93/18.4BCLSB - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Em sede de regime da arbitragem voluntária em direito tributário, o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/1 (RJAT), os únicos fundamentos legalmente admissíveis como suporte de reacção da decisão dos Tribunais arbitrais para os T. C. Administrativos, consistem na impugnação de tal decisão, consagrada no artº.27, com os fundamentos que se ancorem nos vícios de forma expressamente tipificados no artº.28, nº.1, correspondendo os três primeiros aos vícios das sentenças dos Tribunais tributários, nos termos do plasmado no artº.125, nº.1, do C.P.P.T., com correspondência ao estatuído nas alíneas b), c) e d), do artº.615, nº.1, do C.P.Civil.

São eles, taxativamente, os seguintes:

a- Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

b- Oposição dos fundamentos com a decisão;

c- Pronúncia indevida ou omissão de pronúncia;

d- Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artº.16, do mesmo diploma.

2. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C.P.Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada. No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário.

3. No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada dos fundamentos estarem em oposição com a decisão está consagrada no artº.28, nº.1, al.b), do RJAT.

4. A omissão de pronúncia (vício de “petitionem brevis”) pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes (cfr.artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil).

5. No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, no penúltimo segmento da norma. No processo arbitral tal vício está previsto no artº.28, nº.1, al.c), do RJAT.

6. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário.

7. No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada da falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito está consagrada no artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T.

ACÓRDÃO

X

RELATÓRIO

X

“A………., L.DA.”, com os demais sinais dos autos, deduziu impugnação de decisão arbitral, ao abrigo dos artºs.27 e 28, do dec.lei 10/2011, de 20/1, dirigida a este Tribunal visando decisão que julgou totalmente improcedente o pedido pelo impugnante formulado no âmbito do procedimento arbitral nº.571/2017-T, o qual tinha por objecto actos de liquidação de I.R.S. e juros compensatórios, relativos ao ano de 2015 e no montante total de € 148.116,16.

X

O apelante termina as alegações da impugnação (cfr.fls.4 a 10-verso do processo físico) formulando as seguintes Conclusões:

1- Conforme resulta do processo arbitral, as liquidações de retenção na fonte de IRS nº 2016………… e de juros compensatórios nº 2016………, do ano de 2015, pressupõem que a transferência de € 500.000 da conta caixa (conta …/SNC) para a conta dos sócios A…….. / C…….. (…./SNC), efectuada em Janeiro de 2015, constitui um adiantamento por conta de lucros, sujeito a tributação, nesse momento, em sede de IRS por força do disposto nos artigos 5°, nº 2, alínea h), 6°, nº 4 e 7°, nºs 1 e 3, alínea a), 2) do CIRS, através de retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 28% prevista no artigo 71º, nº 1, alínea a), do mesmo Código;

2- Em sentido oposto ao entendimento da AT, a decisão arbitral proferida considerou que "a transferência material dos valores monetários a que este lançamento respeita não foi contemporânea do lançamento, correspondendo antes às retiradas de dinheiro (...) efectuadas pelos sócios ao longo dos anos", tratando-se, assim, "dum lançamento representativo dum fluxo financeiro a favor dos sócios que (...) na sua materialidade, não foi contemporânea do registo contabilístico", dado que "a retirada da quantia em causa pelos sócios ocorreu sucessiva e parcelarmente em datas pretéritas não concretamente apuradas, sem título jurídico adequado e sem o respectivo registo contabilístico";

3- Pelo que, estando assente na decisão arbitral que a colocação à disposição desta quantia não ocorreu aquando do lançamento de transferência da importância de € 500.000 da conta caixa para a conta de sócios, em 2015, mas antes "em datas pretéritas não concretamente apuradas", a decisão final devia ter sido no sentido de que as liquidações em causa padeciam do vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto, uma vez que a lei define que o momento da sujeição a tributação ocorre com a colocação à disposição dos rendimentos e esse facto, de acordo com a fundamentação da decisão, não se verificou em 2015;

4- Ou seja, o raciocínio e as premissas em que assenta a decisão deviam ter conduzido, logicamente, a uma solução oposta àquela que foi adaptada;

5- Com efeito, se a decisão arbitral considera, e bem, que a colocação à disposição dos sócios da quantia de € 500.000 mencionada no lançamento em questão, não é contemporânea do seu lançamento na conta dos sócios, pelo facto de essa quantia ter sido retirada pelos sócios "sucessiva e parcelarmente em datas pretéritas não concretamente apuradas", era em cada ano em que essa colocação à disposição ocorreu, e não em 2015, que havia obrigação de efectuar retenção na fonte, a título definitivo, nos termos do artigo 71°, nº 1, alínea a), do CIRS;

6- Por essa razão, a decisão final tinha que concluir pela ilegalidade das liquidações de IRS e juros compensatórios, por erro sobre os pressupostos de facto, uma vez que as mesmas assentam no pressuposto de que a colocação à disposição da quantia de € 500.000 ocorreu em Janeiro de 2015 e a decisão arbitral entendeu que não;

7- Todavia, e em contradição com a fundamentação avançada, a decisão arbitral decidiu pela manutenção das liquidações, julgando improcedente o pedido;

8- Motivo por que se deduz a presente impugnação, nos termos previstos na alínea b) do nº 1 do artigo 28° do RJAT, fundada na verificação de oposição dos fundamentos com a decisão;

9- Concomitantemente, verifica-se que a decisão arbitral não se pronuncia, em sede de direito, sobre a determinação do momento relevante para a tributação dos rendimentos de capitais em causa no processo arbitral;

10- Nem menciona as normas legais que prevêem que a sujeição a tributação ocorre com a colocação à disposição do rendimento, concretamente, as disposições dos artigos 5°, nºs 1 e 2, alínea h) e 7°, nº 1 e subalínea 2) da alínea a) do nº 3, do CIRS;

11- Esta questão, além de relevante para a decisão porque contende com os pressupostos legais da tributação, havia sido suscitada pela requerente no seu pedido de constituição do tribunal arbitral e pela AT na resposta apresentada, pelo que o seu conhecimento se impunha já que não ficou prejudicado pela solução dada á questão sobre a existência, ou não, de mútuos respeitantes às quantias retiradas pelos sócios ao longo dos anos e sobre a aplicabilidade ao caso da presunção estabelecida no nº 4 do artigo 6° do CIRS;

12- Ou seja, a par da questão de decidir sobre a aplicabilidade ao caso da presunção de rendimentos de capitais constante do nº 4 do art. 6° do CIRS, cumpria examinar e decidir quando ocorre a sujeição a imposto desse rendimento, ou seja, quando se verifica o facto tributário, atento o que a lei dispõe a este respeito;

13- Isto porque, é no momento da sujeição que é devida a retenção na fonte, daí que fosse imprescindível analisar e decidir se a liquidação efectuada pela AT em 2015 cumpria os ditames legais;

14- Não tendo a decisão conhecido desta questão, verifica-se, a nosso ver, omissão de pronúncia, determinante da sua anulação nos termos previstos na alínea c) do nº 1 do artigo 28° do RJAT;

15- Sem prescindir, sempre seria de imputar à decisão arbitral a falta de especificação dos fundamentos de direito que justificam a decisão, uma vez que a mesma se limita a convocar o disposto no nº 4 do artigo 6° do CIRS para decidir pela qualificação do rendimento em causa como rendimento de capitais (adiantamento por conta de lucros) sem qualquer referência, exame ou decisão sobre a questão de saber quando ocorre a sujeição a tributação desse rendimento, claramente definida nos artigos 5°, nºs 1 e 2, alínea h) e 7°, nº 1 e subalínea 2) da alínea a) do nº 3, do CIRS;

16- «A fundamentação de direito da sentença deverá consistir na indicação, interpretação e aplicação das normas em que se baseia a decisão.», pelo que, no caso em apreço, não basta dar resposta à questão sobre a aplicabilidade da presunção estabelecida no nº 4 do art. 6° do CIRS quanto a rendimentos de capitais;

17- É necessário examinar e decidir sobre todos os pressupostos da tributação cuja legalidade foi posta em causa, designadamente, quando ocorre a sujeição a imposto, ou seja, quando se verifica o facto tributário e enunciar as normas que regulam esta matéria e que, a final sustentam a decisão;

18- Pelo que, verificando-se que a decisão arbitral aqui impugnada não contém qualquer motivação ou fundamentação jurídica a este respeito, nem tão pouco a indicação das normas legais que determinam quando ocorre a sujeição a tributação, há falta de especificação dos fundamentos de direito da decisão, determinante da sua anulação nos termos previstos na alínea a) do nº 1 do artigo 28° do RJAT;

19- TERMOS EM QUE, NOS MELHORES DE DIREITO E COM O SEMPRE MUI DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVERÁ SER JULGADA PROCEDENTE A PRESENTE IMPUGNAÇÃO E, EM CONSEQUÊNCIA, DECLARADA NULA A DECISÃO ARBITRAL PROFERIDA NO PROCESSO Nº 571/2017-T DO CENTRO DE ARBITRAGEM ADMINISTRATIVA (CAAD), ORDENANDO-SE A PROLACÇÃO DE NOVA DECISÃO.

X

A entidade impugnada produziu contra-alegações (cfr.fls.25 a 29 do processo físico), onde expendeu o seguinte quadro Conclusivo:

1- A impugnante fundamenta o seu recurso alegando que a decisão arbitral recorrida incorreu no vício de oposição dos fundamentos com a decisão previsto na alínea b) do n.º 1, do art.º 28.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, aprovado pelo Decreto- Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro;

2- Porém, em bom rigor a AT não descortina a imputação que a ora impugnante aqui tenta, em vão, fazer à decisão em dissídio;

3- A decisão em causa decidiu pela improcedência total do pedido de pronúncia arbitral;

4- A impugnante pretendia que o douto Tribunal aderisse à sua tese assentando a mesma no lançamento representativo dum fluxo financeiro a favor dos sócios que, de acordo com a matéria de facto provada, na sua materialidade, não foi contemporânea do registo contabilístico, e dessa forma afastar a presunção a que alude o n.º 4 do artigo 6.º do CIRS;

5- Sem contudo, demonstrar a existência de quaisquer contratos de mútuo justificativos da transferência das quantias em causa da esfera da empresa para os sócios;

6- Pese embora o Tribunal tenha dado como provado que a retirada da quantia em causa pelos sócios ocorreu sucessiva e parcelarmente em datas pretéritas, não concretamente apuradas, deu como facto não provado que as confessadas retiradas foram efectuadas sem título jurídico adequado e sem o respectivo registo contabilístico não resultando dos autos a celebração de quaisquer contrato de mútuo que justificasse a transferência de propriedade a este titulo (Cfr. art.1144º do código civil), das quantias em causa;

7- É a própria impugnante que admite ter “havido retiradas” regulares de dinheiro, pese embora de pouco valor, o somatório das mesmas alcançou uma expressão considerável, pese embora as alegadas reposições que foram sendo efectuadas;

8- Sendo que tais valores, até ao movimento contabilístico ocorrido em 2015 se mantiveram na contabilidade da impugnante, pelo que concluiu e bem, o Tribunal que antes do lançamento em causa contabilisticamente transferiu a quantia em causa para os sócios da requerente, a mesma mantinha-se na esfera jurídica desta e não dos sócios;

9- A impugnante nunca provou, conforme lhe competia, colocação à disposição dos sócios a título de contratos de mútuo que, em boa verdade, a requerente não concretiza em número, valores datas e cláusulas contratuais, nem constam da sua própria contabilidade, que se presume verdadeira, nos termos da mencionada norma da Lei Geral Tributária;

10- Ora, em bom rigor o Tribunal arbitral, não tinha, de, nem como, considerar provado o que a própria impugnante não se deu ao trabalho de demonstrar;

11- Donde, bem andou o Tribunal ao proferir a douta sentença impugnada, na qual considerou provada a inexistência, bem como o cumprimento respectivo do ónus de alegação relativamente aos mesmos;

12- Por seu turno, o Tribunal deu como provado, apenas, a ocorrência de simples e reiteradas retiradas de dinheiro pelos sócios – facto provado pela impugnante – e facto não provado a existência de título jurídico justificativo, i.e., contrato de mútuo, em violação da separação entre as esferas patrimoniais da requerente e dos sócios;

13- Nessa medida, a impugnante não conseguiu afastar a presunção estabelecida no nº 4 do artigo 6º do CIRS;

14- E tendo a impugnante falhado em ilidir a presunção estabelecida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, não restava ao Tribunal proferir sentença em sentido diverso;

15- Inexistindo qualquer oposição entre os fundamentos e a decisão, como aliás é bem patente na douta decisão arbitral:

“(…) o que resulta dos autos é, até, de forma positiva, a prova da inexistência de qualquer contrato de mútuo, mas, apenas, a ocorrência de simples e reiteradas retiradas de dinheiro pelos sócios, sem titulo jurídico justificativo, em violação da separação entre as esferas patrimoniais da Requerente e dos sócios.”

Concluindo por:

“não estando em causa qualquer outra circunstância impeditiva da aplicação da presunção estabelecida no nº 4 do artigo 6º do CIRS, não pode deixar de improceder a pretensão anulatória da Requerente”

16- Sem que aqui se vislumbre aqui, repise-se, qualquer contradição;

17- Acresce que é por demais evidente que a ora impugnante tenta, enviesadamente, ampliar nesta sede a sua causa de pedir;

18- Chegados aqui, apenas nos apraz referir que não existiu qualquer contradição, tão só e apenas que o que sucedeu foi que as expectativas da impugnante não se concretizaram;

19- O que é por demais evidente que não consubstancia fundamento de impugnação;

20- Nestes termos, e nos demais que V. Exa. doutamente suprirá, deve ser julgado totalmente improcedente o presente recurso, mantendo-se na ordem jurídica os actos tributários de liquidação impugnados e absolvendo-se, em conformidade, a entidade recorrida do pedido.

X

Foi cumprido o artº.146, nº.1, do C.P.T.A. (“ex vi” do artº.27, nº.2, do dec.lei 10/2011, de 20/1), não tendo o Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitido pronúncia sobre a presente impugnação (cfr.fls.31 do processo físico).

X

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

X

FUNDAMENTAÇÃO

X

DE FACTO

X

A decisão arbitral impugnada julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.68 e 69 da cópia do processo arbitral apensa):

1- A sociedade requerente, “A……….., L.da.”, constituiu-se em 1980, dedicando-se ao comércio de material ótico, fotográfico, cinematográfico e de instrumentos de precisão através de uma rede de lojas de venda ao público;

2- A Requerente foi objeto de uma ação de inspeção efetuada pela Direção de Finanças do Porto, respeitante ao ano de 2015, de âmbito parcial a retenções na fonte de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares;

3- Desde 2009 e até ao ano inspecionado, o registo dos pagamentos e recebimentos, em dinheiro, cheque ou por multibanco e através de terminal de pagamento automático era feito através da conta caixa e posteriormente refletido na conta "bancos";

4- Os sócios da requerente, desde a sua constituição foram retirando quantias da sociedade em dinheiro que não foram objeto de qualquer registo contabilístico;

5- Houve reposições de parte das retiradas dos sócios, designadamente, de € 75.000 em 2009, € 30.000 em 2010, € 240.000 em 2012 e de € 50.000 em 2014;

6- Ainda assim, o saldo registado na conta caixa, teve a seguinte evolução desde 2009 até 2014:

7- Em Janeiro de 2015, foi efetuado um lançamento representativo de transferência da conta …/SNC para a conta …/SNC na importância de € 500.000, mediante comunicação expressa dos sócios A…….. e C…… nesse sentido, com a menção de que se tratarem de movimentos relacionados com empréstimos efetuados pela sociedade;

8- A transferência material dos valores monetários a que este lançamento respeita não foi contemporânea do lançamento, correspondendo antes às retiradas de dinheiro referidas no nº 4, efetuadas pelos sócios ao longo dos anos;

9- No âmbito da referida inspeção, foi considerado que o movimento contabilístico efetuado em Janeiro de 2015, pela requerente, relativa à transferência de € 500.000 da conta caixa para a conta de sócios A…… /C……, constituiu um adiantamento por conta de lucros aos sócios, nos termos do artigo 6º, nº 4, do Código do Imposto sobre o Rendimentos das Pessoas Singulares, sujeito a retenção na fonte à taxa liberatória de 28%, de acordo com os arts. 71º, nº 1, ai. a) e 101°, nº 2, al. b), do mesmo código;

10- A requerente foi notificada da liquidação de retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) n.º 2016 ……., e da liquidação de juros compensatórios n.º 2016…….., do ano de 2015, no valor total de € 148.116,16;

11- A requerente interpôs reclamação graciosa das liquidações referidas no ponto anterior, tendo a mesma sido expressamente indeferida.

X

A decisão arbitral impugnada considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Considera-se como não provado o seguinte facto:

Que as retiradas de dinheiro da sociedade por parte dos sócios tenham tido por base contrato de mútuo celebrado entre as partes…”.

X

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto é a seguinte: “…Fundamentação da matéria de facto provada:

A convicção dos árbitros fundou-se na posição assumida pelas partes, nos documentos juntos aos autos pela Requerente e integrantes do processo administrativo, e na prova testemunhal produzida.

Fundamentação da matéria de facto não provada:

No tocante à matéria não provada a decisão fundou-se na ausência de prova relativamente a tal matéria resultando, ao invés, do depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante a ausência de qualquer referência à celebração de contratos de mútuo, mas apenas a "retiradas" de dinheiro pelos sócios, com intenção de reposição, reforçado pela circunstância de não constar da contabilidade da Requerente qualquer registo contabilístico de tais fluxos financeiros a este título (nem a qualquer outro).

De resto, a própria Requerente afirma que "A realidade que transparece dos balanços e demonstrações financeiras da empresa dos últimos 10 anos, é a de que os sócios foram retirando quantias da conta caixa, de valor pouco elevado porque efectuadas sempre em numerário, mas que, com o passar do tempo e apesar das reposições que foram efectuando, assumiram uma expressão considerável" nunca fazendo alusão a qualquer contrato de mútuo efetiva e concretamente celebrado, respetivo (s) montante(s), data(s), gratuitidade ou onerosidade e, neste caso, respetiva taxa de juro e prazo.

Do mesmo modo, não faz a Requerente qualquer referência à forma dos hipotéticos contratos de mútuo.

A mera menção no documento que sustenta o lançamento em causa de se tratar de movimentos relacionados com empréstimos efetuados pela sociedade não é idóneo a transformar retiradas de caixa em contratos de mútuo, em número e montantes indeterminados, hipoteticamente celebrados em datas muito anteriores e não indicadas, sendo que, em substância, da alegação da Requerente, do depoimento das testemunhas e da ausência de qualquer registo contabilístico a tal respeito resulta que tais contratos nunca foram efetivamente celebrados, respeitando os fluxos financeiros em causa a meras "retiradas" de dinheiro por parte dos sócios, sem título jurídico ou registo contabilístico que o sustentasse.…”.

X

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

X

Em sede de aplicação do direito, o Tribunal Arbitral decidiu julgar totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral, em consequência do que manteve na ordem jurídica as liquidações objecto do processo arbitral (cfr.nº.10 do probatório).

X

Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, “ex vi” dos artºs.140, do C.P.T.A., e 27, nº.2, do dec.lei 10/2011, de 20/1).

Defende o impugnante, em primeiro lugar e em síntese, que estando assente na decisão arbitral que a colocação à disposição da quantia titulada pela transferência da importância de € 500.000,00 da conta caixa para a conta de sócios, em 2015, mas antes "em datas pretéritas não concretamente apuradas", a decisão final devia ter sido no sentido de que as liquidações em causa padeciam do vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto, uma vez que a lei define que o momento da sujeição a tributação ocorre com a colocação à disposição dos rendimentos e esse facto, de acordo com a fundamentação da decisão, não se verificou em 2015. Que em contradição com a fundamentação avançada, a decisão arbitral decidiu pela manutenção das liquidações, julgando improcedente o pedido. Nestes termos, ocorre a oposição dos fundamentos com o dispositivo da decisão arbitral, nulidade consagrada no artº.28, nº.1, al.b), do R.J.A.T. (cfr.conclusões 1 a 8 da impugnação). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à decisão arbitral recorrida o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão previsto no citado artº.28, nº.1, al.b), do dec.lei 10/2011, de 20/1 (R.J.A.T.).

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha.

Em sede de regime da arbitragem voluntária em direito tributário, o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/1 (R.J.A.T.), os únicos fundamentos legalmente admissíveis como suporte de reacção da decisão dos Tribunais arbitrais para os T. C. Administrativos, consistem na impugnação de tal decisão, consagrada no artº.27, com os fundamentos que se ancorem nos vícios de forma expressamente tipificados no artº.28, nº.1, correspondendo os três primeiros aos vícios das sentenças dos Tribunais tributários, nos termos do plasmado no artº.125, nº.1, do C.P.P.T., com correspondência ao estatuído nas alíneas b), c) e d), do artº.615, nº.1, do CPCivil.

São eles, taxativamente, os seguintes:

1- Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

2- Oposição dos fundamentos com a decisão;

3- Pronúncia indevida ou na omissão de pronúncia;

4- Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artº.16, do diploma.

E se algumas dúvidas pudessem subsistir sobre o que se vem de afirmar, elas dissipar-se-iam por força dos elementos sistemático, teleológico e histórico, considerando, por um lado, o regime jurídico dos vícios em causa, tal como disciplinado pelo C.P.P.T., e, por outro, a intenção do legislador expressamente manifestada na parte preambular do diploma em causa, quando e ao que aqui releva, refere que “(…) A decisão arbitral poderá ainda ser anulada pelo Tribunal Central Administrativo com fundamento na não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão, na oposição dos fundamentos com a decisão, na pronúncia indevida ou na omissão de pronúncia ou na violação dos princípios do contraditório e da igualdade de partes (…)”. Assim manifestando o legislador, de forma inequívoca, uma enumeração taxativa dos fundamentos de impugnação das decisões arbitrais para os T. C. Administrativos (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/2/2013, proc.5203/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 21/5/2013, proc.5922/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/9/2013, proc.6258/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/6/2016, proc.9420/16; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.234 e seg.).

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C.P.Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.141 e 142; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.689 e 690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36 e 37).

No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.361 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 18/2/2010, rec.1158/09; ac.S.T.A-2ª.Secção, 4/5/2011, rec.66/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/3/2012, proc. 1103/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/8/2013, proc.6883/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 30/4/2014, proc.7435/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/7/2015, proc.8473/15).

No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada dos fundamentos estarem em oposição com a decisão está consagrada no artº.28, nº.1, al.b), do R.J.A.T. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/6/2013, proc.6121/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/6/2016, proc.9420/16).

No caso “sub judice”, examinando a decisão do Tribunal Arbitral, deve concluir-se pela manifesta improcedência deste fundamento da impugnação, visto que aquela não padece da violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial. Concretizando, o Tribunal Arbitral concluiu que o impugnante não produziu prova que impedisse a aplicação da presunção prevista no artº.6, nº.4, do C.I.R.S. (v.g.concreta realização de contratos de mútuo - cfr.matéria de facto não provada), assim improcedendo a pretensão anulatória do requerente e prejudicado ficando o exame do pedido de restituição dos tributos pagos, acrescidos de juros indemnizatórios. Em sede de dispositivo, em consonância com a fundamentação da decisão, julgou totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral.

Em suma, não se vê que a decisão arbitral impugnada padeça do vício de oposição entre os fundamentos de facto e de direito e o seu dispositivo, nestes termos, improcedendo também este fundamento da apelação.

Aduz, igualmente e em síntese, o apelante que a decisão arbitral impugnada também padece do vício de omissão de pronúncia, dado que não examinou, em sede de direito, a determinação do momento relevante para a tributação dos rendimentos de capitais em causa no processo arbitral. Que é no momento da sujeição a imposto, consagrada nos artºs.5 e 7, do C.I.R.S., que é devida a retenção na fonte. Que era imprescindível analisar e decidir se a liquidação efectuada pela A. Fiscal, em 2015, cumpria os ditames legais. Que padece a decisão arbitral da nulidade prevista no artº.28, nº.1, al.c), do R.J.A.T. (cfr.conclusões 9 a 14 da impugnação). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à decisão arbitral recorrida o vício de omissão de pronúncia previsto no citado artº.28, nº.1, al.c), do R.J.A.T.

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento. Decorre de tal norma que o vício que afecta a decisão advém de uma omissão (1º. segmento da norma) ou de um excesso de pronúncia (2º. segmento da norma). Na verdade, é sabido que essa causa de nulidade se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artº.608, nº.2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente). Ora, como se infere do que já deixámos expresso, a omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes. Por outras palavras, haverá omissão de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido. Pelo que deve considerar-se nula, por vício de “petitionem brevis”, a sentença em que o Juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que a parte colocou na base (causa de pedir) das suas conclusões (pedido). No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das “questões”) integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 142 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.37).

No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário, no penúltimo segmento da norma (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.911 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.50/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/3/2011, proc.2442/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.7029/13).

No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada do vício de omissão de pronúncia está consagrada no artº.28, nº.1, al.c), do R.J.A.T. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/06/2014, proc.7084/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/03/2016, proc.8981/15).

"In casu", do exame da decisão arbitral impugnada, principalmente do seu enquadramento jurídico (cfr.fls.70 e 71 da cópia do processo arbitral apensa), deve concluir-se que o Tribunal arbitral examinou a legalidade das liquidações objecto do processo de acordo com o fundamento questionado pelo apelante no requerimento inicial do processo de arbitragem (cfr.fls.4 a 11 da cópia do processo arbitral apensa). Assim é, porquanto, no articulado inicial do procedimento arbitral o impugnante somente questiona o enquadramento dos actos tributários em causa no citado artº.6, nº.4, do C.I.R.S., nunca fazendo qualquer menção aos artºs.5 e 7, do mesmo diploma, igualmente não questionando o momento da sujeição a imposto.

Atento o acabado de mencionar, deve vincar-se que o impugnante não está de acordo é com a interpretação e aplicação do direito que foi feita na decisão arbitral (eventual erro de julgamento de direito), mas tal matéria não é passível de impugnação perante este Tribunal, conforme referido supra.

Em suma, não se vê que a decisão arbitral impugnada tenha omitido pronúncia e, nestes termos, improcedendo este fundamento da impugnação.

Por último, defende o impugnante que a decisão arbitral objecto do presente processo padece da pecha de falta de especificação dos fundamentos de direito que justificam a decisão, uma vez que a mesma se limita a convocar o disposto no artº.6, nº.4, do C.I.R.S., para decidir pela qualificação do rendimento em causa como rendimento de capitais (adiantamento por conta de lucros) sem qualquer referência, exame ou decisão sobre a questão de saber quando ocorre a sujeição a tributação desse rendimento claramente definida nos artºs.5 e 7, do mesmo diploma. Que a decisão arbitral impugnada não contém qualquer motivação ou fundamentação jurídica a este respeito, nem tão pouco a indicação das normas legais que determinam quando ocorre a sujeição a tributação, situação determinante da sua anulação nos termos previstos no artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T. (conclusões 15 a 18 da impugnação). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à decisão arbitral recorrida o vício previsto no aludido artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T.

Vejamos se a decisão objecto da presente impugnação padece de tal defeito.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36).

No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.357 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/5/2013, proc.6406/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13).

No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada da falta de especificação dos fundamentos de direito está consagrada no artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/6/2013, proc.6121/12; ac.T.C.A.Sul -2ª.Secção, 29/06/2016, proc.9420/16).

Voltando ao caso concreto, é manifesto que a decisão arbitral impugnada especifica os fundamentos de direito que justificam a decisão de manter a liquidação de I.R.S. e juros compensatórios, enquadrando a legalidade dos mesmos actos tributários no mencionado artº.6, nº.4, do C.I.R.S.

Pelo que, e relembrando que o vício que consubstancia esta nulidade, conforme supra mencionado, consiste na falta de fundamentação absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente, se deve concluir pela improcedência do presente fundamento da impugnação quanto à alegada falta de especificação dos fundamentos de direito da decisão arbitral recorrida.

Rematando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se improcedente a presente impugnação e, em consequência, confirma-se a decisão arbitral recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

X

DISPOSITIVO

X

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em JULGAR IMPROCEDENTE A PRESENTE IMPUGNAÇÃO E CONFIRMAR A DECISÃO ARBITRAL constante do procedimento arbitral nº.571/2017-T que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

X

Condena-se o impugnante em custas.

X

Registe.

Notifique.

X

Lisboa, 28 de Março de 2019

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Vital Lopes - 2º. Adjunto)