0775/02 - Supremo Tribunal Administrativo

Os vícios de que enferme o acto administrativo que declarou caducada a autorização para tributação das sociedades de um grupo pelo lucro consolidado, subsistindo esse acto, na falta da correspondente impugnação autónoma, não podem servir de fundamento à impugnação judicial dos actos de liquidação de IRC a cada uma dessas sociedades, praticados na sequência da declaração de caducidade daquela autorização.

1.1. A FAZENDA PÚBLICA recorre da sentença do Mmº. Juiz da 2ª Secção do 1º Juízo do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa que julgou procedente a impugnação das liquidações de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) relativo a 1989, deduzida por A..., com sede em Lisboa, em seu nome e no de outras quatro sociedades que domina.

Formula as seguintes conclusões:

“I

No douto aresto, por se entender que o facto de nem todas as sociedades integrantes do grupo serem detentoras dos requisitos exigidos pelo artº 59º nº 2 do CIRC, não pode inviabilizar a atribuição do regime de tributação pelo lucro consolidado, foi decidido anular as liquidações impugnadas, na parte em que a impugnante não desistiu e reconhecido o direito aos correspectivos juros indemnizatórios.

II

Salvo o devido respeito, a decisão sob recurso fez errada interpretação daquele segmento normativo.

É que,

III

o condicionalismo da sujeição ao regime geral de tributação em IRC deverá verificar-se relativamente a todas as sociedades integrantes do grupo tal como sucede com as demais condições previstas no nº 2 do artº 59º, para que o grupo possa ter acesso ao regime.

IV

A recorrida não preenchia as condições indispensáveis de acesso ao regime de tributação pelo lucro consolidado.

Contudo,

V

conseguiu obter a respectiva autorização porque omitiu no requerimento para o efeito a sociedade “B...”, a qual não reunia o requisito plasmado na alínea e) do nº 2 do citado normativo.

VI

Atento a que à data do pedido a recorrida não reunia os requisitos exigidos pelo artº 59º, a autorização que lhe fora concedida caducou, dada a falta ou inexistência das condições de que a mesma dependia e isto porque a caducidade opera por força da lei, independentemente da validade ou invalidade do acto de autorização (nº 6 do artº 59º)

VII

Como resulta do sobredito preceito, a caducidade opera no momento e, portanto, no exercício em que o facto que a determinou, ocorre ou se verifica.

VIII

Assim, não merece censura a actuação da Administração Fiscal em considerar deixar de ser aplicável o regime de tributação pelo lucro consolidado desde o início do período relativamente ao qual havia sido concedido (1991 a 1993) e, consequentemente, aplicar o regime constante do nº 6 do artº 59º do CIRC, notificando a recorrida da caducidade da autorização para aplicação do citado regime, declarada em despacho de 29/8/94 do Director Geral das Contribuições e Impostos, não só para a autorização de 1989, como para as autorizações subsequentes e de que iria proceder à liquidação individual de cada uma das sociedades do grupo e à anulação da liquidação pelo lucro consolidado, a partir do exercício de 1989.

IX

No que tange à parte do decisório em que se reconhece à recorrida o direito a juros indemnizatórios, o douto aresto viola o disposto nos artºs 111º nº 6 do CIRC e 43º da LGT, atenta a inexistência de erro imputável à Administração Fiscal.

Pelos fundamentos expostos e com o sempre mui douto suprimento de V. Exªs, deve ser dado provimento ao presente recurso, anulando-se a douta sentença recorrida (...)”.

1.2. A recorrida contra-alega em defesa do julgado, concluindo deste modo:

“1ª.

O Legislador Fiscal não definiu com exactidão uma noção do que se entende por “Grupo de Sociedades” e, por isso, tal noção não pode deixar de ser aferida por referência ao CSC, não só por remissão expressa no n.º 2, do artigo 59º do CIRC, bem como pelo recurso às regras específicas de interpretação.

2ª.

A Circular da DGCI n.º 15/94, na parte em que regulamenta diferentemente do estabelecido no CIRC, deve ser considerada ilegal e sem qualquer efeito jurídico.

3ª.

Existindo um Grupo Económico em que obviamente se verifiquem os requisitos cumulativos previstos no n.º 2, do artigo 59º do CIRC, o facto de existirem sociedades do Grupo em relação às quais não se verifiquem alguns daqueles requisitos não é impeditivo da elegibilidade da totalidade das restantes sociedades para a contribuição de um Grupo a ser tributado pelo RTLC.

4ª.

Assim, a existência da sociedade B... no seio do Grupo não é relevante para a definição do perímetro do grupo para efeitos da aplicação do RTLC, nem é impeditivo da criação do mesmo, só dele não pode fazer parte, não podendo nem devendo constar, e bem, do requerimento apresentado.

5ª.

E só assim se concebe que o requerimento apresentado, após verificação interna pelos serviços da Administração Fiscal do preenchimento da totalidade dos requisitos exigidos pelo n.º 2, do artigo 59º do CIRC, contrariamente ao que pretende fazer crer o Ilustre Delegado da Fazenda Pública, tenha sido objecto de deferimento;

6ª.

O novo RETGS vem concretizar de forma expressa tal entendimento (vide n.ºs 2, 3 e 4 do artigos 63º do CIRC);

7ª.

Não se verificam as condições necessárias à revogação de um acto válido, conforme o disposto no artigo 140º, n.º 2 do CPA;

8ª.

Em qualquer caso, a revogação, se possível, teria sempre de salvaguardar os efeitos entretanto produzidos, porque a mesma só produz efeitos para o futuro face à prescrição do artigo 145º, n.º 1 do CPA;

9ª.

O regime de caducidade que alegadamente foi aplicado pela Administração Fiscal – nos termos do n.º 4, do artigo 59º do CIRC - apenas prevê um regime de extinção não retroactiva de efeitos jurídicos.

10ª.

Os juros indemnizatórios são devidos, porquanto a liquidação de imposto apresenta-se ilegal;

11ª.

Atento o que fica dito nas conclusões 1ª. a 9ª, deve a Sentença Recorrida ser confirmada no sentido de considerar procedente a presente impugnação”.

1.3. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto é de parecer que o recurso merece provimento, pois o conceito a aqui usar de “grupo de sociedades” é o do artigo 489º nº 1 do Código das Sociedades Comerciais, o que faz com que não seja possível excluir da tributação pelo lucro consolidado qualquer das sociedades que integram o grupo.

1.4. O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos.

2. Vem fixada a factualidade seguinte:

“1

A. .., em 24/4/1989, na qualidade, então, de sociedade dominante dum grupo de empresas, requereu ao Ministro das Finanças, com fundamento no facto de se mostrarem preenchidos os requisitos do n.º 2 do art.º 59.º do CIRC, autorização para poder ficar sujeita, bem como as empresas por si dominadas, a tributação pelo lucro consolidado;

2

O grupo apresentado pela sociedade referida no ponto anterior era composto, para além dela, pelas seguintes empresas:

C

D

E

F. . (actualmente ... ora impugnante);

3

Por despacho de 11/2/1990, do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais (SEAF), foi autorizada a tributação pelo lucro consolidado, ao grupo referido no ponto 2, para o período de 1989 a 1991;

4

Em 9/7/1990, em relação à tributação do lucro consolidado desse ano, foi feito pedido de renovação da autorização por ter saído do grupo a D..., tendo tal regime sido autorizado por três exercícios (1990 a 1992), por despacho de 13/8/1990 do Subdirector-Geral dos Impostos;

5

Em 18/12/1990, e também em relação à tributação por lucro consolidado desse ano, foi feito novo pedido de continuação no regime por a F..., ter alterado a sua denominação para .... e por esta ter adquirido o domínio total sobre a G...;

6

O regime foi autorizado por despacho de 21/2/1991, do Subdirector-Geral dos Impostos, com ressalva da inclusão da G..., só ocorrer a partir do exercício de 1991, sendo a autorização concedida de 1991 a 1993;

7

Em 22/4/1991 e em relação à tributação pelo lucro consolidado desse ano, a A..., apresentou novo requerimento pedindo a tributação pelo lucro consolidado e pedindo a inserção no grupo das sociedades H..., I... e J..., por ter adquirido o domínio destas posteriormente à autorização;

8

Tal regime de tributação foi autorizado por despacho de 10/7/1991 do Subdirector-Geral dos Impostos, por delegação, sendo a nova autorização válida para os exercícios de 1991 a 1993;

9

A empresa A... por escritura de fusão de 19/12/1995, foi incorporada na ...;

10

A Administração Fiscal, na sequência de acção de fiscalização, verificou que:

- A A..., detinha e 31/12/1988 100% do capital social da B..., sujeita ao regime especial de tributação em IRC (art.º 18.º do Dec- Lei n.º 442-B/88, de 3 e que esta participada, constituída em 21/8/1987, tinha por objecto actividades agrícola, pecuária e florestal e nos exercícios de 1987 e 1988 encontrava-se sujeita a imposto sobre a indústria agrícola;

- A partir de 1989 e em relação ao período de autorização de 1991 a 1993, a B..., não tinha os seus rendimentos sujeitos ao regime geral de tributação em sede de face ao disposto no artº 18º, do Dec- Lei n.º 442- B/88, de 30/11, encontrando-se abrangida por um regime especial de tributação assente na aplicação de uma taxa diferente da taxa normal de IRC;

11

Face a esse circunstancialismo a Administração Fiscal, concluindo que não deve ter-se por aplicável o regime de tributação pelo lucro consolidado desde o início do período relativamente ao qual foi concedido (1991 a 1993) notificou a impugnante da caducidade da autorização para aplicação do citado regime de consolidação, declarada em despacho de 29/8/1994 do Director-Geral dos Impostos, não só para a autorização de 1989, como para as autorizações subsequentes, e de que iria proceder à liquidação individual de cada uma das sociedades do grupo e à anulação da liquidação pelo grupo consolidado, a partir do exercício de 1989, inclusive;

12

A fundamentação das correcções do mapa DC-22 que originou a impugnação impugnada é a seguinte: “Todas as correcções evidenciadas nos quadros 11 a 18 resultam do facto de se ter verificado a caducidade na aplicação do regime de tributação pelo grupo consolidado com a inerente passagem ao regime geral de tributação autónoma de todas as firmas que integravam o grupo (...).

"Note-se que o presente modelo DC 22, respeita à tributação autónoma da ex-sociedade dependente ...";

13

Daí resultaram as liquidações de IRC referentes ao ano de 1989, que passamos a indicar:

- Liquidação n.º 80100186170 - referente à sociedade A..., em que a matéria colectável fixada foi de esc. 186.132.296$00 e a colecta de esc. 67.938.288$00 mas, considerando as imputações que lhe foram atribuídas a título de dupla tributação económica - esc. 26.038.520$00 -, de retenções na fonte - esc. 66.405.569$00 -, de pagamentos por conta - Esc. 348.836.364$00, de derrama - esc. 6.793.829$00 - e do pagamento final - esc. 260.874.378$00 a Administração Fiscal restituiu à sociedade a quantia de esc. 627.422.714$00;

- Liquidação n.º 8310017148 - referente à sociedade C..., em que a matéria colectável apurada foi de esc. 2.317.432$00 e a colecta a pagar de esc. 930.449$00;

- Liquidação n.º 8330022385 - referente à sociedade E..., em que a matéria colectável foi de esc. 734.760.646$00 e a colecta de esc. 268.187.636$00, a qual depois de feitos os correspondentes ajustes determinou um pagamento de IRC no montante de esc. 263.569.142$00;

- Liquidação n.º 8330022386 - referente à sociedade ...., em que a matéria colectável fixada foi de esc. 2.370.476.400$00, a colecta de 865.223.886$00, a qual depois de feitos os correspondentes ajustes determinou um pagamento de IRC no montante de esc. 859.722.628$00;

14

A impugnante, no tocante às liquidações referidas no ponto anterior, contestou inicialmente o valor de esc. 566.656.862$00, por via das correcções feitas às matérias colectáveis, de acordo com o que refere no art.º 7.º da sua petição inicial e que aqui se dá inteiramente por reproduzido;

15

A Administração Fiscal apreciou a reclamação graciosa que a ora impugnante deduziu, tendo-a deferido parcialmente, nos termos constantes do doc. fls. 157-188, aqui dado por reproduzido;

16

A impugnante desistiu de parte do pedido, no tocante ao efeito da derrama sobre a matéria colectável, equivalente a esc. 99.536.598$00, o que veio a ser homologado por sentença de 5/3/1999, já transitada em julgado”.

3.1. As liquidações aqui impugnadas respeitam a IRC relativo ao exercício de 1989 e a quatro sociedades, todas representadas pela primeira, que domina as demais.

Mediante despacho de 12 de Fevereiro de 1990, fora autorizada a tributação destas sociedades pelo lucro consolidado.

Por razões que, para já, não importa considerar, foi declarada a caducidade da dita autorização, por despacho de 29 de Agosto de 1994.

Foi esta declaração de caducidade que determinou se efectuassem as liquidações ora impugnadas.

A petição de impugnação dos actos tributários de liquidação, além de visar as respectivas anulações, peticionava, também, a declaração de “validade do Despacho do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais de 11.2.90 e a nulidade do despacho de 29.8.94 do Senhor Director Geral e a consequente manutenção do regime de tributação pelo lucro consolidado para os anos de 1989 a 1991 (...)”.

Sobre este último pedido se disse, na sentença ora sob recurso, que o Tribunal não era competente para o apreciar, por isso que dele se não conheceria.

Neste segmento, a sentença recorrida não vem discutida, no presente recurso.

3.2. Não obstante o circunstancialismo que acaba de se descrever, a sentença recorrida veio a apreciar, apenas, uma questão: a de saber “se no caso presente poderia ou não a Administração Fiscal ter considerado caducada a autorização que inicial e subsequentemente foi atribuída”.

E, porque à correspondente pergunta deu resposta negativa, concluiu que, “tendo sido esse o fundamento apresentado para revogar a autorização (...), que por sua vez determinou a liquidação ora impugnada (...), a mesma se encontra inquinada do vício de violação de lei, logo, dando azo à sua anulação”.

Em súmula, as liquidações em apreço foram anuladas por a Administração Fiscal ter decidido, incorrendo em erro de direito, que as sociedades impugnantes não podiam ser tributadas pelo regime de tributação pelo lucro consolidado, o que motivou as liquidações em crise.

Ou seja, a sentença recorrida, dizendo, embora, ser o Tribunal que a proferiu incompetente para apreciar a legalidade do acto administrativo que declarou caducada a referida autorização, acabou por concluir que esse acto era ilegal, e por isso, e só por isso, considerou também ilegais os actos de liquidação impugnados.

3.3. O presente caso é, no essencial, semelhante ao que recentemente - 10 de Julho de 2002, recurso nº 531/02 - este Tribunal teve oportunidade de apreciar, em processo em que era recorrida uma sociedade que veio a incorporar a que aqui e agora é, também, recorrida.

Não havendo razões que nos levem a decidir de modo diverso do então adoptado, passaremos a seguir de perto o apontado aresto, aliás, subscrito pelo aqui relator como primeiro adjunto.

Também no caso presente a impugnação do acto de liquidação foi deduzida com fundamento em vícios do despacho que declarou a caducidade de despacho anterior, autorizando a tributação pelo lucro consolidado das empresas que constituíam o grupo de sociedades, sendo que o acto administrativo que declarou essa caducidade e originou as correcções que vieram a ser introduzidas foi notificado à recorrente, como consta do ponto 11 da matéria de facto dada por provada.

Tal despacho não foi contenciosamente atacado, de modo autónomo, o que, desde logo, resulta de, no presente processo, a impugnante ter pedido que se declarasse a sua nulidade, pedido que não foi atendido, conforme atrás já se referiu (ponto 3.1., supra).

Como assim, o acto administrativo que declarou a caducidade da anterior autorização de tributação pelo lucro consolidado, estabilizou-se, fixando-se na ordem jurídica como caso decidido ou resolvido, o que vale por dizer que se tornou inelutável a tributação de cada uma das sociedades de per si.

Por esta razão, não pode a impugnante, ao impugnar os actos de liquidação resultantes de ter deixado de vigorar a autorização de tributação pelo lucro consolidado, fazê-lo com base num suposto direito à tributação por esse mesmo regime.

O falado acto de 29 de Agosto de 1994 constitui um acto administrativo autónomo, contenciosamente impugnável, e não um acto interlocutório inserido no mesmo procedimento em que foram praticados os de liquidação impugnados, motivo por que não tem aqui aplicação o princípio da impugnação unitária reflectido no artigo 120º do Código de Processo Tributário, ao tempo em vigor.

Assim sendo, e fundando-se a petição de impugnação em vícios que não são próprios dos actos de liquidação impugnados, mas em vícios de outro acto, anterior e distinto, e sindicável de modo autónomo, a impugnação estava, desde logo, votada ao insucesso, pois nunca os alegados vícios de um acto podiam levar à anulação de outros, diferentes, como é o caso das liquidações.

Na verdade, o vício de violação de lei que a sentença recorrida entendeu verificado no acto administrativo de 29 de Agosto de 1994, só poderia levar á anulação desse mesmo acto - mas para isso haveria ele de ser autonomamente questionado, através do pertinente recurso contencioso, perante o tribunal competente.

Para chegar á anulação das liquidações impugnadas, haveria que encontrar vícios próprios dessas liquidações, ou, quando muito, de actos anteriores, inseridos no mesmo procedimento, que as inquinassem. Mas tais vícios não os encontrou a sentença, nem, aliás, a impugnante os apontara.

Daí que a impugnação não possa ter sucesso, merecendo o recurso provimento, ainda que por razões diversas das invocadas pela recorrente.

4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgando a impugnação improcedente, do que resulta a subsistência das liquidações impugnadas.

Custas a cargo da recorrente, na 1ª instância e neste Tribunal, aqui por ter contra-alegado no recurso e decaído, com 50% de procuradoria.

Lisboa, 2 de Outubro de 2002.

Baeta de Queiroz – Benjamim Rodrigues – Fonseca Limão