01304/17.9BEPRT - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Por défice de alegação de factualidade suscetível de comprovação por qualquer meio de probatório, a prova testemunhal é(era) completamente dispensável, sendo correto o despacho que dispensou a produção deste meio de prova.

II- A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada.

III- Essencial é que afundamentaçãoresponda às necessidadesde esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.

IV- É perante as circunstâncias específicas de cada caso que a ponderação sobre a culpa tem que ser levada a cabo, no sentido de apurar se o Oponente conseguiu demonstrar que agiu com a diligência que lhe era exigida, não lhe assistindo qualquer culpa pelo não pagamento dos créditos fiscais, como imperativo decorrente do disposto no art. 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT [que estabelece uma presunção de culpa], conjugado com o art. 350.º, n.º 2, do Código Civil [“As presunções legais podem, todavia, ser ilididas mediante prova em contrário (…).”].*

* Sumário elaborado pelo relator

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos de Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:

I- RELATÓRIO:

«AA», contribuinte fiscal n.º ...16, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente a oposição por si deduzida contra a execução fiscal n.º ...70 e apensos, instaurada pelo INSTITUTO DE GESTÃO FINANCEIRA DA SEGURANÇA SOCIAL, I.P., para cobrança de contribuições e cotizações para a Segurança Social, referentes ao período compreendido entre junho e dezembro de 2012, janeiro de 2013, abril, maio e junho de 2014, no montante global de 20.229,07 €.

O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

«(…).

1- A sentença “a quo” violou o disposto nos artigos 5.º, 590.º e 615.º, n.º 1, al. b) e d), do C.P.C. ex vi 281.º, do CPPT; artigos 13.º, 23.º, 24.º, 153.º, n.º 2, do CPPT; artigos 23.º, n.º 1, 2 e 4, 24.º, 55.º, 58.º, 77.º e 99.º, da LGT; artigo 268.º, n.º 3, da CRP e artigo 346.º, do C.C..;

2- Os fundamentos de facto, dados como provados, afiguram-se insuficientes para a decisão em crise, uma vez que não consta da matéria de facto dada como assente, qualquer facto relativo ao exercício da gerência de facto, por parte do aqui Recorrente, assim como das diligências encetadas pela Recorrida para apurar da insuficiência de bens da sociedade devedora originária e bem ainda da inexistência de culpa do Recorrente pela insuficiência de património da executada originária,

3- Não deixa de configurar uma nulidade por violação do direito de defesa e própria negação da tutela jurisdicional efectiva, a produção de prova requerida pelo Recorrente, sem qualquer pronuncia ou fundamentação para tal por parte do Tribunal “a quo”;

4- A sentença proferida padece de erro de julgamento, designadamente por ter sido dispensada a produção de prova testemunhal, por despacho de fls., de 29/06/2021, sem prejuízo do requerimento de fls., apresentado pelo aqui Recorrente em 08/02/2021;

5- A possibilidade de reversão não se basta com a gerência de direito, exigindo-se o exercício de facto da gerência (neste sentido, entre muitos outros, vide o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 02.03.2011, proferido no processo n.o 944/10, disponível em texto integral em www.dgsi.pt), e no que respeita ao ónus da prova, como bem salienta a sentença recorrida, louvando-se do entendimento da nossa jurisprudência, aliás pacífica e uniforme, é à Fazenda Pública, como titular do direito de reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário, que compete fazer a prova da gerência como pressuposto da obrigação de responsabilidade subsidiária, o que não fez nos autos, nem por telepatia ou sinais de fumo

6- O Tribunal “a quo” apreciou, também, erradamente a prova e interpretou erradamente as normas jurídicas vigentes, designadamente quanto ao ónus da prova, no que se reporta à inexistência de culpa pela insuficiência de património da executada e considera o Recorrente que a sentença proferida padece de ilogismo, relativamente ao crédito constante do ponto G), dos factos provados, na monte de € 137.815,26, pois por um lado refere que o mesmo é incobrável e assim justifica a insuficiência de bens penhoráveis, por outro lado não valoriza tal facto para demonstrar que inexiste culpa na insuficiência de bens, por força dos invocados problemas financeiros (alegados na Oposição de fls. e cuja preterição de prova testemunhal, impediu que fossem cabalmente demonstrados);

7- É óbvio para o comum dos mortais que a existência de um crédito de € 137.815,26, evidencia a existência de património bastante para satisfazer a quantia exequenda, e o facto de se ter tornado imputável por Insolvência do devedor não pode ser imputado ao Recorrente, aliás, como bem adiantou a propósito o TRP datado de 24.05.2021, proc. n.º 2902/15.0T8VNG.P1, relatado pelo M.I. Desembargador Pedro Damião Cunha, disponível em www.dgsi.pt no qual absolveu o aqui Recorrente da qualificação culposa da devedora originária, para além de outros argumentos, precisamente por não lhe poder ser imputável ou assacada qualquer culpa ou responsabilidade causa da existência de um crédito sobre terceiro, declarado judicialmente insolvente, e que nunca foi pago à devedora originária ( confessa-se a saudade do tempo em que as sentenças mais do que um vencimento eram um convencimento...e quantos suspiros se espraiam com a ausência e saudade...)

8- A AT exarou no despacho de reversão mas não faz uma única referência ao quadro legal aplicável, em concreto ao artigo 23º, nº 2 da LGT ou ao 153º, nº 2, do CPPT, preceitos respeitantes à insuficiência/ inexistência de bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, enquanto pressuposto da reversão;

9- Tratando-se de um vício de natureza formal, a insuficiente fundamentação, limitando a reacção contenciosa do visado, inquina de vício de forma o dito acto de reversão, fundamento de oposição à luz do disposto na alínea i) do nº 1 do artigo 204º do CPPT, e determinando, por isso, em procedência desta, a consequente anulação contenciosa do despacho de reversão, bem como a consequente absolvição da instância executiva quanto ao oponente/revertido, aqui Recorrente;

10- Ao contrário do exarado na sentença sub judice, foi colocado em crise o exercício da gerência de facto, por parte do aqui Recorrente, ut artigos 15, 17, 18, 23 e 34 da P.I., cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, padecendo, a mesma, por conseguinte, de omissão de pronúncia, quanto a tal matéria, nos termos do artigo 615.º, n.º 1, al. d), do C.P.C. que expressamente se invoca;

11- Sequente, na Sentença em crise, nenhuma menção é efectuada quanto ao exercício efectivo da administração, nem a relacionando com a sua extensão temporal, desconhecendo-se se o prazo legal de pagamento das dívidas em questão terminou no período de exercício da sua gerência ou se o respectivo facto constitutivo ocorreu no período de exercício da sua gerência;

12- O despacho de reversão nada diz quanto à inexistência de culpa pela insuficiência de património da executada, padecendo de manifesta falta de fundamentação;

13- Ao contrário do entendimento plasmado na sentença sub judice, entende o Recorrente, que o despacho de reversão padece de falta de fundamentação, não só quanto ao efectivo exercício da gerência, por parte do responsável subsidiário, quanto à insuficiência de bens penhoráveis da sociedade devedora originária para satisfação das dívidas exequendas e quanto à inexistência de culpa pela insuficiência da património da executada originária.

14- A AT, nos concretos pressupostos de imputação de responsabilidade por via de reversão, não cumpriu o ónus de alegação prova que lhe incumbia;

NESTES TERMOS,

Deve o presente Recurso ter provimento e, em consequência, ser ordena a revogação integral da Sentença “a quo”, com o que se fará JUSTIÇA!»

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer [ref.ª 7991216, de 14-12-2023], concluindo pelo não provimento do recurso, do qual se extratam os seus seguintes termos:

«Sabido que o objecto e o âmbito dos recursos são definidos e delimitados pelas respectivas conclusões (cfr. arts 635º, nºs 2 a 4 e 639º, nºs 1 e 2 do CPCivil).

Salvo o devido respeito, em face do objecto do processo, afigurase-nos que a sentença recorrida nenhum reparo merece, por evidenciar acertada apreciação e valoração dos elementos probatórios relevantes e atendíveis para efeitos da formação da convicção do julgador e correcto tratamento e enquadramento jurídicos da correspondente matéria (nos quais se não deve incluir o depoimento das testemunhas arroladas pelo oponente, pelas razões indicadas no despacho constante de pg. 204 do SITAF), com observância das atinentes regras e princípios - como decorre da respectiva fundamentação.

Anotando-se, por outro lado, que o oponente nunca invocou como fundamento da sua pretensão o não exercício das funções de gerente de facto da devedora originária no período temporal relevante para efeitos da responsabilização tributária em causa - tendo, bem ao invés, assumido expressamente no petitório o desempenho de tais funções (cfr. seu artº 40º).

E que, conforme vem sendo jurisprudencialmente entendido, a “fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido” “ (v. Acórdão do TCAS de 25/03/2021, tirado no Proc. nº 1856/12.0BELRS, editado in www.dgsi.pt).

Nestes termos,

não padecendo, a nosso ver, a sindicada sentença de quaisquer patologias que, ponto de vista da legalidade, determinem ou justifiquem a sua revogação, deverá ser negado provimento ao interposto recurso.»

Com dispensa dos vistos legais [cfr. artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.

O objeto do recurso incide sobre o erro de julgamento imputado à sentença e sobre o despacho de dispensou a produção de prova testemunhal.

III- FUNDAMENTAÇÃO:

Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:

«Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos:

A) O IGFSS, I.P. instaurou contra a sociedade “A..., Lda.” o processo de execução fiscal (doravante, também PEF) n.º ...70 e apensos, para cobrança coerciva de dívidas provenientes de contribuições e cotizações para a Segurança Social, referentes ao período compreendido entre junho e dezembro de 2012, janeiro de 2013, abril, maio e junho de 2014, no montante global de 20.229,07 € e acrescido legal - cfr. fls. 74/93 (SITAF).

B) Em 17/03/2014, no âmbito do processo de execução fiscal mencionado na alínea anterior, foi emitido “projeto de decisão-reversão”, do qual se extrai o seguinte:

“(…)

2. DOS FUNDAMENTOS

Nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 153.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.) foram compulsados todos os dados constantes no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, designadamente na procura de património suficiente para garantir o ressarcimento do valor em dívida da executada, tendo-se apurado o seguinte:

Das diligências levadas a cabo, resultou não serem conhecidos bens móveis ou imóveis registados em nome do executado que sejam suficientes para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Procedeu o órgão de execução fiscal à penhora de saldos, bancários, à penhora de créditos de IVA e outros, não tendo daí advindo o ressarcimento integral coercivo da Segurança Social, o que permite ao órgão de execução fiscal concluir pela necessidade de acionamento da responsabilidade subsidiária, conforme dispõe o n.º 2 do art.º 153º do C.P.P.T.

Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação verifica-se que o gerente, melhor identificado na notificação extraída d sistema de execuções fiscais é responsável subsidiário, tendo desenvolvido atividade de gerente na empresa executada nos períodos cuja gerência se encontra balizada na matrícula da sociedade, na sua inscrição, qualificação e enquadramento na Segurança Social, bem como no registo de remuneração, fruto de DRS à taxa da gerência.

Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes no processo:

Nos termos do art.º 24.º da L.G.T. encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no n.º 2 do art.º 23.º da L.G.T., em conjugação com o art.º 153.º do C.P.P.T, para efeitos de uma eventual reversão.

Proceda-se à notificação do responsável subsidiário melhor identificado na notificação extraída do sistema de execuções fiscais, para exercício de audição prévia por escrito no prazo de 15 dias, conforme dispõe o n.º 4 do art.º 23.º, bem como o n.º 3, 5 e 6 do art.º 60.º da L.G.T., comunicando o projeto da decisão e presente fundamentação, necessária para o exercício direito.

(…)” - cfr. fls. 21/23 (SITAF).

C) Em 08/01/2015, foi emitido “despacho-reversão”, do qual se extrai o seguinte:

“(…)

2. DOS FUNDAMENTOS

Não existe motivo para suspender a execução, conforme o disposto no artº 169º do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), pelo que deve a mesma prosseguir a sua normal tramitação, nos termos e para os efeitos do disposto no artº 153º do C.P.P.T e artº 23º e artº 24º, nº 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (L.G.T.).

Na sequência das diligências levadas a cabo por esta Secção de Processo Executivo do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, no âmbito do processo de execução referido em epígrafe, foi proposta a reversão da execução fiscal em relação ao(s) gerente (s)/administrador(s) melhor identificado na citação extraída do sistema de execuções fiscais.

Procedeu-se a audiência de interessados, através de carta registada, nos termos constantes do artigo 23º, nº 4, e artigo 60º da Lei Geral Tributária, fixando-se o prazo de 15 dias úteis para o exercício do direito de participação.

Terminado o prazo concedido para o efeito não veio (vieram) o(s) gerente(s)/administrador(s), ora interessado (s), responder ou trazer ao processo qualquer elemento.

Assim sendo, parece de manter a decisão proposta no projeto de decisão, procedendo-se à reversão da execução fiscal em relação ao (s) mencionado (s) gerente (s) /administrador(s), dado que:

- Em resultado das diligências efetuadas nos processos supra identificados concluiu-se pela inexistência ou insuficiência de bens na titularidade da executada.

- De acordo com a informação constante da base de dados da Segurança Social, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida o ora citando, porquanto era gerente/administrador da executada nos períodos a que a dívida se refere.

3. CONCLUSÃO

Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes no processo encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no nº 2 do art. 23º da L.G.T., em conjugação com o art. 153º do C.P.P.T., para efetivação da reversão contra o (os) responsável (eis) subsidiário (os) de acordo com o definido artº 24º da L.G.T., devendo a presente execução fiscal ser revertida para o ora citando.

Proceda-se à citação em reversão do (s) referido (s) gerente (s) /administrador (s), através de carta registada com aviso de receção, nos termos do artigo 191º, nº 3, do Código do Procedimento e do Processo Tributário.

(…)” - cfr. fls. 16/18 (SITAF).

D) Pelo ofício S 3223, datado de 09/01/2015, o oponente foi citado para o processo de execução fiscal, na qualidade de devedor subsidiário - cfr. fls. 13/15 (SITAF).

E) Por sentença proferida em 07/05/2015, no âmbito do processo n.º 2902/15.0T8VNG, que correu termos na Comarca do Porto, ..., Instância Central - 2.ª Secção de Comércio - J..., a sociedade “A..., Lda.” foi declarada insolvente - cfr. fls. 24/27 (SITAF).

F) No âmbito do processo de insolvência a que se alude na alínea anterior foram apreendidos os seguintes bens:

- um lote composto por 40 lavatórios em mármore, restos de estantes e corrimões metálicos, seis cadeiras em napa preta, duas secretárias retangulares, um armário de apoio em chapa, uma secretária com tampo em madeira, cinco cadeiras em napa azul, uma mesa redonda de reuniões em madeira, um armário em chapa preta com tampo em madeira, um computador marca "HP" com monitor, teclado e rato, uma fotocopiadora "..." modelo "...", uma secretária em madeira, um móvel para computador, no valor atribuído de 500,00 €

- uma viatura ligeira de mercadorias marca "..." modelo "..." com a matrícula ..-..-JT do ano 1998, no valor atribuído de 500,00 €;

- uma viatura ligeira de mercadorias marca "..." modelo "..." com a matrícula ..-..-JD do ano 1997, no valor atribuído de 500,00 €;

- uma viatura ligeira de mercadorias marca "..." modelo "..." com a matrícula ..-..-PM do ano 2000, no valor atribuído de 1.000,00 €;

- uma viatura ligeira de mercadorias marca "..." modelo "..." com a matrícula ..-..-GM do ano 1996, no valor atribuído de 200,00 €;

- ferramentas, no valor atribuído de 200,00 € - cfr. fls. 194/196 (SITAF).

G) Por sentença proferida em 21/03/2014 e transitada em julgado em 29/05/2018, foi declarada a insolvência da sociedade B..., S.A., NIPC ...65, no processo que correu termos no Tribunal Judicial da Comarca do Porto - Juízo de Comércio de Vila Nova de Gaia - Juiz ... sob o n.º 7--/12...., Juiz ..., tendo sido reconhecido ao credor A..., Lda, pelo Administrador da Insolvência, nos termos do disposto no artigo 129.º do CIRE, um crédito no montante de 137.815,26 €, “não havendo nestes autos, até à data [08/10/2020], comprovativo de que haja recebido qualquer quantia por conta do mesmo” - cfr. certidão de fls. 200 (SITAF).

H) No âmbito do processo de insolvência n.º .../14.5T8LSB, no qual foi declarado insolvente o C..., foi comunicado à sociedade devedora originária pelo Administrador de Insolvência que lhe havia sido reconhecido, nos termos do artigo 129.º, n.º 4 do CIRE, um crédito no montante de 1.757,67 €, não reclamado pela credora - cfr. fls. 201 (SITAF).

I) Entre outubro de 2010 e maio de 2015, inclusive, o oponente declarou auferir remunerações como membro de órgão estatutário da sociedade devedora originária - cfr. fls. 125/131 (SITAF).

Factos não provados

Com relevo para a decisão da causa não se provou a factualidade vertida nos artigos 29.º e 30.º da petição inicial.

Motivação da matéria de facto

A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada teve por base a análise crítica dos documentos e informações constantes dos autos, os quais não foram impugnados, tudo conforme se encontra especificamente indicado em cada um dos pontos do probatório.

Quanto à matéria constante dos artigos 29.º e 30.º da petição inicial, apesar de resultar provada a existência de alguns bens móveis, designadamente equipamentos, ferramentas e quatro viaturas ligeiras de mercadorias, apreendidos no âmbito do processo de insolvência da sociedade devedora originária, face ao diminuto valor que lhes foi atribuído, no montante global de 2.900,00 €, é manifesto que tais bens não são suficientes para assegurar o valor da dívida exequenda (20.229,07 €) e acrescido legal.

Por outro lado, apesar de se ter dado como provada a existência de créditos detidos pela executada originária sobre a sociedade B..., S.A. e o C..., tratando-se de créditos detidos sobre entidades declaradas insolventes, face ao elementos disponíveis, não é possível concluir-se que tais créditos seraim suficientes para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido legal e, assim, afastar o juízo formulado pelo IGFSS, I.P. sobre a fundada insuficiência de bens da sociedade devedora originária.

Na verdade, resulta provado que, apesar de reconhecido pelo Administrador de Insolvência, o crédito detido sobre sociedade B..., S.A., no montante de 137.815,26 €, pelo menos até 08/10/2020, ainda não havia sido pago, o que evidencia que existe fundada insuficiência de bens da executada originária.»

IV- DE DIREITO:

A discordância do recorrente incide, desde logo, sobre o despacho que dispensou a prova testemunhal, proferido a 29.06.2021, não obstante o requerimento que apresentou a 8.02.2021 [conclusões 3 e 4].

Assentamos, desde já, que a patologia apontada, se procedente, importará a anulação de todo o processado, incluindo a sentença, a partir da verificação da omissão declarada, por défice instrutório que cumprirá suprir, designadamente através da produção de prova testemunhal pretendida. Sendo certo que estamos desde já em condições de proceder ao conhecimento desta questão.

Vejamos.

Evidenciam os autos as seguintes ocorrências processuais:

v A 25.10.2021, foi proferido despacho judicial a determinar a notificação do oponente para indicar, por referência ao respetivo articulado, que matéria pretendia ver respondia com a prova testemunhal.

v A 08.02.2021, o oponente indicou que pretendia ver respondida a matéria constante nos artigos 29.º, 30.º, 40.º e 43.º da petição inicial.

v A 27.04.2021, foi proferido despacho judicial a solicitar ao oponente que juntasse aos autos os documentos comprovativos dos mencionados artigos 29.º e 30.

v A 11.05.2021, o oponente, em resposta, juntou 4 documentos, com vista a comprovar que “o património da sociedade devedora - A..., Lda. - era à data da instauração do processo executivo pela Exequente suficiente para pagamento dos valores devidos”.

v A 29.06.2021, foi proferido despacho judicial que dispensou a prova testemunhal, pois “[a]tentas as questões suscitadas na presente oposição, todas elas envolvendo factualidade passível de prova documental, afigura-se desnecessária a produção de prova testemunhal, que assim se dispensa (cf. artigos 13.º, n.º 1 e 114.º do CPPT).»; sendo, ainda, determinada a notificação das partes para alegações escritas, o que se verificou.

Exteriorizadas as vicissitudes processuais relevantes, impõe-se agora analisar o teor dos artigos da petição inicial indicados como os que encerram a matéria factual que se propôs demonstrar com a prova testemunhal.

Ø “A devedora originária possuía e ainda possui bens susceptíveis de penhora, desde mercadorias a equipamentos, passando por créditos sobre terceiros” [art. 29.º];

Ø “O conjunto desses activos, atento o respectivo valor contabilístico e de mercado, supera o valor da dívida” [art.30.º].

Relativamente a esta alegada factualidade resulta que é conclusiva e ainda assim o tribunal solicitou, seguramente em benefício do oponente, a junção de prova documental para o efeito, o que o oponente fez, conforme entendeu, tendo juntado 4 documentos.

Por outro lado, como resulta do despacho sob análise, a possível demonstração da existência de bens teria de ser feita com base em documentos, o que o oponente tentou fazer conforme lhe aprouve, como vimos, juntando para o efeito: (i) cópia de um auto de apreensão de bens, lavrado a 03.07.2015, supostamente realizado pelo administrador da insolvência da sociedade executada; (ii) cópia de um requerimento do AI a solicitar ao juiz titular do processo de insolvência a junção de um aditamento ao auto de apreensão, com cópia do aditamento da apreensão realizada a 21.11.2019; (iii) cópia de uma certidão emitida, a 08.10.2020, pelo processo de insolvência n.º 7--/12...., da “B...”, em que consta, para além do mais, “que, ao credor A..., Lda , foi reconhecido, pelo Sr. Administrador da Insolvência supra identificado, nos termos do disposto no art. 129º do CIRE, um crédito no montante de € 137.815,26, não havendo nestes autos, até à data, comprovativo de que haja recebido qualquer quantia por conta do mesmo”; e (iv) cópia de um requerimento subscrito pelo AI da insolvente “C...” dirigido à devedora originária comunicando “que lhe foi reconhecido um crédito no montante de € 1.757,67, até à data não reclamado por V. Exas.

Assim sendo, deverão V. Exas. enviar os documentos contabilísticos, ou outros, comprovativos do crédito, bem assim como identificar a origem do mesmo”.

Ora tendo em consideração os documentos que foram juntos pelo oponente, que não foram impugnados, e não havendo verdadeiros factos alegados, mas tão só os que seriam possíveis extrair dos documentos admitidos, a prova testemunhal mostra(va)-se, pois, dispensável, conforme acabou por entender, bem, o tribunal a quo.

Avançando agora para a análise da restante matéria alegadamente factual e suscetível de prova testemunhal, conforme propugna o recorrente.

ü “No exercício das funções de gerência da devedora originária, o ora Oponente sempre actuou responsavelmente com o intuito de cumprir todas as obrigações a que se encontrava obrigado por dever de zelo, nomeadamente em relação às obrigações fiscais, como o pagamento de contribuições e quotizações.” [art. 40.º].

ü “Mas, de modo nenhum, a responsabilidade por uma tal situação pode ser imputada ao ora Oponente, uma vez que, as dificuldades da empresa não decorrem de actos de má gestão, mas sim de factores externos.” [art. 43.º].

Esta afirmações, feitas no capítulo da petição inicial relativo à demonstração da ausência de culpa, são manifestamente conclusivas, insuscetíveis de qualquer prova.

Para afastar a culpa teria o oponente que alegar as concretas circunstâncias a si alheias que impediram o pagamento devido da quantia exequenda e quais os específicos atos por si praticados para evitar a omissão de pagamento, para a partir daí, eventualmente, ser possível, então, concluir que foi um gerente zeloso e que as dificuldades não decorreram de má gestão, não lhe podendo ser imputada a culpa, o que manifestamente não se verificou.

Na verdade, a decisão da matéria de facto não deverá conter formulações genéricas, de direito ou conclusivas, ali se exigindo que o juiz se pronuncie, tão somente, sobre os factos essenciais e, ainda, os instrumentais que assumam pertinência para a questão a decidir, sendo que é sobre os factos constantes dos articulados que a produção de prova e respetivos meios incidirão [cfr. artigos 452.º, nºs 1 e 2, 454.º, 460.º, 466.º, n.º 1, 475.º, 490.º e 495.º, n.º 1 do CPC], porquanto são os acontecimentos ou factos concretos que o n.º 4 do artigo 607.º do CPC impõe que sejam discriminados e declarados provados e/ou não provados pelo juiz na sentença, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, que, se detetados, devem ser excluídos do acervo factual relevante e recusado o seu aditamento.

Ou seja, na seleção dos factos em sede de decisão da matéria de facto deve o Juiz atender à distinção entre factos, direito e conclusão, e acolher apenas o facto simples, acontecimentos ou factos concretos e afastar de tal decisão os conceitos de direito e as conclusões que mais não são que a lógica ilação de premissas, atendendo a todos os factos relevantes, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito [cfr., entre outros, os acórdãos deste TCAN, de 12.06.2024, processo n.º 471/10.7BEPNF, (relatado pela primeira adjunta deste coletivo) e de 31.10.2024, proc. n.º 2605/23.2BEPRT (do ora relator)].

Destarte, por défice de alegação de factualidade suscetível de comprovação por qualquer meio de probatório, a prova testemunhal é(era) completamente dispensável, conclusão acertada a que chegou o tribunal a quo, embora com outra fundamentação.

Neste conspecto, julga-se improcedente o recurso neste segmento.

Nulidade da sentença por omissão de pronúncia?

Clama o recorrente pela nulidade da sentença por omissão de pronúncia sob o entendimento de que, apesar de ter invocado a falta do exercício de gerência [arts. 15, 17, 18, 23 e 34 da petição inicial], o tribunal não conheceu desta questão no entendimento de que não teria sido invocada.

Vejamos, então, se é possível secundar a posição do recorrente, começando por convocar o teor da petição inicial, nomeadamente os citados artigos.

Os quatro primeiros artigos encontram-se inseridos no capítulo denominado “A - Da Falta de Fundamentação do Despacho de Reversão” e todos eles, em conjugação com os demais ali inseridos, tentam demonstrar que o despacho não se encontra formalmente fundamentado, como resulta, desde logo, dos arts. 5.º e 6.º, os primeiros deste grupo, nos quais afirma o oponente que “[a] reversão que está na origem da presente oposição, do ponto de vista formal, tem por base um Despacho do órgão da execução fiscal, concretamente da Coordenadora da Secção de Processo de Execução de Viseu, cfr. Doc.1 que se junta e cujo teor aqui e dá por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.”; “Sucede que, tal acto administrativo não se encontra devidamente fundamentado, uma vez que não faz referência integral a todas as provas obtidas.”

Em sustentação da falta de fundamentação do despacho de reversão, alega o recorrente o seguinte:

Ø É inevitável que, por parte do Instituto da Segurança Social, IP., se demonstre o desempenho do aqui Oponente de efectivas funções de gerência da pessoa colectiva/devedora originária em causa. [art. 15.º].

Ø Face ao disposto na alínea a) do citado artigo 24.º da LGT: “Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se ornou insuficiente para a sua satisfação” [art. 17.º].

Ø A reversão pressupõe:

a) Requisito subjectivo:

1- Exercício efectivo da Administração;

[…]. [art. 18.º].

Ø O despacho em crise não alega nem prova os pressupostos da responsabilidade subsidiária [art. 22.º].

Ø A saber, a qualidade de gerente e o exercício desse cargo à data da cobrança das dividas em apreço [art. 23.º].

Ø Nem tão pouco da demonstração pela Administração fiscal, da fundada insuficiência de bens da obrigada principal. [art. 31.º, inserido no capítulo destinado a questionar a insuficiência de bens]

Do que se expõe, torna-se inquestionável afirmar que o opoente em momento algum coloca em causa o exercício da gerência de facto. A sua sindicância tem como objeto o despacho de reversão, defendendo que não se encontra devidamente fundamentado e que o órgão de execução fiscal não cumpriu com o ónus que sobre si recai na demonstração dos pressupostos, designadamente da gerência de facto, que são questões diferentes.

Mas mais impressivo do que se vem de dizer e arrasador da tese do recorrente é o que consta no art. 40.º da petição inicial, primeiro artigo inscrito na capítulo destinado à demonstração da inexistência de culpa, onde o oponente expressamente assume o exercício da gerência, nos seguintes termos: “No exercício das funções de gerência da devedora originária, o ora Oponente sempre actuou responsavelmente com o intuito de cumprir todas as obrigações a que se encontrava obrigado por dever de zelo, nomeadamente em relação às obrigações fiscais, como o pagamento de contribuições e quotizações.»

Assim, é curial afirmar-se que a falta do exercício da gerência por parte do oponente não é matéria controvertida e, por isso, não tinha o tribunal de a conhecer, sob pena de, fazendo-o, incorrer em excesso de pronúncia.

Termos em que improcede a alegada nulidade.

Falta de fundamentação do despacho de reversão?

O recorrente entende que “o despacho de reversão padece de falta de fundamentação, não só quanto ao efectivo exercício da gerência, por parte do responsável subsidiário, quanto à insuficiência de bens penhoráveis da sociedade devedora originária para satisfação das dívidas exequendas e quanto à inexistência de culpa pela insuficiência do património da executada originária.”

Assim, importa saber se o despacho de reversão contém os elementos necessários e suficientes que permitam ao respetivo destinatário apreender os motivosde facto e de direito pelos quais é chamado à execução fiscal para responder, na qualidade de responsável subsidiário, por dívida de terceira pessoa [devedora originária], ou se, eventualmente, é omisso quanto aos elementos que o Recorrente indica.

Vejamos, por ora, o discurso fundamentador da sentença quanto a esta questão, nos seguintes termos:

«iii) Falta de fundamentação do despacho de reversão

Invoca ainda o oponente a falta de fundamentação do despacho de reversão, porquanto o mesmo não faz referência integral a todas as provas obtidas, não menciona factualmente o exercício da gerência de facto nem a culpa do revertido na frustração dos créditos tributários (cfr. artigos 5.º a 27.º da petição inicial).

Vejamos.

De acordo com o disposto no n.º 4 do artigo 23.º da LGT, “A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.

Como se consignou no acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 16/10/2013, proferido no processo n.º 0458/13, “De acordo com o disposto no nº 1 do art. 23º da LGT, a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal, sendo o despacho que a ordena (despacho de reversão) o acto que dá início ao procedimento para efectivação da responsabilidade subsidiária.

E sendo um acto administrativo tributário, aquele despacho está sujeito a fundamentação, dado até o princípio constitucional da fundamentação expressa e acessível dos actos administrativos (nº 3 do art. 268º da CRP) densificado, no caso, no nº 4 do art. 23º e nº 1 do art. 77º da LGT. Daí que, enquanto acto administrativo tributário, o despacho de reversão deva incluir, além da indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (citado nº 1 do art. 77º da LGT), também a «declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» - cfr. nº 4 do art. 23º da LGT. (De acordo com o disposto neste nº 4 do art. 23º da LGT «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação».)

Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT).

Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT).

Não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido».

Assim, não têm de integrar os fundamentos da reversão - nestes se incluindo o que resulta da citação e do anterior projeto de despacho para audição prévia - nem a concretização das diligências encetadas para concluir pela inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal, nem os factos materiais em que se traduziu o exercício da gerência.

Revertendo ao caso em apreço, perscrutados o despacho de reversão e o projeto de decisão que o antecede, constata-se que a reversão fundamenta-se na insuficiência de bens penhoráveis da originária devedora para fazer face à dívida exequenda, patenteada na inexistência de bens móveis e imóveis penhoráveis de valor suficiente para assegurar a dívida exequenda e acrescido legal e, bem assim, no facto de o oponente ter exercido, de facto e de direito, funções de administração na data da constituição e vencimento das dívidas exequendas, tendo como suporte legal o disposto nos artigos 23.º e 24.º, n.º 1, alínea b), ambos da LGT e artigo 153.º do CPPT.

Assim, do ponto de vista formal, o despacho de reversão encontra-se suficientemente fundamentado, permitindo ao oponente aperceber-se das razões, de facto e de direito, que levaram a Administração Tributária a proceder à reversão das dívidas exequendas.

Tanto assim é que o oponente revela, pela forma como articula a sua oposição, ter compreendido perfeitamente os fundamentos da reversão, invocando a falta de pressupostos para a efetivação da mesma, nomeadamente a falta de fundada insuficiência de bens da executada originária e a ausência de culpa do revertido pela alegada insuficiência de bens para solver as dívidas exequendas.

Ante o exposto, improcede a invocada falta de fundamentação do despacho de reversão.»

A extratada fundamentação merece a nossa total concordância pela correta análise jurídica realizada a partir do teor do despacho de reversão. Em seu complemento, afirmamos o que a seguir se segue.

É indiscutível que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal [cfr. o n.º 1 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária] e que o despacho de reversão, sendo um ato administrativo tributário, está sujeito a fundamentação [cfr. o artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e os artigos 23.º, n.º 4 e 77.º, n.º 1 da LGT], devendo o mesmo, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa [cfr. o n.º 1 do artigo 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração dos pressupostos da reversão e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária [cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT].

Como vem afirmando a jurisprudência e a doutrina, o ato encontra-se suficientemente fundamentado quandodele é possível extrair qual o percurso cognoscitivo seguido pelo agente para a sua prática.

Daí que no Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de Outubro de 2013, proferido no Processo n.º 0458/13, integralmente disponível em www.dgsi.pt,, com jurisprudência que se mantém atual, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.» [cfr., no mesmo sentido, os Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 31 de janeiro de 2012 e 23 de janeiro de 2013, proferidos nos Processos nºs 580/12 e 953/12, respetivamente, também integralmente disponíveis em www.dgsi.pt].

Essencial é que afundamentaçãoresponda às necessidadesde esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.

Sendo que, em caso de discordância, o revertido exercerá o direito de defesa mediante dedução de oposição, como o Oponente efetuou nos presentes autos, funcionando depois as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às situações previstas legalmente.

Vejamos, pois se no caso se mostram cumpridas as exigências mínimas de fundamentação de modo que seja compreensível ao seu destinatário, o oponente, compreender as razões pelas quais operou a reversão contra si e poder exercer convenientemente o seu direito de defesa, ou, se é omisso ou deficitário quanto aos elementos que o Recorrente menciona.

No despacho de reversão, conforme espelhado na alínea C) da matéria de facto, foi decidido prosseguir com a reversão, por ser “de manter a decisão proposta no projeto de decisão”.

Por sua vez, o despacho de preparação da reversão [cfr. alínea B)], quanto à insuficiência de bens menciona o seguinte: «Nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 153.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.) foram compulsados todos os dados constantes no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, designadamente na procura de património suficiente para garantir o ressarcimento do valor em dívida da executada, tendo-se apurado o seguinte:

Das diligências levadas a cabo, resultou não serem conhecidos bens móveis ou imóveis registados em nome do executado que sejam suficientes para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Procedeu o órgão de execução fiscal à penhora de saldos, bancários, à penhora de créditos de IVA e outros, não tendo daí advindo o ressarcimento integral coercivo da Segurança Social, o que permite ao órgão de execução fiscal concluir pela necessidade de acionamento da responsabilidade subsidiária, conforme dispõe o n.º 2 do art.º 153º do C.P.P.T.»

Do exposto, resulta que o órgão de execução fiscal diligenciou pela localização de bens, designadamente através de penhoras, e que, não obstante, não foram encontrados em valor suficiente para pagamento da dívida. Concluindo pela necessidade de proceder à reversão, nos termos do art. 153.º, n.º 2, do CPPT.

Já quanto à gerência de facto ficou plasmado o seguinte: «Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação verifica-se que o gerente, melhor identificado na notificação extraída do sistema de execuções fiscais é responsável subsidiário, tendo desenvolvido atividade de gerente na empresa executada nos períodos cuja gerência se encontra balizada na matrícula da sociedade, na sua inscrição, qualificação e enquadramento na Segurança Social, bem como no registo de remuneração, fruto de DRS à taxa da gerência.» [destacado de nossa autoria].

Daqui resulta que no despacho de preparação da reversão, para o qual remete o posterior despacho de reversão, se faz referência ao efetivo exercício de gerência [veja-se, desde logo, a afirmação de que o oponente desenvolveu atividade de gerente], balizada para o período em que consta como gerente nomeado. Não se limitando a extrair aquele da gerência de direito, mas do facto de receber remunerações na qualidade de gerente. Sendo certo que, como avançamos e bem se refere na sentença, não é necessário que no despacho de reversão conste toda a factualidade relativa aos pressupostos da reversão, designadamente da gerência de facto. Essencial é que se tornem percetíveis as razões pelas quais opera a reversão, para que o responsável subsidiário possa reagir contra a decisão, querendo, como aconteceu, claramente, no caso vertente.

Por outro lado, foram enunciadas as normas legitimadoras da reversão que, são mencionadas tanto no despacho de preparação da reversão [“Nos termos do art.º 24.º da L.G.T. encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no n.º 2 do art.º 23.º da L.G.T., em conjugação com o art.º 153.º do C.P.P.T, para efeitos de uma eventual reversão.”], como no despacho final, como resulta linearmente da seguinte afirmação: “Não existe motivo para suspender a execução, conforme o disposto no artº 169º do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), pelo que deve a mesma prosseguir a sua normal tramitação, nos termos e para os efeitos do disposto no artº 153º do C.P.P.T e artº 23º e artº 24º, nº 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (L.G.T.)”. Outrossim, não podem subsistir quaisquer dúvidas de que a responsabilidade subsidiária, decorrente da alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT, emerge relativamente às “dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo”, por um lado, quando os responsáveis subsidiários “não provem que não lhes é imputável a falta de pagamento”, por outro. Daí que a presunção de culpa estabelecida neste preceito legal dispense o órgão de a alegar no despacho de reversão, por ser um ónus daqueles alegar e demonstrar, querendo, numa fase posterior, a ausência de culpa.

Nestes termos, em consonância com o julgamento realizado na sentença, concluímos que o despacho de reversão se encontra devidamente fundamentado, de facto e de direito, tornando compreensíveis as razões pelas quais foi operada a reversão contra o oponente, permitindo-lhe, assim, reagir adequadamente, como se verifica na presente ação.

Em suma, improcede esta pretensão recursiva.

Não se verificam os pressupostos da reversão?

Neste âmbito dissente o recorrente da sentença suportado na alegação de que o órgão de execução fiscal não cumpriu com o ónus de alegação e prova da gerência de facto, da insuficiência de bens e da culpa na falta de pagamento da quantia exequenda.

Relativamente ao efetivo exercício da gerência, como vimos, não foi a mesma colocada em causa em termos substantivos, de adesão à realidade, mas somente em termos de omissão de alegação no despacho de reversão, o que se concluiu não se verificar. Portanto, estando devidamente fundamentado o despacho de reversão e não tendo sido negado ou questionado o efetivo exercício da gerência, apenas se pode ter como assente esse facto, não controvertido.

É que não podemos esquecer que a matéria de facto deve ser constituída por factualidade, provada ou não provada, alegada pelas partes ou de conhecimento oficioso. No caso objeto, como a falta de exercício da gerência de facto não constitui um dos fundamentos da causa de pedir, não existe factualidade alegada suscetível de prova, por um lado, e também não se trata de matéria de conhecimento oficioso, por outro.

Acresce que, pretendendo o recorrente introduzir esta questão agora no instrumento recursivo, está este tribunal ad quem impedido de a conhecer.

Como decorre do artigo 627.º, n.º 1 do CPC., aplicável ex vi art. 281.º, do CPPT, os recursos jurisdicionais são um meio processual específico de impugnação de decisões judiciais e como tal, o tribunal de recurso está impedido de apreciar questões novas, com exceção daquelas que sejam de conhecimento oficioso ou suscitadas pela própria decisão recorrida sob pena de se produzirem decisões em primeiro grau de jurisdição sobre matérias não conhecidas pelas decisões recorridas.

Na verdade, os recursos são o meio processual adequado para mostrar a desconformidade com a decisão da primeira instância relativamente às questões ali conhecidas e não para introduzir outra(s) não colocada(s) perante o tribunal de primeiro conhecimento [neste preciso sentido, vejam-se Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, pág. 147, Cardona Ferreira, Guia dos Recursos em Processo Civil, pág. 187, Armindo Ribeiro Mendes, Recursos em Processo Civil, Reforma de 2007, Coimbra Editora, Coimbra, 2009, págs.80-81; e, a título de exemplo e por mais recente, acórdão deste TCA de 15.07.2025, proc. n.º 1958/15.0BEPRT].

Daí que o tribunal tenha conhecido as seguintes questões que constituíam a causa de pedir, sem que se tenha verificada a nulidade por omissão de pronúncia, como supra se conheceu.

Razão pela qual, neste segmento, tratando-se de questão nova, a qual não é de conhecimento oficioso ou suscitada pela própria decisão recorrida, não é possível conhecer do recurso quanto a esta concreta questão.

Perante esta primeira ilação, importa agora aferir da existência dos pressupostos da reversão relativos, primeiro, à insuficiência de bens, e, segundo, à culpa na falta de pagamento, chamando à colação o julgamento empreendido pelo tribunal a quo, nos seguintes moldes:

i) Falta do pressuposto da insuficiência de bens da sociedade devedora originária

O oponente sustenta que a sociedade devedora originária possuía e possui bens suscetíveis de penhora, desde mercadorias a equipamentos, passando por créditos sobre terceiros, sendo que o conjunto desses ativos, atento o respetivo valor contabilístico e de mercado, supera o valor da dívida exequenda (cfr. artigos 29.º e 30.º da petição inicial).

E acrescenta que não prescinde do benefício da excussão prévia e da prova pela Administração Tributária da fundada insuficiência de bens da executada originária (cfr. artigos 33.º e 34.º da petição inicial).

Vejamos.

O artigo 23.º da LGT, na redação dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro, preceitua o seguinte:

“1- A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal.

2- A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.

(…)

Por sua vez, o artigo 153.º, n.º 2 do CPPT dispõe que, “O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: a) inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; b) fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido”.

Note-se que, ao contrário do que o oponente parece supor, não se exige a prévia excussão do património da devedora originária como condição prévia para se operar a reversão da execução contra os responsáveis subsidiários.

Como observa Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Volume III, Áreas Editora, 6.ª Edição, 2011, pág. 65, anotação ao artigo 153.º, “(…) o n.º 2 do artigo 23.º da LGT, ao estabelecer que a “reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos pressupostos solidários, sem prejuízo do benefício da excussão”, tem ínsito que se possa concluir pela “fundada insuficiência” e decidir pela reversão antes da excussão do património do devedor originário, pois só assim se compreende que se ressalve que a reversão não prejudica o benefício de excussão. Assim, à face da LGT, concluindo-se pela “fundada insuficiência” de bens penhoráveis do devedor, pode ser decidida a reversão, embora a possibilidade de cobrança da dívida através dos bens do responsável subsidiário esteja dependente da prévia excussão dos bens do devedor originário”.

No caso vertente, o órgão de execução fiscal determinou a preparação da reversão das dívidas exequendas contra o aqui oponente, por ter apurado, face às diligências promovidas no processo de execução fiscal, que a sociedade devedora originária não possuía bens penhoráveis de valor suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido legal.

Com efeito, conforme resulta do projeto de reversão, a executada originária não possuía bens móveis e imóveis registados em seu nome suficientes para assegurar a dívida exequenda e acrescido legal. Para além disso, as diligências de penhoras de saldos bancários, créditos de IVA e outros revelaram-se insuficientes para assegurar o “ressarcimento integral coercivo da Segurança Social”.

O que evidencia que à data em que foi operada a reversão - a que aqui releva Note-se que a inexistência ou fundada insuficiência de bens da sociedade devedora originária, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário, tem de reportar-se ao momento em que a reversão ocorre. Ou seja, os pressupostos de facto determinantes para a reversão, quantia em dívida e insuficiência patrimonial do devedor originário, são os que se verificarem no momento da reversão (cfr. acórdãos do STA de 18/03/2016 e de 03/05/2017, processos n.ºs 0647/15 e 0511/16 e acórdão do TCAS de 24/02/2022, processo n.º 1003/10.2BESNT). - era fundado o juízo formulado acerca da insuficiência de bens penhoráveis da sociedade devedora originária para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido e legal, passando, assim, a recair sobre o oponente o ónus de demonstrar a existência de outros bens da executada originária ou a errada quantificação dos bens penhorados.

No caso vertente, porém, o oponente não logrou demonstrar a factualidade descrita nos artigos 29.º 30.º da petição inicial, designadamente a existência de mercadorias e equipamentos e créditos detidos sobre terceiros de valor suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda.

Com efeito, quanto aos bens apreendidos no processo de insolvência, como dimana do probatório (cfr. alínea G) supra), os bens apreendidos para a massa insolvente - diversos equipamentos, ferramentas e quatro viaturas ligeiras de mercadorias - foram avaliados no valor global de 2.900,00 €, manifestamente insuficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda cujo valor ascende a 20.229,07 € e acrescido legal.

Por outro lado, embora resulte demonstrada a existência de créditos detidos pela executada originária sobre a B..., S.A. e o C... (cfr. alínea H) e I) dos factos provados), desconhece-se se tais foram levados ao conhecimento do órgão de execução fiscal. O oponente poderia tê-lo feito, designadamente em sede de direito de audição sobre o projeto de decisão de reversão, mas optou por não exercer esse direito (cfr. alínea C) do probatório).

De qualquer modo, a alegação de que os mencionados créditos têm valor suficiente para assegurar o pagamento das dívidas exequendas, no caso concreto, não invalida a verificação do pressuposto da reversão atinente à presumível insuficiência patrimonial da devedora originária, porquanto tais créditos, passaram desde a data da declaração de insolvência a integrar as respetivas massas insolventes e, a final, hão-de responder por todas as dívidas das entidades insolventes (dada a natureza universal da execução falimentar ou insolvente), sendo certo que, no momento da reversão e de acordo com as informações ao dispor do IGFSS, I.P. não seria ainda possível, aferir da suficiência daqueles créditos para responder pela dívida exequenda e acrescido legal.

Aliás, promana do probatório (cfr. alínea H) supra) que o crédito detido sobre a sociedade B..., S.A., no montante de 137.815,26 €, reclamado no processo de insolvência n.º 7--/12...., pelo menos até 08/10/2020, não foi recebido pelo respetivo credor reclamante.

Conclui-se, assim, que em sede de reversão, a Administração Tributária logrou demonstrar a fundada insuficiência do património da devedora originária nos termos que lhe são exigíveis, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 23.º da LGT, e no n.º 2 do artigo 153.º do CPPT.

Razão pela qual improcede nesta parte a presente oposição.»

A extratada fundamentação não merece censura ou reparo, antes apresenta uma incensurável análise jurídica e respetiva subsunção aos factos, também estes, corretamente apurados, merecedora de confirmação.

E compulsadas as conclusões de recurso deteta-se que o recorrente se abstém de impugnar a matéria de facto, não indicando desde logo, se fosse esse o caso, (i) os concretos pontos que se encontram incorretamente fixados, (ii) quais os que deveriam constar e (iii) a prova constante dos autos que permitiriam a sua alteração, tudo em consonância com o que é preconizado no art. 640.º, n.º 1, do CPC. Por outro lado, também, não ataca diretamente a fundamentação da sentença, insistindo tão só nos argumentos por si aduzidos na petição inicial.

E assim sendo, como primeira ilação, temos de ter como completamente estabilizada a matéria de facto, que constitui a pedra angular sobre a qual o nosso labor será realizado em resposta ao objeto do recurso.

Em complemento da sentença, tendo em consideração os fundamentos invocados, dizemos, ainda, o que a seguir se segue.

No que respeita à fundada inexistência/insuficiência de bens, pressuposto de reversão, preceitua o, mencionado, artigo 23.º da Lei Geral Tributária (LGT):

«1. A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal.

2. A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.

3- Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei (…).»

Por sua vez, o artigo 153.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) estabelece que «o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias:

a) inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores;

b) fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.»

Atento o caráter subsidiário da responsabilidade tributária (cfr. artigo 22.º, n.º 3 da LGT), o órgão de execução fiscal está obrigado a exigir a prestação tributária em primeiro lugar ao devedor originário ou aos eventuais responsáveis solidários, satisfazendo o crédito somente à custa dos seus bens, e só no caso de se provar a inexistência ou insuficiência fundada de bens daqueles é que pode exigi-la aos devedores subsidiários.

É, portanto, pressuposto da reversão, acionando validamente os gerentes ou administradores por dívidas fiscais da empresa que representam, relembra-se, que esta não tenha bens ou estes sejam insuficientes para através deles se obter o pagamento dos débitos.

Como é pacífico na jurisprudência, oportunamente mencionado na sentença, a inexistência/insuficiência de bens da sociedade devedora originária, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, deve reportar-se, portanto, ao momento em que a reversão ocorre e não ao momento em que o administrador ou gerente/responsável subsidiário exerceu esse cargo societário [cfr., por todos, acórdão do STA de 16.03.2016, proc. n.º 0647/15 e do TCAN de 07.03.2024 e 31.10.2024, procs. n.ºs 887/17.8BEPRT e 790/21.7BEPNF, disponíveis para consulta no sítio da dgsi].

E o que decorre dos autos é que, no âmbito do procedimento, o órgão de execução fiscal consultou os dados informáticas [constantes no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação], tentou a penhora de bens [penhora de saldos, bancários, à penhora de créditos de IVA e outros], tendo concluído pela insuficiência desses bens para pagamento da quantia exequenda, pela sua escassez, em termos de valor, devidamente ilustrado na sentença.

Perante esta evidência, temos como seguro de que cumpriu o IGFSS com o ónus que sobre si recaía na demonstração do pressuposto sob análise.

E, por outro lado, não logrou o oponente colocar em causa aquela realidade, demonstrando em sede de oposição que, afinal, a devedora tinha bens de valor suficiente, como inelutavelmente se extrai da matéria de facto.

Na verdade, os únicos bens que se admitem como existentes à data da reversão na titularidade da devedora originária são os que foram apreendidos no respetivo processo de insolvência no montante de € 2.900,00, muito aquém do valor da quantia exequenda de € 20.229,07.

Quanto aos alegados créditos sobre terceiros, não obstante ter ficado provado que foi reconhecido à DO um crédito no valor de € 137.815,26, a verdade é que não tinha sido recebido em 09.10.2020, ou seja, numa data muito posterior à da reversão [cfr. alínea G), dos factos provados]. Sendo certo que não há qualquer evidência da existência desse crédito na data em que operou a reversão e de que o mesmo tenha sido comunicado ao órgão de execução fiscal, designadamente em sede do exercício do direito de audição prévia, do qual o oponente não lançou mão, para que aquele o pudesse ajuizar no momento da reversão.

E quanto ao outro crédito de terceiros no valor de € 1.757,67 [cfr. alínea H), ibidem], para além de se apresentar num valor manifestamente insuficiente ao da quantia exequenda, ainda que somado aos bens apreendidos, a verdade é que, em termos de força probatória, sofre das mesmas distorções das apontadas ao outro crédito.

Em conclusão e em suma, ao contrário da pretensão do recorrente, encontra-se demonstrado pressuposto relativo à insuficiência de bens, pois, como se afirma na sentença “em sede de reversão, a Administração Tributária logrou demonstrar a fundada insuficiência do património da devedora originária nos termos que lhe são exigíveis, nos termos”, sendo, pois, não provido o recurso quanto a este fundamento.

Não obstante a conclusão extraída, sem a prejudicar, não se mostra despiciendo dizer que a incapacidade da DO cumprir com as suas obrigações perante os credores, por falta de meios financeiros para o efeito, foi por esta assumida e também atestada um dia após a reversão, no processo judicial no qual requereu e foi declarada a sua insolvência a 09.01.2015 [cfr. alínea E), em consonância com a respetiva sentença junta aos autos]. Daqui resulta que, apesar dos invocados créditos e bens, a própria devedora originária assumiu que a situação de incumprimento das suas obrigações perante os credores era de tal modo grave que só a insolvência podia colocar termo ao agravamento dessa situação.

Prosseguindo.

Centremo-nos agora na análise do pressuposto relativo à culpa do oponente na falta de pagamento.

O recorrente entende que o órgão de execução fiscal não alegou factos em relação à culpa na falta de pagamento da quantia exequenda, mas sem razão evidente.

O tribunal sobre esta concreta questão, pronunciou-se da seguinte forma:

«ii) Ilegitimidade do oponente, por falta de culpa pela insuficiência de bens da devedora originária

O oponente invoca ainda a sua ilegitimidade para o processo de execução fiscal, por ausência de culpa no incumprimento das obrigações tributárias pela devedora originária (cfr. artigos 40.º a 54.º da petição inicial).

Vejamos.

Dispõe o citado artigo 24.º da LGT o seguinte:

“1- Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.

Assim, relativamente às dívidas tributárias a que se reporta a alínea a) do n.º 1 da citada disposição legal, o administrador ou gerente será responsável se tiver sido por culpa sua que o património se tornou insuficiente para o seu pagamento, recaindo sobre a Fazenda Publica o ónus da prova da culpa. Já no que tange às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do seu cargo, a lei estabelece uma presunção de culpa, cabendo ao administrador ou gerente ilidi-la, demonstrando que não foi por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente.

No caso em apreço, considerando que o oponente não questiona o exercício efetivo da gerência da sociedade devedora originária, tanto no período de constituição, como na data do vencimento das dívidas exequendas (cfr. artigo 40.º da petição inicial), dúvidas não existem de que estamos perante uma situação subsumível na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, cabendo-lhe, assim, ilidir a presunção legal de culpa que sobre si impende, demonstrando que a falta de pagamento do imposto não lhe é imputável, sendo certo que não sendo essa prova feita, ou ficando dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de entrega do imposto, a presente oposição deverá improceder.

Esta diferença de regime no ónus da prova compreende-se porque o gerente não pode ser responsabilizado pela falta de pagamento, dado que enquanto exerceu o cargo a dívida não fora posta a pagamento; assim, só poderá ser responsabilizado caso a exequente prove que ele teve culpa na insuficiência do património societário (alínea a) do n.º 1 do art.º 24 da LGT). Já no caso da alínea b) da mesma norma legal, porque o pagamento da prestação tributária constitui uma obrigação do gerente, tem de ser este a provar que não lhe é imputável a falta de pagamento das dívidas vencidas durante o período do exercício do caro, designadamente pela demonstração de que não tem culpa pela insuficiência do património do património da originária devedora para pagamento dessas dívidas.

Atente-se que a culpa relevante para este efeito, não é a que eventualmente respeite apenas ao incumprimento da obrigação de pagamento do imposto, mas aquela que se reporta substantivamente ao incumprimento das disposições legais destinadas à proteção dos credores, quando desse incumprimento resulte, em nexo de causalidade adequada, a insuficiência do património da sociedade para a satisfação dos créditos fiscais.

No caso versado nos autos, para ilidir a presunção legal de culpa, o aqui oponente alegou, vaga e genericamente, que “as dificuldades da empresa não decorrem de atos de má gestão, mas sim de fatores externos”, acrescentando que a sociedade devedora originária foi declarada insolvente no processo n.º 2902/15.0T8VNG, pelo que competia ao IGFSS, I.P. reclamar os seus créditos no processo de insolvência, sob pena de não serem os mesmos reconhecidos, nos termos do artigo 128.º do CPPT.

Ora, é manifesto que o oponente não demonstrou (pois que também não alegou) factualidade concreta suscetível de afastar a presunção legal de culpa prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT.

De facto, para cumprir o ónus que sobre si impendia, no sentido de demonstrar a inexistência de culpa, impunha-se que o oponente tivesse demonstrado, de modo concreto e devidamente circunstanciado, ter diligenciado no sentido da manutenção da atividade da sociedade e da consequente angariação de fundos para fazer face às suas responsabilidades aos mais diversos níveis, quer com os trabalhadores, quer com fornecedores, quer com a Administração Tributária, sem preterir nenhum dos seus credores em detrimento de outros.

Cabia-lhe alegar e demonstrar, designadamente, que procurou angariar novos trabalhos ou clientes de modo a manter a atividade necessária à subsistência da sociedade de que era administrador e que tomou medidas de fundo no que respeita ao funcionamento da empresa e à sua sustentabilidade financeira (por exemplo, redução de custos, trabalhadores, renegociação de dívidas e prazos de pagamento, procura de novos mercados para a atividade da empresa e medidas de cobrança a clientes). Ou que, não logrando efeitos com tais medidas, acautelou os direitos dos seus credores do modo que a lei impõe, designadamente, apresentando-se, em tempo útil, à insolvência ou a um processo de recuperação da empresa, ao invés de ir acumulando mais dívidas e garantindo a satisfação de uns créditos com preterição de outros, o que, manifestamente, não logrou fazer.

Ora, a crise económica, pese embora as dificuldades que as empresas possam em tais períodos sentir, não constitui justificação para o não cumprimento das suas obrigações fiscais ou para a insuficiência de bens para o seu pagamento, pois que se assim fosse nenhuma empresa sobreviveria em condições de mercado adversas.

Relevante seria que se demostrasse que, em tal período de crise, apesar de todas as medidas tomadas, não se logrou obter os meios necessários à satisfação dos credores, incluindo a Administração Tributária.

Por outro lado, importava ainda que o oponente evidenciasse o alegado processo de decadência da executada originária, alegando e demonstrando, designadamente: i) o modelo de organização e funcionamento da empresa; ii) identificação dos seus principais fornecedores e clientes e sua representatividade no volume de negócios anual, atestado por prova documental; iii) identificação dos clientes que perderam e/ou os que diminuíram as suas aquisições e respetivos montantes atestados por prova documental; iv) os valores concretos das matérias-primas, dos custos agregados e das taxas bancárias e sua oscilação no tempo; v) medidas concretamente adotadas para revitalizar a sociedade, entre outros.

A escassa factualidade alegada não permite ter uma noção da dimensão dos alegados problemas financeiros gerados e a sua relação de causalidade com o incumprimento das obrigações fiscais.

Na verdade, a alegação da existência de dificuldades financeiras não é um facto, mas antes uma conclusão a extrair de factos concretos consubstanciados nos dados contabilísticos da empresa, os quais não foram alegados pelo oponente.

Por último, quanto à alegada impossibilidade de instauração ou prosseguimento do processo de execução fiscal face à declaração de insolvência da sociedade devedora originária e necessidade de reclamar os créditos exequendos no processo de insolvência, já se pronunciou o STA, inúmeras vezes, entre outros, no acórdão do STA de 02/02/2020, processo n.º 0105/15.3BESNT, cuja fundamentação aqui se transcreve:

“Quanto à possibilidade de ser praticado o acto de reversão do processo de execução fiscal sobre o revertido em processo de execução fiscal iniciado antes de uma declaração de insolvência do devedor originário, mas sendo este acto praticado após a mesma, rege actualmente (desde a entrada em vigor da alteração introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro) o disposto o n.º 7 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária, onde se afirma expressamente que: “[O] dever de reversão previsto no n.º 3 deste artigo é extensível às situações em que seja solicitada a avocação de processos referida no n.º 2 do artigo 181.º do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal, sem prejuízo da adopção das medidas cautelares aplicáveis”. Segundo esta norma, quando existe uma declaração de insolvência do devedor originário, os processos de execução fiscal pendentes são sustados e avocados pelo Tribunal judicial, para que os créditos tributários possam ser reclamados na insolvência pelo Ministério Público e aí satisfeitos (artigo 180.º, n.ºs 1 e 2 do CPPT), porém, em termos tributários, aquela declaração é também um fundamento válido para que opere a reversão da execução fiscal sobre o responsável subsidiário (artigo 23.º, n.º 7 da LGT), sem prejuízo de a mesma ficar sustada após a reversão, a aguardar pelo desfecho da satisfação ou não dos créditos tributário no âmbito daquele processo, tendo em vista o respeito pelo benefício de excussão prévia.

Neste sentido se pronunciou o acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, de 17 de Fevereiro de 2016 (proc.

122/15), onde se pode ler que “[É] também legalmente viável a prossecução da execução fiscal contra o responsável subsidiário, por reversão realizada (ao abrigo do art. 24.º da LGT) antes ou depois da declaração de insolvência da sociedade devedora, com a penhora de bens do revertido independentemente da data da sua aquisição, na medida em que só relativamente à entidade insolvente fica a possibilidade de penhora limitada a bens ulteriormente adquiridos, não fazendo sentido invocar a restrição do n.º 5 do art. 180.º do CPPT relativamente ao responsável subsidiário caso inexista declaração de insolvência quanto a si”.

3.2. E a validade deste acto de reversão do processo de execução fiscal também não é afectada pela circunstância de existir, quando o mesmo seja praticado, uma declaração de insolvência do próprio responsável subsidiário. Este foi o entendimento firmado no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 11 de Maio de 2016 (proc. 1017/14), que aqui reiteramos e para cuja fundamentação (o aresto encontra-se publicado em www.dgsi.pt, pelo que nos escusamos de juntar cópia) remetemos, relembrando uma parte do que então se sumariou:

«I- A declaração de insolvência do responsável subsidiário não acarreta a impossibilidade legal do acto de reversão da execução contra si ou a irregularidade/ nulidade deste acto, o qual constitui, aliás, uma condição para que a administração tributária possa apresentar-se, perante os demais credores deste devedor, a reclamar e a cobrar o montante exequendo no respectivo processo de insolvência.

II- Só com o acto de reversão passa a dívida tributária exequenda a onerar o património do responsável subsidiário insolvente, dívida que sem esse acto nunca poderia obter pagamento no respectivo processo de insolvência. Antes da prolação desse acto, não existe sequer processo de execução contra o responsável subsidiário que importasse sustar, razão por que não tem cabimento legal a tese de que a reversão da execução contra responsável já declarado insolvente afronta o disposto no artigo 88º do CIRE.

III- O acto administrativo de reversão, enquanto acto lesivo, não pode deixar de ser levado ao conhecimento do revertido antes da remessa da execução fiscal para o seu processo de insolvência. Não só porque disso depende a efectiva produção de efeitos do acto de reversão, isto é, a eficácia deste acto e a exigibilidade da dívida que ele incorpora relativamente ao devedor subsidiário, como, também, porque só depois dessa notificação (que é necessariamente levada a cabo através do acto de citação) este adquire a qualidade de devedor e executado, ficando habilitado, por um lado, a apresentar os meios legais de defesa no que toca à legalidade da liquidação donde emerge a dívida exequenda (art. art.º 22º, nº 5, da LGT), e, por outro lado, a contestar a sua responsabilização por tal dívida (art. 204º do CPPT)».

3.3. Em suma, relativamente às dívidas tributárias constituídas anteriormente à declaração de insolvência do devedor originário não se aplica, sem mais, o regime do artigo 88.º do CIRE, uma vez que a AT, contrariamente ao resto dos credores, embora esteja obrigada a sustar a execução e a reclamar esses créditos no processo de insolvência (artigo 180.º, n.º 1 do CPPT), não está impedida de prosseguir com a sua execução contra bens que não façam parte da massa da insolvência (artigo 180.º, n.º 5 do CPPT), assim como pode instaurar novas execuções fiscais respeitantes a créditos vencidos após a declaração de insolvência (artigo 180.º, n.º 6 do CPPT).

E esta diferença de tratamento, também no plano processual, entre os créditos tributários e os créditos comuns, tem um fundamento razoável, como foi, de resto, reconhecido pelo Tribunal Constitucional no acórdão 345/2006.”.

Por tudo o que ficou dito, o oponente não alegou nem demonstrou que a sua administração não motivou, por ação ou omissão, a insuficiência patrimonial da sociedade devedora para assegurar o pagamento das dívidas exequendas em questão e que adotou todas as diligências que um gerente prudente e responsável teria adotado nas mesmas circunstâncias para assegurar o cumprimento dessas obrigações.

Pelo exposto, não tendo o oponente logrado ilidir a presunção legal de culpa que sobre si impendia, improcede a invocada ilegitimidade do opoente, por ausência do pressuposto da culpa, para a execução fiscal.»

Exteriorizada a fundamentação da sentença, sancionamos a conclusão extraída quanto ao não afastamento da culpa na falta de pagamento da quantia exequenda por parte do oponente.

Na verdade, é perante as circunstâncias específicas de cada caso que a ponderação sobre a culpa tem que ser levada a cabo, no sentido de apurar se o Oponente conseguiu demonstrar que agiu com a diligência que lhe era exigida, não lhe assistindo qualquer culpa pelo não pagamento dos créditos fiscais, como imperativo decorrente do disposto no art. 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT [que estabelece uma presunção de culpa], conjugado com o art. 350.º, n.º 2, do Código Civil [“As presunções legais podem, todavia, ser ilididas mediante prova em contrário (…).”].

E, no caso vertente, não resulta da matéria de facto provada qualquer factualidade a partir da qual se possa extrair a ausência da culpa do oponente na falta de pagamento da quantia exequenda. É que, desde logo, existe um défice de alegação de factos concretos dos quais pudesse ser possível extrair a existência de razões externas à gerência exercida pelo oponente que originaram a falta de pagamento e de atos específicos por si praticados para tentar reverter a situação, de forma a o eximir de culpa, conforme exemplarmente mencionado na sentença. O que nos surge da alegação do oponente é uma defesa eivada de juízos conclusivos. Por outro lado, o recorrente apresenta um raciocínio enviesado a propósito do ónus da prova da culpa recair sobre o órgão de execução fiscal, o que como já vimos não tem qualquer sustentação legal.

Importa salientar que, sobre os gerentes e administradores das sociedades, impende o dever de diligência de um gestor criterioso e ordenado, previsto no art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais, o qual integra os deveres de cuidado e lealdade.

O dever de cuidado consiste, em conformidade com o disposto na alínea a) do n.º 1, daquele preceito, no dever de controlo e vigilância organizacional e funcional da sociedade, enquanto o dever de lealdade se traduz na obrigação de ter exclusivamente em vista os interesses da sociedade, procurando satisfazê-los.

Em jeito de conclusão e em consonância com o tribunal a quo, dizemos que não logrou o opoente comprovar que, através de um comportamento diligente, tomou as providências adequadas e necessárias ao normal exercício da sociedade executada e na prossecução do seu objeto social, evitando com esse comportamento diligente que a sociedade viesse a incumprir com as suas obrigações fiscais.

Nesta conformidade, julga-se não provido o recurso neste segmento.

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.

Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:

I- Por défice de alegação de factualidade suscetível de comprovação por qualquer meio de probatório, a prova testemunhal é(era) completamente dispensável, sendo correto o despacho que dispensou a produção deste meio de prova.

II- A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada.

III- Essencial é que afundamentaçãoresponda às necessidadesde esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.

IV- É perante as circunstâncias específicas de cada caso que a ponderação sobre a culpa tem que ser levada a cabo, no sentido de apurar se o Oponente conseguiu demonstrar que agiu com a diligência que lhe era exigida, não lhe assistindo qualquer culpa pelo não pagamento dos créditos fiscais, como imperativo decorrente do disposto no art. 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT [que estabelece uma presunção de culpa], conjugado com o art. 350.º, n.º 2, do Código Civil [“As presunções legais podem, todavia, ser ilididas mediante prova em contrário (…).”].

V- DECISÃO:

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.

Custas pelo recorrente, sem prejuízo da proteção jurídica de que seja beneficiário.

Porto, 30 de abril de 2026

[Vítor Salazar Unas]

[Ana Patrocínio]

[Cláudia Almeida]