00071/11.4BEBRG - Tribunal Central Administrativo Norte

I – A declaração de insolvência do devedor originário não suspende o prazo de prescrição da dívida tributária, designadamente porque não se aplica a esta – sob pena de inconstitucionalidade orgânica - o artigo 100ª do CIRE.

A Autoridade Tributária e Aduaneira, inconformada com sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou procedente a impugnação proposta por "X..... Unipessoal, Lda.", NIF ..., com sede na Rua ..., contra a liquidação do Imposto de Sisa e juros compensatórios notificada por ofício do 1º Serviço de Finanças ..., de 2/12/2008, no valor total de 185 941,65 €, interpôs o presente recurso de apelação. Termina as suas alegações formulando as seguintes conclusões: «CONCLUSÕES: 1. O Tribunal a quo violou o artigo 180º do CIMSISSD, o artigo 48º, nº 1, da LGT, o artigo 100º do CIRE, o artigo 3º, do Decreto Lei 141/17, o artigo 1º, alínea d), da Lei 10 F/2020, o artigo 6º A, nº 3, aditado à Lei 1ªA/2020 pelo Lei 4º B/2021 e o artigo 412º, nº 1, do CPC, pelo que as dividas tributárias dos autos não se encontram prescritas. 2. No julgamento da prescrição das dívidas tributárias dos autos o Tribunal a quo atentou, tão só, a causa interruptiva do prazo de prescrição. 3. A prescrição também pode ser influenciada por causas suspensivas do prazo de prescrição (tantas quantas as que forrem aplicáveis ao caso concreto, ao contrário das causas interruptivas – artigo 49º, nº 2, da LGT). 4. Ao caso concreto dos autos também interessam causas que suspenderam o prazo de prescrição em curso, sendo elas, por ordem cronológica, as seguintes:  A causa prevista no artigo 100º, do CIRE, aplicável por força do processo judicial de insolvência da Impugnante, aqui recorrida, levado a registo na competente Conservatória do Registo Comercial;  A causa prevista no artigo 3º, do Decreto Lei 141/17 (incêndios de Outubro de 2017), aplicável por Despacho nº 10 363-A/2017 (DR, 2º Serie, nº229, 28 de Novembro de 2017);  A causa prevista no artigo 1º, alínea d), da Lei 10 F/2020 (primeiro confinamento resultante da pandemia COVID 19);  A causa prevista no artigo 6º A, nº3, aditado à Lei 1ªA/2020 pelo Lei 4º B/2021 (segundo confinamento resultante da pandemia COVID 19). 5. As causas que suspendem o prazo de prescrição têm como efeito que aquele não corre enquanto se verificar a causa à qual foi atribuída o efeito suspensivo. 6. No caso concreto dos autos, iniciado novo prazo de prescrição (8 anos) em 23.09.2009, no decurso do mesmo (que se completaria em 23.09.2017) as apontadas causas de suspensão do prazo de prescrição tiveram o efeito seguinte:  A causa prevista no artigo 100º, do CIRE, aplicável pelo período de tempo que durou o processo judicial de insolvência da recorrida e, em consequência, de 22 de Março de 2010 a 14 de Setembro de 2015, implicou uma suspensão de 5 anos, 5 meses e 24 dias do prazo de prescrição em curso, pelo que, a prescrição ocorrerá, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, em 24 de Março de 2023;  A causa prevista no artigo 3º, do Decreto Lei 141/17, aplicável pelo período de 6 meses a partir de 15 de Outubro de 2017, implicou, a partir daquele momento e durante aquele período, uma suspensão do prazo de prescrição que se encontrava em curso, pelo que, a prescrição ocorrerá, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, em 24 de Setembro de 2023;  A causa prevista no artigo 1º, alínea d), da Lei 10 F/2020, aplicável de 12 de Março de 2020 a 30 de Junho de 2020 implicou uma suspensão do prazo de prescrição que se encontrava em curso de 3 meses e 17 dias, pelo que, a prescrição ocorrerá, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, em 10 de Janeiro de 2024;  A causa prevista no artigo 6º A, nº3, aditado à Lei 1ªA/2020 pelo Lei 4º B/2021, aplicável a partir de 22 de Janeiro 2021 até 6 de Abril de 2021 (Lei 133/2021) implicou uma suspensão de 2 meses e 15 dias do prazo de prescrição que se encontrava em curso, pelo que, a prescrição, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, ocorrerá em 25 de Março de 2024; 7. As elencadas causas de suspensão do prazo de prescrição, ora constam de registo publico (insolvência), ora foram por todos vividas (incêndios e pandemia), pelo que, constituem factos públicos e notórios que não carecem de prova, sequer de alegação – artigo 412º, nº 1, do CPC, aplicável por remissão do artigo 2º, alínea e), do CPPT. 8. Caso seja entendido o contrário, terá que ser aditada à matéria de facto dada como assente na douta sentença em recurso que a recorrida foi declarada insolvente por sentença proferida em 22 de Março de 2010, tendo o respectivo processo terminado em 14 de Setembro de 2015, conforme consta de registo levado à competente Conservatória do Registo Comercial. 9. O Tribunal a quo errou no julgamento da prescrição das dívidas tributárias dos autos, dado que as mesmas ainda não prescreveram em virtude, não só de causa interruptiva considerada pelo Tribunal a quo, mas também em virtude de (várias) causas que suspenderam o decurso do prazo de prescrição, sendo (todas) elas causas de conhecimento publico, ou seja, factos públicos e notórios. Nestes termos e nos mais que serão doutamente supridos por Vs. Exas. deve o presente recurso obter provimento, revogando-se a douta decisão em recurso. A Representante da Fazenda Pública.» * A Recorrida não apresentou contra-alegações. * Neste Tribunal, o Digno Magistrada do Ministério Público emitiu douto parecer no sentido da procedência do recurso com baixa do processo à 1ª instância a fim de serem apreciados os demais fundamentos da Impugnação, redutível ao seguinte excerto: «E analisado o requerimento recursivo da AT, o objecto do mesmo, em suma, cinge-se à seguinte questão: a) - Saber se as obrigações tributárias impugnadas não se encontram prescritas em virtude, não só de causa interruptiva considerada pelo Tribunal a quo, mas também em virtude de (várias) causas que suspenderam o decurso do prazo de prescrição. Vejamos. Assim, no tocante à questão jurídica suscitada nas conclusões destas alegações da recorrente, a Meritíssima Juiz de Direito a quo na douta sentença recorrida, referiu o seguinte: “…” Sucede que, a Meritíssima Juiz de Direito a quo inventariou e analisou as disposições que convocou para a solução do caso vertente, fazendo uso somente do instituo da prescrição. Porém, a prescrição também pode ser influenciada por causas suspensivas do prazo de prescrição (tantas quantas as que forrem aplicáveis ao caso concreto, ao contrario das causas interruptivas – artigo 49º, nº2, da LGT). Ao caso concreto dos autos interessam causas que suspenderam o prazo de prescrição em curso, sendo elas, por ordem cronológica, as seguintes:  A causa prevista no artigo 100º, do CIRE, aplicável às dividas tributárias dos autos, por força do processo judicial de insolvência da Impugnante, aqui recorrida, levado a registo na competente Conservatória do Registo Comercial;  A causa prevista no artigo 3º, do Decreto Lei 141/17, aplicável por Despacho nº 10 363-A/2017 in DR, 2º Serie, nº229, 28 de Novembro de 2017 (incêndios de Outubro de 2017);  A causa prevista no artigo 1º, alínea d), da Lei 10 F/2020 (primeiro confinamento resultante da pandemia COVID 19);  A causa prevista no artigo 6º A, nº 3, aditado à Lei 1ªA/2020 pelo Lei 4º B/2021 (segundo confinamento resultante da pandemia COVID 19). Assim, as causas que suspendem o prazo de prescrição têm como efeito que aquele não corre enquanto se verificar a causa, de natureza duradoura, à qual foi atribuída o efeito suspensivo. In casu, iniciado novo prazo de prescrição em 23.09.2009, no decurso do mesmo (que se completaria em 23.09.2017) as apontadas causas de suspensão do prazo de prescrição tiveram o efeito seguinte:  A causa prevista no artigo 100º, do CIRE, aplicável pelo período de tempo que durou a processo judicial de insolvência da recorrida, o qual teve inicio em 22 de Março de 2010 e terminou em 14 de Setembro de 2015, implicou uma suspensão de 5 anos, 5 meses e 24 dias do prazo de prescrição em curso, pelo que, a prescrição, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, ocorreria em 24 de Março de 2023;  A causa prevista no artigo 3º, do Decreto Lei 141/17, aplicável pelo período de 6 meses a partir de 15 de Outubro de 2017 implicou uma suspensão do prazo de prescrição que se encontrava em curso a partir daquele momento e durante aquele período, pelo que, a prescrição, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, ocorreria em 24 de Setembro de 2023;  A causa prevista no artigo 1º, alínea d), da Lei 10-F/2020, aplicável de 12 de Março de 2020 a 30 de Junho de 2020 implicou uma suspensão do prazo de prescrição que se encontrava em curso de 3 meses e 17 dias, pelo que, a prescrição ocorreria, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, em 10 de Janeiro de 2024;  A causa prevista no artigo 6º A, nº3, aditado à Lei 1ªA/2020 pelo Lei 4º B/2021, aplicável a partir de 22 de Janeiro 2021 até 6 de Abril de 2021 (Lei 133/2021) implicou uma suspensão de 2 meses e 15 dias do prazo que se encontrava em curso, pelo que, a prescrição, sem atentar a outras futuras causas suspensivas, ocorreria em 25 de Março de 2024; Face ao exposto, as obrigações tributárias impugnadas não se encontram prescritas em virtude de uma causa interruptiva do prazo de prescrição (reclamação graciosa) e de várias causas suspensivas do prazo de prescrição, (insolvência, incêndios e pandemia/Covid 19), Pelo que, o Meritíssimo Juiz de Direito a quo violou o artigo 180º do CIMSISSD, artigo 48º, nº1, d LGT, artigo 100º do CIRE, artigo 3º, do Decreto Lei 141/17, artigo 1º, alínea d), da Lei 10 F/2020, artigo 6º A, nº3, aditado à Lei 1ªA/2020 pelo Lei 4º B/2021 e artigo 412º, nº1, do CPC. III - CONCLUSÃO Em conclusão, pelos fundamentos de facto e de direito supra expostos e de acordo com a lei, somos da opinião, que se deve considerar: 1º - O recurso interposto pela recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira totalmente procedente, pois que a sentença a quo não está conforme à lei e ao direito, devendo ser revogada e afastada da Ordem Jurídica; 2º - Consequentemente, os autos baixar à 1ª instância com vista à apreciação dos demais fundamentos da impugnação instaurada pela impugnante/recorrida (violação do direito de audição prévia; falta de fundamentação dos actos tributários de liquidação do imposto e dos juros compensatórios; caducidade do direito à liquidação; erro sobre os pressupostos de facto e de direito; falta de notificação dos valores patrimoniais que vieram a ser fixados aos bens);» * Dispensados os vistos legais, importa apreciar e decidir. II Questões a apreciar e decidir: Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pela Recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer. Assim, a questão que cumpre apreciar é a seguinte: Errou, a Sentença recorrida, no julgamento de Direito, ao julgar extinta a instância por impossibilidade da lide com fundamento na prescrição das obrigações tributárias impugnadas, já que as mesmas não se encontravam prescritas, em virtude de à causa interruptiva reconhecida pelo tribunal terem sucedido as causas de suspensão mencionadas nas conclusões acima transcritas? III Apreciação do Recurso Fundamentação Para a discussão destas questões releva, antes de mais, a decisão tomada na instância recorrida em matéria de facto, de que destacamos os seguintes segmentos: II) FUNDAMENTAÇÃO A) FACTOS PROVADOS 1) A Impugnante exerce a actividade de prestação de serviços de construção civil, em regime de empreitada – factualidade não controvertida. 2) Em 18.02.1998, a Impugnante e a sociedade "Y..., Lda." celebraram entre si um contrato que designaram de “contrato de promessa de permuta” – cfr. doc. 2 junto com a PI (fls. 38 a 44 do suporte físico dos autos). 3) Nesse contrato foi clausulado que o impugnante edificaria para o promotor "Y..., Lda." o prédio sobre o lote H, sito na Rua …. Ficou acordado que, como contrapartida, o construtor receberia a propriedade de 60% de toda a construção efectuada em cada piso. Ficou o promotor obrigado a efectuar as escrituras públicas correspondentes às fracções adjudicadas ao construtor “A…”, na concretização do previsto no contrato, para o construtor ou a quem ele indicar. E obrigou-se a impugnante a apresentar ao promotor a facturação no valor de Esc. 1.000.000.000$00, IVA incluído – idem. 4) Em cumprimento da Ordem de Serviço nº ...28, de 17.05.2006, a Impugnante foi submetida a uma inspecção tributária de âmbito geral, com incidência no exercício de 2003 – cfr. fls. 52 e ss. do apenso. 5) Através de ofício de 17.07.2007, a Impugnante foi notificada para, querendo, exercer o direito de audição sobre o projecto de relatório de inspecção, direito que não exerceu – cfr. fls. 52 a 55 do apenso. 6) Em 21.08.2007, foi elaborado o relatório de inspecção tributária, que mereceu despacho de concordância do Director de Finanças Adjunto datado de 23.08.2007, extraindo-se do respectivo teor o seguinte: “[…] 11.2. Motivo, âmbito e incidência temporal O procedimento de inspecção decorre da proposta de fiscalização externa ao S.P. e visa a análise ao cumprimento fiscal do S.P., tem âmbito geral e abrangência temporal para o exercício de 2003, conforme consta do despacho. O procedimento inicia-se em razão da remessa à Direcção de Finanças ... de certidão emitida pelo Tribunal Judicial de ... de onde consta que o preço declarado pela Transmissão da fracção M do artigo ...7⁰ inscrito na matriz urbana de ..., descrito na Conservatória de Registo Predial ... sob o número ...2, que corresponde à sala 3 com entrada pelos números de policia ...85 e ...01, da Rua ... não corresponde à verdade conforme exposto e documentos arrolados. Conforme lá consta, o vendedor "de facto" não é o outorgante que consta da escritura pública ("Y..., Lda."), mas sim outro ("X..... Unipessoal, Lda."). Na sequência do processo judicial e depois de ouvido em sede de Processo de Inquérito instaurado pela Direcção de Finanças ... (numero ...7/04.3IDBRG), o comprador solicitou nova liquidação de imposto, tendo pago IMT sobre o valor real, pagando ainda os respectivos juros e coimas. A "Y..., Lda." que aparece como outorgante vendedor na escritura pública, não se tratando de vendedor de facto, conforme provado no Tribunal Judicial de ... bem como em Processo de Inquérito número ...7/04.31DBRG, não tomou qualquer atitude. A ""X..... Unipessoal, Lda."", solicitou liquidação de IMT pela aquisição efectuada a ""Y..., Lda."” pelo preço de 65.000€, valor que foi declarado na escritura pública como contraprestação pela transmissão da fracção M, pelos outorgantes ""Y..., Lda."" e "DD". Corrigiu ainda o resultado fiscal do exercício de 2002, entregando modelo 22 de substituição, apurando mais 73.500€. Em resultado desta nova liquidação pagou imposto adicional bem como juros e coimas. II.3 - OUTRAS SITUAÇÕES II.3.1. -Caracterização jurídica Trata-se de uma sociedade de responsabilidade limitada, por quotas, constituída há já longa data com o objecto social industria de construção civil. Actualmente é gerente o Senhor "XX". Até a sociedade passar a Unipessoal, no ano de 2005, também era gerente "ZZ". II.3.2- Caracterização económica da firma De acordo com a base de dados do sistema informático do IRC constatamos que o sujeito passivo exerce a titulo principal, a actividade económica com o código de CAE 45212 - construção civil, encontrando-se colectado pelo Serviço de Finanças ... pelo regime geral de IRC e está enquadrado em IVA -Imposto sobre o Valor Acrescentado no regime normal de periodicidade mensal. Da análise aos elementos da sua contabilidade verificamos que esta empresa se dedica à construção de edifícios, residenciais, industriais e comerciais, em regime de empreitada, para vários clientes, nomeadamente as sociedades "Y..., Lda.", "H & H" e "V" esta última sociedade detida pelo mesmo sócio "XX". II.3.3-Diligências Contactamos dia 17 de Maio de 2006 com o Senhor "SS", irmão e procurador do gerente "XX". Assinou o despacho de procedimento inspectivo externo. A contabilidade do S.P. assenta nos diários de Operações diversas, Caixa, Vendas, Compras e cheques. Constatamos que a contabilidade do S.P. possui um sistema de custeio de custos básico, usando as contas da classe 95 do POC para reflectir os custos, permitindo assim um apuro do custeio por obra, cumprindo o determinado na Directriz contabilística nº3 e Circular 5 da DGCI quanto à valorização das obras em curso e determinação dos resultados em obras plurianuais. No entanto e paradoxalmente, os Inventários que valorizam os trabalhos em curso revelam-se claramente insuficientes quer na descrição quer na valorização. Da análise à contabilidade constata-se merecer especial destaque a edificação de um edifício em ..., .... Este empreendimento refere-se a um prédio urbano composto por oitenta e quatro fracções, a edificar sobre o lote H, sito na Rua ..., Quinta ..., inscrito na matriz urbana da freguesia ... sob o artigo ..60⁰. A edificação da construção foi efectuada em regime de subcontrato cujo contrato de empreitada foi celebrado com o promotor "Y..., Lda.", dado este não dispor de mão de obra e equipamento para tal execução material da obra. Descrição dos acordos comerciais celebrados entre as partes: Foi acordado entre as partes que o construtor ""XX"" edificaria para o promotor "Y..., Lda." o prédio sobre o lote H, sito na Rua ..., Quinta ..., inscrito na matriz urbana da freguesia ... sob o artigo ...60°. Este acordo escrito datado de 18 de Fevereiro de 1998, previa que o construtor edificaria um prédio de sub-cave, cave, R/C, piso de galerias e sete pisos de habitação, de acordo com o projecto e caderno de encargos, devidamente concluído. Foi ainda acordado que como contrapartida o construtor receberia a propriedade de 60% de toda a construção efectuada em cada piso. Do acordado faz parte, na cláusula primeira que o promotor autoriza o construtor a iniciar a construção no lote quando lhe aprouver. Na cláusula sétima estipula-se a assunção de responsabilidade da garantia legal por parte do construtor ""XX"". Da cláusula nona consta a obrigação de o promotor "Y..., Lda." efectuar as escrituras públicas correspondentes às fracções adjudicadas ao construtor ""XX"", na concretização do previsto no contrato, para o construtor ou para quem este indicar. Desta cláusula consta ainda a obrigação do construtor apresentar ao promotor facturação no valor de 1.000.000.000$00 IVA incluído. O prazo de conclusão da obra ficou definido na cláusula décima em fim de Dezembro de 2002. Contudo, foi apurado durante as diligências efectuadas que por necessidades de tesouraria houve alterações ao inicialmente acordado. Assim, em contrapartida de um adiantamento global de 300.000.000$00 por parte do "LL", sócio gerente da ""Y..., Lda."", o construtor ""XX"" já não receberá os 60% previstos do piso do R/C nem os 60% do 4° piso para habitação. Aquele adiantamento foi gradualmente transferido para o construtor à medida que a obra evoluía, tendo sido concretizado entre fins de 1998 e fins de 2001, data em que se iniciaram as escrituras públicas. De acordo com as informações recolhidas no promotor e no construtor compilamos a lista das fracções que foram adjudicadas ao construtor no cumprimento do contratado. No total de trinta e duas fracções que foram adjudicadas ao construtor e que por este foram negociadas. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL Na sequência do processo judicial e depois de ouvido em sede de Processo de inquérito instaurado pela Direcção de Finanças ... (número ...7/04.31DBRG), o S.P. "X..... Unipessoal, Lda." solicitou liquidação de IMT pela aquisição efectuada a ""Y..., Lda."" pelo preço de 65.000€, valor que foi declarado na escritura pública como contraprestação pela transmissão da fracção M, pelos outorgantes ""Y..., Lda."" e "DD" Assim, mostra-se exigível o imposto devido pelas transmissões das restantes fracções autónomas, realizadas em 2003. Propomos que essa tributação seja efectuada tendo como valor tributável o valor que os outorgantes declararam nas escrituras de compra e venda, isto é, seguindo o mesmo procedimento que o S.P. adoptou em Dezembro de 2004 quando da liquidação e pagamento do imposto relativo à fracção M. Aos valores de base tributável aplicar-se-á a taxa de 10% previstas no art 33° do Código da SISA. A iniciativa da solicitação da liquidação do imposto da SISA é do S.P. e ocorre na data da transmissão para efeitos fiscais. Não o tendo feito, excepto quanto à fracção M, vai a Administração fiscal exigir o imposto em falta. Vamos considerar como data relevante, a data da escritura pública de compra e venda outorgada pela sociedade "Y..., Lda." no cumprimento da permuta contratualizada e os adquirentes, data a partir da qual o S.P. se encontra em falta. O total do imposto de SISA a liquidar, imposto que será liquidado prédio a prédio, ascende a 92.967,12€, assim calculado: 929.671,23-10%. Encontra-se por entregar nos cofres do estado a importância total de 92.967,12€, infracção tipificada pelo art°114° do Regime Geral das Infracções Tributárias. […]” - Cfr. fls. 56 a 68 do apenso. 7) Em 22.09.2006, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... elaboraram informação com o seguinte teor: “Durante o procedimento inspectivo ao S.P. acima identificado, superiormente ordenado ao inc curso do processo SIC (nota do relator). de inquérito abaixo referenciado, apurou-se que, no cumprimento do estipulado no "Contrato de permuta" outorgado com a "Y..., Lda.", NIPC ..., este SP. procedeu à venda de uma parte das fracções edificadas sobre o lote H, sito na Rua ..., tendo recebido os valores acordados com os compradores. A lista das fracções recebidas pelo S.P. acima identificado em contraprestação pelos serviços de edificação do prédio é a seguinte: […] Na sequência do processo judicial e depois de ouvido em sede de Processo de Inquérito instaurado pela Direcção de Finanças ... (número ...7/04.3IDBRG), o S.P. ""X..... Unipessoal, Lda."" solicitou liquidação de IMT pela "aquisição" efectuada a "Y..., Lda." pelo preço de 65.000€, valor que foi declarado na escritura pública como contraprestação pela transmissão da fracção M, pelos outorgantes "Y..., Lda." e "DD" Assim, mostra-se exigível o imposto devido pelas transmissões das restantes fracções autónomas. Propomos que essa tributação seja efectuada tendo como valor tributável o valor que outorgantes declararam nas escrituras de compra e venda, isto é, seguindo o mesmo procedimento que o S.P adoptou em Dezembro de 2004 quando da liquidação e pagamento do imposto relativo à fracção M. Aos valores de base tributável aplicar-se-á a taxa de 10% previstas no art 33 do Código de SISA. A iniciativa da solicitação da liquidação do imposto da SISA é do S.P. e ocorre na data da transmissão para efeitos fiscais. Não o tendo feito, excepto quanto à fracção M, compete à Administração fiscal a liquidação do imposto em falta. Propõem-se a considerar como data relevante, a data da escritura pública de compra e venda outorgada pela sociedade "Y..., Lda." no cumprimento da permuta contratualizada e os adquirentes, data a partir da qual o S.P. se encontra em falta. O total do imposto de SISA a liquidar, imposto que será liquidado prédio a prédio, ascende a 254.471,44€, assim calculado: 2.544.714,43*10%. Encontra-se por entregar nos cofres do estado a importância total de 254.471,44€, infracção tipificada pelo artº 114° do Regime Geral das Infracções Tributárias. Foi levantado na presente data o competente Auto de Notícia. Elabora-se esta informação para que o Serviço de Finanças competente, da área da localização das fracções, ..., promova a liquidação do imposto municipal de SISA quanto às transmissões entre o promotor "Y..., Lda." e o construtor ""X..... Unipessoal, Lda."". Junta-se a esta informação fazendo parte integrante: fotocópia do "Contrato de Permuta"; termo de declaração de imposto de SISA n°0361/267/2004” – Cfr. fls. 2 a 10 do processo administrativo apenso aos autos (doravante, apenso) 8) Na sequência da informação referida no ponto anterior, o 1º Serviço de Finanças ... elaborou “Projecto de Liquidação de Imposto Municipal de Sisa”, dando-se aqui por reproduzido o respectivo teor – cfr. fls. 11 a 15 do apenso. 9) Através de ofício do ... Serviço de Finanças ... datado de 02.12.2008, remetido via postal registada com aviso de recepção recebido em 04.12.2008, a Impugnante foi notificada nos seguintes termos: “Fica V. Exa. notificado para no prazo de 30 dias efectuar o pagamento da SISA, que é devida pela compra que, pelo preço de € 2.479.714,43, efectuou à "Y..., Lda."., das fracções autónomas designadas pelas letras AG, AH, AI, AO, AQ. AR. AT, AU. BD, BE. BG, BH, BI, BJ, BL, BM, BV, BX, BZ, CA, CB, CE, CJ, CL, CO, J, L, O, P, Q e R, do prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia ... (...) sob o artigo ...07. Tendo se verificado que houve tradição do bem, nas datas em que a "Y..., Lda." celebrou escrituras de compra e venda das referidas fracções, em cumprimento da permuta contratualizada, conforme informação dada pelos Serviços de Inspecção tributária, em 23 de Agosto de 2007, o referido imposto é devido nos termos do n.º 2 do § 1.º do artigo 2.º do Código do Imposto Municipal de Sisa e Imposto sobre as Sucessões e Doações. O Montante a pagar será de € 185.941,65, sendo: - € 140.705,12 referente ao Imposto Municipal de Sisa em falta, conforme demonstrações em anexo; - € 45.236,53 relativa a juros compensatórios, contados desde a data das escrituras de compra e venda, até à data de despacho da Inspecção;” Nos primeiros 15 dias do prazo poderá, querendo, exercer o direito de audição, por escrito ou oralmente, sobre os elementos acima notificados, nos termos previstos no artigo 60.º da Lei Geral Tributária. Caso não o faça e que não se mostre efectuado o pagamento voluntário será extraída certidão de dívida com vista á arrecadação do Imposto e juros compensatórios.” - cfr. fls. 16 a 19 do apenso. 10) Em 21.04.2009, deu entrada no 1º Serviço de Finanças ... reclamação graciosa apresentada pela Impugnante, suscitando, em resumo, a violação do direito de audição prévia e do dever de fundamentação e a violação dos princípios tributários previstos no artigo 55.º da LGT e na CRP, a inexistência do facto tributário e erro sobre os pressupostos de facto e de direito – cfr. fls. 25 a 49 do apenso. 11) Em 24.08.2009, foi elaborado projecto de indeferimento da reclamação graciosa, dando-se aqui por reproduzido o respectivo teor – cfr. fls. 87 a 91 do apenso. 12) Através de requerimento apresentado em 31.08.2009, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia relativamente ao projecto referido no ponto anterior, pugnando pela ilegalidade da liquidação – cfr. fls. 95 a 101 do apenso. 13) Por despacho de 11.09.2009, foi indeferida a reclamação graciosa com os seguintes fundamentos: "X..... Unipessoal, Lda.", NIPC ..., com sede na Rua ... - ..., ... ..., com os demais sinais dos autos, notificado nos termos do artigo 60° nº 1 alínea b) da Lei Geral Tributária para o exercício do direito de audição, veio responder ao projecto de despacho com os fundamentos em suma, da inexistência do facto tributário, argumentos já apreciados, nada acrescentando de novo, ao já manifestado na petição inicial relativamente á reclamação da liquidação de IMS da qual foi notificada através do oficio n.º ...56, de 02 de Dezembro de 2008 na importância de € 185 941,65 (cento e oitenta e cinco mil novecentos e quarenta e um euros e sessenta e cinco cêntimos), sendo de Imposto Municipal de Sisa € 140 705,12 (cento e quarenta mil setecentos e cinco euros e doze cêntimos) e juros compensatórios de € 45 236,53 (quarenta e cinco mil duzentos trinta e seis euros e cinquenta e três cêntimos). Alega a reclamante em suma o seguinte: Que é ilegal o acto tributário por violação pela AT do disposto nas alíneas a) e c) do n° 1 do artigo 60°, direito de audição antes da conclusão do relatório da inspecção tributária, falta de fundamentação nos termos do artigo 77° e de prova nos termos do artigo 74°, concluindo que os princípios da legalidade, da justiça, da imparcialidade e da celeridade, procedimentos previstos no artigo 55° da LGT, não lhe foram garantidos e assim pretende a anulação da liquidação notificada, por inexistência de facto tributário e erro sobre os pressupostos de facto e de direito. Que da análise dos autos verifica-se o seguinte: Foi a reclamante notificada nos termos do artigo 60° da Lei Geral Tributária (LGT) e artigo 60° do Regime Complementar do Procedimento de inspecção Tributária (RCPIT), através do Oficio n° ...88, de 17/07/2007, para exercer o direito de audição no prazo de dez dias por escrito ou oralmente, do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária, não se pronunciando sobre o referido Projecto de Relatório, foi proposto pelo serviço de IT a manutenção das correcções propostas, conforme documentos fls. 32 a 35 dos autos. Assim se conclui, que o acto tributário não foi praticado antes da notificação para o exercício do direito de audição prévia, em que se fundamenta toda a argumentação da reclamante. Do referido Relatório, designadamente da parte III, constam os factos e fundamentos das correcções efectuadas em sede de Imposto Municipal de Sisa, que passo a transcrever: "Na sequência do processo judicial e depois de ouvido em sede de Processo de Inquérito instaurado pela Direcção de Finanças (número ...7/04.31DBRG), o S.P. ""X..... Unipessoal, Lda."" solicitou liquidação de IMT pela "aquisição" efectuada a ""Y..., Lda."" pelo preço de 65.000€, valor que foi declarado na escritura pública como contraprestação pela transmissão da fracção M, pelos outorgantes" "Y..., Lda." "e" "DD". Assim, mostra-se exigível o imposto devido pelas transmissões das restantes fracções autónomas, realizadas em 2003. Propomos que essa tributação seja efectuada tendo como valor tributável o valor que os outorgantes declararam nas escrituras de compra e venda, isto é, seguindo o mesmo procedimento que o S.P. adoptou em Dezembro de 2004 quando da liquidação e pagamento do imposto relativo à fracção M. Aos valores de base tributária aplicar-se-á a taxa de 10% prevista no artigo 33° do Código da SISA. A iniciativa da solicitação da liquidação do imposto de SISA é do S.P. e ocorre na data da transmissão para efeitos fiscais. Não o tendo feito, excepto quanto à tracção M, vai a Administração Fiscal exigir o imposto em falta. Vamos considerar como data relevante, a data da escritura pública de compra e venda outorgada pela sociedade "Y..., Lda." no cumprimento da permuta contratualizada e os adquirentes, data a partir da qual o S.P. se encontra em falta." O projecto de liquidação de Imposto Municipal de Sisa das fracções autónomas designadas pelas letras AG, AH, AI, AO, AQ; AR, AT, AU, BD, BE, BG, BH, BI, BJ, BL, BM, BV, BX, BZ, CA, CD, CE, CJ, CL, CO, J, L,O, P, Qe R, do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia ... (...) sob o artigo ...07, do concelho ..., nos termos do n° 2 do § 1º do artigo 2° do CIMSISD, tendo-se verificado a tradição dos bens, nas datas em que a Sociedade de Construções Arcada, Ldª celebrou as escrituras de compra e venda das referidas fracções, em cumprimento da permuta contratualizada, tendo servido de base à liquidação o valor declarado ou o valor patrimonial se for superior, ao qual se aplicou a taxa a que se refere o artigo 33° do CIMSISD, conforme demonstração de quitação a fis. 61 e 62 dos autos e na falta de cumprimento da solicitação a liquidação do Imposto Municipal de Sisa, por iniciativa da reclamante, por transmissão para efeitos fiscais a seu favor, no cumprimento da referida permuta contratualizada entre si e a "Y..., Lda." NIPC .... Assim, encontra-se notificada, provada e fundamentada a Demonstração da sujeição a IMS e Juros Compensatórios, a transmissão das fracções, relativamente aos bens imóveis constantes do Relatório da Inspecção, anteriormente referidas. A reclamação é tempestiva e a reclamante tem legitimidade nos termos conjugados dos artigos 65° da LGT e 70⁰ e 102° do CPPT. Assim, entendo não merecer provimento o pedido da Reclamante, uma vez que a liquidação não enferma de qualquer irregularidade que mereça censura, pois foram cumpridas as disposições legais. Em face do exposto, Decide-se: Indeferir, na totalidade, a presente Reclamação Graciosa, consequentemente se negando provimento à pretensão da Reclamante.” – cfr. fls. 102 a 105 do apenso. 14) A decisão de indeferimento da reclamação graciosa foi notificada à Impugnante através de ofício datado de 21.09.2009, remetido via postal registada com aviso de recepção recebido em 23.09.2009 – cfr. fls. 106 e 107 do apenso. 15) Em 23.10.2009, a Impugnante interpôs recurso hierárquico – cfr. fls. 110 e ss. do apenso. 16) Em 14.05.2010, foi elaborada informação no procedimento de recurso hierárquico, com o seguinte teor: (…) – Cfr. doc. fls. 125 e ss. do apenso. 17) A Impugnante foi notificada através do ofício nº ...54, de 05.07.2010, para efeitos de exercício do direito à audição prévia sobre o projecto de decisão consubstanciado na informação que antecede – cfr. fls. 124 do apenso. 18) A Impugnante não exerceu o direito de audição. 19) Por despacho de 16.09.2010, o projecto de decisão foi convertido em definitivo e, em consequência, foi negado provimento ao recurso hierárquico – cfr. fls. 123 e 124 do apenso 20) A Impugnante foi notificada da decisão referida no ponto anterior através de ofício remetido via postal registada, com aviso de recepção, recebido em 12.10.2010 – cfr. fls. 133 e 134 do apenso. 21) Em 05.01.2011, deu entrada neste Tribunal a petição inicial da presente impugnação judicial – cfr. fls. 1 do processo electrónico. B) Matéria de facto não provada Inexistem factos não provados com interesse e relevância para a decisão a proferir» Aditamento à matéria de facto provada: Uma vez que a questão sub judices releva de uma alegação de inutilidade da Lide da Impugnação, por prescrição da obrigação tributária, que é de conhecimento oficioso (cf. artigo 175º do CPPT e 578º do CPC), cumpre aditar, nos termos do artigo 662º nº 1 do CPC, à sobredita enunciação de factos provados, o seguinte facto não alegado mas, entretanto, documentalmente provado e relevante para a discussão da questão acima enunciada: 22) A recorrida foi declarada insolvente por sentença proferida em 22 de Março de 2010, tendo o respectivo processo sido declarado encerrado em 14 de Setembro de 2015. (cf. requerimento e docs. da AT juntos aos autos em 11/5/2022) Vista esta selecção de factos provados relevantes para a apreciação da questão a que se reduz o objecto do recurso, apreciemo-la. Única Questão: Errou, a Sentença recorrida, no julgamento de Direito, ao julgar extinta a instância por impossibilidade da lide, com fundamento na prescrição das obrigações tributárias impugnadas, já que as mesmas não se encontravam prescritas em virtude de à causa interruptiva reconhecida pelo tribunal terem sucedido as causas de suspensão mencionadas nas conclusões acima transcritas? Antes de mais cumpre lembrar o seguinte: A alegação de prescrição da obrigação tributária não contende com a validade da sua fonte, designadamente da liquidação do imposto, pelo que não pode ser causa de pedir do processo de impugnação, atento o disposto no artigo 99º do CPPT. Pode, contudo, ser conhecida a título incidental, enquanto fundamento, de conhecimento oficioso (cf. artigo 175º do CPPT) da inominada excepção dilatória, também ela de conhecimento oficioso, conforme artigo 578º do CPC, que é a inutilidade do conhecimento do mérito da lide (cf. também artigos 130º e 576º nº 2 do CPC). Vejamos, então, se obstava ao conhecimento do mérito da impugnação, a prescrição das obrigações tributárias objecto das liquidações impugnadas (a do imposto e a dos juros compensatórios). Não está em causa a interrupção do prazo de prescrição por via da apresentação da reclamação graciosa em 21/4/2009 e o seu reinício com a notificação da decisão que indeferiu a reclamação, em 23/9/2009. Também não está em causa que a interposição de recurso hierárquico em 23/10/2009 não teve qualquer efeito interruptivo, atento o disposto no nº 2 do artigo 49º da LGT e considerando, quanto à sucessão de redacções destes artigo e número, o disposto no artigo 12º do CC. O dissídio tem apenas a ver com causas de suspensão, decorrentes de factos notórios e de legislação extravagante relativamente à LGT, que teriam intercorrido e que a Mª Juiz teria indevidamente deixado de considerar. A primeira e mais significativa suspensão que a recorrente invoca teria ocorrido desde 22 de Março de 2010 até 14 de Setembro de 2015. Dever-se-ia ao facto de a Recorrida ter sido declarada insolvente por sentença de 22 de Março de 2010 e o respectivo processo ter sido encerrado apenas em 14 de Setembro de 2015. O Fundamento de direito dessa suspensão residiria no artigo 100º do CIRE, aprovado pelo DL nº 53/2004, de 18 de Março, segundo o qual: “A sentença de declaração da insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo”. Sucede, porém, essa é uma norma incluída num código não tributário, ao abrigo de uma autorização legislativa que não contemplava alterações ao regime legal da prescrição das dívidas tributárias, nem sequer ao sistema fiscal em geral e tão pouco às garantias dos contribuintes, pelo que se tem de entender que se lhes não aplica, sob pena de inconstitucionalidade orgânica. Vejamos, mais demoradamente: Se é certo que a LGT não contém, designadamente nos artigos 48º e 49º, um regime exaustivo para a prescrição da obrigação tributária, pelo que se tem de concluir que o legislador quis completar esse regime, em tudo o que disso carecesse, com o que, no regime da prescrição em geral, designadamente o constante do Código Civil, fosse compatível com o disposto em especial na Lei tributária, também o é que as causas de prescrição da prestação tributária, bem como da sua interrupção e da sua suspensão, estão previstas naquele artigo 49º de um modo taxativo. Designadamente não existe qualquer clausula salvaguardando outros casos previstos na Lei, como é uso o Legislador fazer quando quer deixar em aberto a aplicabilidade de legislação extravagante. Depois, matérias como a prescrição da obrigação tributária, suas causas de suspensão e interrupção integram o “sistema fiscal”, pelo que são objecto de reserva de lei formal, conforme artigo 165º nº 1 alª i) da Constituição: “É da exclusiva competência da Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias, salvo autorização ao Governo (…) i) Criação de impostos e sistema fiscal e regime geral das taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas; Por sua vez, o artigo 103º nº 2 da mesma Constituição dispõe que “os impostos são criados por Lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes”, impondo, desta feita, uma reserva de lei material para a prescrição da obrigação tributária, enquanto matéria integrante do conceito de “garantias dosa contribuintes” atenta a ratio da segurança jurídica destes, que subjaz ao seu regime especial. É certo que o DL nº 53/2004, de 18 de Março, que aprovou o CIRE, foi aprovado procedendo lei de autorização, designadamente a Lei nº 39/2003, de 22 de Agosto. Porém, se este diploma não preconizava alteração alguma no sistema fiscal, não será ele que conferirá constitucionalidade orgânica a uma norma como a do artigo 100º do CIRE se interpretada no sentido de se referir também à obrigação tributária e, portanto, modificar o regime da prescrição desta. Por entender que tal autorização não existia quanto ao responsável subsidiário, o Tribunal Constitucional pronunciou-se, primeiro em sede de controle sucessivo e concreto da constitucionalidade, pelo acórdão nº 362/2015, in DR II Série de 23-09-2015, e em outras duas decisões da mesma natureza, depois e por fim em sede de controlo sucessivo com eficácia geral, pelo acórdão 557/2018, in DR nº 219/2018 Série I, de 14 de Novembro, pela inconstitucionalidade orgânica da norma do referido artigo 100º se “interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário”. Esta jurisprudência constitucional não é obrigatória in casu, pois não está em causa a prescrição relativamente a um responsável subsidiário, mas sim e apenas relativamente ao responsável directo. Contudo, as razões de direito constitucional ali invocadas, mormente na parte em que se reconduzem à consideração de que a autorização legislativa para o CIRE não contemplava mandato algum para interferir na matéria da prescrição tributária, enquanto parte do sistema fiscal e matéria integrante das garantias dos contribuintes, não podem deixar de ser sopesadas na apreciação da questão sub judices. No acórdão com eficácia geral, disse-se, entre o mais o seguinte: «10 - Cumpre, deste modo, analisar se a lei de autorização legislativa ao abrigo da qual foi aprovado o CIRE - a Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto - habilitava o Governo a aprovar uma norma correspondente à interpretação normativa sindicada no âmbito dos processos de fiscalização concreta da constitucionalidade que estão na origem do presente processo de generalização, porquanto a norma em causa está ancorada no artigo 100.º do CIRE. Nestes termos, a regularidade formal apenas se verificará caso a citada lei de autorização legislativa contenha uma credencial bastante para o Governo modificar a prescrição tributária dos responsáveis subsidiários. Com efeito, se um decreto-lei exceder a autorização, disciplinando matéria reservada à Assembleia da República fora dos limites estabelecidos pela lei autorizante, será organicamente inconstitucional (cf. Jorge Miranda, «Anotação ao artigo 165.º», Constituição Portuguesa Anotada, org. Jorge Miranda e Rui Medeiros, t. ii, Coimbra Editora, 2006, pp. 538 e 540). Nestes termos, se o citado artigo 100.º do CIRE, na interpretação sub iudicio, afecta as garantias dos contribuintes, ocorre uma violação da reserva de competência legislativa da Assembleia da República, enfermando a citada interpretação normativa de inconstitucionalidade orgânica Todos os sublinhados são do Relator.. Só assim não será se se puder extrair do objecto e sentido da autorização uma habilitação suficiente para o Governo determinar a suspensão prescricional de dívidas tributárias imputadas ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, por efeito da declaração de insolvência do devedor principal. Dito de outro modo: importa saber se, ao autorizar o Governo a adoptar o CIRE, estava o Parlamento a legitimar a regra segundo a qual a declaração de insolvência do devedor principal implica a suspensão da prescrição das dívidas tributárias imputadas ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário. 11 - A suficiência da autorização legislativa contida na Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto, foi discutida na base de duas linhas de argumentação. Por um lado, defendendo-se a tese de que a regra de suspensão prescricional de todos os créditos constitui uma garantia de operacionalidade do processo de insolvência cuja específica natureza necessariamente implica a abrangência das dívidas tributárias, mesmo que exigidas ao responsável tributário. Assim, ao autorizar o Governo a regular um processo universal de insolvência, incluía-se a necessidade de determinar a suspensão da prescrição de todas as obrigações do devedor. Por outro lado, sustentando-se que a alínea a) do n.º 3 do artigo 1.º daquela Lei - preceito que legitima o Governo a legislar sobre as «consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado e a capacidade do insolvente ou seus administradores» - bastaria para habilitar a disciplina dos efeitos da insolvência nos processos tributários. Cumpre analisar tais argumentos. 12 - Seguindo a primeira linha argumentativa, a habilitação do Governo decorreria da própria racionalidade e teleologia do processo de insolvência: ao ser autorizado a criar «um processo de execução universal que terá como finalidade a liquidação do património de devedores insolventes e a repartição do produto obtido pelos credores ou a satisfação destes pela forma prevista num plano de insolvência que, nomeadamente, se baseie na recuperação da empresa compreendida na massa insolvente» (n.º 2 do artigo 1.º da Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto), o Governo ficaria também legitimado a determinar a suspensão da prescrição de todas as dívidas do insolvente (cf. o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 18 de Junho de 2014, Processo n.º 119/14 - objecto do recurso de constitucionalidade decidido pelo Acórdão n.º 362/2015 - e a análise de Márcia Antunes Gomes, cit., p. 12). Com efeito, a autorização ao Governo para estabelecer um «processo de execução universal», em que se possa apurar a totalidade dos créditos, envolve necessariamente a adopção de regras atinentes ao constrangimento de todos os credores à reclamação dos seus direitos em tal processo (artigo 90.º do CIRE), que se pretende ficarem estabilizados até ao respectivo encerramento. Isso justifica, aliás, os efeitos processuais sobre outras acções (artigos 88.º e 89.º do CIRE), designadamente a suspensão dos processos de execução fiscal que corram contra o insolvente (artigo 88.º do CIRE e artigo 180.º do Código de Procedimento e Processo Tributário; cf. Joaquim Freitas da Rocha, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 6.ª ed., Almedina, 2018, p. 402). A regra da suspensão da prescrição é, assim, assumida como garantia de operacionalidade do processo de insolvência - para cuja disciplina estava o Governo autorizado -, remetendo todos os credores para o único e universal processo falimentar, quer essas dívidas sejam exigidas ao devedor originário, quer aos demais responsáveis tributários. E, como se referiu no Acórdão n.º 362/2015, «a contraprova da racionalidade sistémica da inclusão dos créditos tributários titulados pela administração fiscal no âmbito de aplicação do artigo 100.º do CIRE é a de que uma sua eventual exclusão redundaria num injustificável benefício para os demais credores da insolvência e num não menos injustificável prejuízo para o interesse público». Ademais, «não só não faz sentido que os credores possam ver extintos créditos que estão legalmente impedidos de exigir de outro modo, como o próprio contribuinte devedor não pode ser surpreendido pela impossibilidade de opor prazos de prescrição ou de caducidade aos mesmos credores». Em suma, o argumento é o de que a suspensão de todas as dívidas do insolvente foi tida como consequência necessária do regime insolvencial que o Governo estava autorizado a adoptar, razão pela qual esta regra deve estar necessariamente ao abrigo da lei autorizativa. A doutrina parece sufragar este entendimento, porquanto a justificação dada à regra da prescrição é, justamente, a unidade do processo falimentar, aí concentrando o apuramento de todos os créditos. Só assim se podem tomar as decisões de recuperação da empresa ou de liquidação e, nesse caso, definir o modo de repartição do respectivo produto pelos credores (cf. Ana Prata, Jorge Morais Carvalho e Rui Simões, cit., p. 288; Maria do Rosário Epifânio, cit., p. 174; Alexandre Soveral Martins, cit., pp. 162 e 170), o que se articula com a suspensão de quaisquer outras acções executivas e o impedimento à propositura de novas acções contra o sujeito declarado insolvente (cf. Gonçalo Andrade e Castro, «Efeitos da declaração de insolvência sobre os créditos», Direito e Justiça, vol. xix, t. ii, p. 290). Isto é, a norma em crise visa um «congelamento da massa», gerando uma «paralisação que a ordem jurídica impõe às vicissitudes jurídicas em curso» (v. Oliveira Ascensão, «Insolvência: Efeitos sobre os negócios em curso», Revista da Ordem dos Advogados, ano 65, 2005, p. 284), o que se liga à natureza de processo de execução universal que o Governo foi autorizado a disciplinar. 13 - Independentemente da bondade desta argumentação no tocante às dívidas exigidas ao devedor insolvente no âmbito do processo de insolvência, o raciocínio não colhe quando em causa está a interpretação normativa que aplica a suspensão prescricional, no processo tributário, ao responsável subsidiário do devedor principal insolvente. Ou seja, a tese segundo a qual a autorização para actuar no domínio do direito falimentar implica o poder de legislar sobre a prescrição de todas as dívidas do insolvente (e, por isso, também tributárias) não tem fundamento quando o responsável tributário não é o insolvente e está fora do processo de insolvência. Com efeito, a declaração de insolvência do devedor principal não impede os credores de prosseguirem a execução contra outros executados (n.º 2 do artigo 88.º do CIRE; cf. Márcia Gomes Antunes, cit., p. 16), pelo que a tese em análise, aplicada ao responsável subsidiário, implica a limitação de uma das suas garantias fiscais, que, irradiando para fora do processo de insolvência, não é necessária à universalidade da acção falimentar. Dito de outro modo: a legitimidade do Governo para disciplinar a posição jurídica do sujeito insolvente, mesmo que estejam em causa dívidas tributárias, não abrange, só por si, a possibilidade de modificar as garantias dos contribuintes que não intervêm no processo de insolvência, modificando o respectivo estatuto tributário. E não parece haver outra forma de ver a norma em crise (na interpretação cuja constitucionalidade foi sindicada) que não seja o estabelecimento de uma nova causa de suspensão da prescrição, que acresce às previstas na LGT (cf. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, vol. ii, 5.ª ed., 2007, pp. 231 e 236). Na expressão do Acórdão n.º 362/2015 (reproduzida no Acórdão n.º 270/2017), «a situação do responsável subsidiário do contribuinte devedor insolvente em face da administração fiscal não é idêntica. Neste caso - que corresponde à posição do ora recorrente - está-se fora do âmbito do processo de insolvência, uma vez que, mediante a reversão, a administração fiscal continua a poder exigir o crédito tributário àquele responsável. Na verdade, e como é justamente salientado pelo recorrente e bem assim no voto de vencido aposto ao acórdão recorrido (fls. 287 e ss.), a suspensão decorrente do artigo 100.º do CIRE não impede a administração fiscal de efectivar a responsabilidade subsidiária por reversão do processo de execução fiscal, com fundamento na 'fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal' (cf. o artigo 23.º, n.os 1 e 2, da LGT).». E o mesmo aresto prossegue: «Embora o artigo 100.º do CIRE não contenha, no seu teor literal, disciplina especialmente dirigida às dívidas tributárias, o certo é que a interpretação com que o mesmo foi aplicado no presente caso ao recorrente pressupõe que o mesmo preceito preveja uma causa de suspensão da prescrição em virtude da declaração de insolvência, adicional àquelas que se encontram previstas na LGT. E essa nova causa de suspensão teve repercussão directa no prazo de prescrição invocável pelo recorrente na qualidade de responsável subsidiário. Assim, embora não traduzindo uma modificação do regime geral da prescrição, a interpretação normativa do artigo 100.º do CIRE acolhida pelo tribunal a quo originou necessariamente, ao menos no que se refere aos responsáveis subsidiários, uma nova causa de suspensão do referido prazo, não decorrente do regime geral aplicável nem de qualquer outra norma produzida ou autorizada pela Assembleia da República, enquanto órgão constitucionalmente habilitado a legislar nesta matéria. Por isso, conclui-se sem margem para dúvidas que tal interpretação contende com matéria integrada nas garantias dos contribuintes, para os efeitos do disposto no artigo 103.º, n.º 2, da Constituição. Em suma, do ponto de vista do responsável subsidiário, a norma em crise cria uma nova causa de suspensão da prescrição (a insolvência de outrem), declarada em processo em que este não é parte e sem que o Governo haja sido para tal autorizado. Não se encontra na Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto, qualquer credencial para determinar a suspensão de dívidas tributárias exigidas a sujeitos que não estão no processo de insolvência. Assim, independentemente da questão de saber se o autorizado regime falimentar implica a suspensão das dívidas fiscais exigidas ao insolvente, não existe habilitação suficiente para afectar as garantias dos responsáveis subsidiários. 14 - De acordo com a segunda linha de argumentação, a necessária habilitação constaria da alínea a) do n.º 3 do artigo 1.º da Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto, uma vez que a mesma legitima o Governo a legislar sobre as «consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado e a capacidade do insolvente ou seus administradores». A definição do sentido e extensão das alterações a introduzir seria depois, de acordo com o n.º 5 do mesmo artigo 1.º, especificado nos artigos subsequentes. Contudo, na disposição correspondente à definição do sentido e extensão das alterações a legislar pelo Governo em matéria de «consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado e a capacidade do insolvente ou seus administradores» - artigo 2.º - nada se encontra quanto à matéria relativa às consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado. Acresce que a aludida alínea a) do n.º 3 do artigo 1.º da Lei n.º 39/2003, por si só, não é suficiente para conferir ao Governo legitimidade para adoptar uma regra correspondente à interpretação normativa sob análise. Nesse sentido, entendeu-se no Acórdão n.º 362/2015 (e foi replicado no Acórdão n.º 270/2017): “Uma autorização legislativa não se basta com a utilização de 'termos abrangentes' dos quais se possa induzir as matérias sobre as quais o Governo fica habilitado a legislar. Como se salientou no Acórdão n.º 6/2014, 'os decretos-leis autorizados que estejam em desconformidade com os termos da autorização, como é o caso em que excedam os limites da autorização e legislem sobre matéria diferente ou em sentido divergente do autorizado, incorrem em directa violação da competência legislativa da Assembleia da República e, logo, em inconstitucionalidade orgânica, total ou parcial'. Por outro lado, e como também se assinalou no referido aresto, fazendo alusão à doutrina consagrada no Acórdão n.º 168/2002, 'a eventual dissonância do decreto-lei autorizado relativamente à autorização legislativa depende da aplicação das regras de interpretação jurídica, cabendo ao Tribunal Constitucional avaliar o sentido e alcance da credencial legislativa e determinar se as disposições editadas pelo Governo se incluem ainda dentro da competência legislativa que foi especialmente concedida por efeito da autorização'. Uma eventual falta de coerência técnico-legislativa do diploma não seria argumento suficiente para uma censura do ponto de vista constitucional. Mas é um dado relevante na tarefa de interpretar o sentido da autorização legislativa por forma a podermos concluir se a mesma inclui - ou não - a autorização para o Governo legislar em matéria de prescrição tributária. Ainda que se pudesse entender que na expressão 'consequências para o Estado da declaração de insolvência' se incluiria autorização para alterar o regime da prescrição tributária, sempre seria a mesma insuficiente para constituir uma credencial legiferante válida. Com efeito, como decorre do disposto no n.º 2 do artigo 165.º da Constituição, as leis de autorização legislativa devem definir o objecto, o sentido e a extensão da autorização. Torna-se a todos os títulos claro que o sentido e extensão significam a 'predefinição parlamentar da orientação política da medida legislativa a adoptar' (cf. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, vol. ii, 4.ª ed., Coimbra Editora, Coimbra, 2010, p. 337). Não sendo obrigatório que 'a autorização contenha um projecto do futuro decreto-lei [...] [ela] não pode ser, seguramente, um cheque em branco' (v. idem, ibidem). Ora, do disposto no artigo 1.º, n.º 3, alínea a), da Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto, na parte referente às consequências para o Estado da declaração de insolvência, não decorre a concessão de autorização para legislar em matéria relativa à prescrição das dívidas fiscais. Assim, e uma vez que aquela expressão se encontra, na economia do diploma autorizativo, desligada de qualquer especificação quanto ao seu conteúdo, da mesma não é extraível qualquer sentido útil, face às exigências do disposto no artigo 165.º, n.º 2, da Constituição, para efeitos de credencial parlamentar bastante. Do mesmo modo, também no resto do diploma não se encontra nada que pudesse agora conferir uma fonte útil de credencial legiferante para matérias relacionadas com a prescrição de dívidas tributárias, designadamente do responsável subsidiário.” Em conclusão, a Lei n.º 39/2003, de 22 de Agosto, nomeadamente o seu artigo 1.º, n.º 3, alínea a), não habilita o Governo a determinar a suspensão da prescrição das dívidas tributárias imputáveis ao devedor subsidiário por força da declaração de insolvência do devedor principal. Assim, a norma extraída do artigo 100.º do CIRE, segundo a qual a declaração de insolvência suspende o prazo de prescrição das dívidas tributárias imputáveis ao devedor subsidiário no âmbito do processo tributário, enferma de inconstitucionalidade orgânica, uma vez que, sendo imputável ao Governo, e respeitando a matéria de reserva relativa da Assembleia da República nos termos do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição, a sua edição não foi autorizada por esta mesma Assembleia.» Tal como começámos por dizer, a questão da suspensão da prescrição das liquidações aqui impugnadas por força do artigo 100º do CIRE não está resolvida directamente no sentido negativo e muito menos o está obrigatoriamente e com eficácia geral, pelos acórdãos do TC acabados de citar (um directa, outro indirectamente), pois o dispositivo – e mesmo largos trechos da fundamentação – referem-se à obrigação do responsável subsidiário. Porém, a mesma fundamentação, quer globalmente considerada, quer, sobretudo, tendo em conta os excertos que transcrevemos e destacámos sublinhando-os, conduz-nos a decisão equivalente, mutatis mutandis, quanto à norma do CIRE se interpretada no sentido de ser aplicável à obrigação tributária do responsável directo ou à dívida tributária tout court. Revemo-nos em tal fundamentação e em todas as suas consequências lógicas, designadamente a de que o artigo 100º do CIRE tão pouco pode ser interpretado no sentido de se aplicar à prescrição da obrigação tributária, tout court, sob pena de inconstitucionalidade orgânica por violação do artigo 165º nº 1 alª i) e do artigo 103º nº 2 da Constituição. Na verdade, se é certo não havia na lei autorizava do CIRE, norma minimamente densa no sentido de o Decreto-Lei que o aprovou poder modificar o regime da prescrição da obrigação tributária relativamente ao responsável subsidiário, assim era porque não havia de todo qualquer norma minimamente densa no sentido de aquele Decreto-Lei poder interferir no regime da prescrição da obrigação tributária ou, ao menos, de modo mais abrangente mas ainda assim determinado, no sistema fiscal e nas garantias dos contribuintes. Daqui concluímos, como começámos: O artigo 100º do CIRE não se aplica às dívidas tributárias. Ante o exposto, só pode ser negativa, a reposta à questão, acima enunciada no que respeita à primeira alegada causa de suspensão. Assim sendo, o prazo de prescrição, reiniciado em 23/9/2009, não ficou suspenso desde a declaração de insolvência da devedora eme 22 de Março de 2010 e ora Recorrida até ao encerramento do respectivo processo em 14 de Setembro de 2015 (cinco anos e quase seis meses) antes correu inexorável, conforme concluiu a sentença recorrida, embora sem equacionar a questão que acabámos de apreciar. Como era de 8 anos (artigo 48º Da LGT) contados desde a data em que, uma vez interrompido, se reiniciou – 23/8/2009 – o prazo de prescrição terminou em 23/9/2017, antes, portanto, do inicio da cronologicamente segunda causa de suspensão invocada pela Recorrente e, por maioria de razão, antes das demais invocadas. Fica, assim, prejudicada a discussão das demais causas de suspensão invocadas pela Recorrente. Conclusão Do exposto resulta a improcedência do recurso. Decisão Termos em que acordam, os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Norte, em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente (artigo 527º do CPC). Porto, 2 de Fevereiro de 2023. Tiago Afonso Lopes de Miranda Cristina Santos da Nova Cristina Travassos Bento