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ACÓRDÃO X RELATÓRIO X A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, deduziu recurso para uniformização de jurisprudência, ao abrigo do artº.284, do C.P.P.T., dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o acórdão proferido pelo T.C.A. Sul, no pretérito dia 8/10/2020 (cfr.fls.173 a 207 do processo físico), o qual negou provimento à apelação deduzida pela Fazenda Pública e manteve a sentença recorrida, oriunda do T.A.F. de Loulé, que julgou procedente a impugnação intentada pelo ora recorrido, mais tendo anulado o acto tributário objecto do processo, uma liquidação de I.R.S., relativa ao ano de 2009 e no valor de € 51.392,70. A recorrente invoca oposição entre o acórdão recorrido, proferido pelo T.C.A. Sul, e o aresto da Secção de Contencioso Tributário, igualmente do T.C.A. Sul, exarado no processo 6726/13, datado de 12/06/2014 e já transitado em julgado (cfr.cópia junta a fls.267 a 271-verso do processo físico). X X Foi exarado despacho pelo Exº. Desembargador relator a admitir o recurso e a ordenar a subida do processo a este Tribunal (cfr.despacho exarado a fls.248 do processo físico). Para sustentar a oposição entre o acórdão recorrido e o aresto fundamento, a entidade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.227 a 244 do processo físico), formulando as seguintes Conclusões: A-Tendo o acórdão recorrido e o acórdão fundamento, já identificados, decidido em sentido oposto a mesma questão fundamental de direito, verificando-se o estar em causa situações fácticas idênticas, vem, a Fazenda Pública (FP) pedir a uniformização da jurisprudência e pugnar pela aplicação, in casu, da solução jurídica adotada no acórdão fundamento; B-A questão jurídica a esclarecer é a de estabelecer se as mais-valias resultantes da alienação de um prédio rústico, obtido por sucessão hereditária numa parte, cujos óbitos ocorreram antes de 1989, e, numa outra parte, adquirido em partilha da mesma sucessão celebrada em 2009, mas mediante o pagamento de tornas a outro herdeiro estará ou não, nesta segunda parte, sujeita a tributação pela aplicação do artigo 9.º, n.º 1 e 10.º do CIRS ou beneficiará da aplicação do regime transitório previsto no artigo 5.º , n.º 1, do DL 442-A/88 de 30/11, que exclui esse tipo de ganhos da tributação se já se encontrarem na titularidade dos alienantes anteriormente à entrada em vigor do CIRS em 01.01.1989; C-Na presente decisão, partiu-se da premissa de que a lei estabelece que os efeitos da partilha retroagem à data da abertura da sucessão, ou seja, independentemente da correspondência entre a quota ideal da herança de cada um dos sucessores e os valores efectivamente adjudicados e as tornas pagas, a aquisição dos bens é considerada para os efeitos legais, incluindo os fiscais, como tendo tido lugar totalmente na data da abertura da sucessão; D-No acórdão fundamento, pelo contrário, entendeu-se que a parte que exceder a quota ideal da herança pertencente ao herdeiro não é adquirida por efeito da sucessão, mas através de uma aquisição onerosa, efectuada na partilha, que até implica o pagamento de tornas, ou seja, trata-se de uma autêntica compra e venda, embora ocorrida entre sujeitos com relações muito específicas num momento particular, mas, mesmo assim, sujeita a imposto; E-Assim sendo, verifica-se que no acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, ou seja, em ambos os arestos foi decidida a mesma questão fundamental de direito, embora de forma diferente e até contraditória, servindo o presente recurso para esclarecer definitivamente a questão; F-Ou seja, apesar das situações fácticas serem idênticas e de estar em causa a mesma questão fundamental de direito, a solução encontrada nas decisões já identificadas foi diametralmente oposta, como se demonstrou, pelo que se impõe uma uniformização da jurisprudência, o que se vem pedir no presente recurso; G-Pelo que nos parecem reunidos requisitos previstos no artigo 284.º do CPPT para que o presente recurso de uniformização de jurisprudência seja admitido; H-Relativamente ao mérito, na nossa opinião, o entendimento agora adoptado não só contradiz jurisprudência anterior como interpreta incorrectamente o regime jurídico vigente e deve ser corrigido conforme adiante se desenvolve; I-No presente acórdão, para o que aqui nos traz, ficaram estabelecidos os seguintes factos: Ambos os progenitores do Impugnante faleceram antes de 1989 (1971 e 1983); Do acervo hereditário faz parte o prédio rústico, inscrito na matriz sob o artigo ………, secção AC, freguesia de Santa Bárbara de Nexe, concelho de Faro; Em 29/01/2009, foi celebrada “escritura de partilha” onde consta que o Impugnante e a sua irmã declaram que foi feita partilha dos bens tendo o prédio rústico em causa ficado na titularidade do Impugnante, onde pagou, a título de tornas a sua irmã, relativamente ao prédio rústico em causa o montante de € 460,45; Em 14/04/2009, o Impugnante celebrou “contrato de compra e venda” com I... – Investimentos Imobiliários, S.A.” onde declarou que “(…) pelo preço de € 475.000 (…) vende à segunda outorgante, livre de ónus ou encargos, o prédio rústico sito em ………………., freguesia de Santa Bárbara de Nexe, concelho de Faro, omisso na competente conservatória, composto por terra de cultura com árvores (…), inscrito na respectiva matriz sob o artigo …………. …, secção AC; J-Perante esta factualidade, decidiu-se no presente aresto, com a seguinte fundamentação: Das normas aplicáveis e da interpretação que delas faz a doutrina, resulta manifesta a natureza declarativa da partilha, não configurando a mesma um modo autónomo de aquisição e retroagindo os seus efeitos à data da abertura da sucessão. (….) No caso concreto, considerando que a sucessão se abriu em 1971 e em 1983, que o CIRS entrou em vigor em 01/01/89, nos termos do disposto no artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88 , de 30/11, haverá que ter em conta o disposto no artigo 5º de tal diploma, por estarmos perante uma operação que não era tributada em sede de imposto de mais-valias. A sentença recorrida que assim entendeu, considerando que os efeitos da partilha retroagem à data da abertura da sucessão, não enferma do vício de violação de lei que lhe vinha apontado. K-Esta decisão não foi unânime, mereceu voto de vencido, com base no acórdão fundamento lá citado com a seguinte justificação: Considero que do ponto de vista do direito tributário a partilha dos bens da herança foi, desde há muito, encarada sob duas perspetivas distintas: uma declarativa, onde se enquadram os bens que cabem no quinhão hereditário – quota ideal - esta considerada uma transmissão gratuita, já o bem já que os bens transmitidos já entraram na esfera jurídica do herdeiro à data da abertura da herança (do óbito), sendo a partilha o ato que formaliza a titularidade desses mesmos bens; outra uma perspetiva constitutiva que abarca a transmissão dos bens que extravasam a quota ideal e pelos quais são devidas tornas. Aqui o herdeiro adquire bens de valor superior ao seu quinhão hereditário e por esse acréscimo paga um preço, por conseguinte trata-se de uma transmissão onerosa, fiscalmente tratada como tal (artigo 2.º n.º 5 alínea c) e 12.º n.º 4 regra 11.ª ambos do CIMT). (…)”. Neste sentido considero que a mais-valia decorrente da alienação de metade do prédio rústico adquirido, pelo Recorrido, para além da sua quota ideal na herança, está sujeita a IRS, nos termos do disposto no art. 10º n.º 1 a) do CIRS”. L-O acórdão fundamento (TCA Sul, proferido em 12/06/2014 no processo n.º 06726/13) pronunciou-se da seguinte forma: Releve-se que as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação. O artº.10, nº.1, al. a), do C.I.R.S., sistematicamente inserido na categoria de incrementos patrimoniais (normas de incidência real), apresenta-se como uma norma de delimitação da incidência. O preceito consagra um facto gerador de imposto (norma de incidência tributária) relativo às mais-valias realizadas com a alienação onerosa de bens imóveis que tenham sido originadas fora dos quadros de uma actividade económica deliberada, visto que só então o respectivo ganho não será considerado um rendimento profissional ou empresarial, portanto, um rendimento inserido na categoria B (cfr.artº.3, do C.I.R.S.). O normativo em exame tem, portanto, subjacente a ideia de que o proveito a considerar mais-valia será um ganho inesperado ou imprevisto. Por outro lado, quanto ao momento em que o imposto é fiscal, rege o artº.10, nº.3, do C.I.R.S. Quer dizer, o facto gerador reporta-se ao momento da prática do acto que "realiza" a mais-valia. A norma sob exegese exclui da tributação as mais-valias realizadas que não estavam sujeitas ao imposto de mais-valias que vigorava anteriormente à Reforma Fiscal de 1988 (Dec.Lei 46673, de 9/6/1965), quando tais activos tenham sido adquiridos antes da entrada em vigor do C.I.R.S., portanto 1/1/1989 (cfr.artº.2, do dec.lei 442-A/88, de 30/11). Ou seja, continuam não sujeitos a tributação em mais-valias os ganhos obtidos com a alienação de imóveis cuja aquisição haja sido anterior a 1/1/1989, exceptuados os terrenos para construção, cabendo ao contribuinte a prova de que os bens ou valores foram adquiridos em data anterior à entrada em vigor do C.I.R.S. “In casu”, entendeu o Tribunal "a quo" que face ao direito civil a aquisição do direito de propriedade se deu no presente caso por efeito de sucessão por morte e reportando-se à data de abertura da sucessão (8/07/1976 - cfr.nº.2 do probatório), sendo que a partilha dos bens pelos herdeiros não altera aquele momento da aquisição, tudo nos termos dos artºs.1317, al. b), e 2119, ambos do C.Civil, pelo que não estava tal aquisição sujeita a mais-valias ao abrigo dos examinados artº.5, do dec.lei 442-A/88, de 30/11, e artº.10, do C.I.R.S. Por sua vez, a recorrente defende que o imóvel em causa, tendo sido uma parte adquirida a título oneroso, no acto da partilha de 3/02/1995 (parcela em que houve pagamento de tornas), ou seja, após a entrada em vigor do C.I.R.S., o valor tributado e que é referente a essa parte, não cabe no âmbito do disposto no artº.5, do dec.lei 442-A/88, de 30/11, ficando sujeita a I.R.S., nos termos do artº.10, nº.1, do CIRS, em virtude da venda que se verificou em 10/04/2000. A partilha consubstancia o processo a utilizar para obter a divisão da coisa ou universalidade entre os seus vários titulares, tudo de acordo com o princípio geral de que ninguém é obrigado a permanecer na situação de contitularidade indivisa, salvo convenção em contrário (cfr.artº.1412, do C.Civil). Especificamente, no que se refere à partilha da herança, a qual gera a cessação do estado de indivisão hereditária (contitularidade) e de materialização dos bens de cada quinhão hereditário, retroage os seus efeitos ao momento da abertura da sucessão (cfr.artº.2119, do C.Civil), assim se evitando quaisquer hiatos na titularidade das relações jurídicas que são objecto da sucessão. Juridicamente, tudo se passa como se cada um dos herdeiros fosse, desde a morte do "de cuius", titular único dos direitos da sucessão hereditária, no que se refere aos bens corporizados na partilha. Mais se dirá que a partilha se deve visualizar, não com uma natureza meramente declarativa, mas antes como um verdadeiro acto modificativo ou de conversão, na medida em que converte os vários direitos dos herdeiros a uma simples quota (indeterminada) de um todo que se consubstancia nas relações jurídicas de cariz patrimonial que são objecto da sucessão, em direito exclusivo a uma parcela determinada do todo. No entanto, em tudo o que exceder a quota ideal que ao herdeiro pertence em virtude de concorrer à herança, o mesmo herdeiro não adquire por efeito da sucessão, antes realizando uma verdadeira aquisição a título oneroso, uma autêntica compra, sendo que, recaindo sobre bens imóveis pode sobre a mesma incidir imposto. É disso exemplo o disposto no artº.8, nº.10, do C.I.M.S.I.S.S.D., em vigor no ano de 1995, ano de realização da partilha no caso "sub judice". A "ratio" do citado preceito consiste na constatação da existência de uma transmissão com cariz oneroso no que se refere à diferença entre a quota do herdeiro, então passível de imposto sobre sucessões e doações, e o valor que o mesmo acaba por receber, na partilha, nomeadamente em bens imóveis. Esta diferença, sujeita a tornas, é suficiente para concretizar a onerosidade da transmissão nesta parte, a qual reveste a natureza de uma verdadeira compra e venda, assim não reportando os seus efeitos ao momento da abertura da sucessão e antes se devendo ter por concretizada a aquisição da respectiva propriedade no momento da celebração do contrato, no caso concreto a escritura de partilha lavrada em 3/2/1995. Em razão do aludido, deve concluir-se, com a Fazenda Pública, que o imóvel em causa nos autos, tendo sido em parte adquirido a título oneroso, no acto da partilha de 3/02/1995 (parcela em que houve pagamento de tornas), ou seja, após a entrada em vigor do C.I.R.S., o valor do mesmo e que é referente a essa parte, não cabe no âmbito do disposto no artº.5, do dec.lei 442-A/88, de 30/11, pelo que fica potencialmente sujeita a I.R.S., nos termos do artº.10, nº.1, do C.I.R.S., em virtude da venda efectuada pelo impugnante/recorrido em 10/04/2000. M-Na nossa opinião, parece-nos ser de acolher esta ultima posição; N-Por um lado, se é certo que no momento da abertura da sucessão, os direitos dos sucessores são meras quotas ideais do património do de cujus, na proporção definida pela lei sucessória para cada um dos herdeiros, numa situação de compropriedade, sem autonomia, nem poderes exclusivos de disposição dos bens, faz sentido quando através da partilha posterior, quando se concretizam esses direitos, adjudicando-se então os bens a cada um dos herdeiros, a lei faça retroagir essa situação à data da abertura da sucessão; O-Mas com o limite da quota ideal de cada um. A própria lei sucessória prevê que os herdeiros, através das chamadas “tornas”, se compensem uns aos outros pelas diferenças entre as quotas ideais e a adjudicação do acervo de bens da herança, nomeadamente os imóveis que é o que aqui nos interessa, ou outros, que, pela sua natureza, ou por qualquer outra razão, não são divisíveis ou não se pretendem dividir; P-Verifica-se aqui um novo negócio jurídico que é posterior e autónomo relativamente à sucessão. Que, no fundo, será uma aquisição onerosa de bens que não faziam parte do quinhão hereditário original, reconduzíveis a contratos de compra e venda de partes do quinhão hereditário originalmente na titularidade de outros sucessores e que são transmitidos no momento da partilha e não podem ser objecto de retroactividade absoluta para o momento de abertura da sucessão; Q-Basta imaginar, por exemplo, que um dos herdeiros é menor na altura do falecimento do de cujus e se tornou maior entretanto, celebrando partilhas já nessa qualidade. O negócio não será inválido por essa razão; R-Por isso, se nos parece pacífico que a parte originalmente adquirida por sucessão, correspondente à quota ideal, cuja abertura teve lugar antes de 1989 e que, portanto, merece ser excluída da tributação, por ter sido assim legalmente consagrado, a parte onerosamente adquirida já na vigência do CIRS, que até teve um preço perfeitamente estabelecido e, no caso concreto, um lucro significativo, tem de ser tributada; S-Mas não se pode estender a aplicação da norma em causa, uma norma de transição, prevista no Decreto-Lei que aprova o C.I.R.S. mas não incluída no corpo do Código, uma norma excepcional relativamente ao regime ali previsto, que, por natureza, deverá se interpretada de uma forma restritiva, para a aquisição posterior, já com o C.I.R.S. em vigor; T-No limite, se for adoptada a posição da presente decisão, se alguém tiver herdado 10% de um imóvel e adquirir na partilha os restantes 90%, alienando-o depois com uma mais-valia significativa não estaria sujeito a imposto. Mas, por outro lado, se for um mero comproprietário nas mesmas condições, adquirir o restante e vendê-lo com lucro, já estará sujeito a imposto; U-Parece-nos, por isso, que estando em causa a tributação de incrementos patrimoniais, cuja incidência está prevista nos artigos 9.º e 10.º do CIRS, e tendo em conta os princípios constitucionais da capacidade contributiva, da igualdade tributária e da tributação do rendimento real (artigos 13.º 103.º, n.º 1 e 104.º, n.º 2), a alienação do adquirido em partilha que constitua um excesso relativamente à quota ideal da herança também estará sujeito a tributação; V-E quanto à existência de uma orientação interna da AT que, tudo o indica, não está legalmente correcta, parece-nos que, se for assim considerada pelo STA, o próprio tribunal terá assim que o declarar uma vez que, como é evidente, além de não se encontrar sujeito às orientações da AT, também, na nossa opinião, se sobrepõe o dever de afastar da ordem jurídica aquilo que não merece manter-se em vigor, o que prevalece relativamente a eventuais formalidades processuais ou de qualquer outro tipo, como manda o princípio da legalidade, da justiça e da superioridade da substância sob a forma; W-Como já anteriormente se considerou, no Acórdão nº 07881/14 de 24-09-2015 do TCA Sul, onde se entendeu que: “(…) Mais se refere que a invocação da circular interpretativa não logra afastar o regime que decorre do direito vigente, para o qual releva o preenchimento, in casu, do tipo legal (artigo 10.º do CIRS)”, onde também se adoptou o entendimento que preconizamos. X X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.255 a 259 do processo físico) no qual conclui: 1-Não ser de admitir o presente recurso de uniformização de jurisprudência ao abrigo da nova redacção da norma constante do artº.284, do C.P.P.T., conferida pela Lei 118/2019 , de 17/09, versão que não é aplicável ao presente processo; 2-Ser de rejeitar a possibilidade de convolação do presente salvatério para a espécie de oposição de acórdãos anteriormente prevista no citado artº.284, do C.P.P.T., devido a manifesta extemporaneidade. X X X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Notificados os restantes intervenientes processuais das questões prévias suscitadas pelo Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal no seu douto parecer (cfr.despacho e notificações constantes de fls.261 a 263 do processo físico), nada aduziram face a tais matérias. Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação. O acórdão recorrido julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.181 a 187 do processo físico): A -Em 23/04/1971 faleceu B……….., mãe do Impugnante (cfr. fls. 17 dos autos); B -Em 18/04/1983 faleceu C………., pai do Impugnante (cfr. fls. 23 dos autos); C -Do acervo hereditário dos pais do Impugnante faz parte o prédio rústico, inscrito na matriz sob o artigo ……… – secção AC, freguesia de Santa Bárbara de Nexe, concelho de Faro (cfr. fls. 24 dos autos); D -Em 28/04/2008 foi celebrada escritura pública de “Habilitações”, onde constam como herdeiros de B…………e de C……….., os seus filhos – o Impugnante e a sua irmã D……….. (cfr. fls. 17 a 19 dos autos); E -Em 29/01/2009, foi celebrada “escritura de partilha” onde consta que o Impugnante e a sua irmã declaram que “no dia 23/04/1971 faleceu B……… (…) tendo-lhe sucedido como únicos herdeiros seus dois filhos, A……….. e D………… (…) Que no dia 18/04/1983 faleceu C……….. (…) tendo-lhe sucedido como únicos herdeiros seus dois filhos, A………… e D………… (…) Que, como consta destas declarações, são eles os únicos interessados na partilha dos seguintes bens que pertencem ao património hereditário do casal de B……… (…) e de C……….. (…) II – Prédio rústico, sito em ……………, freguesia de Santa Bárbara de Nexe, concelho de Faro, omisso na competente conservatória, composto por terra de cultura com árvores (…), inscrito na respectiva matriz sob o artigo ………., secção AC, com valor patrimonial tributário IMT de 920,89 €, que lhe atribuem (…) Procedem à partilha pela seguinte forma: Adjudicam ao primeiro outorgante os identificados bens, no valor de € 50.920,89 (…)” (cfr. fls. 22 a 26 dos autos); F -Em 14/04/2009, o Impugnante celebrou “contrato de compra e venda com “………. - Investimentos Imobiliários, S.A.” onde declarou que “(…) pelo preço de € 475.000 (…) vende à segunda outorgante, livre de ónus ou encargos, o prédio rústico sito em ……….., freguesia de Santa Bárbara de Nexe, concelho de Faro, omisso na competente conservatória, composto por terra de cultura com árvores (…), inscrito na respectiva matriz sob o artigo ………., secção AC, com valor patrimonial tributário IMT de € 2.246,97 (…)”, que aqui se dá por integralmente reproduzido (cfr. fls. 29 a 32 dos autos); G -Por Ordem de Serviço Interna nº OI201100699, emitida em 13/04/2011, pela Direcção de Finanças de Faro, foi determinada a realização de acção de inspecção ao Impugnante, iniciada em 15/06/2011 e terminada em 29/07/2011 (cfr. fls. 37 e 38 dos autos); H -A acção de inspecção é parcial e incidiu sobre IRS do exercício de 2009 (cfr. fls. 37 dos autos); I -Em 29/07/2011 foi feito projecto de relatório de inspecção tributária (cfr. fls. 35 a 38 dos autos); J -Em 01/08/2011 foi enviado ao impugnante, ofício nº 7264 com o assunto: “Projecto de correcções do relatório de inspecção” (cfr. fls. 34 dos autos); K -Em 11/08/2011 foi apresentado requerimento, pelo Impugnante, no âmbito de “direito de audição prévia” (cfr. fls. 39 a 45 dos autos); L -Em 23/08/2011 foi feito relatório de inspecção tributária, onde consta, nomeadamente, que: IMAGEM (cfr. fls. 47 a 51 dos autos); M -Em 24/08/2011, o Director de Finanças Adjunto de Faro emitiu despacho com o seguinte teor: “Concordo.” (cfr. fls. 47 dos autos); N -Em 26/08/2011, através do ofício nº 7910, foi enviada ao Impugnante notificação das correcções resultantes do relatório de inspecção tributária (cfr. fls. 46 dos autos); O -Em 05/09/2011 foi emitida a liquidação nº 20115005030882 relativa a IRS de 2009, no valor de € 64.099,78 (cfr. fls. 53 dos autos); P -Em 09/09/2011 foi feita, pela Administração Tributária, uma compensação, no valor de € 12.707,08 da qual resultou o valor a pagar pelo impugnante de € 51.392,70 (cfr. fls. 55 dos autos). X O acórdão fundamento, da Secção de Contencioso Tributário do T.C.A. Sul, proferido em 12/06/2014 e no âmbito do proc.6726/13, julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.268 e verso do processo físico): 1 -O impugnante apresentou a declaração modelo 3 de I.R.S., relativa aos rendimentos auferidos no ano de 2000, na qual não declarou quaisquer rendimentos da categoria "G", relativos a mais-valias, em resultado da venda que efectuou nesse ano de um prédio urbano inscrito na matriz sob o artº………., fracção "…………", da freguesia da Sé, concelho de Lisboa (cfr.cópia de escritura de compra e venda junta a fls.84 a 87 dos presentes autos; cópia de relatório da A. Fiscal junta a fls.147 a 152 dos presentes autos; "print informático" junto a fls.182 a 197 do processo administrativo apenso); 2 -O prédio identificado no nº.1, foi transmitido ao vendedor/impugnante por sucessão "mortis causa" da progenitora, ocorrida em 8/07/1976, tendo sido elaborado testamento e havido partilhas extra-judiciais do acervo hereditário deixado pela falecida, efectuada em 3/02/1995, na qual foi atribuído, entre outros, o imóvel objecto de venda, tendo o impugnante procedido ao pagamento de tornas relativas ao excesso de bens recebidos (cfr. cópia de escritura de habilitação e testamento junta a fls.54 a 63 dos presentes autos; cópia de escritura de partilha junta a fls.65 a 82 dos presentes autos); 3 -Em 13/05/2004, os serviços da A. Fiscal procederam à correcção ao rendimento declarado pelo impugnante, em relação ao ano 2000 e em sede de I.R.S., com base nas conclusões do relatório da I.T. que considerou sujeito a imposto a mais - valia gerada pela venda de parte do prédio referido no nº.1, em resultado da aquisição por partilha do referido bem, tendo-se elaborado uma declaração oficiosa de imposto relativo àquele ano do 2000 e efectuada a liquidação adicional nº.5004121125, de 2/10/2004, com base naquela declaração (cfr. demonstração da liquidação junta a fls.106 dos presentes autos; relatório da I.T. junto a fls.147 a 152 dos presentes autos; "print informático" junto a fls.202 a 227 do processo administrativo apenso); 4 -O impugnante apresentou reclamação graciosa do acto de liquidação, em 27/10/2004, a qual não foi decidida até à data de interposição da petição de impugnação, em 15/09/2005 (cfr. registo postal junto a fls.27, carta junta a fls.29 e carimbo aposto no rosto da petição de reclamação de fls.31 e seg., e talão de registo e requerimento de fls. 210 e 212 dos presentes autos); 5 -Em 7/04/2005, o impugnante procedeu à prestação de uma garantia bancária no processo de execução instaurado para cobrança coerciva da divida de I.R.S. referida no nº.3 (cfr. documentos juntos a fls.173 e 175 a 178 dos presentes autos). Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal julga provada a seguinte matéria de facto que se reputa, igualmente, relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013 , de 26/6 (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário): 6 -A venda de imóvel efectuada pelo impugnante/recorrido, E………., com o n.i.f. ………., e identificada no nº.1 supra, cifrou-se na quantia de Esc.45.000.000$00/€ 224.459,05 (cfr.cópia de escritura de compra e venda junta a fls.84 a 87 dos presentes autos); 7 -A liquidação de I.R.S., relativa ao ano de 2000, identificada no nº.3 supra, da qual surge como sujeito passivo o impugnante/recorrido, tem o valor total de € 20.009,25, incluindo juros compensatórios na quantia de € 2.950,93 (cfr.documento junto a fls.106 dos presentes autos); 8 -Do relatório da A. Fiscal mencionado no nº.3 supra igualmente consta o seguinte (cfr.documento junto a fls.147 a 152 dos presentes autos): "(...) Que o sujeito passivo em causa, tendo auferido no exercício de 2000 rendimentos derivados da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, categoria G - cujo valor de realização foi de € 79.884,98, relativamente à alienação de 35,59 % do prédio sito na freguesia da Sé, concelho de Lisboa, inscrito na respectiva matriz sob o artº…….., fracção "……", conforme escritura lavrada em 10/4/2000. Que respeita à diferença entre a unidade e o quociente do que lhe foi pago em relação à partilha dos bens que constituem o acervo por falecimento de sua mãe (5.054.000$00) e a soma de 1/4 que lhe competia da quota disponível (1.252.058$00) com o seu quinhão hereditário (2.003.293$00) - ou seja 35,59%. (...) De referir que a quota do imóvel em questão e acima identificado foi adquirida pelo mesmo sujeito passivo por partilha, conforme escritura lavrada em 3/2/1995. (...) O cálculo da mais valia fiscal deve efectuar-se nos termos dos artºs.44 e 45, do C.I.R.S., sendo o valor de realização no montante de € 79.884,98 e o valor de aquisição de € 1.822,39, cifrando-se a mais valia em € 38.931,06. (...)". X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X A Autoridade Tributária e Aduaneira veio, ao abrigo do disposto no artº.284, do C.P.P.T., interpor recurso para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de acórdão proferido pelo T.C.A.Sul-2ª.Secção (cfr.fls.173 a 207 do processo físico), mais indicando como fundamento aresto do mesmo Tribunal e Secção, exarado no processo 6726/13, datado de 12/06/2014 e já transitado em julgado (cfr. cópia junta a fls.267 a 271-verso do processo físico). A oposição alegada é respeitante à questão que consiste em saber se as mais-valias resultantes da alienação de um imóvel, o qual ingressa na esfera jurídica do vendedor por sucessão hereditária derivada de óbitos ocorridos antes de 1989, apesar de formalmente adquirido através de partilha celebrada em momento posterior, mas mediante o pagamento de tornas a outro herdeiro, na parte em que excede o quinhão hereditário, estará ou não, nesta segunda parte, sujeita a tributação pela aplicação dos artºs.9, nº.1, e 10, nº.1, al.a), do C.I.R.S., ou beneficiará da aplicação do regime transitório previsto no artº.5, do dec.lei 442-A/88, de 30/11, norma que exclui esse tipo de ganhos da tributação, se já se encontrarem na titularidade dos alienantes anteriormente à entrada em vigor do C.I.R.S., em 01/01/1989 (cfr.artº.2, do dec.lei 442-A/88, de 30/11). O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, por sua vez, no seu douto parecer suscita as seguintes questões prévias: 1-Não ser de admitir o presente recurso de uniformização de jurisprudência ao abrigo da nova redacção da norma constante do artº.284, do C.P.P.T., conferida pela Lei 118/2019 , de 17/09, versão que não é aplicável ao presente processo; 2-Ser de rejeitar a possibilidade de convolação do presente salvatério para a espécie de oposição de acórdãos anteriormente prevista no citado artº.284, do C.P.P.T., devido a manifesta extemporaneidade. X Deve o Tribunal começar pelo exame das questões prévias suscitadas pelo Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal. Nesta sede, no que se refere ao exame do direito transitório, desde logo, se deve enfatizar o facto de este processo, tal como o recurso sob apreciação, se encontrarem sujeitos ao regime de recursos constante do C.P.P.T. (cfr.artº.279 e seg. do C.P.P.T.), na redacção actual, a resultante da Lei 118/2019 , de 17/09, a qual entrou em vigor no pretérito dia 18/11/2019, visto que o acórdão do T.C.A.Sul-2ª.Secção objecto do mesmo foi proferido em 8/10/2020 (cfr.fls.173 a 207 do processo físico; artº.13, nº.1, al.c), i), da Lei 118/2019 , de 17/09, na versão do artº.14, da Lei 7/2021 , de 26/02). Face a estes motivos, o Tribunal indefere a primeira questão prévia identificada supra e suscitada pelo Digno Magistrado do M. P., mais ficando prejudicado o exame da segunda. X Passemos ao exame dos pressupostos de admissão do recurso de uniformização de jurisprudência no caso concreto, não obstante ter sido proferido despacho pelo Exº. Desembargador Relator (cfr.fls.248 do processo físico), a entender que sim, dado que tal decisão, como vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada deste Supremo Tribunal, a qual tem apoio na doutrina, não só não faz caso julgado, como não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr.artº.641, nº.5, do C.P.Civil; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 7/05/2003, rec.1149/02; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 16/03/2005, rec.366/04; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/01/2020, rec. 1023/16.3BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/09/2020, rec. 1751/08.7BEPRT ; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.482 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª. edição, Almedina, 2010, pág.1009; Cristina Flora e Margarida Reis, Recursos no Contencioso Tributário, Quid Juris, 2015, pág.80). O recurso de acórdãos dos Tribunais Centrais Administrativos, ou do S.T.A., com fundamento em contradição de julgados, está previsto no novo artº.284, do C.P.P.T., norma que reproduz o artº.152, do C.P.T.A., ou seja, o legislador da reforma de 2019 do C.P.P.T. optou pela uniformização de regimes. É assim previsto um recurso extraordinário, que deve ser dirigido ao S.T.A., no prazo de 30 dias contado do trânsito em julgado do acórdão impugnado, pedindo a admissão de recurso para uniformização de jurisprudência e devendo a petição de recurso ser acompanhada de alegação na qual se identifiquem, de forma precisa e circunstanciada, os aspectos de identidade que determinam a contradição alegada e a infracção imputada ao acórdão recorrido. Os fundamentos a ter em conta no referido pedido são os seguintes: sobre a mesma questão fundamental de direito; exista contradição; entre um acórdão do T.C.A. e outro acórdão anteriormente proferido pelo mesmo ou outro T.C.A. ou pelo S.T.A.; entre dois acórdãos do S.T.A.; de acordo com o previsto no nº.3, do artº.284, do C.P.P.T., o recurso não é admitido se a orientação perfilhada no acórdão impugnado estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A. (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/05/2021, rec. 987/16.1BEAVR ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/06/2021, rec. 984/16.7BEAVR ; Jorge Lopes de Sousa, Notas sobre a reforma do contencioso tributário de 2019, in Cadernos de Justiça Tributária, nº.28, Abril/Junho de 2020, pág.3 e seg.; Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.349 e seg.). No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição. Estes critérios jurisprudenciais são: haver identidade da questão de direito sobre que incidiram as decisões em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto; a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas; não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica; as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais; em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/01/2021, rec. 1152/12.2BEPRT ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/06/2021, rec. 984/16.7BEAVR ; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 4ª. Edição, 2017, pág.1177 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.475 e seg.). Vejamos se tais pressupostos se verificam no caso concreto. Examinemos , portanto, o que decidiram os acórdãos em confronto , tendo sempre presente, como pano de fundo, a questão relativamente à qual foi invocada a contradição de julgados. Examinado o probatório fixado no acórdão recorrido e no acórdão fundamento, ambos supra exarados, verifica-se que as situações de facto subjacentes aos dois arestos são substancialmente idênticas. Ambos têm por objecto liquidação de I.R.S. derivada de ganhos (mais-valias) provenientes da alienação de imóvel a título oneroso, o qual ingressa na esfera jurídica do vendedor por sucessão hereditária derivada de óbitos ocorridos antes de 1989, apesar de formalmente adquirido através de partilha celebrada em momento posterior, mas mediante o pagamento de tornas a outro herdeiro, na parte em que excede o quinhão hereditário (cfr.als.A) a C), L) e O) do probatório do aresto recorrido; nºs.2, 3, 7 e 8 do probatório do acórdão fundamento). Igualmente, sendo as hipóteses fácticas subsumíveis ao mesmo quadro de regulamentação jurídica (a qual não sofreu, entretanto, qualquer alteração substancial), os dois arestos divergem, contudo, quanto às soluções jurídicas expressas propugnadas. O aresto recorrido, concluindo que a partilha reveste carácter meramente declarativo, e não constitutivo, pelo que a aquisição do imóvel em causa se deve reportar ao momento da abertura da sucessão (mesmo na parte em que a aquisição excede o quinhão hereditário), assim beneficiando da aplicação do regime transitório previsto no artº.5, do dec.lei 442-A/88, de 30/11, norma que exclui esse tipo de ganhos da tributação, se já se encontrarem na titularidade dos alienantes anteriormente à entrada em vigor do C.I.R.S., em 01/01/1989. Por sua vez, o acórdão fundamento, conclui em sentido contrário, que a parte do imóvel adjudicado ao impugnante/recorrido em excesso do seu quinhão hereditário, deve considerar-se objecto de aquisição a título oneroso no momento da celebração da partilha (carácter constitutivo da mesma). O que significa que, para efeitos do regime transitório previsto no artº.5, do dec.lei 442-A/88, de 30/11, os ganhos obtidos com a alienação do bem, na proporção do excesso recebido na partilha, estão sujeitos a tributação em I.R.S., nos termos previstos nos artºs.9, nº.1, e 10, nº.1, al.a), do C.I.R.S. Ora, não obstante a verificada contradição, o recurso não deve prosseguir para conhecimento do mérito , porquanto, a decisão recorrida se encontra em plena sintonia com orientação mais recentemente consolidada deste S.T.A. sobre a matéria . Conforme se alude supra, constitui pressuposto da admissão do recurso por oposição de acórdãos que a decisão impugnada não esteja em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Nos termos do artº.284, nº.3, do C.P.P.T., se o acórdão impugnado seguir o entendimento expresso pelo Pleno no âmbito de um julgamento ampliado de revista ou em anterior acórdão uniformizador, não tem, na verdade, justificação submeter a questão de novo à apreciação do Pleno. Face à literalidade do preceito, a possibilidade de não admissão do recurso também existe quando o acórdão impugnado se conforme com a jurisprudência pacífica e uniforme do S.T.A., mesmo quando tirada pelas secções ou, pelo menos, com a jurisprudência firme que se tenha consolidado mais recentemente. Por outro lado, deve reputar-se como "jurisprudência consolidada" aquela que revele uma estabilidade de julgamento, seja porque provém do Pleno, segundo a formação prevista no artº.17, nº.2, do E.T.A.F., seja porque evidencie uma constância decisória através de uma sequência ininterrupta de decisões no mesmo sentido oriundas de uma das Secções deste Tribunal, obtidas por unanimidade ou maiorias significativas. Por outras palavras, o conceito legal de jurisprudência consolidada consubstancia-se numa estabilidade de julgamento demonstrativa de uma constância decisória, a qual pode transparecer, ou do facto de a pronúncia respectiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção, ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade e em todas as formações da mesma Secção (cfr.Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 4ª. Edição, Almedina, 2017, pág.1175 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.402 e seg.; ac.S.T.A.-Pleno da 1ª.Secção, 18/09/2008, rec.212/08; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 19/10/2016, rec.139/16; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/10/2017, rec.1022/16; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 24/03/2021, rec. 82/20.9BALSB ). No caso "sub iudice", no pretérito dia 24/02/2021, foi proferido, em Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, um acórdão, no processo nº. 05/09.6BESNT (aresto tirado pela actual formação da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, prevista no artº.17, nº.2, do E.T.A.F., ostentando somente um voto de vencido). , pelo qual se consolidou o entendimento jurisprudencial, já antes consagrado em acórdão da Secção, segundo o qual: "na aplicação do regime transitório, da categoria G, do IRS, previsto no art.5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88 de 30 de novembro, nos casos de ganhos (mais-valias) decorrentes da alienação, a título oneroso, de prédios urbanos, rústicos e/ou mistos, o momento que releva, como o da aquisição dos bens ou direitos envolvidos, incluindo na parte em que, eventualmente, exceda o(s) quinhão(ões) hereditário(s), é o dia e hora da morte do(s) de cuius." (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 24/02/2021, rec. 05/09.6BESNT ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/03/2018, rec.0917/17). Estando a decisão recorrida em plena sintonia/harmonia com esta jurisprudência consolidada do S.T.A., e tendo o recurso sido admitido, não há que conhecer do respectivo mérito, atento o disposto no artº.284, nº.3, do C.P.P.T., ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X X X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DESTE SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO PRESENTE RECURSO. Condena-se o recorrente em custas. Registe. Notifique. X Lisboa, 20 de Outubro de 2021 Joaquim Manuel Charneca Condesso (Relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - José Gomes Correia - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.
