068/26.0BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I - O recurso para o Supremo Tribunal Administrativo de decisão arbitral ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT por oposição com um acórdão do Supremo Tribunal Administrativo pressupõe, para além do mais, que as decisões em confronto tenham dado resposta divergente à mesma questão fundamental de direito. II - Inexiste motivo para uniformização de jurisprudência se a divergência no sentido decisório quanto à mesma questão de direito resulta, não de uma diferente interpretação da lei, mas, exclusivamente, das diferentes situações de facto estabelecidas em cada uma das decisões em confronto.

Recurso para uniformização de jurisprudência Recorrente: Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) Recorrida: “A..., S.A.” 1. RELATÓRIO 1.1 A AT veio, ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida em 30 de Março de 2026 pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) no processo n.º 715/2025-T (Disponível em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/decisao.php?&id=10433.), invocando oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 10 de Outubro de 2018, proferido no processo n.º 469/14.6BELRS (Disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/648e775e70646e4980258331004bf817.), já transitado em julgado, tendo apresentado a respectiva alegação, com conclusões do seguinte teor: «A. O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência é interposto ao abrigo do n.º 1 do artigo 152.º do CPTA, aplicável ex vi do n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, tendo por objecto a decisão arbitral proferida no processo n.º 715/2025-T, do CAAD, por se encontrar em contradição com o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo n.º 033/18, proferido no processo n.º 0469/14.6BELRS, em 10.10.2018. B. Entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito, exigindo-se apenas a verificação dessa contradição para efeitos de admissibilidade do presente recurso. C. Em ambas as decisões está em causa a interpretação do artigo 53.º da LGT, designadamente o alcance do conceito de “garantia bancária ou equivalente” para efeitos de indemnização por prestação indevida de garantia. D. A decisão arbitral recorrida entendeu que a caução prestada pela Requerente constitui garantia equiparável ou equivalente à garantia bancária, pelo que reconheceu o direito a indemnização por prestação indevida de garantia, ao abrigo do artigo 53.º da LGT. E. Diversamente, o acórdão fundamento decidiu que o conceito de “garantia bancária ou equivalente” não abrange todas as formas de caução, mas apenas aquelas que impliquem um encargo financeiro contínuo, como sucede com a garantia bancária ou o seguro-caução. F. Resulta, assim, uma contradição directa entre as duas decisões: enquanto a decisão recorrida admite a indemnização com base na prestação de caução, o acórdão fundamento afasta tal possibilidade quando a garantia prestada não seja equiparável à garantia bancária ou ao seguro-caução. G. Verifica-se, assim, uma evidente contradição entre os dois Acórdãos em apreço quanto ao conceito de garantia indemnizável que não seja garantia bancária ou seguro caução. H. A decisão recorrida considerou que a prestação de caução efectuada pela Requerente confere direito a indemnização por prestação indevida de garantia, ao abrigo do artigo 53.º da LGT; I. Já a decisão fundamento entendeu decidiu que apenas as garantias que impliquem um custo crescente - como a garantia bancária ou o seguro-caução - integram o conceito de “garantia equivalente”, excluindo outras formas de caução J. Enquanto o acórdão recorrido admite o direito a indemnização com base na prestação de uma caução, o acórdão fundamento afasta tal direito quando a garantia prestada não seja equiparável a garantia bancária. K. Acresce que, o entendimento sufragado no acórdão fundamento coincide com o voto de vencido aposto à decisão arbitral recorrida, o qual expressamente afasta a equiparação da caução à garantia bancária ou equivalente. L. O entendimento perfilhado no acórdão fundamento deve prevalecer. M. O artigo 53.º da Lei Geral Tributária limita expressamente o direito a indemnização às situações em que tenha sido prestada garantia bancária ou equivalente. N. A interpretação consolidada do Supremo Tribunal Administrativo tem sido no sentido de que apenas são equivalentes aquelas garantias que impliquem um custo financeiro continuado para o interessado. O. A caução prestada para garantia de pagamento, quando não envolva esse tipo de encargo progressivo, não pode ser equiparada a garantia bancária para efeitos indemnizatórios. P. Tal entendimento encontra igualmente apoio na doutrina (Jorge Lopes de Sousa e António Lima Guerreiro), ao delimitar o conceito de garantia equivalente. Q. A solução adoptada no acórdão recorrido introduz uma interpretação extensiva não consentida pela letra nem pelo ratio do artigo 53.º da Lei Geral Tributária. R. O entendimento do acórdão fundamento é o juridicamente correcto, salvaguardando, ainda a possibilidade de no caso de o Recorrido ter comprovadamente danos/prejuízos com a prestação de caução, os mesmos venham a ser indemnizáveis, em processo autónomo, e não indemnizáveis nos termos do artigo 53.º da LGT. S. Deve ser uniformizada jurisprudência no sentido de que a caução não constitui garantia equivalente à garantia bancária, salvo quando implique encargos financeiros equiparáveis aos desta. T. É forçoso concluir, como concluiu a decisão fundamento, que não se encontram reunidos os requisitos para subsumir a caução como uma garantia equivalente à garantia bancária, e por conseguinte, lhe seja reconhecido o direito a juros indemnizatórios por prestação de garantia indevida, ao abrigo do artigo 53.º da LGT. U. Pelo que se impõe a intervenção deste Supremo Tribunal para fixação do sentido jurisprudencial em sentido consonante com a posição firmada na decisão fundamento, bem como noutras decisões proferidas mais recentemente, por se afigurar aquela que melhor se coaduna com as intenções do legislador e, por isso, a mais consentânea com o Direito. Nestes termos, e nos mais de direito, e com o mui douto suprimento de V. Exas. deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência a) ser admitido por se mostrar verificada contradição entre a decisão arbitral proferida no processo n.º 715/2025-T e o Acórdão do STA n.º 033/18 (processo n.º 0469/14.6BELRS) de 10.10.2018, devendo o mesmo ser julgado procedente uniformizando-se jurisprudência no sentido de que a prestação de caução para garantia de pagamento, quando não equiparável a garantia bancária ou seguro-caução, não confere direito a indemnização por prestação indevida de garantia, nos termos do artigo 53.º da Lei Geral Tributária e, b) ser anulada a decisão arbitral (processo n.º 715/2025-T) no segmento decisório que afirma que a prestação de caução consubstancia uma garantia equiparada ou equivalente à garantia bancária para os efeitos do disposto nos artigos 53.º, n.º 1 da LGT, e substituída por Acórdão consentâneo com o disposto nos preceitos acima citados, à luz da doutrina da decisão fundamento.» 1.2 A Recorrida contra-alegou e formulou conclusões do seguinte teor: «1 - O presente recurso para uniformização de jurisprudência é inadmissível, por não se verificar o requisito de identidade substancial das situações fácticas subjacentes às decisões em confronto, exigido pelo artigo 152.º do CPTA. 2 - O acórdão fundamento (proc. n.º 0469/14.6BELRS, STA, 10.10.2018) apreciou uma hipoteca voluntária sobre imóvel, ao passo que a decisão arbitral recorrida (proc. n.º 715/2025-T, CAAD) apreciou uma caução em dinheiro depositada em execução fiscal, modalidades de garantia com natureza económica e estrutura de custos radicalmente distintas, não estando em causa a mesma questão fundamental de direito. 3 - A hipoteca voluntária apenas implica, em regra, custos emolumentares de constituição e registo, sem encargo financeiro progressivo, mantendo o proprietário o uso e fruição do bem, razão pela qual o STA a excluiu do conceito de garantia equivalente à bancária para efeitos do artigo 53.º da LGT. 4 - A caução em dinheiro, pelo contrário, priva o contribuinte de capital próprio, imobilizado sem remuneração durante toda a lide, gerando um custo financeiro real e crescente (perda de rendimentos e erosão inflacionista do valor), que, no caso concreto, é objectivamente mensurável. 5 - A caução em dinheiro preenche o critério doutrinal enunciado por JORGE LOPES DE SOUSA para “garantia equivalente à bancária” - formas de garantia que imponham ao interessado uma despesa que aumenta em função do tempo de manutenção - critério funcional e económico, não taxativo quanto às figuras jurídicas. 6 - A decisão arbitral recorrida não contradiz o acórdão fundamento; aplica o mesmo critério funcional a uma situação de facto diversa, chegando a solução diferente porque diverso é o tipo de garantia e o respectivo regime económico, inexistindo oposição jurisprudencial, mas antes continuidade de raciocínio. 7 - Subsidiariamente, caso o recurso seja admitido, deve ser julgado improcedente, confirmando-se integralmente a decisão arbitral, por a caução em dinheiro constituir garantia equivalente à garantia bancária para efeitos do artigo 53.º da LGT, em conformidade com o critério doutrinal dominante, com a jurisprudência mais recente (v.g. Acórdão do TCA Sul de 30.03.2023, proc. n.º 14/09.5BECTB-A-A) e com os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º CRP) e da tutela jurisdicional efectiva (artigo 20.º CRP). 8 - A interpretação restritiva defendida pela Recorrente, que excluiria a caução em dinheiro do âmbito do artigo 53.º da LGT, gera uma discriminação materialmente infundada entre contribuintes com diferente acesso ao crédito bancário, sem apoio na letra nem na finalidade da norma, sendo, por isso, constitucionalmente inadmissível. 9 - Deve ser fixada jurisprudência no sentido de que a caução em dinheiro prestada para suspensão de execução fiscal constitui garantia equivalente à garantia bancária para efeitos do artigo 53.º da LGT, conferindo ao contribuinte, verificado erro imputável aos serviços na liquidação, o direito a ser indemnizado pelos prejuízos resultantes da sua prestação indevida. TERMOS EM QUE se conclui pela inadmissibilidade do recurso interposto pela AT ou, subsidiariamente, pela improcedência do mesmo, com a consequente confirmação integral da decisão arbitral proferida no processo n.º 715/2025-T CAAD e inerente fixação de jurisprudência nos termos acima pugnados, sendo a Recorrente condenada nas custas do presente recurso.» 1.3 O recurso foi liminarmente admitido. 1.4 Foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral-Adjunto emitiu parecer no sentido do não conhecimento do mérito do recurso. Isto, após enunciar os termos do recurso e os requisitos de admissibilidade do mesmo, com a seguinte fundamentação: «[…] Pese embora, no que concerne à compatibilidade da matéria de facto em ambas as decisões em dissídio não são as mesmas exactamente iguais, porquanto na decisão recorrida o que se apreciou foi uma caução em dinheiro depositada em execução fiscal, modalidades de garantia com natureza económica diferente da decisão fundamento, que apreciou uma hipoteca voluntária sobre imóvel, o que desde logo justifica a sua inadmissibilidade. Assim, a hipoteca voluntária apenas implica, em regra, custos emolumentares de constituição e registo, sem encargo financeiro progressivo, mantendo o proprietário o uso e fruição do bem, razão pela qual o STA a excluiu do conceito de garantia equivalente à bancária para efeitos do artigo 53.º da LGT. Por sua vez, a caução em dinheiro, pelo contrário, priva o contribuinte de capital próprio, imobilizado sem remuneração durante toda a lide, gerando um custo financeiro real e crescente (perda de rendimentos e erosão inflacionista do valor), que, no caso concreto, é objectivamente mensurável. Destarte, a decisão recorrida não contradiz a decisão fundamento, já que aplica o mesmo critério funcional a uma situação de facto diversa, chegando a solução diferente porque diverso é o tipo de garantia e o respectivo regime económico, inexistindo oposição jurisprudencial, mas antes continuidade de raciocínio. Em resumo, sem quebra do muito devido respeito por posição contrária, afigura-se-nos que não se encontram reunidos todos os pressupostos que permitam o prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência, por falta de dissonância na questão fundamental de direito. Assim, o MP nesta instância entende não estarem verificados os pressupostos do prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência, pelo que, não deve ser apreciado o seu mérito.» 1.5 Cumpre apreciar e decidir em conferência no Pleno desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. * * * 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DE FACTO 2.1.1 A decisão arbitral recorrida deu como provados os seguintes factos: «A. A Requerente é uma sociedade comercial que se dedica à produção, comercialização e transformação de perfis metálicos e acessórios, importação e exportação de perfis acessórios para construção civil. Página 8 de 10 B. A Requerente deduziu, no âmbito do RFAI, à colecta de IRC do período fiscal de 2021 o montante de € 121.436,92, relativo a um investimento na construção de um novo edifício para armazenamento e movimentação de matérias-primas. C. O projecto de investimento iniciou-se em 30-06-2020 e terminou em 31-12-2021. D. O trabalhador B... celebrou com a Requerente um contrato de trabalho a termo certo, com início em Fevereiro de 2021, para exercer as funções de operador de máquinas e ferramentas no novo armazém acima indicado. Este contrato de trabalho foi renovado, tendo o trabalhador ficado efectivo (i.e., no âmbito de um contrato sem termo) após a segunda renovação. Este trabalhador cessou funções na Requerente em Julho de 2025. E. Durante o ano de 2024, a Requerente foi sujeita a uma inspecção tributária, com a ordem de serviço n.º OI2024... que concluiu que: - O sujeito passivo não demonstrou a criação de emprego sustentável, directamente relacionado com o investimento, tanto assim é que a 31/12/2021 (data da conclusão do investimento) o funcionário indicado pelo sujeito passivo, como directamente relacionado com o investimento, tem um contrato de trabalho a termo, não sendo por isso considerado para a criação de emprego sustentável. - Também à data de 31-12-2021, não está cumprida a condição da criação líquida de emprego sustentável, porque o sujeito passivo declarou a execução de dois projectos de investimento com a mesma data de início e deduziu benefícios fiscais referentes aos 2 projectos, logo teria de ter criado pelo menos 2 postos de trabalho sem termo (diferença entre o momento da conclusão do 2.º projecto e a média dos doze meses anteriores ao início dos projectos), um por cada projecto, condição que também não se encontra cumprida. F. A Requerente efectuou um pagamento no processo de execução fiscal relativo à liquidação de IRC ora impugnada, no valor de € 170 905,58, a título de “pagamento para efeitos de realização de caução em processo de execução fiscal” (documento 4 junto aos autos). G. Em 04-08-2025, a Requerente apresentou o pedido de constituição do tribunal que deu origem ao presente processo.» 2.1.2 No acórdão fundamento considerou-se a seguinte factualidade: «A. A liquidação ora mediatamente impugnada respeita a Imposto do Selo (verba 28.1 da TGIS) datada de 21/03/2013, referente ao ano de 2012, no valor de € 20.462,81, que incidiu sobre o prédio urbano sito no ……….., freguesia da …………., concelho de Santa Cruz (Madeira), distrito do Funchal, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 3413 (actual artigo 3667), de que a Impugnante é proprietária (cf. fls. 80 e segs. do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); B. Em 01/08/2013, a Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Lisboa 8 reclamação graciosa da liquidação referida na letra anterior (cf. doc. 4, junto com a p. i. a fls. 50 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido); C. A p. i. da presente impugnação judicial foi enviada a juízo em 28/02/2014 (cf. fl. 2, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); D. Por ofício n.º 8.845 de 01/09/2014, a Impugnante foi notificada de que o projecto de decisão de indeferimento enviado através do ofício n.º 6.576 de 18/06/2014 se convertera em definitivo (cf. junto a fls. 335 e segs., cujo teor se dá por Tribunal Tributário de Lisboa integralmente reproduzido); E. A liquidação de Imposto de Selo, ora mediatamente impugnada, veio a ser anulada por despacho de 22 de Janeiro de 2015 da Subdirectora Regional dos Assuntos Fiscais, por força do deferimento do procedimento de reclamação graciosa referido na letra B supra a favor da Impugnante (acordo das partes e doc. junto a fls. 357 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido); F. Dá-se por integralmente reproduzido o teor da factura emitida pelo Cartório Notarial …………. e junta como doc. 2, a fl. 359; G. Dá-se por integralmente reproduzido o teor do talão emitido pela Conservatória do Registo Predial do Funchal, junto como doc. 3, a fl. 359 verso.» 2.1.3 Porque a questão suscitada no presente recurso respeita ao direito à indemnização pela garantia prestada, impõe-se ainda considerar a seguinte factualidade que, apesar de não ter sido levada aos “factos provados” no acórdão recorrido, foi por este considerada, motivo por que, para facilitar a exposição e por razões estritamente formais, ora a registamos (salientando que não se trata de um aditamento, mas de uma mera reorganização formal) seguindo a enumeração alfabética: H. para cobrança da dívida resultante da liquidação referida em A. foi instaurada uma execução fiscal; I. na sequência da dedução da impugnação judicial, para obter a suspensão da execução fiscal a Executada prestou garantia mediante a constituição de hipoteca voluntária sobre um bem imóvel. * 2.2 DE DIREITO 2.2.1 DOS REQUISITOS FORMAIS DA ADMISSIBILIDADE Não há dúvida quanto aos requisitos formais de admissibilidade do recurso. 2.2.2 DOS REQUISITOS SUBSTANCIAIS DA ADMISSIBILIDADE Constituem requisitos substanciais de admissibilidade do recurso previsto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT: i) que a decisão arbitral, que se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral (artigo 25.º, n.º 2, primeira parte, do RJAT), esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo (artigo 25.º, n.º 2, segunda parte, do RJAT), já transitado em julgado [artigo 688.º, n.º 2, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável por força do disposto no artigo 140.º, n.º 3, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) e no artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)]; ii) que a orientação perfilhada na decisão arbitral não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 152.º, n.º 3, do CPTA, aplicável ex vi do n.º 3 do artigo 25.º do RJAT). 2.2.3 DA OPOSIÇÃO 2.2.3.1 Não havendo dúvidas de que a decisão arbitral recorrida se pronunciou sobre o mérito da pretensão deduzida - de que fosse concedida indemnização pela prestação indevida de garantia -, nem quanto ao trânsito em julgado do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo invocado como fundamento, indaguemos se a decisão recorrida pode considerar-se em oposição com a decisão fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito. É de considerar que a questão fundamental de direito é a mesma quando as situações fácticas em ambas as decisões em confronto sejam substancialmente idênticas, entendendo-se, como tal, para este efeito, as que sejam subsumidas às mesmas normas legais e que o quadro legislativo seja também substancialmente idêntico, o que sucederá quando seja o mesmo o regime jurídico aplicável ou quando as alterações legislativas a relevar num dos acórdãos não interfira, nem directa nem indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida; exige-se também que a oposição se refira às decisões, não bastando que se oponham os seus fundamentos; finalmente, exige-se também que a oposição se refira a decisões expressas, não bastando a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita sobre a questão. Atenta a complexidade destes requisitos, o legislador impõe, além do mais, que na petição do recurso sejam identificados, de forma precisa e circunstanciada, a questão fundamental de direito decidida em sentido contraditório e os aspectos de identidade que determinam a contradição alegada - n.º 2 do art. 152.º do CPTA, aplicável por força do n.º 3 do art. 25.º do RJAT (e que reproduz o que actualmente consta do n.º 2 do art. 284.º do Código do Procedimento e do Processo Tributário). A Recorrente alega que as decisões em confronto decidiram a mesma questão de direito e que o fizeram em sentido divergente. Sendo essa questão a da indemnização resultante de prestação de garantia indevida que seja solicitada no processo em que foi discutida a legalidade da liquidação que deu origem à dívida exequenda, vejamos se podemos considerar que as decisões arbitrais em confronto, no âmbito dessa questão, adoptaram diferente interpretação de alguma norma ou princípio legal. 2.2.3.2 Na decisão arbitral ora sob recurso, o CAAD - após ter julgado procedente o pedido de declaração de ilegalidade da liquidação adicional de IRC e anulado este acto - julgou procedente o pedido de indemnização, com o limite máximo previsto no n.º 3 do artigo 53.º da LGT, a liquidar em execução de julgados, pela prestação indevida de garantia. Recorde-se que a então Requerente (ora Recorrida) tinha prestado garantia mediante caução em dinheiro, tendo para o efeito depositado à ordem da execução fiscal o montante de € 170.905,58. Para tanto, para além de outros considerandos, entendeu o CAAD, louvando-se na doutrina (JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume III, pág. 242), que, «[e]quivalente à garantia bancária, para efeitos deste artigo, serão todas as formas de garantia que impliquem para o interessado suportar uma despesa cujo montante vai aumentando em função do período de tempo durante o qual aquela é mantida». Concluiu, pois, a garantia prestada «consubstancia uma garantia equiparada ou equivalente à garantia bancária para os efeitos do disposto nos artigos 53.º, n.º 1 da LGT e artigo 171.º do CPPT, pelo que, dada a procedência da acção, por erro imputável aos serviços da Requerida, assiste à Requerente, o direito a indemnização por prestação de garantia indevida, com o limite máximo previsto no n.º 3 do mesmo artigo, a ser calculada e quantificada em sede de execução de julgados». 2.2.3.3 No acórdão do Supremo Tribunal Administrativo ora invocada como fundamento do recurso, foi revogada a sentença na parte em julgou procedente o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida após ter julgado extinta a instância da impugnação judicial da liquidação de Imposto de Selo, por inutilidade superveniente da lide em face da decisão administrativa de revogação desse liquidação, proferida em sede de reclamação graciosa. Após referir a lei aplicável e a interpretação que dela faz, em conformidade com a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (Designadamente o acórdão proferido em 24 de Outubro de 2012, no processo n.º 469/14.6BELRS (33/18), disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/648e775e70646e4980258331004bf817.), o acórdão considerou que «não se inclui na previsão legal de indemnização por prestação de garantia indevida o prejuízo sofrido pela prestação de outro tipo de garantia (ver, por exemplo, a constituição de penhor ou hipoteca legal), o que resulta segundo os doutrinadores da ocorrência “de uma maior dificuldade em se configurar então a existência de um prejuízo efectivo sofrido pelo executado nesse tipo de circunstâncias, o que não significa que tal não possa ocorrer devendo, então, o ressarcimento do lesado fazer-se pelos meios indemnizatórios gerais” (Lei Geral Tributária, anotada, página 254, Lima Guerreiro. Em idêntico sentido, Lei Geral Tributária, anotada e comentada, 2015, página 555, José Maria Fernandes Pires e Outros e Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6.ª edição, 2011, III volume, página 241, Jorge Lopes de Sousa)». Concluiu, pois, o acórdão invocado como fundamento que, tendo a garantia no caso sido prestada por hipoteca voluntária, esta não pode ser considerada “garantia bancária ou equivalente” e, por isso, a Impugnante não pode ser indemnizada ao abrigo do disposto no artigo 171.º do CPPT e do artigo 53.º da LGT por eventuais prejuízos sofridos com a prestação da garantia (sem prejuízo de poder pedir essa indemnização por outros meios). 2.2.3.4 Tendo presente o que decidiram a decisão recorrida e o acórdão invocado como fundamento, concluímos que não existe a oposição requerida para que o recurso possa prosseguir e que a divergência de sentido decisório (concessão da indemnização num caso e recusa dessa indemnização no outro) resulta, não de uma qualquer divergência hermenêutica - designadamente, na interpretação do artigo 171.º do CPPT e do artigo 53.º da LGT -, mas da matéria de facto que foi dada como provada em cada uma, designadamente da que respeita ao diferente modo como foi prestada a garantia: por caução em dinheiro, no caso da decisão arbitral recorrida, por hipoteca voluntária, no caso do acórdão fundamento. Foi, exclusivamente, a diferença no modo por que foi prestada a garantia que determinou o sentido decisório divergente. Como bem salientaram a Recorrida e o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal, o acórdão fundamento apreciou a questão da indemnização por prestação indevida de garantia no âmbito de uma hipoteca voluntária sobre imóvel, enquanto a decisão arbitral recorrida apreciou essa questão no âmbito de uma caução em dinheiro depositada em execução fiscal, modalidades de garantia com natureza económica e estrutura de custos radicalmente distintas, sendo essas diferenças que determinaram a diferente resposta dada à questão. Realçamos que o próprio acórdão fundamento, depois de afirmar que o n.º 1 do artigo 53.º da LGT refere a “garantia bancária ou equivalente”, consignou expressamente que «[tem] vindo a entender-se que cabe nesta equivalência o seguro caução (este é também uma forma de garantia que implica para o interessado o suporte de uma despesa que vai aumento constantemente em função do período de tempo durante o qual é prestado/mantido)». Tanto basta para que não possa afirmar-se que as decisões em confronto adoptaram entendimento divergente quanto à mesma questão fundamental de direito e, consequentemente, para que não possa passar-se ao conhecimento do mérito do recurso. Recorde-se que estamos no âmbito de um recurso para uniformização de jurisprudência, sendo que a questão prévia a apreciar é a de saber se as decisões em confronto se opõem quanto à questão de direito que a Recorrente identifica; só depois de decidir que tal oposição existe pode o Supremo Tribunal Administrativo passar a conhecer do mérito do recurso, ou seja, qual deve ser a solução jurídica dessa questão, sem perder de vista a específica finalidade deste recurso em contencioso tributário, que é a uniformização da jurisprudência no sentido de impedir o tratamento desigual de casos iguais, mais do que garantir a uniformidade na interpretação da lei. 2.2.4 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O recurso para o Supremo Tribunal Administrativo de decisão arbitral ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT por oposição com um acórdão do Supremo Tribunal Administrativo pressupõe, para além do mais, que as decisões em confronto tenham dado resposta divergente à mesma questão fundamental de direito. II - Inexiste motivo para uniformização de jurisprudência se a divergência no sentido decisório quanto à mesma questão de direito resulta, não de uma diferente interpretação da lei, mas, exclusivamente, das diferentes situações de facto estabelecidas em cada uma das decisões em confronto. * * * 3. DECISÃO Em face do exposto, os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam em não tomar conhecimento do mérito do recurso. Custas pela Recorrente (cfr. artigo 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi do artigo 281.º do CPPT). * Comunique-se ao CAAD. * Lisboa, 30 de Setembro de 2026. - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Jorge Cortês - Catarina Almeida e Sousa.