do Funchal pelo valor de € 2.602.453,09 (cfr.documento junto a fls.64 a 69 dos presentes autos);

8- A massa falida da “Sociedade ……………, S.A.” dirigiu à ora impugnante em 20/7/2001 uma nota de lançamento de “juros de mora referentes à vossa dívida em c/c no período de 01.01.1993 a 31.12.2000” (cfr.documento junto a fls.106 dos presentes autos);

9- Durante o ano de 2001, a massa falida da “Sociedade ………….., S.A.” dirigiu à ora impugnante diversas notas de lançamento de juros de mora referentes à dívida em c/c no período de 01.01.2001 a 31.12.2001 (cfr.documentos juntos a fls.107 a 110 dos presentes autos);

10- Durante o ano de 2002, a massa falida da “Sociedade de ……………, S.A.” dirigiu à ora impugnante diversas notas de lançamento de juros de mora referentes à dívida em c/c no período de 01.01.2002 a 31.12.2002 (cfr.documentos juntos a fls.111 a 114 dos presentes autos);

11- Durante o ano de 2003, a massa falida da “Sociedade de ………….., S.A.” dirigiu à ora impugnante diversas notas de lançamento de juros de mora referentes à dívida em c/c no período de 01.01.2003 a 31.12.2003 (cfr.documentos juntos a fls.115 a 118 dos presentes autos);

12- Em 26/01/2004, o administrador judicial dirigiu ao Presidente da Comissão de Credores da “Sociedade ……………, S.A.”, pedido de suspensão da emissão de notas de crédito às sociedades “Pérola ………., SA”, “Beira ……., SA” e “Roda ……., SA”, dado estas sociedades “estarem impossibilitadas de prosseguir o pagamento dos juros que vinham efectuando, por não disporem de liquidez para o efeito” (cfr.documento junto a fls. 119 dos presentes autos);

13- Os Serviços de Inspecção Tributários procederam a uma acção de inspecção aos exercícios de 2001, 2002 e 2003, de que resultou a correcção do resultado fiscal do exercício de 2001 de (€ 1.926.740,09) para € 3.585.928,99, do resultado fiscal do exercício de 2002 de (€ 2.763.111,29) para (€ 2.188.032,28) e do resultado fiscal exercício de 2003 de (€ 610.607,77) para (€ 92.000,39) (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.26 a 94 do processo administrativo apenso);

14- Os serviços de inspecção mencionaram no relatório que a “Beira ………., S.A.” era uma sociedade anónima com o capital social de € 50.000,00, totalmente detido pela “Massa Falida da Sociedade ................, S.A.”, pelo que todas as acções representativas do seu capital social estavam apreendidas para a referida massa falida, não desenvolvendo uma actividade comercial regular, “sendo que o seu principal objectivo consiste na realização do seu activo e consequente transferência das verbas recebidas para a massa falida” (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.31/32 do processo administrativo apenso);

15- Em relação à venda do lote de terreno em 6/12/2002 à Câmara Municipal do ........., sendo € 2.602.453,09 referente ao valor de expropriação e € 3.894.464,34 referente ao valor da indemnização a pagar pela Câmara relativamente aos prejuízos peticionados na acção judicial interposta pela ora impugnante, os serviços de inspecção consideraram como correcta a contabilização dos referidos montantes (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.33/34 do processo administrativo apenso);

16- Já em relação aos juros de mora registados na contabilidade da impugnante como custos do exercício de 2001 no montante de € 5.512.669,08, do exercício de 2002 no montante de € 575.079,01 e do exercício de 2003 no montante de € 518.607,38, os serviços de inspecção fizeram constar do relatório o seguinte: “Segundo informações recolhidas na empresa, os suprimentos efectuados à Beira

SA não resultaram de nenhum contrato de empréstimo celebrado entre os intervenientes, e como tal não foi fixado qualquer prazo para o reembolso dos mesmos. Ora não tendo sido fixado um prazo para o pagamento/reembolso da dívida, não é possível afirmar que a Beira

alguma vez tenha estado numa situação de mora.

Relativamente aos valores contabilizados no ano de 2001, a empresa considerou como custos do exercício, os juros de mora referentes ao período compreendido entre 1993 e 2000 não respeitando assim o estipulado no artº.18 do Código do IRC (...) de acordo com o princípio da especialização dos exercícios. Os juros de mora tiveram corno objectivo penalizar a Beira

, SA pelo não reembolso dos suprimentos efectuados pela ERG. Os juros de mora foram registados na contabilidade da Beira

SA como custos do exercício e como tal concorreram para a diminuição do resultado tributável dos exercícios em questão. (...) A Beira

SA nunca pagou à Massa Falida qualquer valor respeitante a estes juros de mora sendo ainda de referir que o débito dos mesmos cessou em Janeiro de 2004 sem que a totalidade do capital em dívida tivesse sido pago” (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.35/36 do processo administrativo apenso);

17- E concluíram ainda “ (...) uma vez que nunca foi estabelecido um prazo certo (ou uma data limite) para o reembolso dos suprimentos efectuados, verifica-se que aqueles juros não são na realidade devidos pela Beira

, SA, pois não é possível aferir que a empresa alguma vez tenha estado em mora.

Por outro lado (...) devido ao facto de se estar perante duas entidades com relações especiais entre si em que o beneficiário da operação, por se encontrar numa situação de falência, não sujeitou a IRC os proveitos obtidos, é possível concluir que a decisão de debitar os juros de mora consistiu numa operação fictícia, a qual teve como único objectivo o de manipular o lucro tributável e consequentemente diminuir o IRC a pagar pela Beira

, SA, relativamente ao exercício de 2001, ano em que, devido à contabilização da indemnização referida anteriormente, a empresa apresentaria um lucro tributável de € 3.585.928,99 e uma matéria colectável, depois de deduzidos os prejuízos fiscais, de € 3.303.784,79, o que implicaria uma colecta de imposto de € 1.057.211,13” (cfr.como consta do relatório de inspecção a fls.36/37 do processo administrativo apenso);

18- O relatório de inspecção foi objecto de despacho concordante e proferido em 14/11/2005, pelo Director de …………. (cfr.documento junto a fls.26 do processo administrativo apenso);

19- Em 16/11/2005, foi efectuada a liquidação de I.R.C. nº………….., referente ao exercício de 2001, de que resultou imposto a pagar no montante de € 1.355.309,90, cuja data limite de pagamento ocorreu em 28/12/2005 (cfr.documentos juntos a fls.106 a 109 do processo de impugnação apenso);

20- Em 16/11/2005, foi efectuada a liquidação de I.R.C. nº………….., do exercício de 2002, dela constando o prejuízo fiscal de € 2.188.032,28 (cfr.documento junto a fls.123 dos presentes autos);

21- Em 16/11/2005, foi efectuada a liquidação adicional de I.R.C. nº…………, do exercício de 2003, dela constando o prejuízo fiscal de € 92.000,39 (cfr.documento junto a fls.124 dos presentes autos);

22- Em 28/3/2006, foi apresentada a petição de impugnação referente ao I.R.C. de 2001 (cfr.data de entrada aposta a fls.1 do processo de impugnação apenso);

23- Em 8/3/2006, foi apresentada a petição de impugnação referente ao I.R.C. dos exercícios de 2002 e 2003 (cfr. data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos);

24- A partir de 1993, a “Sociedade …………, S.A.” passou a deter 100% da Beira ……. (cfr.depoimento da 1ª. testemunha);

25- A Beira ……. não tinha fontes de rendimentos, sendo os accionistas que suportavam os diversos encargos desta sociedade (cfr.depoimento da 1ª. testemunha);

26- A “Sociedade de …………, S.A.”, financiou a aquisição pela Beira ……. do lote de terreno do Funchal (cfr.depoimento da 2ª. testemunha).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte “…Não se mostra provada a existência formal de contratos de empréstimo da “Sociedade de ………….., S.A.” à ora impugnante. Não se mostra provado que a Beira ….. tivesse efectuado pagamentos de juros de mora à “Sociedade de ……………, S.A.”…”.

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte “…A convicção do Tribunal formou-se com base no teor dos documentos juntos ao processo bem como no depoimento das testemunhas ouvidas em audiência de inquirição (melhor identificadas na acta de inquirição de fIs.247/249) e acima expressamente referidos em cada um dos pontos do probatório…”.

Dado que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, essencialmente, em prova documental constante dos presentes autos e apenso e que o recorrente impugna parcialmente a mesma, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.712, nº.1, al.a), do C. P. Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P. Tributário):

27- Nos anos de 2001, 2002 e 2003, a empresa impugnante, “Beira ….. - Empreendimentos ……………, S.A.”, com o n.i.p.c. …….., era sujeito passivo de I.R.C. no regime geral de tributação, devido ao exercício da actividade de construção de edifícios, CAE 45 211, sendo colectada pelo Serviço de Finanças de ……………. (cfr.cópia do relatório junta a fls.26 a 38 do processo administrativo apenso);

28- A administração da empresa impugnante/recorrente é exercida pelo Sr. José …………., o qual também faz parte da comissão de credores da “Massa Falida da Sociedade …………, S.A.” na qualidade de representante dos trabalhadores (cfr.cópia do relatório junta a fls.26 a 38 do processo administrativo apenso);

29- No âmbito da acção de recuperação da empresa identificada no nº.3 supra, a “Massa Falida da ………….., S.A.” reclamou créditos no valor total de Esc.1.269.951.619$20 (cfr.documentos juntos a fls.189 a 196 dos presentes autos);

30- Os créditos identificados no nº.29 foram aprovados em assembleia de credores levada a efeito no pretérito dia 25/9/1998 (cfr.documento junto a fls.197 a 201 dos presentes autos);

31- Por deliberação da comissão de credores da “Massa Falida da Sociedade de …………..”, de 30/6/2001, foi decidido debitar juros de mora às sociedades “Pérola ………., SA”, “Beira ………., SA” e “Roda …………, SA”, relativamente às dívidas acumuladas destas sociedades à Massa Falida (cfr.cópia do relatório junta a fls.26 a 38 do processo administrativo apenso; documento junto como anexo 5 ao relatório a fls.71 do processo administrativo apenso).

Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos referidos em cada um dos números do probatório.

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou totalmente improcedente as impugnações que originaram os presentes autos e o processo apenso, assim mantendo as correcções do resultado fiscal dos exercícios de 2001, 2002 e 2003 levadas a efeito pela A. Fiscal e consequentes liquidações de I.R.C. relativas aos mesmos anos fiscais e devidamente identificadas nos nºs.19 a 21 da matéria de facto provada.

Antes de mais, refere-se que são as conclusões das alegações do recurso que, como é sabido, definem o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artºs.684 e 690, do C.P.Civil, então em vigor; António Santos Abrantes Geraldes, Recurso em Processo Civil, Novo Regime, 2ª. Edição Revista e Actualizada, 2008, Almedina, pág.89 e seg.; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.41).

A recorrente discorda do decidido sustentando antes de mais, como supra se alude, que a sentença não discrimina os factos alegados nos artºs.13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27°, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos. A falta de inclusão na sentença de factos alegados constitui violação da norma do artº.123, nº.2, do C.P.P.T., e a falta de pronúncia na sentença relativamente a factos articulados constitui nulidade, nos termos do artº.125, nº.1, do mesmo diploma (cfr.conclusões 1 a 4 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo, segundo cremos, assacar à sentença recorrida uma nulidade prevista no artº.668, nº.1, al.b), do C.P.Civil, no que diz respeito à falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão.

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha.

A sentença é uma decisão judicial proferida pelos tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativo-tributárias. Tem por obrigação conhecer do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto. Esta peça processual pode padecer de vícios de duas ordens, os quais obstam à eficácia ou validade da dicção do direito:

1- Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação;

2- Por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artº.668, do C. P. Civil.

Nos termos do preceituado no citado artº.668, nº.1, al.b), do C. P. Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.659, nº.3, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36).

No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida em processo judicial tributário (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.906 a 910; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10).

No caso “sub judice”, não entrevemos que a sentença recorrida padeça da nulidade em análise. Pelo contrário, a fundamentação fáctica da sentença existe, conforme se consigna supra (inclusivamente quanto à matéria de facto não provada), assim não vislumbrando este Tribunal que tal vício possa proceder.

Apesar disso, mais se dirá que segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).

Face ao exposto, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente este fundamento do recurso.

O recorrente discorda do decidido sustentando, igualmente, que a sentença julga deficientemente a matéria de facto alegada por si nos artºs.13°, 14°, 16°, 17°, 19°, 20°, 21°, 22°, 25°, 26°, 27º, 29°, 30°, 31°, 34°, 36° da sua petição inicial e 47° e 49° da petição inicial nos autos apensos, não apreciando devidamente os documentos juntos nem considerando o depoimento das testemunhas Carlos ………., Hélder …………. e Manuel …………….. (cfr.conclusão 5 do recurso).

Segundo entendemos, o apelante tenta assacar à decisão recorrida o vício de erro de julgamento da matéria de facto.

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal vício.

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.508-A, nº.1, al.e), 511 e 659, todos do C.P.Civil) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

“In casu”, nas p.i. que deram origem aos processos de impugnação sob decisão, a impugnante/recorrente invoca como causas de pedir a errónea quantificação do lucro tributável devido a errónea qualificação dos seus custos e, quanto à liquidação do exercício de 2001, o vício de violação de lei, mais concretamente a infracção da regra prevista no artº.18, nº.2, do Código do I.R.C.

Por outro lado, não especifica o recorrente quais as deficiências no julgamento da matéria de facto existentes no que diz respeito aos articulados das p.i. que o mesmo chama à colação neste fundamento do recurso.

Assim é, porquanto, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A. Sul, 17/5/2011, proc.4745/11).

No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra, especificamente quanto à concreta factualidade deficientemente julgada e constante dos articulados das p.i. que o mesmo chama à colação. Tal factualidade não é minimamente concretizada pelo recorrente.

Apesar de tudo o aludido supra, entremos pela análise concreta dos articulados das p.i. chamados à colação pelo recorrente.

O artº.13 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva. Quanto ao afloramento das relações especiais existentes entre a sociedade impugnante e a “Sociedade de …………….., S.A.”, tais relações são expressas através de factualidade constante dos nºs.1, 14, 24 e 25 da matéria de facto provada.

O artº.14 da p.i. deste processo contém factualidade que se encontra provada no nº.2 da matéria de facto supra exarada.

O artº.16 da p.i. deste processo contém factualidade que não reveste qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.17 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.19 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.20 da p.i. deste processo contém factualidade sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.21 da p.i. deste processo contém factualidade que já foi aditada ao probatório e supra mencionada (cfr.nº.29 da matéria de facto provada).

O artº.22 da p.i. deste processo contém factualidade que já foi aditada ao probatório e supra mencionada (cfr.nº.30 da matéria de facto provada).

O artº.25 da p.i. deste processo contém factualidade que parcialmente já consta do nº.30 da matéria de facto aditada ao probatório. Quanto à restante nenhum relevo tem para a decisão da causa.

O artº.26 da p.i. deste processo contém factualidade sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.27 da p.i. deste processo contém factualidade sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.29 da p.i. deste processo contém factualidade que já consta do nº.5 da matéria de facto supra exarada.

O artº.30 da p.i. deste processo contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.31 da p.i. deste processo contém factualidade que já consta dos nºs.6 e 7 da matéria de facto supra exarada.

O artº.34 da p.i. deste processo contém factualidade que já consta do nº.31 da matéria de facto aditada ao probatório.

O artº.36 da p.i. deste processo contém factualidade que, em parte, já consta do nº.10 da matéria de facto provada, sendo que quanto à restante (fundamento do débito dos juros por parte da “Massa Falida da Sociedade …………….., S.A.” à sociedade impugnante) não foi efectuada prova nos autos, sendo que a prova de tal factualidade onerava o recorrente (cfr.artº.342, nº.1, do C.Civil; artº.74, nº.1, da L.G.T.).

O artº.47 da p.i. do processo apenso contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa.

O artº.49 da p.i. do processo apenso contém factualidade de natureza conclusiva e sem qualquer relevo para a decisão da causa.

Concluindo, não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a sentença recorrida padeça do examinado erro de julgamento de facto, assim sendo forçoso julgar improcedente este fundamento do recurso.

Igualmente alega o recorrente que a factualidade constante do nº.3 do probatório da sentença padece de obscuridade e excesso, pois omite parte do que foi alegado e provado e afirma falsa realidade, não alegada nem provada (cfr.conclusão 7 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

Dissequemos se a decisão recorrida comporta tal pecha.

A factualidade constante do nº.3 do probatório tem fundamento no exame de prova documental, mais exactamente nos documentos juntos a fls.155 a 178 dos presentes autos, consubstanciando cópia da p.i. do processo de recuperação de empresa intentada pela impugnante/recorrente e nos documentos anexos a tal articulado, sendo documentos juntos pela apelante com a p.i. que originou o presente processo.

Mais, da análise de tal factualidade não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a mesma padeça de obscuridade, de excesso ou seja falsa.

Por outro lado, chamamos à atenção da recorrente para o ónus rigoroso de impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto que a lei processual civil impõe ao recorrente e que, mais uma vez, não foi cumprido, dado que a apelante não especifica em que medida a factualidade concreta constante do nº.3 do probatório é obscura, excessiva ou falsa.

Nestes termos, julga-se improcedente este fundamento do recurso.

Também aduz o apelante que a factualidade constante do nº.5 do probatório contém excesso e deficiência pois foi redigido omitindo partes fundamentais do que foi alegado e provado e foi-lhe aditado elemento não constante dos documentos que o suportam (cfr.conclusão 8 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

A factualidade constante do nº.5 do probatório tem fundamento no exame de prova documental, mais exactamente nos documentos juntos a fls.202 a 207 dos presentes autos, consubstanciando cópia do plano de recuperação da empresa apresentado na Assembleia de Credores, cópia da acta desta assembleia e dos despachos judiciais que sobre tal acta incidiram, sendo documentos juntos pela apelante com a p.i. que originou o presente processo.

Mais, da análise de tal factualidade mais uma vez não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a mesma padeça de deficiência ou de excesso.

Pelo que, se julga improcedente este fundamento do recurso.

O recorrente discorda do decidido sustentando, também, que a matéria fixada nos nºs. 6, 7, 8, 9, 10, 11 e 26 do probatório se encontra deficientemente fixada pois não respeita a alegação respectiva pela recorrente nem a prova testemunhal produzida com os depoimentos gravados das testemunhas Carlos ………… e Manual ……….. (cfr. conclusão 9 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

Abreviando razões, diremos que o presente fundamento do recurso improcede por três motivos, todos eles já desenvolvidos acima para onde se remete:

1- Princípio da livre apreciação da prova;

2- O juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão;

3- Falta de cumprimento do ónus de impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto que a lei processual civil impõe ao recorrente.

Alega, ainda, o apelante que a matéria constante dos factos apurados na sentença sob os nºs.14, 15, 16 e 17 não têm natureza factual e não foi alegada nos autos pelo que a sua inclusão viola expressamente a norma do artº.115, nº.2, C.P.P.T. (cfr.conclusão 10 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

Ora, a matéria constante dos citados nºs.14 a 17 do probatório reveste natureza factual e foi retirada do relatório da inspecção tributária que fundamentou as correcções à matéria colectável da recorrente e consequentes liquidações efectuadas aos anos de 2001, 2002 e 2003.

O conteúdo do relatório da inspecção está devidamente suportado em prova documental apensa ao mesmo, não é posto em causa pelo recorrente e pode servir de meio de prova no âmbito do processo judicial tributário (cfr.artº.76, da L.G.T.; artºs.62 e 63, do R.C.P.I.T.).

Pelo que se julga improcedente também este fundamento do presente recurso.

Seguidamente, aduz o recorrente que igualmente a matéria constante do nº.23 do probatório contém incorrecções pois não respeita os elementos constantes dos autos (cfr. conclusão 11 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

A matéria constante do nº.23 do probatório refere-se à data de entrada em Tribunal da p.i. que originou a presente impugnação (cfr.data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos), não visualizando em que possa padecer de incorrecções tal factualidade, ainda para mais quando não é suscitada no processo a excepção de caducidade do direito de acção.

Sem mais, julga-se improcedente este fundamento do recurso.

Depois, acrescenta o recorrente que a matéria constante do nº.24 do probatório não foi alegada pelo que a sua inclusão viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto (cfr.conclusão 12 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, mais um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

A factualidade constante do nº.24 da matéria de facto provada encontra-se aflorada noutros números do probatório, nomeadamente nos nºs.1, 3 e 14. Tal factualidade considera-se provada com base no depoimento da primeira testemunha arrolada pelo recorrente, Carlos ………, revisor oficial de contas e liquidatário judicial da empresa “Sociedade …………………., S.A.”.

Tendo em vista a concretização dos princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material (cfr.artºs.13, nº.1, 113, nº.1, e 114, do C.P.P.T.; artº.99, da L.G.T.) incumbe ao juiz a direcção do processo e a realização de todas as diligências que, de acordo com um critério objectivo, considere úteis ao apuramento da verdade, assim não estando o Tribunal (no âmbito do processo judicial tributário), nas diligências probatórias desenvolvidas, sujeito à matéria de facto alegada pelas partes.

Face ao exposto, julga-se improcedente mais este esteio do recurso.

Após, aduz o recorrente que a sentença recorrida, nos termos referidos nas conclusões 2°, 3°, 5°, 7°, 3°, 9°, 10°, 11° e 12°, viola as regras que presidem à selecção da matéria de facto e designadamente as que constam dos artºs.86, nºs.5 e 6, do C.P.T.A., 264, nº.1, e 644, ambos do C.P.C. (cfr.conclusão 13 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, segundo cremos, um eventual vício de nulidade da sentença recorrida.

O artº.86, nºs.5 e 6, do C.P.T.A., refere-se à possibilidade de factualidade constante de articulados supervenientes vir a ser incluída na base instrutória no âmbito do processo judicial administrativo. Tal norma não tem aplicação directa no processo judicial tributário, no qual não existe a fase do despacho saneador e, conforme mencionado supra, vigoram os princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material (cfr.artºs.13, nº.1, 113, nº.1, e 114, do C.P.P.T.; artº.99, da L.G.T.). Não vislumbra o Tribunal “ad quem” em que possa a sentença recorrida ter violado tal normativo.

No que diz respeito ao artº.264, nº.1, do C.P.Civil, consagra o mesmo o princípio dispositivo no âmbito do processo civil, o qual não vigora de forma plena no âmbito do processo judicial tributário, atenta a igual vigência dos citados princípios do inquisitório/investigação e da descoberta da verdade material, tudo derivado da natureza indisponível e de interesse público dos créditos tributários (cfr.artº.30, nº.2, da L.G.Tributária). Mais uma vez, não entrevê o Tribunal “ad quem” em que possa a sentença recorrida ter violado tal normativo.

Por último, o artº.644, do C.P.Civil, consagra a possibilidade de as testemunhas que prestam depoimento em Tribunal serem abonadas pelas despesas efectuadas com a respectiva deslocação, tal como pode o Tribunal fixar uma indemnização equitativa a favor de testemunha que o requeira (cfr.artº.37, do C.C.Judiciais).

Atento o acabado de referir, dispensamo-nos de quaisquer outras considerações, devendo concluir-se que a sentença recorrida, na respectiva selecção da matéria de facto, não viola o citado artº.644, do C.P.Civil.

Sem mais, julga-se improcedente também este fundamento do recurso.

Por último, aduz o recorrente que não contabilizou os juros nos exercícios respectivos porque desconhecia nesses anos que eles iriam ser debitados, o que era de todo imprevisível por ser função do valor de realização do seu património que era desconhecido. Que contabilizou os juros dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001, em que os recebeu, em obediência ao princípio da prudência constante da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C. Que a contabilização dos juros no exercício de 2001 pelo recorrente não resultou de conduta intencional, com vista a operar transferências de resultados mas do cumprimento do plano de recuperação da empresa, inclusivamente aprovado pela Administração Fiscal Ao recusar a aplicação da norma do artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao caso “sub judice” a sentença recorrida violou tal norma, em virtude do que deve ser revogada (cfr.conclusões 20 a 24 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal vício.

O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

A vida de uma unidade económica não possui, em regra, qualquer limitação temporal, caracterizando-se pelo desenvolvimento de uma actividade de duração ilimitada, facto, aliás, que suporta a previsão, em sede do direito contabilístico, do princípio da continuidade da exploração. Porém, a actividade da unidade económica evolui em diversas fases, temporalizadas por exercícios económicos, genericamente coincidentes com o ano civil, realidade que alicerça, em termos de contabilização e de tributação, a previsão do princípio da especialização ou do acréscimo, ínsito no artº.18, do C.I.R.C. (cfr.artº.22, do anterior C.C.I.), o qual determina que os proveitos e os custos devem ser imputados ao período a que respeitam, independentemente do seu recebimento ou pagamento. Por outra palavras, em determinado exercício, devem ser contabilizados os proveitos, e também os custos, que nele efectivamente tenham sido realizados (cfr. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/4/2008, rec.807/07; J.L.Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Deveres de Cooperação, Autoavaliação e Avaliação Administrativa, 2ª. Edição, Lex, 2000, pág.224 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.172 e seg.).

No caso dos autos, o recorrente chama à colação o artº.18, nº.2, do C.I.R.C., e o princípio da prudência, como vectores que, alega, legitimam a contabilização dos juros de mora dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001, contrariamente ao entendimento da A. Fiscal.

Vejamos.

O artº.18, nº.2, do C.I.R.C., consagra uma excepção ao princípio da especialização dos exercícios (regra consagrada no nº.1 do mesmo preceito), a qual faz relevar a diferença doutrinária entre o tratamento meramente contabilístico e fiscal. De facto, do ponto de vista meramente contabilístico, quando no período corrente surjam acontecimentos que revelem que as demonstrações financeiras de um ou mais períodos anteriores foram apresentadas numa base errada, em virtude de erros ou omissões haverá que proceder aos competentes ajustamentos financeiros. O POC (aplicável ao caso “sub judice”) previu para esse efeito contas específicas (697 e 797 - correcções relativas a exercícios anteriores; 59 - resultados transitados), sendo tal matéria igualmente tratada na directriz contabilística nº.8/92, emitida pela Comissão de Normalização Contabilística (publicada na II série do D.R., de 30/3/1992).

Apesar disso, do estrito ponto de vista fiscal, esses ajustamentos contabilísticos relativos a exercícios anteriores só concorrerão para a formação do lucro tributável quando, à data do encerramento dos exercícios a que deveriam ser imputados eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidos, conforme se estabelece na examinada norma constante do artº.18, nº.2, do C.I.R.C. Na base desta disposição residem razões que se prendem com a arbitragem dos resultados contabilísticos que tenham em vista a mera obtenção de vantagens de natureza fiscal, as quais, por razões óbvias, havia que limitar (cfr.F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.163; J.L.Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Deveres de Cooperação, Autoavaliação e Avaliação Administrativa, 2ª. Edição, Lex, 2000, pág.225).

Concluindo, o artº.18, nº.2, do C.I.R.C., ao consagrar uma excepção ao princípio da especialização dos exercícios, faz depender a mesma, para efeitos de cálculo do lucro tributável, da imprevisibilidade ou manifesto desconhecimento dos ajustamentos contabilísticos relativos a exercícios anteriores.

Passando ao aludido princípio da prudência (um dos mais antigos princípios contabilísticos), consubstancia este uma regra decisória que prescreve que, em caso de dúvidas sobre o valor real de um determinado bem económico, este deve ser inscrito no balanço pelo seu valor mais reduzido. Significa que é possível integrar nas contas um grau de precaução ao fazer as estimativas exigidas em condições de incerteza sem, contudo, permitir a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas ou a deliberada quantificação de activos e proveitos por defeito ou de passivos e custos por excesso. O examinado princípio obriga ao registo de provisões de exercício tendo em vista corrigir activos com valor de realização provável inferior ao preço pelo qual figuram no balanço, tal como para evidenciar no presente os custos destinados a fazer face a obrigações e encargos de ocorrência futura, nomeadamente indemnizações por danos causados a terceiros (cfr.J.L.Saldanha Sanches, ob.cit., pág.216 e seg.; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, ob.cit., pág.159; António Borges e Martins Ferrão, A Contabilidade e a Prestaçõa de Contas, 8ª. edição, 2000, Editora Rei dos Livros, pág.404; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/6/2010, proc.3976/10).

Voltando ao caso dos autos, vemos que o recorrente chama à colação o artº.18, nº.2, do C.I.R.C., e o princípio da prudência, como vectores que, alega, legitimam a contabilização dos juros de mora dos períodos de 1/1/1993 a 31/12/2000 no ano de 2001.

Será que é legal tal entendimento ?

Pensamos que não. Expliquemos porquê.

Os juros de mora (resultantes da mora debitoris) pressupõem que a prestação se tenha tornado certa, exigível e líquida. O momento da constituição em mora, o qual tem a ver com a exigibilidade da prestação, depende da natureza da obrigação. Sendo a obrigação pura, só existe mora depois de o devedor ser interpelado para cumprir (cfr.artº.805, nº.1, do C.Civil). Pelo contrário, se a obrigação tiver prazo certo, não será necessário a interpelação para que haja mora, a qual se verifica logo que vencida a obrigação (cfr.artº.805, nº.2, al.a), do C.Civil; João de Matos Antunes Varela, Das Obrigações em Geral, Almedina, 5ª.edição, 1992, vol.II, pág.112 e seg.; António Menezes Cordeiro, Direito das Obrigações, AAFDL, 1990, vol.II, pág.446 e seg.).

Em conclusão, a exigência e liquidação de juros de mora nunca pode estar dependente de uma situação imprevisível ou manifestamente desconhecida para o devedor, assim não sendo passível, desde logo e por este motivo, de enquadrar na previsão do citado artº.18, nº.2, do C.I.R.C., e não podendo concorrer para a formação do lucro tributável de determinado exercício, se tais juros forem relativos a exercícios anteriores.

Por outro lado, o dito princípio da prudência em nada releva para a contabilização dos juros de mora em causa no exercício de 2001, embora sendo, alegadamente, relativos aos anos de 1993 a 2000. Pelo contrário, o dito princípio da prudência levaria a que tais juros de mora, a existirem, fossem contabilizados pela recorrente logo desde 1993.

Mais se dirá que não foi efectuada aprova de qualquer contrato de empréstimo celebrado entre a “Massa Falida da Sociedade de …………………., S.A.” e a sociedade impugnante (cfr.matéria de facto não provada), igualmente não sendo fixado qualquer prazo para o pagamento dos mesmos empréstimos, pelo que não se mostra fundamentado o débito de juros de mora à recorrente a partir de 1993, o qual pressupunha a prova da citada interpelação para o cumprimento, factualidade igualmente não provada.

Por último, no que respeita ao Plano de Recuperação Financeira da sociedade impugnante, ao qual a Fazenda Nacional deu a sua concordância, não contempla o mesmo quaisquer juros de mora, antes fazendo referência aos juros da dívida, cujo pagamento estaria dependente da disponibilidade financeira da impugnante no futuro (cfr. nº.5 da matéria de facto provada; documentos juntos a fls. 202 a 207 dos presentes autos).

Concluindo, é correcta e legal a posição da A. Fiscal no que diz respeito à correcção ao lucro tributável da sociedade recorrente incidente sobre os juros de mora por esta contabilizados no exercício de 2001 mas, alegadamente, relativos ao período compreendido entre 1993 e 2000, dado que tal contabilização não respeita o princípio da especialização dos exercícios consagrado no artº.18, nº.1, do C.I.R.C., igualmente não sendo enquadrável no nº.2 da mesma norma (tudo no plano fiscal, que não contabilístico).

Sem mais, improcede também este fundamento do recurso.

Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se procederá na parte dispositiva do acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se o recorrente em custas.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 15 de Novembro de 2011

(Joaquim Condesso - Relator)

(Eugénio Sequeira - 1º. Adjunto)

(Magda Geraldes - 2º. Adjunto)

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