00192/13.9BEMDL - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Não é suficiente para comprovar os efetivos custos com o pessoal, a apresentação de declaração modelo 10, quando se trate de pessoal contratado à jorna, tenham sido questionados os valores declarados, assim como as concretas pessoas contratadas e não seja apresentado qualquer documento sobre a contratação de trabalhadores.

II- A petição inicial da impugnação judicial, deve conter a exposição dos factos que fundamentam o pedido.

III- Uma afirmação vaga e genérica, não pode ser “preenchida” ou concretizada pelos depoimentos testemunhais, sob pena de se desvirtuar o regime processual que obriga as partes a alegarem factos.

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

«AA», interpõe recurso da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IRS de 2007 e 2008, por entender que existiu erro na apreciação da prova produzida e erro na aplicação do direito.

Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

1.ª A Sentença incorreu num erro quanto aos encargos com os trabalhadores, uma vez que os mesmos deviam ser aceites.

2.ª O Tribunal errou ao não permitir a inquirição das Testemunhas arroladas pelo Recorrente, uma vez que seriam desfeitas todas as dúvidas - o que conduziria, por exemplo, a aceitação do alegado pelo Recorrente no que respeita às maquias.

3.ª Assim, a Sentença padece de erro de julgamento no âmbito da valoração da prova produzida e na aplicação do direito.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).

Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se os custos com o pessoal deviam ter sido aceites; se devia ter sido realizada inquirição de testemunhas; e se a sentença errou na aplicação do direito.

Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:

MOTIVAÇÃO

Factos provados:

1. O impugnante tem como actividade principal a produção de azeite a que corresponde o CAE 10412 – Fls. 39/v do PA;

2. A contabilidade do impugnante foi objecto de inspecção tributária que visou o controlo das suas obrigações fiscais relativas à sua actividade e que incidiu em todos os impostos relativos aos exercícios de 2007 e 2008 – Fls. 39/v do PA;

3. As correcções em sede de IRS nos exercícios de 2007 e 2008 a AT tiveram em consideração o seguinte:

a) Relativamente aos encargos com o pessoal o Impugnante lançava na sua contabilidade dois documentos de forma quase regular: Um destinado a ser posterior comunicado à AT; e o outro que tinha por base documentos emitidos pelo Impugnante, onde diferentes pessoas, não devidamente identificadas, declaram que recebem, a título de vencimentos, determinadas quantias;

b) Esses rendimentos não foram declarados no mod. 10 dos anos de 2007 e 2008, não obstante alguns dos beneficiários dos mesmos constarem dessa declaração, mas com montantes inferiores – pelo que, para os restantes, não foi possível identificar os beneficiários dos rendimentos, apesar do Impugnante ter sido notificado para o efeito;

c) Os encargos com o pessoal foram os seguintes:

MAPACom identificaçãoSem identificaçãoTotal

200730. 597,0038.936,5069.533,50

2008 24.865,5041.850,5066.716,00

Cfr. fls. 9 do Relatório e seu Anexo III, não impugnado neste específico aspecto na PI

d) A AT não considerou custos registados na contabilidade do Impugnante quando o mesmo não apresentou documentos de suporte, apesar de ser notificado para o efeito

Cfr. fls. 9 do Relatório não impugnado neste específico aspecto na PI;

4. A AT considerou vários encargos encontrados na contabilidade do Impugnante , nos montantes de 2.631,06 € e 7.072,15 €, respectivamente para os anos de 2007 e 2008, como não elegíveis porque em sua opinião se tratavam de encargos do foro pessoal/particular, como sejam, despesas com água, electricidade, internet, telefone, seguros e outros descritos a fls. 11, 12 e 13 do Relatório;

5. Os encargos descritos reportam-se a custos relacionados com a actividade do impugnante. O impugnante tem como actividade principal a produção de azeite a que corresponde o CAE 10412. Esta actividade compreende também as actividades de preparação de bagaços e de outros produtos residuais e inclui mistura de azeites de diferentes graus – cfr. Classificação Portuguesa das Actividades Económicas, em documento emitido pelo INE, na pág. Internet https://www.ine.pt/ine_novidades/semin/cae/CAE_REV_3.pdf;

Como se pode verificar pela publicação do Instituto Politécnico de Coimbra, Escola Superior Agrária, relativamente ao processamento de azeite (consultável em http://www.esac.pt/noronha/pga/0910/trabalhos_mod1/azeite.pdf) as etapas da sua produção são as seguintes:

1- Recepção da azeitona: depois de ter sido apanhada, a azeitona chega ao lagar.

2- Limpeza: é retirado aquilo que não interessa, desde folhas da oliveira, ramos, pedras, etc.

3- Lavagem: consiste na lavagem das azeitonas.

4- Pesagem: nesta etapa pesa-se as azeitonas. Após estas operações, a azeitona é separada consoante a sua origem/proveniência (azeitona de árvore ou azeitona do chão). Sofre também a primeira avaliação do mestre lagareiro, sendo recolhida uma amostra para ser analisada no laboratório.

5- Moenda: passadas não mais de 24 horas, a azeitona é transformada numa massa através de estruturas metálicas (moinhos de martelos mecânicos).

6- Batedura: nesta fase a massa sofre um batimento lento e contínuo, com um suave aquecimento a baixas temperaturas (25 a 30º) durante 25 a 30 minutos nos sistemas clássicos de prensas ou 50 minutos nos sistemas de centrifugação. A temperatura não pode ultrapassar os 30º, pois a partir deste temperatura a vitamina E, que ajuda a conservar o azeite (evita a oxidação do azeite provocada pelas lipases), começa a desnaturar. Assim a massa fica uniforme e vai-se proporcionando a junção das pequenas gotículas de azeite.

7- Extracção do azeite: a extracção do azeite pode ser feita através da decantação (processo mais antigo) ou por centrifugação da massa. O processo de centrifugação consiste em sujeitar a massa a um movimento de rotação em alta velocidade o que provoca a separação do azeite das águas e bagaço da azeitona.

8- Filtragem: este é um processo facultativo. Depois de separado, o azeite é filtrado de modo a retirar partículas que possam existir. O azeite pode ser filtrado apenas uma vez antes do embalamento, duas vezes, uma após a extracção e outra antes do embalamento, ou então não ser filtrado.

9- Armazenamento: o azeite é armazenado em recipientes a uma temperatura de 15 a 16ºC para a decantação dos sólidos resultantes do processo de extracção.

10- Embalamento: o azeite é embalado em garrafas de vidro entre 18 e 20ºC. Portanto, só podemos concluir que, considerando as operações descritas, a água, electricidade, manutenção de máquinas agrícolas e/ou de industriais (reportadas à produção de azeite) e correspondentes seguros são elementos essenciais na produção do azeite, e, por isso, despesas associadas ao exercício da actividade do Impugnante. Por outro lado, é notório que, nos dias que correm, as despesas de internet e telefone são necessárias à actividade económica em causa.

Cfr., também, e para além do exposto docs 5 a 7 da PI

6. As correcções em sede de IRS nos exercícios de 2007 e 2008 a AT teve também em consideração proveitos omitidos, que justifica do seguinte modo (cfr. Fls. 14 e ss do Relatório):

“Face aos elementos recolhidos (…) constatou-se que o Sr. «AA», no exercício da sua actividade, prestou serviço de maquias, sem que, contudo, reconhecesse os correspondentes proveitos. Com efeito, nos respectivos mapas onde são registadas as maquias recebidas e dos registos contabilísticos constantes da contabilidade, facilmente se pode verificar que o tratamento dado a este tipo de serviços não foi o apropriado.// Assim, foram auditados e controlados todos os tickets de pesagem emitidos pela balança do lagar com a designação de maquia (Anexo VIII) e em qualquer um dos anos foram reconhecidos valores diferentes dos registados, uma vez que no acumulado de 2007, foi considerado o azeite produzido e não a maquia correspondente (Anexo IX). Adicionalmente, verificou-se também que para na valorização das respectivas existências foram considerados valores bastantes inferiores aos praticados na venda, pelo que serão efectuadas as pertinentes correcções (…)”;

7. Em qualquer um dos anos (2007 e 2008) foram reconhecidos valores diferentes dos registados, uma vez foi considerado o azeite produzido e não a maquia correspondente.

8. Na valorização das respectivas existências foram considerados valores bastantes inferiores aos praticados na venda;

Relativamente aos factos provados 7 e 8 cfr. anexos VIII e IX do Relatório. Por outro lado, e relativamente ao processamento das “maquias” o impugnante não traduz em factos a alegada singularidade do negócio que contradiga em factos a posição da AT (cfr. art.º 10.ºda PI)

9. Nesta sequência o Impugnante foi notificado das liquidações adicionais em sede de IRS dos anos de 2007 e 2008 e para pagar, respectivamente, 16.595,22 € e 5.086,11 € - doc 2 e 3 da PI;);

10. O Impugnante deduziu reclamação graciosa e interpôs de recurso hierárquico que foram indeferidos - 105 a 110/v e 24 a 27 do PA,

Apreciação jurídica do recurso.

Alega o Recorrente que os custos com o pessoal deviam ter sido aceites, porque foram efetivamente suportados e justificados no modelo 10 e reportam-se ao pagamento de jornas ao pessoal recrutado para atividades sazonais imprescindíveis para a obtenção dos proveitos gerados, registados, declarados e tributados.

Relativamente a este aspeto, a sentença entendeu que o Impugnante não apresentou encargos devidamente documentados, por isso não podem ser considerados custos dedutíveis ao lucro tributável.

Apreciando.

Ora, a sentença explicou devidamente os requisitos mediante os quais são admitidos os custos que um sujeito económico incorre no desenvolvimento da sua atividade. Assim, foi explicado que era necessário existir documento idóneo que comprove a existência desse custo; aliás, conforme entendimento jurisprudencial, mencionado na sentença. Sendo que, ainda podemos referir mais jurisprudência.

Assim, segundo o Acórdão do STA de 05/07/2012, proferido no proc. n.º 0658/11 «[e]m sede de IRC, o documento comprovativo e justificativo dos custos para efeitos do disposto nos arts. 23º, nº1, e 42º, nº 1, alínea g), do CIRC, não tem de assumir as formalidades essenciais exigidas para as facturas em sede de IVA, uma vez que a exigência de prova documental não se confunde nem se esgota na exigência de factura, bastando tão-só um documento escrito, em princípio externo e com menção das características fundamentais da operação, uma vez que ao contrário do que se passa com o IVA, em sede de IRC, a justificação do custo consubstancia uma formalidade probatória e, por isso, substituível por qualquer outro género de prova.».

Em idêntico sentido, veja-se também o Acórdão do TCAS, de 21/05/2015, proferido no proc. n.º 07833/14, no qual se sumariou o seguinte:

I. Os encargos para serem fiscalmente dedutíveis têm de estar devidamente justificados por meio de documento (alínea g) do n.º 1 do art. 42.º do CIRC);

II. O CIRC não estabelece qualquer definição do conceito de “devidamente documentado” ao contrário do que sucede em sede de IVA em que se estabelece a obrigatoriedade de emissão de factura (art. 29.º, 1, alínea b) do CIVA) com as formalidades previstas no n.º 5 do art. 36.º do CIVA;

III. Deste modo, em sede de IRC, o documento justificativo do gasto para efeitos do art. 42.º, n.º 1, alínea g) do CIRC não tem de assumir as formalidades previstas para as facturas em sede de IVA;

IV. Os encargos estão devidamente documentados quando contenham os elementos essenciais da operação que titulam, por forma a possibilitar à AT quer ao controle da legalidade da dedução para efeitos fiscais do gasto, quer da respectiva tributação dos montantes auferidos pelos prestadores de serviços.

A sentença referiu que o Impugnante não apresentou documentos idóneos para comprovas os custos com o pessoal e o Recorrente insiste em mencionar apenas o modelo 10.

Ora, segundo a inspeção tributária (vide facto 3 do probatório):

«a) Relativamente aos encargos com o pessoal o Impugnante lançava na sua contabilidade dois documentos de forma quase regular: Um destinado a ser posterior comunicado à AT; e o outro que tinha por base documentos emitidos pelo Impugnante, onde diferentes pessoas, não devidamente identificadas, declaram que recebem, a título de vencimentos, determinadas quantias;

b) Esses rendimentos não foram declarados no mod. 10 dos anos de 2007 e 2008, não obstante alguns dos beneficiários dos mesmos constarem dessa declaração, mas com montantes inferiores – pelo que, para os restantes, não foi possível identificar os beneficiários dos rendimentos, apesar do Impugnante ter sido notificado para o efeito;».

Conforme se pode ver pela transcrição efetuada, foram colocadas dúvidas sobre a documentação de suporte à declaração do modelo 10 e respetivos valores declarados, pelo que competia ao Impugnante desfazer essas dúvidas, apresentando documentação compatível com o declarado no modelo 10 e não, pura e simplesmente, limitar-se a invocar o modelo 10.

Neste recurso, o Impugnante limita-se, novamente, a remeter para o modelo 10, sem indicar os concretos documentos que possam corroborar o que declarou no modelo 10. Tendo em conta que se trata de pessoal contratado à jorna, para uma atividade sazonal, concluiu-se que não são trabalhadores contratados a tempo inteiro pelo Impugnante, pelo que se mostrava necessário a comprovação exata do pessoal contratado à jorna, com a apresentação da pertinente documentação, na medida em que foram questionados os montantes declarados no modelo 10, bem como existir uma referência ao facto de não se conseguiram identificar os alegados trabalhadores, não tendo o Impugnante prestado esclarecimentos sobre o assunto.

Assim, não logra o Impugnante comprovar os efetivos custos com o pessoal, por ausência de apresentação de documentação suficiente e idónea para o efeito.

Face ao exposto, improcede o recurso quanto ao alegado a este título.

De seguida invoca o Recorrente que é falso que tenham sido omitidos proveitos, ocorrendo um equivoco gerado pela singularidade deste negócio, mormente no que respeita às designadas maquias, como teria sido explicado pelas testemunhas que conhecem estes meandros, se o Tribunal tivesse optado por não as inquirir.

A sentença recorrida foi proferida no seguimento de despacho que dispensou a prova testemunhal, conforme consta de págs. 193 do SITAF e cujo teor é o seguinte: «Considerando que o Impugnante não traduz em factos a alegada singularidade do negócio a que alude no art.º 10.º da PI, e portanto, as testemunhas não poderão depor a matéria não alegada, considero que o processo que já contém os elementos indispensáveis para o conhecimento do pedido, pelo que se indefere a inquirição de testemunhas arroladas - 113.º, n.º 1 do CPPT.».

Nessa sequência a sentença decidiu da seguinte forma:

«Como vimos a Impugnante tem como actividade principal a produção de azeite. Pelo que se deduz do Relatório, e da PI (ou seja as partes percebem-se mutuamente embora não o explicitem nas suas peças processuais) haverá agricultores que transportarão as azeitonas a um lagar que o Impugnante tem para que este as transforme em azeite. Os agricultores podem proceder ao pagamento da prestação de serviços do Impugnante através de dinheiro ou em géneros - «maquia» - no caso, azeite.

Ora, nos respectivos mapas onde são registadas as maquias recebidas e dos registos contabilísticos constantes da contabilidade, verificou-se que foram reconhecidos valores diferentes dos registados, uma vez foi considerado o azeite produzido e não a maquia correspondente, e na valorização das respectivas existências foram considerados valores bastantes inferiores aos praticados na venda.

Assim, quanto as proveitos omitidos (maquias) a liquidação deve manter-se.».

Apreciando.

Não obstante o Impugnante não ter recorrido do despacho que indefere a produção de prova testemunhal, sempre se pode analisar o recurso nesta parte, caso se conclua que existiu défice instrutório que conduza a um erro de julgamento de facto, precisamente, por falta de inquirição de testemunhas.

Ora, o despacho que indeferiu a inquirição de testemunhas disse que o Impugnante não alegava factos concretos sobre a singularidade do negócio, ou seja, sobre as maquias, conforme remissão que fez para o artigo 10.º da Petição Inicial.

O artigo 10.º da Petição Inicial diz o seguinte: «O equívoco foi gerado pela singularidade deste negócio, designadamente no que respeita às designadas maquias, como será explicado através dos depoimentos das testemunhas que conhecem estes meandros».

Neste recurso, o Recorrente mantém este mesmo argumento.

Ora, a afirmação em apreço não corresponde efetivamente a um facto concreto mediante o qual se possam inquirir as testemunhas.

Conforme determina o n.º 1 do artigo 108.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a Petição Inicial da Impugnação Judicial, deve conter a exposição dos factos que fundamentam o pedido. Assim, era o Impugnante quem tinha de explicar, com factos concretos, a singularidade do negócio, para além de explicar o que entendia por equívoco. Ou seja, na Petição Inicial, tinha de concretizar como é que no seu caso concreto, recebia as maquias, em que quantidade, se eram em espécie ou em dinheiro, etc. Nada esclarece o Impugnante a este título, pelo que não estando dito no articulado inicial o facto essencial que respeita às maquias, não é admissível que sejam as testemunhas a declararem o facto essencial.

Portanto, quando o Impugnante refere a singularidade do negócio, não está a alegar um facto concreto, mas a fazer uma afirmação vaga e genérica, que não pode ser “preenchida” ou concretizada pelos depoimentos testemunhais, sob pena de se desvirtuar o regime processual que obriga as partes a alegarem factos.

Desta forma, não se deteta nenhum défice instrutório que pudesse conduzir a um erro de julgamento de facto pela falta de inquirição de testemunhas, pelo que soçobra o recurso também nesta parte.

Por fim, conclui o Recorrente que a sentença padece de erro de julgamento no âmbito da valoração da prova e na aplicação do direito.

No seguimento do que acima ficou decidido, verifica-se que não ocorreu erro de julgamento sobre a matéria de facto.

Relativamente ao erro na aplicação do direito, não explica, nem concretiza o Recorrente qual o erro de direito em que a sentença tenha incorrido. Tendo o recurso obrigatoriamente de sindicar a sentença e de indicar quais as normas jurídicas eventualmente violadas por esta, e não invocando o recorrente qual a norma jurídica em concreto que eventualmente tivesse sido violada, soçobra, igualmente, o recurso nesta parte.

Face ao exposto, o recurso não merece provimento.

No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é o Recorrente o responsável pelas custas do recurso – vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.

Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I- Não é suficiente para comprovar os efetivos custos com o pessoal, a apresentação de declaração modelo 10, quando se trate de pessoal contratado à jorna, tenham sido questionados os valores declarados, assim como as concretas pessoas contratadas e não seja apresentado qualquer documento sobre a contratação de trabalhadores.

II- A petição inicial da impugnação judicial, deve conter a exposição dos factos que fundamentam o pedido.

III- Uma afirmação vaga e genérica, não pode ser “preenchida” ou concretizada pelos depoimentos testemunhais, sob pena de se desvirtuar o regime processual que obriga as partes a alegarem factos.

Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas a cargo do Recorrente.

Porto, 24 de abril de 2024.

Paulo Moura

Virgínia Andrade

Carlos de Castro Fernandes