00336/22.0BECBR - Tribunal Central Administrativo Norte

I. A nulidade da sentença por falta de fundamentação, à luz do que estatui o disposto no artigo 125.º do CPPT e na alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC, somente se verifica quando ocorre a total falta de fundamentação e não a errada, incompleta ou insuficiente fundamentação. II. A acção para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária somente pode ser admitida quando venha alegado e demonstrado que a utilização desta acção se mostra imprescindível. III. O meio processual adequado para atacar uma decisão relativa à reversão da execução fiscal é a oposição à execução fiscal IV. As decisões proferidas pelo órgão de execução fiscal que afectem direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro, como a penhora, são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1ª instância.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte : RELATÓRIO «AA» vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra na acção para reconhecimento de um direito ou interesse legitimo em matéria tributária intentada pelo Recorrente contra o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social I.P., o Instituto da Segurança Social I.P. e o Estado Português, que rejeitou liminarmente a petição inicial apresentada na decorrência do erro na forma de processo utilizada. O Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões : “PRIMEIRA A sentença do tribunal a quo aqui recorrida decidiu, erradamente, existir um erro na forma de processo utilizada, o que constituiria uma nulidade de conhecimento oficioso determinando o indeferimento liminar da ação interposta pelo Autor aqui Recorrente. SEGUNDA O Autor aqui Recorrente não tem, ao seu dispor, outro meio processual capaz de assegurar uma tutela plena, eficaz e efetiva do seu direito e interesse legalmente protegido de obrigar a Segurança Social/Instituto de Gestão Financeira e Patrimonial da Segurança Social/Estado Português a corrigir a situação subjacente à presunção que deu causa à reversão da dívida da sociedade devedora originária à Segurança Social que originou a execução instaurada pelo mesmo instituto, pelo que ao o indeferimento liminar da ação interposta pelo Autor o tribunal a quo na sua sentença violou a norma prevista no artigo 145.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, tendo aplicado erradamente o direito ao caso concreto e consequentemente existe erro de julgamento. TERCEIRA É manifestamente insuficiente a fundamentação crítica da decisão aqui em crise, pois que tal decisão do tribunal a quo não se pode bastar com uma suposta e mera fundamentação baseada na simples comparação com o que foi decidido em outros arestos, na medida em que a decisão judicativa terá sempre de partir do caso concreto para a ele trazer a solução de direito mais consentânea com a realização da justiça material. QUARTA A decisão do tribunal a quo, ao considerar como fundamento da rejeição liminar da ação que “o Autor tinha de ter alegado na Petição Inicial uma utilidade real e atual na procedência do pedido e a existência de uma situação de incerteza, de ameaça, ou de fundado receio de que a Administração pudesse vir a adotar uma conduta ilegal e lesiva dos interesses que pretendia salvaguardar com a interposição da ação, identificando, naturalmente, esses interesses, o que o Autor não fez”, não julgou de acordo com os ditames da realização da justiça e boa aplicação do direito em manifesta violação do direito que assiste ao Autor aqui Recorrente em ver salvaguardado, em sua proteção e efetiva realização do princípio da tutela jurisdicional efetiva, o qual se encontra constitucionalmente consagrado e não se basta com o mero direito de recorrer aos tribunais para salvaguarda dos seus direitos e interesses violados. SEXTA É exigível à administração da justiça e aos decisores judiciais, maior densificação de tal princípio e a verificação de que o mesmo não seja esvaziado de realização efetiva, quando a decisão judicial produzida se fica pela parca fundamentação comparativa com arestos distintos certamente mas que não se conjugam com o caso concreto decidindo. SÉTIMA A decisão aqui em crise olvidou a análise plena e profunda do que pelo Autor aqui recorrente alegou na sua petição inicial assim como dos documentos juntos com a mesma e violou o princípio da tutela jurisdicional efetiva, consagrado nomeadamente nas normas constantes dos artigos 20º, 268º da CRP e artigo 2º do CPTA pois que a realização de tal desígnio exige que o direito de obter uma decisão judicial seja densificado pela própria decisão em concreto a qual não poderá nunca ser uma qualquer decisão judicial, mas sim uma decisão judicial que aprecie, com força de caso julgado, cada pretensão regularmente deduzida em juízo. OITAVA Perante a inércia dos diversos intervenientes públicos na prossecução justa e de acordo com o direito do processo executivo tendente à obtenção do pagamento da dívida exequenda em questão nos autos executivos melhor descritos na petição inicial, não tem o Autor Recorrente meio legal ao seu alcance que o proteja da desorganização dos serviços do instituto da segurança social, e do instituto de gestão financeira da segurança social, que incompreensivelmente mantêm a execução contra o aqui Autor aqui Recorrente, quando têm conhecimento de que o mesmo, pelos serviços do Ministério Público, foi considerado como mero administrador de direito da sociedade devedora originária. NONA A manutenção da situação de contra o Autor aqui Recorrente prosseguir a referida execução, manifestamente tem-se revelado pernicioso para o seu património e para a sua pessoa e porque não existe qualquer outro meio processual mais adequado, que seja capaz de assegurar a tutela plena eficaz e efetiva do direito e interesse do Autor em ver a sua situação clarificada perante os serviços da Segurança Social e respetivo Instituto de gestão financeira e de deixar de ser considerado administrador de facto da sociedade originária devedora e não sendo possível intentar outro meio judicial com vista a obrigar os serviços do instituto da segurança social, e do instituto de gestão financeira da segurança social e o Estado Português a corrigirem a violação dos direitos e interesses do Autor aqui Recorrente, apenas lhe restou a interposição da açãopara o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária, prevista no artigo 145.º do Código do Procedimento e Processo Tributário. DÉCIMA Nos termos do n.º 3 do referido artigo 145º do CPPT , a lei apenas exige que esse meio seja o mais adequado para assegurar uma tutela plena, eficaz e efetiva do direito ou interesse legalmente protegido e foi nesse sentido de adequação que o Autor aqui Recorrente intentou a ação em causa com vista a obter uma condenação, da Segurança Social/Instituto de Gestão Financeira e Patrimonial da Segurança Social/Estado Português, a corrigirem a situação jurídica constante na execução em causa que tem sido perniciosa para o seu património e para a sua pessoa, o que manifestamente é público e notório e o tribunal a quo deveria atender que é manifestamente inerente à natureza das coisas e deveria ter tido em consideração e qualificar como a “existência de uma situação de incerteza, de ameaça, ou de fundado receio de que a Administração pudesse vir a adotar uma conduta ilegal e lesiva dos interesses” que o Autor aqui Recorrente pretende salvaguardar. DÉCIMA PRIMEIRA A aplicação e admissão da interposição da acção para reconhecimento de um direito em matéria tributável, prevista no artigo 145.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, não se encontra dependente da existência ou não de outros meios processuais ou contenciosos ao dispor do contribuinte que assegurem a tutela efectiva dos direitos ou interesses a salvaguardar e o Autor aqui Recorrente interpôs tal acção por ser esta acção a única que tutelava o seu direito de forma efectiva, e garantia o seu pleno acesso aos tribunais conforme plasmado na Constituição e na lei. DÉCIMA SEGUNDA Assim, o tribunal a quo ao considerar que “o Autor não invoca um «interesse processual qualificado», ou seja, não alega factos que justifiquem a imprescindibilidade deste meio processual” e que “o Autor tinha de ter alegado na Petição Inicial uma utilidade real e atual na procedência do pedido e a existência de uma situação de incerteza, de ameaça, ou de fundado receio de que a Administração pudesse vir a adotar uma conduta ilegal e lesiva dos interesses que pretendia salvaguardar com a interposição da ação, identificando, naturalmente, esses interesses, o que o Autor não fez”e ainda que “Assim, não se encontra reunido um dos pressupostos processuais de acesso a esta ação – um interesse em agir qualificado – pelo que se verifica uma exceção dilatória inominada de falta de interesse em agir, não podendo a presente ação prosseguir para o conhecimento daquela pretensão.”, errou na aplicação do direito, existindo erro de julgamento. DÉCIMA TERCEIRA O tribunal a quo, ao considerar que existe erro na forma de processo utilizada, erra claramente na aplicação do direito ao caso concreto, aplicando de forma errada o plasmado nomeadamente no n.º 1 do artigo 20º e nº 4 do artigo 268º ambos da CRP, o artigo 145º do CPPT e artigos 193º e 196º do CPC , sendo a decisão aqui recorrida manifestamente ilegal na medida em que o tribunal a quo indeferiu liminarmente a ação, por supostamente considerar a existência de um erro na forma de processo utilizada, o que consubstancia erro de julgamento do tribunal a quo. DÉCIMA QUARTA A interpretação do plasmado no artigo 145º do CPPT conjugado com o plasmado no n.º 4 do artigo 268º da CRP leva a concluir que a ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária tem um carácter de complementaridade com os outros meios contenciosos, sempre que com ela seja possível obter uma tutela efetiva do direito ou interesse em causa, como será o caso em que o efeito jurídico que com tal acção se pretenda obter não possa ser alcançado com recurso a outros meios processuais. DÉCIMA QUINTA O tribunal a quo, na sua decisão, não é suficientemente claro nem suficientemente exaustivo, na fundamentação da mesma, pois que faz uma análise parcelar da petição deduzida pelo Autor aqui Recorrente, concluindo erradamente pela existência de erro na forma de processo não respeitando, tal fundamentação e consequentemente a decisão aqui em crise, viola a norma plasmada nomeadamente no artigo 607º do C.P.C ., pelo que tal sentença é nula nos termos do plasmado na al. d) do n.º 1 do artigo 615º do mesmo C.P.C., nulidade que aqui se invoca e se requer seja a mesma conhecida e declarada para todos os devidos e legais efeitos. DÉCIMA SEXTA Não enferma assim de qualquer erro de forma de processo, a ação intentada pelo Autor aqui Recorrente, pelo que e em consequência deve ser julgado procedente o presente recurso, revogando-se a sentença aqui recorrida, ser ordenada admissão da ação interposta pelo Autor aqui recorrente e a mesma admitida pelo tribunal a quo, seguindo-se os ulterior termos até final, com vista à realização da justiça e respeito pela tutela jurisdicional efetiva do mesmo Autor aqui Recorrente perante a atuação da Segurança Social/Instituto de Gestão Financeira e Patrimonial da Segurança Social/Estado Português. Nestes termos nos mais de direito e sempre com o douto suprimento dos Excelentíssimos Srs. Juízes Conselheiros, deve o presente recurso ser julgado por provado e procedente e ser revogada a decisão proferida nos autos e aqui recorrida, com as demais consequências legais, ordenada da admissão da ação interposta pelo Autor aqui recorrente e a mesma admitida pelo tribunal a quo, seguindo-se os ulteriores termos até final, com vista à realização da justiça .” Não houve contra-alegações. Tendo o presente recurso sido apresentado junto do STA, por decisão sumária de 25.10.2023 o STA decidiu julgar-se materialmente incompetente em razão da hierarquia para conhecer do mérito do recurso, declarando a competência deste Tribunal para o conhecimento do mesmo. Não foi emitido parecer pelo Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos ao abrigo do disposto no artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil , submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso. Objecto do recurso O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta do artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º , n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil . Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir i) da nulidade da decisão recorrida por falta de fundamentação ii) do erro no julgamento do Tribunal a quo ao decidir pela rejeição liminar. 2 - Fundamentação 2.1. Matéria de Facto Considerando que vem recorrida a decisão judicial de indeferimento liminar, o Juiz do Tribunal a quo não fixou qualquer matéria de facto, não se afigurando necessário elencar nesta sede quaisquer factos. 2 – O direito Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra que rejeitou liminarmente a acção, uma vez que decidiu pelo erro na forma de processo utilizada, nulidade de conhecimento oficioso, não tendo procedido à sua convolação por terem sido formuladas pretensões formalmente incompatíveis. 2.2.1 - Da nulidade da sentença por falta de fundamentação O Recorrente imputa à sentença recorrida o vício de nulidade por falta de fundamentação, uma vez que considera manifestamente insuficiente a fundamentação critica da decisão recorrida, pois, o Tribunal a quo não se deveria bastar com a comparação com outros Arestos, na medida em que a decisão judicativa teria sempre que partir do caso concreto para trazer a solução de direito mais consentânea com a realização da justiça material. Vejamos. Dispõe o n.º 2 do artigo 123.º do CPPT que “O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões” Por sua vez, estatui o artigo 607.º do CPC relativamente à elaboração da sentença, aplicável ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT que “3 - Seguem-se os fundamentos, devendo o juiz discriminar os factos que considera provados e indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes, concluindo pela decisão final. 4 - Na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a matéria de facto adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência” Nesta medida, constitui nulidade da sentença, entre outras “a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer. (…)” – cfr. artigo 125.º do CPPT Acresce que, também resulta da alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC , aplicável ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT que é nula a sentença quando o juiz “Não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão” Ora, a “nulidade contemplada nesse preceito ocorre quando não se especifiquem os fundamentos de facto e de direito em que se funda da decisão, impondo-se por razões de ordem substancial, cumprindo ao juiz demonstrar que da norma geral e abstracta soube extrair a disciplina ajustada ao caso concreto, e de ordem prática, posto que as partes precisão de conhecer os motivos da decisão, em particular a parte vencida, a fim de, sendo admissível o recurso, poder impugnar o respectivo fundamento. Esse dever de fundamentação, causa de nulidade da sentença, respeita à falta absoluta de fundamentação, como dão nota A. Varela, M. Bezerra e S. Nora, Manual de Processo Civil, Coimbra Editora, 2ª edição, 1985, p. 687, ao escreverem “Para que a sentença careça de fundamentação, não basta que a justificação da decisão seja deficiente e incompleta, não convincente; é preciso que haja falta absoluta, embora esta se possa referir só aos fundamentos de facto ou só aos fundamentos de direito”. Como já afirmava o Prof. Alberto os Reis, ob. citada, pág. 140, “Há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto. Se a sentença especificar os fundamentos de direito, mas não especificar os fundamentos de facto, ou vice-versa, verifica-se a nulidade”. No mesmo sentido constitui jurisprudência pacifica e reiterada deste Supremo Tribunal de Justiça, sufragada, entre outros, nos acórdãos de 9.10.2019, Procº nº 2123/17.8LRA.C1.S1, 15.5.2019, Procº nº 835/15.0T8LRA.C3.S1 e 2.6.2016, Procº nº 781/11.6TBMTJ.L1.S1 , que só se verifica a nulidade da sentença em caso de falta absoluta de fundamentação ou motivação não bastando que esta seja deficiente, incompleta ou não convincente” – cfr. Acórdão do STJ de 3.03.2021, proc. n.º 3157/17.8T8VFX.L1.S1. Nesta senda, o Juiz deve externar quais as razões que o levaram a decidir em determinado sentido e não noutro, verificando-se nulidade da decisão quando a sentença não encerra em si qualquer fundamentação, não bastando que esta seja deficiente, incompleta ou não convicente. No caso presente, é ostensivo que a decisão recorrida não padece de deficiente fundamentação, na medida em que, a Juíza a quo , atendendo às pretensões formuladas pelo Recorrente, explicou porque considerou a acção para reconhecimento de um direito o meio processual inadequado, não se tendo limitado a invocar a Jurisprudência aplicável ao caso dos autos. Com efeito, de forma clara e concretizada, foram evidenciados os fundamentos que motivaram a decisão, e, atendendo às duas pretensões formuladas pelo Recorrente e numa apreciação casuística decidiu que “A todo o direito corresponde uma ação adequada a fazê-lo reconhecer em juízo. Ou seja, o legislador consagra diferentes meios processuais, cuja utilização não é indiferente, tendo em conta o direito, ou direitos, que se pretendem fazer valer em juízo. É isto que resulta da leitura do artigo 2.º, n.º 2, do Código do Processo Civil, aplicável ao contencioso tributário por via da remissão constante no artigo 2.º, alínea e), do Código de Procedimento e Processo Tributário. Ora, é tendo em consideração o pedido, ou conjunto de pedidos, formulados pelo interessado, que se afere a adequação de uma determinada forma processual e, consequentemente, da existência, ou não, de erro na forma de processo utilizada. Posto isto, vejamos o caso dos autos. Nestes autos, o Autor formula aparentemente vários pedidos. No entanto, tais pedidos podem, essencialmente, reconduzir-se duas pretensões: (…) A ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária, encontra-se prevista no artigo 145.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, e pode ser proposta sempre que esse meio processual seja o mais adequado para assegurar uma tutela plena, eficaz e efetiva do direito ou interesse legalmente protegido (n.º 3 do artigo 145.º do Código do Procedimento e Processo Tributário). Ou seja, a ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legalmente protegido é um meio complementar dos restantes meios previstos no contencioso tributário, apenas podendo ser proposta quando for o meio mais adequado para assegurar uma tutela plena, eficaz e efetiva do direito ou interesse respetivo. Ora, quanto primeira pretensão do Autor (Que os Réus se abstenham de reverter dívidas contra o Autor de que seja devedora a Sociedade [SCom01...], S. A., por ele não ter sido administrador de facto daquela Sociedade e não ter tido culpa pela insuficiência do respetivo património para satisfazer as dívidas tributárias), está-se aqui perante uma situação idêntica à que se discutiu no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 03-06-2020, processo n.º 0204/17.7BECTB 01467/17, disponível em www.dgsi.pt devendo questionar-se se a ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária é o meio mais adequado à tutela visada pelo Autor, ou se existe até no ordenamento jurídico tributário algum meio processual em que caiba um pedido de condenação da Administração a não reverter contra o Autor as dívidas tributárias de uma sociedade.(…) Já quanto à segunda pretensão do Autor (Que as execuções contra si revertidas pelo IGFSS I.P. por dívida da Sociedade [SCom01...], S.A, ao ISS, I.P em execução nos processos de execução fiscal n.º ...69 e apensos e n.º ...40 e apensos, sejam extintas em relação a si, por ser parte ilegítima na execução e por o despacho de reversão padecer de diversas ilegalidades, com as consequências daí decorrentes em relação às penhoras efetuadas naqueles processos), verifica-se que aquele pretende, através desta ação, discutir a legalidade da reversão operada contra si nos processos de execução fiscal n.º ...69 e ...40 e respetivos apensos que lhe move o IGFSS,I.P, por dívida de contribuições e quotizações ao ISS, I.P., por não se encontrarem reunidos os respetivos pressupostos e por o despacho de reversão padecer de diversas ilegalidades formais. Ora, a legalidade da reversão é matéria que deve ser discutida no âmbito de um processo de oposição à execução fiscal e não através de uma ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária. Com efeito, para a tutela pretendida pelo Autor é mais adequada a reação através dos meios processuais especificamente previstos para essa tutela, como é o caso da oposição à execução fiscal. Repare-se que é através do recurso àquela forma de processo, que o Tribunal poderá conhecer do pedido formulado pelo Autor, sendo certo que para tal ainda terá de se verificar o cumprimento dos pressupostos processuais de acesso ao meio processual adequado, como seja o respeito pelos prazos de reação. (…)” Consequentemente, para além da insuficiência da fundamentação invocada pela Recorrente, sustentada na insuficiência da decisão não integrar a causa de nulidade da mesma, prevista no artigo 615.º nº 1 alínea b) do CPC , também se impõe concluir que a sentença recorrida se encontra devidamente fundamentada. Termos em que se considera não verificada a nulidade da decisão invocada pelo Recorrente, improcedendo assim, neste âmbito, a nulidade da decisão recorrida. 2.2.2.Do erro de julgamento quanto à rejeição liminar A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra decidiu pela rejeição da acção deduzida, por ter considerado que as pretensões formuladas são incompatíveis com o meio processual apresentado. O Recorrente, discorda do assim decidido, sustentando, no essencial que o Tribunal a quo , ao considerar que existe erro na forma de processo utilizada, erra claramente na aplicação do direito ao caso concreto, aplicando de forma errada o plasmado no n.º 1 do artigo 20.º e nº 4 do artigo 268.º ambos da CRP, o artigo 145.º do CPPT e artigos 193.º e 196.º do CPC e violou o princípio da tutela jurisdicional efetiva, consagrado nomeadamente nas normas constantes dos artigos 20.º, 268.º da CRP e artigo 2.º do CPTA. Vejamos. Tendo os interessados o direito de impugnarem ou reclamarem, de todo o acto lesivo dos seus direitos e interesses legalmente tutelados, estes encontram-se, porém, dependentes da utilização das formas de processo previstas na lei. Com efeito, sendo certo que a todo o direito de impugnar corresponde o meio processual mais adequado de o fazer valer em juízo, nos termos dos artigos 95.º e 97.º n.º 2º da Lei Geral Tributária, recai sobre os interessados o ónus de delimitar o meio processual de que pretendam lançar mão com vista à tutela judicial à sua pretensão, de acordo com a factualidade em que a faça assentar. O erro na forma de processo, previsto no artigo 193.º do CPC , traduz-se no uso, por parte do autor, de forma processual inadequada para fazer valer a pretensão apresentada a juízo, constituindo nulidade, de conhecimento oficioso nos termos do disposto no artigo 196.º do CPC . Afere-se o acerto ou o erro na forma de processo através do pedido formulado, procurando-se no articulado inicial os elementos que permitam avaliar da adequação do meio processual utilizado ao efeito pretendido, consagrando-se assim o princípio da adequação formal (cfr. artigo 547.º do CPC ) - cfr. Alberto dos Reis, ( in Código de Processo Civil Anotado, volume II, Coimbra Editora, 3.ª edição – reimpressão, págs. 288/289 e no mesmo sentido, Rodrigues Bastos ( in Notas ao Código de Processo Civil, volume I, 3.ª edição, 1999, pág. 262). Nesta medida, tem sido entendimento jurisprudencial e doutrinal que a ocorrência de tal erro deve aferir-se pelo pedido formulado na acção. Neste sentido vide Acórdão do STA de 18.01.2017, proc. n.º 01223/16. Com efeito, e face a essa correspondência entre direito e a acção adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, haverá apenas um determinado meio processual que, em cada caso, pode ser utilizado para obter a tutela judicial. Na verdade, o direito à tutela jurisdicional efectiva, garantido como direito fundamental nos artigos 20.º e 268.º nºs 4 e 5 da Constituição da República Portuguesa não só garante um meio que permite o acesso à justiça administrativa como também pressupõe uma “pretensão regularmente deduzida em juízo”, ou seja, que a lei discipline a forma pela qual se processa esse acesso. A LGT no seu artigo 101.º estatui que “São meios processuais tributários: (…) b) A acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo em matéria tributária; (…) d) O recurso dos atos praticados na execução fiscal, no próprio processo ou, nos casos de subida imediata, por apenso;” Nessa medida, prevê o n.º 1 do artigo 97.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que o processo judicial tributário compreende, entre outros “(…) h) As ações para o reconhecimento de um direito ou interesse em matéria tributária;”, assim como “n) O recurso dos atos praticados na execução fiscal, no próprio processo ou, nos casos de subida imediata, por apenso;” e ainda “o) A oposição, os embargos de terceiros e outros incidentes, bem como a reclamação da decisão da verificação e graduação de créditos;” Assim, e quanto às ações para o reconhecimento de um direito ou interesse em matéria tributária dispõe o n.º 3 do artigo 145.º do CPPT que “As acções apenas podem ser propostas sempre que esse meio processual for o mais adequado para assegurar uma tutela plena, eficaz e efectiva do direito ou interesse legalmente protegido” Tem entendido de forma reiterada e uniforme a nossa Jurisprudência que “a acção para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo ( art. 145º do CPPT ), assume um carácter complementar dos restantes meios contenciosos previstos no contencioso tributário, só sendo admissível a sua utilização quando for o meio mais adequado para a assegurar a tutela jurisdicional efectiva” – cfr. Acórdão do STA de 21.05.2014 proc. n.º 0737/13. A oposição à execução fiscal, por sua vez, permite ao executado reagir contra a pretensão executiva da Autoridade Tributária e Aduaneira impedindo o prosseguimento do processo de execução fiscal no sentido da cobrança coerciva do crédito tributário, servindo-lhe como fundamentos os taxativamente indicados no artigo 204º do CPPT . Ademais, é consabido que “o meio processual adequado para atacar uma decisão relativa à reversão da execução fiscal, com o fundamento do revertido não ser responsável pelo pagamento da dívida é a oposição à execução fiscal, nos termos da alínea b) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT .” – cfr. Jorge Lopes de Sousa ( in CPPT, anotado e comentado, 6ª edição, 2011, Áreas Editora, pag. 479). Por último, “as decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autoridades da administração tributária que no processo afectem os direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1.ª instância” – cfr. artigo 276.º do CPPT . Assim, como decidido neste Tribunal em Acórdão de 13.11.2014, proc. n.º 00526/11.0BEPNF “As decisões proferidas pelo órgão de execução fiscal que afectem direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1ª instância ( artigo 276º do CPPT ). 2. Constituindo a penhora um acto praticado no âmbito da execução fiscal que afecta a esfera jurídica dos destinatários e, nessa medida, potencialmente lesivo dos direitos destes, não pode deixar de ser contenciosamente impugnável através de reclamação para o juiz nos termos dos artigos 276º a 278º do CPPT . 3. O meio processual adequado para conhecer das questões que a Recorrente suscita na oposição deduzida, e que se reconduzem à ilegalidade/inadmissibilidade das penhoras realizadas pelo órgão da execução fiscal é a reclamação ( artigos 276º a 278º do CPPT ) (…)” No caso presente, e, no essencial, os pedidos formulados no articulado inicial pelo Recorrente podem resumir-se, tal como se deu conta na decisão recorrida no seguinte: “i) Que os Réus se abstenham de reverter dívidas contra o Autor de que seja devedora a Sociedade [SCom01...], S. A., por ele não ter sido administrador de facto daquela Sociedade e não ter tido culpa pela insuficiência do respetivo património para satisfazer as dívidas tributárias (…) ii) Que as execuções contra si revertidas pelo IGFSS I.P. por dívida da Sociedade [SCom01...], S.A, ao ISS, I.P em execução nos processos de execução fiscal n.º ...69 e apensos e n.º ...40 e apensos, sejam extintas em relação a si, por ser parte ilegítima na execução e por o despacho de reversão padecer de diversas ilegalidades”, assim como iii) que seja declarada ilegal a penhora realizada no âmbito do processo de execução fiscal revertido, com a restituição de todos os montantes penhorados, acrescidos dos respectivos juros de mora. Nesta medida, é ostensivo que o Recorrente formulou três pedidos completamente distintos entre si. Quanto ao 1º pedido (que os réus se abstenham de reverter dívidas contra o Autor), e suportando-se no Acórdão o STA de 03.06.2020, proc. n.º 0204/17.7BECTB 01467/17, decidiu o Tribunal a quo que “embora se possa admitir que a ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária é adequada à pretensão do Autor, a verdade é que tal como na situação descrita naquele acórdão, também aqui o Autor não invoca um «interesse processual qualificado», ou seja, não alega factos que justifiquem a imprescindibilidade deste meio processual, limitando-se, na verdade, a invocar as razões pelas quais não é responsável pelas dívidas da Sociedade devedora originária, razões essas que podem ser invocadas em sede de oposição”. Nesta medida, apesar do Tribunal a quo ter considerado adequado o meio processual apresentado – a acção para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo – decidiu que o Recorrente não invocou um interesse processual qualificado, isto é, não alegou factos que justificassem a imprescindibilidade do meio processual utilizado, cingindo-se a alegar as razões pelas quais não é responsável pelas dívidas da e devedora originária, fundamentos esses que podem ser invocados em sede de oposição à execução fiscal, entendimento que aqui sufragamos. Com efeito, atendendo ao decidido no Acórdão supra mencionado e por não termos qualquer razão para dele discordar “(…) deve entender que não existe no ordenamento jurídico tributário nenhum meio processual em que caiba um pedido genérico de condenação da administração a não reverter contra o Autor as dívidas tributárias de uma sociedade. Mas isso não significa que, por falta de meio adequado a ação não deva ser admitida. Pelo contrário: da garantia de acesso à justiça tributária para a tutela plena e efetiva de todos os direitos e interesses legalmente protegidos, consagrada constitucionalmente e reafirmada, no plano infraconstitucional, no artigo 9.º da Lei Geral Tributária deriva que tem de haver um meio processual para cada pretensão carecida de tutela. E já vimos que é esse precisamente o âmbito específico da segunda parte do n.º 3 do artigo 145.º em análise: não existindo meio processual adequado, é a ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária que deve acolher a pretensão formulada, ainda que com as adaptações necessárias. Ela não é o meio adequado, como nenhum outro o é. Mas é o meio que se presta mais a albergar pretensões para as quais não exista meio adequado. Nesse sentido, deve considerar-se a mais adequável. Decerto que tal direito de ação não pode ser admitido irrestritamente. E não é apenas porque a informalidade processual não é a regra ou porque as relações jurídicas processuais são tipicamente formais, devendo os modelos de ação conter-se nos seus limites regimentais. É também porque o legislador considera mais adequado à prossecução os interesses públicos que seja a administração a definir o Direito em primeira mão e a produzir efeitos jurídicos imediatos na esfera jurídica dos particulares, sem prejuízo do direito de impugnação. Como refere Mário Aroso de Almeida (in «Manual de Processo Administrativo», 3.ª edição, Almedina 2017, pág. 108), está subjacente ao nosso sistema jurídico-constitucional a necessidade de, à partida, proporcionar à Administração os meios necessários à mais eficaz prossecução dos interesses públicos colocados a seu cargo», que inclui a «possibilidade de definir o Direito através da emissão de declarações jurídicas capazes de projetarem unilateralmente na esfera jurídica dos seus destinatários, independentemente da vontade destes, de produzirem de imediato os efeitos jurídicos a que se dirigem e de, por regra, se consolidarem na ordem jurídica se não forem impugnadas dentro de prazos relativamente curtos». Por isso, o acesso a este meio de ação deve depender de um «interesse processual qualificado» (idem, ibidem). Do próprio artigo 145.º, n.º 3, deriva que o acesso a esta via processual só existe quando o direito arrogado se encontre carecido de tutela, isto é, quando se alegue e demonstre em concreto que nenhum dos meios disponíveis tutela adequadamente o seu direito. No entanto, a lei processual administrativa contém agora uma disposição mais específica e que consideramos aqui aplicável por identidade de razão: o n.º 2 do artigo 39.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos. Dele decorre que «[a] condenação a não emissão de atos administrativos só pode ser pedida» quando, designadamente, «a utilização dessa via se mostre imprescindível». A primeira parte do preceito indica que estamos perante um requisito do acesso à via processual, o que significa que constitui um ónus do sujeito passivo a alegação, logo na petição inicial, de factos que evidenciem a sua imprescindibilidade. A última parte revela que o recurso a este meio processual só deve ser admitido quando os demais meios processuais não assegurem, em caso de procedência, a reposição da situação que existiria se o ato não tivesse sido praticado. A este respeito, porém, o Autor limitou-se a dizer que «apenas com esta ação é que poderá de modo definitivo e efetivo obter uma decisão judicial que vincule no presente e para o futuro a Ré para que inclusivamente esta se abstenha de continuar a praticar atos que o prejudiquem» (artigo 31.º da douta petição). Mas isso significa que este é o meio que mais lhe convém e não que seja imprescindível. Designadamente, não deriva daqui que o recurso aos meios tradicionais não pudesse obviar a prejuízos irreparáveis ou de muito difícil reparação. Que, de resto, nem foram concretizados.” No caso presente, atendendo à causa de pedir atinente ao 1º pedido formulado, é ostensivo que, para além do Recorrente não ter logrado invocar a imprescindibilidade do meio processual apresentado, não tendo demonstrado que não tinha ao seu dispor outro meio processual para defender a sua pretensão, limitando-se a invocar a sua ilegitimidade para a execução, a verdade é que o Recorrente tinha à sua disposição a oposição à execução fiscal por forma a atacar a reversão contra si operada após a sua citação para o processo de execução fiscal. Nesta senda, bem andou o Tribunal a quo a considerar que não se encontrava reunido um dos pressupostos para intentar acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo. No que respeita ao 2º pedido formulado – “ que as execuções contra si revertidas pelo IGFSS I.P. por dívida da Sociedade [SCom01...], S.A, ao ISS, I.P em execução nos processos de execução fiscal n.º ...69 e apensos e n.º ...40 e apensos, sejam extintas em relação a si, por ser parte ilegítima na execução e por o despacho de reversão padecer de diversas ilegalidades” – tal como decidiu o Tribunal a quo , não é a acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo o meio processual adequado para decidir do pedido formulado, mas sim a oposição à execução fiscal. Isto porque, tal pedido é consubstanciado na falta de gerência de facto em sede da devedora originária, na inexistência de culpa pela insuficiência do património para satisfazer as quantias em dívida, na falta de fundamentação do despacho de reversão e ainda na necessária excussão dos bens existentes em sede da devedora originária, pedido e causa de pedir conducentes à apresentação de oposição à execução fiscal como supra referenciamos, uma vez que em causa está a reversão operada contra o aqui Recorrente. Por último, e, quanto ao 3º pedido formulado - que seja declarada ilegal a penhora realizada no âmbito do processo de execução fiscal revertido, com a restituição de todos os montantes penhorados, acrescidos dos respectivos juros de mora – também este não é o meio processual próprio. Isto porque, a pretensão do Recorrente visa a penhora efectuada, imputando-lhe ilegalidades que no seu entender se verificam. Assim, o meio processual adequado para conhecer das questões que a Recorrente assaca à penhora realizada pelo órgão da execução fiscal e que se reconduzem à sua ilegalidade/inadmissibilidade é a reclamação das decisões do órgão da execução fiscal prevista nos artigos 276.º a 278.º todos do CPPT . Conclui-se, assim, que bem se decidiu na sentença recorrida ao rejeitar liminarmente a presente acção para reconhecimento de um direito ou interesse legitimo em matéria tributária. Nos termos do disposto no artigo 663.º nº 7 do Código de Processo Civil , elabora-se o seguinte sumário: I. A nulidade da sentença por falta de fundamentação, à luz do que estatui o disposto no artigo 125.º do CPPT e na alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC , somente se verifica quando ocorre a total falta de fundamentação e não a errada, incompleta ou insuficiente fundamentação. II. A acção para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária somente pode ser admitida quando venha alegado e demonstrado que a utilização desta acção se mostra imprescindível. III. O meio processual adequado para atacar uma decisão relativa à reversão da execução fiscal é a oposição à execução fiscal IV. As decisões proferidas pelo órgão de execução fiscal que afectem direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro, como a penhora, são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1ª instância. Decisão Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida. Custas pelo Recorrente. Porto, 24 de Abril de 2024 Virgínia Andrade Serafim José da Silva Fernandes Carneiro Isabel Ramalho