0695/08 - Supremo Tribunal Administrativo

I - A opção do sujeito passivo pelo reporte de rendimentos (art. 84º, n. 3, do CIRS) determina o início da contagem do prazo de caducidade da liquidação. II - A entrega da respectiva declaração de opção pelo reporte baliza assim o início do respectivo prazo de caducidade.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A... e marido, B... , identificados nos autos, interpuseram, junto do então Tribunal Tributário de 1ª Instância de Faro, recurso contencioso do despacho do Sub-Director Geral de Impostos, proferido em recurso hierárquico, despacho esse que negava provimento à decisão de indeferimento parcial de reclamação graciosa proferida pelo Director de Finanças de Faro, que dirigiram contra a liquidação de IRS de 1989. O Mm. Juiz do TAF de Lisboa 2 julgou o recurso contencioso procedente, anulando a liquidação respectiva. Inconformado, o SUBDIRECTOR-GERAL DOS IMPOSTOS interpôs recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes conclusões nas respectivas alegações de recurso: A douta sentença recorrida salvo o devido respeito, incorreu no erro de julgamento por violação dos artigos 84º n. 3 do CIRS, ao julgar procedente o recurso contencioso e ao anular a liquidação de IRS n. 4323031605 de 20.11.96, referente ao exercício de 1989, pelo que se pugna pela sua revogação. II. Entendeu a Sentença recorrida que,"... o prazo de caducidade tem o seu prazo inicial no momento em que é efectuada a opção pelo reporte dos rendimentos." III. A sentença "a quo" considera que o n. 3 art. 840 do CIRS, norma que prevê a situação de opção pelo reporte de rendimentos pelo sujeito passivo é uma norma especial, em face da norma contida no n. 1 do mesmo artigo. Donde conclui que «o início do prazo de caducidade do imposto é a da opção pelo reporte de rendimentos.» Contrariamente ao defendido na douta sentença, o n. 3 do artigo 84º do CIRS não consagra qualquer alteração ao princípio da anualidade do imposto. De facto, o IRS é um imposto periódico que se renova sucessiva e independentemente nos diversos períodos tributários, e nele se incluem todos os factos tributários sujeitos a tal imposto. VI. É o próprio C.I.R.S que estabelece a regra da anualidade do imposto no artigo 134º onde diz "...0 ano fiscal coincide com o ano civil". VII. Ora, a opção pelo reporte de rendimentos é efectuada aquando da entrega da declaração de rendimentos, no caso, em 04.03.91, e foi feita de acordo com a regra do princípio da anualidade do imposto. VIII. Está, portanto claro, que a contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação tem início em 1 de Janeiro do ano seguinte ao facto determinante desse começo de contagem, ou seja, o reporte de rendimentos. E, recorde-se, o n. 3 do artigo 84º do C.I.R.S., determina o início da contagem do prazo de caducidade, logicamente, após a opção pelo reporte. Acresce que, conforme tem entendido a doutrina supra citada, a opção pelo reporte não pode reverter em prejuízo da Fazenda, pelo que apesar de o rendimento ser reportado a ano fiscal anterior, deve ser tratado, para efeitos de caducidade do direito à liquidação, como se fosse imputado ao próprio ano em que se verifica a opção pelo reporte, e assim, ser susceptível de correcção fiscal nos cinco anos posteriores à ocorrência do facto tributário. XI. Sendo este, inclusivamente, o regime que decorre do n. 1 do artigo 33º do Código de Processo Tributário, por estarmos em presença de rendimentos sujeitos a um imposto de natureza periódica. XII. Por tudo o supra exposto, ao não o ter assim considerado, a sentença recorrida fez, salvo o devido respeito, uma errada interpretação e aplicação do artigo 84º nºs. 1 e 3 do CIRS, motivo pelo qual não deve ser mantida. Não houve contra-alegações. Neste STA, o EPGA defende que o recurso não merece provimento. Foram colhidos os vistos legais. É a seguinte a matéria de facto fixada na instância: Em 4 de Março de 1991, os recorrentes apresentaram a sua declaração de rendimentos de IRS do exercício de 1990, acompanhado do Anexo D, referente ao reporte de rendimentos de rendimentos auferidos em 1989; Em 22/11/1996, foi efectuada a liquidação n. 4323031605, relativa aos rendimentos dos recorrentes do exercício de 1989, de acordo com a qual existe imposto a pagar no montante de Esc. 172.358$00; Em 24/01/1997, os recorrentes apresentaram um pedido de Regularização de dívidas a que se refere o n. 1 do artigo 14º do Decreto-Lei n. 124/96, de 10 de Agosto, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. A questão a decidir nos presentes autos é saber se existe ou não caducidade do direito do Estado à liquidação. Sobre a questão, o EPGA emitiu o seguinte parecer: “1. O reporte de rendimentos pressupõe uma divergência entre o ano de produção dos rendimentos e o ano em que eles foram pagos ou postos à disposição do sujeito passivo; mediante o reporte o sujeito passivo imputa os rendimentos ao ano em que foram produzidos, devendo fazê-lo na declaração do ano em que os rendimentos foram pagos ou postos à disposição (art.24° CIRS, redacção vigente na data da opção pelo reporte de rendimentos 4.03.91) “2.O reporte de rendimentos é distinto do reporte de resultado líquido negativo, o qual deve ser efectuado nos cinco anos seguintes àquele a que respeitam (art.54° n. 2 CIRS redacção do DL n. 206/90, 26 Junho) “Neste caso: O prazo de caducidade é o do exercício desse direito (art.84° n. 2 CIRS redacção do DL n. 472/99, 8/Dezembro) O prazo conta-se segundo a regra geral aplicável aos impostos periódicos, a partir do termo do ano da ocorrência do facto tributário (art.33° n.1 CPT) 3.Havendo reporte de rendimentos o prazo de caducidade para a liquidação inicia-se com a opção do sujeito passivo (art.84° n. 3 CIRS redacção do DL n. “267/9, 6 Agosto) “A formulação inequívoca da norma, estabelecendo uma regra especial de contagem do prazo, não autoriza a interpretação propugnada pelo recorrente, segundo o qual o prazo se contaria a partir do termo do ano seguinte ao ano do reporte, por aplicação da regra geral (art.33° n. l CPT ) “A derrogação à regra geral é compreensível, à luz da consideração de que no reporte de rendimentos o facto tributário é o rendimento parcelar reportado, do qual a A. toma conhecimento na declaração do ano posterior em que o rendimento é pago ou posto à disposição, podendo a partir da data da declaração exercer o direito à liquidação, cuja génese é o acréscimo de rendimento que não foi oportunamente imputado ao ano da sua produção; contrariamente ao que sucede quando não ocorre reporte de rendimentos, em que só é possível apurar a totalidade do rendimento tributável do sujeito passivo em 31 Dezembro de cada ano”. Concordamos inteiramente com a posição expressa pelo EPGA, como diremos adiante. Vejamos a lei. Dispunha o art. 84º do CIRS, na redacção então vigente: “1 -A liquidação do IRS, ainda que adicional, e, bem assim, a reforma da liquidação só podem efectuar-se nos cinco anos seguintes àquele a que o rendimento respeite, devendo, dentro do mesmo prazo, ser notificada ao sujeito passivo. “2 - A interposição de acção no caso de rendimentos litigiosos, determina a suspensão da contagem do prazo de caducidade até ao trânsito julgado da decisão. “3 -A opção do sujeito passivo pelo reporte de rendimentos, a não afectação de imóvel à sua habitação ou do seu agregado familiar no prazo referido nas alíneas b) e c) do n. 6 do artigo 10°, bem como o pagamento de qualquer capital em vida nos termos do n. 3 do artigo 30° e do n° 4 do artigo 55°, determinam o início da contagem do prazo de caducidade para as liquidações a que deva proceder-se." Ora, o recorrente, a pretexto do princípio da anualidade do imposto, previsto então no art. 134º do CIRS (“para efeitos de IRS, o ano fiscal coincide com o ano civil”) e considerando igualmente o disposto no art. 33º , 1, do CPT (“o direito à liquidação de impostos caduca se a notificação não for notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos contados , nos impostos periódicos , a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributário …”), entende que, no caso de reporte de rendimentos, há que considerar o termo do ano em que é feito o reporte de rendimentos. Nada de mais inexacto. Na verdade, nada na lei permite uma tal interpretação. O reporte de rendimentos estava então previsto no art. 24º do CIRS. Dispunha o citado artigo: “Se os rendimentos tiverem sido produzidos nos cinco anos anteriores àquele em que foram pagos ou postos à disposição do sujeito passivo, poderá este, na declaração relativa a esse ano, fazer reportar os referidos rendimentos ao ano ou anos em que foram produzidos, na base dos valores reais auferidos em cada um ou em parcelas iguais, se não for possível a determinação daqueles valores”. Conjugando todos estes diplomas legais, o invocado princípio da anualidade do imposto tem razão de ser para as situações de “normalidade” (chamemos-lhe assim) e não para a situação de reporte de rendimentos. Na verdade, é compreensível que no ano respectivo, o prazo de caducidade comece a contar do termo do prazo respectivo, ou seja, a partir do final do ano, que é o momento a partir do qual se definem e fixam os rendimentos. Mas, havendo reporte de rendimentos, tal princípio não tem qualquer justificação. Na verdade, não se perceberia qual a razão pela qual só a partir do fim do ano em que foi feito o reporte começasse a contar o prazo de caducidade. Não há qualquer razão para que assim seja e o texto legal não consente uma tal interpretação. Aliás, e no caso de reporte de rendimentos, o Estado dispõe de um prazo ainda mais alargado para efectuar a liquidação, já que fica destruído todo o período anterior até à opção do sujeito passivo pelo reporte de rendimentos, o que ocorrerá sempre para além do período temporal do ano respectivo, podendo ocorrer alguns anos depois (menos de cinco), começando o prazo de caducidade a contar então a partir do momento da opção do contribuinte pelo reporte dos rendimentos. O princípio da anualidade do imposto, invocado pelo recorrente, não tem, neste caso, qualquer justificação, e não encontra qualquer arrimo nas pertinentes disposições legais. Assim sendo, e como a liquidação foi feita para além do prazo de cinco anos após os contribuintes terem apresentado a declaração de rendimentos de IRS, é óbvio que ocorreu a caducidade do direito à liquidação do IRS em causa, face ao disposto no art. 33º , 1, do CPT . Assumindo a tese que deixamos exposta, a sentença recorrida não merece censura. 4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso. Sem custas, por delas estar então isento o recorrente. Lisboa, 17 de Dezembro de 2008. Lúcio Barbosa (relator) - Jorge de Sousa - António Calhau.