Quem foi o relator do acórdão 971/09.1BELRS?

O relator foi Jorge Cortês, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 971/09.1BELRS?

O acórdão foi proferido em 12 de setembro de 2024.

971/09.1BELRS

Sumário

O recurso à avaliação indirecta da matéria colectável depende da observância, por parte da Administração Tributária, do ónus de demonstração de que os erros e vícios da contabilidade são de tal modo graves que, nas circunstâncias do caso concreto, não é possível o apuramento directo da matéria colectável. Tal ónus não é observado se os elementos coligidos no probatório permitem a reconstituição da contabilidade, sem o recurso a presunções.

Texto

ACÓRDÃO I- Relatório D……………. - Comércio …………………, Lda. veio intentar impugnação judicial contra a correcção efectuada, no âmbito de acção inspectiva e com recurso a métodos indirectos, à matéria tributável de IRC, do ano de 2004, a qual deu origem à liquidação de IRC nº …………288, com imposto a pagar no montante de €36.848,23. O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida em 21/6/2017 e incorporada a fls, 139 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), julgou a impugnação procedente e, em consequência, anulou a liquidação sindicada. Desta sentença foi interposto o presente recurso em cuja alegação inserta a fls. 252 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente, Fazenda Pública., formulou as conclusões seguintes: I- Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente a impugnação apresentada nos autos e que respeita à determinação da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, com a consequente anulação dos actos de liquidação de IRC impugnados. II- Como é sabido, a Administração Fiscal, no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, atua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do ato de liquidação adicional, designadamente, a prova da verificação dos pressupostos que determinaram a aplicação dos métodos indirectos de avaliação. III- Entende a Fazenda Pública que, em face dos elementos recolhidos pela Administração Fiscal, é manifesta a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, justificativa do recurso a tal método de tributação, nos termos dos art.ºs 51º n.º1 alínea d) do CIRC, arts. 74º, nº. 3, a alínea b) do art.º 87 e a alínea b) do art.º 88, todos da LGT. IV- Contrariamente ao entendimento proferido pelo douto Tribunal “a quo”, estamos em presença de factos constitutivos e de indícios mais que seguros, de omissão de proveitos, facto que, só por si, determina a falta de credibilidade da contabilidade da impugnante, por não reflectir os resultados (proveitos) efectivamente obtidos, mormente com a omissão contabilística de facturas emitidas ou até a omissão de emissão das mesmas, ou ainda, a emissão de facturas nas quais não são descriminados os bens vendidos e nas quais apenas se faz a referência a "venda de diversos”. V- Verificou-se, de igual modo, que a Impugnante não contabilizou custos necessariamente suportados com a remuneração dos seus dois colaboradores, assim como a omissão nos registos contabilísticos da aquisição de uma viatura. VI- E relativamente ao capítulo das existências, verificaram-se irregularidades/ incongruências entre os artigos mencionados no inventário inicial de 2004 (final de 2003) e as aquisições que haviam sido contabilizadas em 2003, dado que são referidos artigos no inventário relativamente aos quais não existem registos de aquisição. VII- E no que tange à venda do stock de existências a outras sociedades pertença do mesmo sócio e gerente da Impugnante, verificou-se, após solicitada a identificação dos artigos vendidos, que a Impugnante apresentou listagens que não oferecem credibilidade, porquanto, ou contêm a identificação de artigos por venda a dinheiro cujas quantidades de venda indicadas não correspondem às quantidades contabilizadas em stock nem em compras, ou porque, quando tal correspondência existe, os valores de venda unitários indicados são iguais aos preços de custo, o que não se coaduna com os preços praticados na generalidade das vendas do sujeito passivo. VIII - Também concorre para justificar o recurso a métodos indirectos, o facto de a Impugnante possuir e utilizar pelo menos uma conta bancária e omitir na contabilidade os respectivos movimentos, não obstante, á data dos factos, não ser obrigatório possuir uma conta bancária associada à actividade. IX - Assim, da análise dos dados coligidos pela Administração Fiscal entende-se que se cumpriu o ónus da prova dos pressupostos para a tributação por métodos indirectos. X - Em suma, mostram-se verificados os pressupostos para o recurso aos métodos indirectos de tributação, pelo que a douta sentença recorrida, ao não ter decidido neste sentido, violou, além do mais, o artigo 74º n.º 3 da LGT. X Não foram apresentadas contra-alegações X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso. X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. X II- Fundamentação 2.1. De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:” A) A impugnante é uma sociedade por quotas, com início de atividade em 01.05.1991, que tem como objeto social o comércio, importação e exportação de artigos de papelaria, escritório e afins, com o Código de Atividade Económica (ACE) 52472 – Comércio a Retalho de artigos de Papelaria, jornais revistas; (cfr. fls. 99 do PA junto aos autos) B) Em cumprimento da ordem de serviço n.º 0I200706133, datada de 26.10.2007, foi efetuada uma ação de inspeção tributária externa ao exercício económico de 2004, tendo por objecto a análise parcial do IRC e IVA, no âmbito do código PNAIT 221.39; (cfr. fls. 99 do PA junto aos autos) C) Das conclusões do relatório inspectivo resulta que foram efetuadas correções com base no seguinte entendimento: «(…) «Texto no original» (…)» (cfr. fls. 101 a 106 do PA junto aos autos) D) Da notificação das conclusões do relatório inspetivo, em 28.04.2008, a impugnante deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa, do Pedido de Revisão da Matéria Tributável, onde tomou o n.º038187; (cfr. fls. 279 e sgs do PA junto aos autos) E) No dia 28.05.2008, foi elaborada a ATA n.º35/08 referente à reunião do referido pedido, com a menção: «Não houve acordo, conforme laudos lavrados pelo Perito do Contribuinte e pelo Perito da Fazenda Publica.» (cfr. fls. 309 a 317 do PA junto aos autos) F) Através do Oficio n.º 049302 de 27.062008, a impugnante foi notificada, na Pessoa do seu Listre Mandatário, da fixação da matéria coletável com recurso a métodos indirectos para o exercício de 2004, efetuada pelo Director de Finanças de Lisboa, no montante de €133.794,50 de IRC e para efeitos de IVA, no montante de €23.975,48, com a ressalva de que a quantia de €614,84, incluída no montante fixado, para efeitos de IVA, ter sido efetuada por correção técnica ou meramente aritmética; (cfr. fls. 323 a 334 do PA junto aos autos) G) Na sequência da fixação da matéria tributável foi efetuada uma liquidação oficiosa, n.º …….288, datada de 24.11.2008, com imposto a pagar no montante de €36.848,23, bem como da demonstração da liquidação de juros compensatórios, incluídos, referente ao período de 01.01.2004 a 31.12.2004 no total de €3.682,79, com data limite de pagamento de 08.01.2009; (cfr. doc. 1 junto com a PI) H) As liquidações de IVA notificadas à impugnante, cujos documentos de encontram a fls.48 e 49 dos autos, contêm a informação de que as correções, para efeitos de IVA, não foram efetuadas com recurso a métodos indiretos, nos termos do art.º87 do CIVA, cuja quadrícula se encontra assinalada com “X”; I) Em 19.02.2009, a impugnante deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa-10 de requerimento de pedido de cálculo para prestação de garantia, com vista à sustação da tramitação da execução fiscal e ainda do pedido de notificação da fundamentação, legalmente exigida, em relação às liquidações de IVA, nos termos previstos no art.º37 do CPPT; (cfr. doc. 3 junto com a PI) J) Por ofício n.º 013940 de 19.02.2009, a impugnante foi notificada na pessoa do seu Ilustre Mandatário, do indeferimento do pedido anteriormente formulado, cujos fundamentos de dão por reproduzidos; (cfr. doc. 4 junto com a PI) K) A impugnante iniciou a atividade em finais de 2003, ficou sem atividade em Fevereiro de 2004, e cessou a atividade, formalmente, em 2007; (cfr. depoimento da testemunha Maria …………….) L) O sócio gerente da impugnante, J ………………, para além da sociedade impugnante tinha mais três sociedades a “A ……….” “B ……………..” e S …………..”, com lojas no Centro Comercial ………….. e …………….; (cfr., depoimento da testemunha Maria …………….) M) A mercadoria adquirida para venda em catálogo, via CTT, ficou por vender e foi escoada pelas lojas das outras sociedades de J …………; (cfr., depoimento da testemunha Maria ……………….. e J ……………..) N) Para transportar a mercadoria para o armazém e correios, em 2003, foi adquirida uma viatura de marca «P ………………», e posteriormente foi vendida em 2004 por €10.000,00; (cfr., depoimento da testemunha Maria ……………..) O) As mercadorias foram vendidas às sociedades “A……………” “B……………” e S ……….” ao preço de custo; (cfr., depoimento das testemunhas Maria ……………. e J ……………………) P) As três faturas em falta detetadas pela inspeção foram localizadas e acrescidas aos valores que estavam em falta; (cfr., depoimento da testemunha J ……………….) Q) Nas existências, as vendas foram todas identificadas e as compras e ficaram registadas; (cfr., depoimento da testemunha J ……………) R) Não havia movimentos de custos com o pessoal porque o gerente não era remunerado e o trabalho era feito pela testemunha Maria ………………. funcionária da “A ………….” e secretaria de J..…………….; (cfr., depoimento da testemunha Maria …………. e J ………….) S) A impugnação deu entrada com o n.º38454 no Tribunal tributário de Lisboa em 15.05.2009, conforme carimbo aposto na primeira folha da petição inicial, fls. 2 dos autos;” X “Factos não Provados //Não se provaram outros factos com relevância para a presente decisão.” X “MOTIVAÇÃO //A matéria de facto, constante das alíneas, A) a J), foi a considerada relevante para a decisão da causa e, a formação da convicção do tribunal assentou na análise crítica dos documentos identificados, por remissão, para as folhas dos processos onde se encontram.// Quanto às alíneas K) a R), a decisão da matéria de facto teve por base o depoimento das testemunhas Maria ……………………. e J ……………….., na qualidade de empregada de escritório e Revisor Oficial de Contas respetivamente, tendo sido, este último, o perito nomeado num processo cível que envolvia a impugnante e Nelson Fernandes. Nos presentes autos foi indicado para perito independente da revisão da matéria tributável. O depoimento destas testemunhas assumiu relevância, sobretudo na medida em que confirmaram ao tribunal que o negócio, em causa nos autos, era a venda por catálogo, via CTT, de produtos de utilidade doméstica e novidades, mas que teve muito curta duração. Teve o seu início cerca de três meses antes do Natal de 2003 e terminou em Fevereiro de 2004. Afirmou Maria …………… que o referido negocio foi muito mal organizado pelo Sr. N ……………… pessoa, a quem o dono das empresas “A…………….”, “B……………..” e “S………”, Dr. J ………….. atribuiu a liderança do mesmo. Relevou o seu depoimento na parte em que afirmaram que este negócio foi um desastre, tendo ficado muita mercadoria por vender. A solução mais célere encontrada pelo sócio gerente, para não dar mais prejuízo, foi a de escoar esses produtos pelas lojas “B……” no Centro Comercial ………… e “S…………..” no ……………, ao preço de custo. Destacou-se ainda o depoimento de J ……………… sobretudo porque revelou ao tribunal que as questões dos autos foram regularizadas no processo cível movido por N ………… contra a impugnante, cujo objectivo eram os proveitos obtidos tendo ficado concluído que havia falta de rigor na contabilização dos movimentos sendo alguns até a desfavor da própria empresa. Neste contexto confirmou que havia conta bancária na sociedade mas os movimentos não passavam por ela. As três facturas inspeccionadas, consideradas em falta foram localizadas e foram acrescidas aos valores que estavam em causa, proveitos. Afirmou ainda que, nas existências, as vendas foram todas identificadas e as compras e ficaram registadas na contabilidade. Quanto ao imobilizado a impugnante comprou efetivamente uma viatura em 2003, «P ..………..», para transportar as mercadorias dos CTT e para os clientes mas foi vendida em 2004 por €10.000,00 tendo sido apurado o valor de compra e de venda da carrinha. Confirmou por fim que não havia movimentos de custos com o pessoal porque não eram remunerados. // As testemunhas mostraram ter conhecimento direto dos factos, tendo respondido com clareza e sem hesitação às questões que lhes foram colocadas, logrando convencer o tribunal da sua veracidade.” X Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1 do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto: T) Do relatório inspectivo, em sede de “V – Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos // Correcções em sede de IRC”, consta o seguinte: «Conforme referido no capítulo II, as actividades desenvolvidas pela D………… foram: // Transmissões de bens subjacentes a um catálogo denominado “Prisma - Para o seu Natal 2003”, de venda de artigos diversos ao público; // Revenda de revistas e outras publicações para a firma S……………. A D………. adquiria junto do fornecedor V………. - ………………., Lda., NIF. ……………, revistas, publicações e complementos, para posterior revenda a preço de custo à S……………, comercializando-os esta última. Conclui-se, assim que a actividade lucrativa prosseguida pela D…………. se resumia às vendas do catálogo. Ao presente relatório anexamos cópia do catálogo “Prisma - Para o seu Natal 2003 - vd. anexo 8. Nas duas primeiras páginas do mesmo, são concretizadas as: Formas de encomenda disponíveis: // compra postal, por remessa do postal RSF incluído no catálogo; // compra telefónica, através dos n.ºs de telefone -…………….., ……………., disponíveis das 10 à 13 e das 14.30 às 18 horas de 2 a a 6.a feira; compra por telefax, através do n.º …………... // Os meios de envio e expedição (Postlog - com despesas de envio no valor de € 5,00, ou opção de entrega das 19 às 22 horas); // Os prazos de entrega - 8 dias, salvo ruptura de stock; // As formas de pagamento - pagamentos a débito no cartão de crédito, VISA, MasterCard, American Express ou por cheques traçados à ordem de D……….Lda.; As garantias e direitos do consumidor; // O site da Internet onde é possível visualizar o catálogo (www.catáloaoprisma.com); // A oferta de anéis de micro lanterna para encomendas superiores a € 150,00. // Na última página são identificadas lojas de exposição e venda Prisma, no .…………., loja 2045, no .………….., loja 0065 e no .……………., loja 0.160-A. Analisado o suporte documental das vendas, detectou-se a emissão de dois tipos de documentos no exercício de 2004 // - facturas tipograficamente impressas com numeração entre 1380 e 1394, impressas pela T ………………., Lda. Junto desta tipografia verificamos que a impressão é anterior ao ano de 1991. De facto, a identificação da D………Lda. surge na loja 50-B do Centro Comercial ……….., em A…………..loja explorada pela sociedade S………….., Lda. - vendas a dinheiro tipograficamente impressas com numeração entre 13.186 a 16.303, impressas pela tipografia Simões & Gaspar, Lda. em 28/09/1999. Em semelhança com o verificado para as facturas, a identificação da morada da Dupapel é da loja do «Quadro no original» «Cascais Shopping. Apresentando-se apenas contabilizadas as vendas a dinheiro identificadas no mapa abaixo, solicitamos a exibição de toda a sequência compreendida entre as VD’s 13.186 e 16.303. O contribuinte apresentou o solicitado, com a excepção de dois livros (vd-s 13.301 a 13.350 e 14.101 a 14.150), encontrando-se os restantes livros exibidos, em duas vias e em branco. «Quadro no original» Da análise à facturação do ano de 2004, verificamos que entre Outubro e Novembro de 2004, a D…………… resolveu escoar todo o seu stock de existências de catálogo para as firmas S………….., A………….. e B………, sociedades com os mesmos detentores de capital e os mesmos gerentes — V ……………. e J ………... Resulta destas vendas que a existência final de 2004 é nula, conforme consta da declaração anual de informação fiscal e contabilística - anexo "A”. De referir que o processo cível interposto por N …………… contra a D…………. deu entrada na 3.ª Secção da 15.a Vara Cível de Lisboa em 20 de Maio de 2004, tendo como quantia peticionada € 224.200,00. Por sentença notificada às partes em 27/03/2007, o Tribunal sancionou o pagamento de parte daquela quantia ao autor da acção. Ficou por compreender as razões que motivaram a venda de todo o stock, sendo certo que até à data a D……….. não cumpriu com o sentenciado pelo Tribunal e que a mesma não detém activos susceptíveis de garantir o pagamento das suas obrigações. Na tabela abaixo identificamos as vendas a dinheiro que suportaram a venda dos stocks: « Quadro no original» U) Do relatório inspectivo, em sede de “V – Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos // Correcções em sede de IRC”, consta o seguinte: «Assumindo as condições comerciais normalmente praticadas pela empresa, conforme demonstrado no mapa acima, as vendas do stock de artigos de catálogo escoados para as “empresas do grupo”, assumem o valor de € 256.633,68 e não os € 115.896,49 — V.D. 13.195 a 13.200 (ambos os valores com IVA incluído à taxa de 19 %). Desta situação resulta uma correcção das vendas declaradas no valor de € 118.266,50 ((€ 256.633,68 - € 115.896,49) /1,19). // Foram emitidas as facturas 1391, 1392 e 1393, não tendo as mesmas sido contabilizadas ou declaradas as operações activas subjacente ou entregue o respectivo IVA nos cofres do Estado. Desta situação resulta uma correcção às vendas declaradas de € 434,79, relativos às vendas de artigos do catálogo, e € 7.563,03 relativamente à venda da viatura 81-36-VN, com natureza de proveito extraordinário — vd. anexo 5. O valor do proveito extraordinário considerado com a venda da viatura foi alterado no presente relatório para € 891,72, conforme página 26 do presente Relatório. « Quadro no original» O mapa abaixo lista apenas os artigos de catálogo vendidos com emissão de factura: « Quadro no original» O sombreado destaca os artigos cujas quantidades vendidas no ano de 2004, excedem as quantidades em stock, ou seja, que não se encontravam nas existências iniciais do inventário de 31/12/2003, acrescidas das compras contabilizadas em 2004 - vd. anexo 9 (listagens apresentadas). Conclui-se que houve omissão de compras. Presumem-se adquiridos os artigos vendidos, pelo que o quadro abaixo quantifica o custo das mercadorias corrigido para estes artigos. De referir que o critério de valorimetria assumido foi o do custo médio ponderado. Conclui-se do mapa acima que a correcção ao custo das mercadorias vendidas totaliza a importância de € 11.615,84 (€ 16.637,96 - € 5 022,12) Ressalva-se que se detectou a contabilização de uma factura de aquisição de material de escritório (F.S.E.) na conta de compras de existências - 31218 (lançamento n.° 42 de 28/12/2004, no valor de € 413,36, factura n.° 1227 de 03/12/2004 da Publimark), pelo que o valor das Compras e o Custo das Mercadorias Vendidas encontra-se empolado neste montante. Assim, na demonstração de resultados abaixo, o custo das mercadorias vendidas é corrigido em €11.202,48 (€ 11.615,84-413,36). X 2.2. De Direito. 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto e quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao recurso à avaliação indirecta da matéria colectável. A sentença julgou procedente a impugnação da liquidação adicional de 2004 de IRC, determinando a anulação da mesma. Para assim proceder, começou por elencar os fundamentos do recurso aos métodos indirectos, por parte da inspecção tributária, para, em momento posterior, confrontar tais fundamentos com os demais elementos recolhidos no próprio relatório inspectivo. Nesta sequência, a sentença concluiu que, «como se acabou de demonstrar, apesar de ter obtido todos os elementos requeridos, ter constado as irregularidades nos valores apresentados e, após o seu esclarecimento, impunha-se por parte da inspeção a demostração de facto e de direito que impossibilitou a sua correção através de correções meramente aritméticas. // Quer isto dizer que, tendo todos os elementos requeridos e fornecidos ao seu dispor, implicava uma atuação e fundamentação mais exigente, ou seja, impunha-se necessariamente a demonstração factual de que, apesar de estar em presença dos elementos disponibilizados, ainda assim, não era possível a correção técnica ou meramente aritmética dos valores da contabilidade, para depois extrapolar ou presumir que as circunstâncias da contabilidade deveriam ter sido efetuadas de determinada maneira e não foram, inviabilizando assim a correcta determinação da matéria tributável nesses termos, o que não logrou fazer. // Em suma, não se retira das conclusões do relatório que tenha ficado por apurar outros proveitos ou custos (a desfavor da impugnante), incorridos pela impugnante, de cujo tratamento contabilístico ou análise inspetiva tenha resultado a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto». 2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância; sustenta que o relatório inspectivo demonstra, de forma cabal, a necessidade do recurso à avaliação indirecta da matéria colectável. Refere, concretamente, «que a Impugnante não contabilizou custos necessariamente suportados com a remuneração dos seus dois colaboradores, assim como a omissão nos registos contabilísticos da aquisição de uma viatura»; que «relativamente ao capítulo das existências, verificaram-se irregularidades/incongruências entre os artigos mencionados no inventário inicial de 2004 (final de 2003) e as aquisições que haviam sido contabilizadas em 2003»; «que no que tange à venda do stock de existências a outras sociedades pertença do mesmo sócio e gerente da Impugnante, verificou-se, após solicitada a identificação dos artigos vendidos, que a Impugnante apresentou listagens que não oferecem credibilidade»; que «a Impugnante possui e utiliza pelo menos uma conta bancária e omite na contabilidade os respectivos movimentos». Apreciação. A fundamentação do recurso à avaliação indirecta consta do relatório inspectivo elevado à alínea C), da matéria de facto assente. A este propósito, é de notar o seguinte: i) A aplicação de métodos indirectos de tributação, de acordo com o previsto nos artigos 87.º e ss. da LGT, pressupõe que: i) o sujeito passivo não tenha cumprido os deveres de declaração e de documentação; ii) ou que tenha cumprido estes deveres de forma defeituosa, tendo sido verificados vícios formais ou materiais da declaração ou da documentação; iii) ou que, tendo sido notificado para o efeito, não tenha prestado os esclarecimentos que a Administração Fiscal lhe solicitou (1). ii) O ónus da prova dos factos constitutivos do afastamento da presunção de verdade é da Administração Tributária, isto é, a demonstração de que estão verificados os pressupostos de aplicação de métodos indirectos, no caso de os vícios tornarem impossível o apuramento da matéria colectável. Depois de comprovados os vícios da documentação ou da declaração de rendimentos, deve ser demonstrado através de um juízo de prognose póstuma, com base em regras de experiência comum, que o vício detectado é causa directa e necessária da impossibilidade de apuramento da matéria colectável com recurso a métodos directos (2). iii) A impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos para a correcta determinação da matéria tributável do imposto resulta, designadamente, dos vícios formais ou materiais assacáveis à declaração de rendimentos e escrita do contribuinte, sendo que a aplicação de métodos indirectos só é possível quando inviabilizem tal comprovação e quantificação (3). iv) A tributação do rendimento assenta no princípio declarativo. Por isso, o preceito do artigo 81.º da LGT, determina que «[a]matéria tributável é avaliada ou calculada directamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indirecta nos casos e condições expressamente previstos na lei». Ou seja, a avaliação indirecta da matéria colectável, assente em métodos presuntivos, é uma medida de última ratio, subsidiária em relação à avaliação indirecta. A tese da recorrente assenta na asserção de que foram recolhidos indícios de omissão de proveitos, os quais são impeditivos da avaliação directa da matéria colectável. E daí extrair-se-ia a necessidade da determinação presuntiva da mesma. Todavia, a presente asserção não resiste à análise dos elementos coligidos no probatório e não impugnados pela recorrente. Vejamos. Os elementos que justificam o recurso à avaliação indirecta, com base na análise do relatório inspectivo, são os seguintes (4): i) Depósitos à ordem «A contabilidade não revela a existência deste activo. No entanto, verificamos que se encontram contabilizados custos financeiros subjacentes a uma conta da D…………no Banif, com o n.º ………………….. do Centro de Empresas das Amoreiras, bem como facturas - recibo da R…………….. facturando a mensalidade de utilização de um TPA para o contrato com o n.º 1110329 - vd. anexo 2». ii) Existências «A existência final declarada pela D…………… para o exercício de 2003 foi valorizada em € 80.426,43. Solicitado o inventário de mercadorias de 31/12/2003, cuja cópia se encontra em anexo 3, verificamos que o mesmo evidencia as seguintes irregularidades/incongruências: i) A valorização unitária de alguns artigos não corresponde ao valor de aquisição verificado. (…) ii) No inventário de existências de 31/12/2003 constam artigos em stock para os quais no ano de 2003 não foram contabilizadas aquisições. (…) iii) Analisadas as vendas de artigos no ano de 2004, a D…………… emitiu um conjunto de facturas onde vende a totalidade do stock às empresas do grupo - vd. anexo 4. Nestas facturas não são descriminados os bens vendidos, constando apenas - «venda de diversos», identificando IVA incluído à taxa de 19 %, evidenciando apenas o valor total dos artigos vendidos. Solicitada a identificação dos artigos vendidos o sujeito passivo apresentou listagens onde elencou os artigos vendidos, quantidades, preços unitários e preços totais — vd. anexo 4. Verificou-se que estas listagens evidenciam vendas de artigos cujas quantidades não existiam em stock, ou seja, para os quais não foram contabilizadas as aquisições. (…)». iii) Imobilizado i) «Em termo de declarações de 15/11/2007 o sócio-gerente, J ………………… afirmou que a empresa havia adquirido uma viatura automóvel no ano de 2003 para o transporte das mercadorias. No entanto, a mesma não se encontra contabilizada. ii) De facto, apenas surge o custo (conta 6222301) com uma apólice da seguradora A… relativo a seguro automóvel para o período compreendido entre 03/11/2003 a 27/10/2004, no valor de € 484,13. Consultado o cadastro da DGCI, nomeadamente a aplicação do Imposto de Circulação, verifica-se a titularidade da viatura no ano de 2003 por parte da D…………….. iii) Após solicitação de exibição de um conjunto de facturas, o contribuinte veio em 31/12/2007 (entrada n.º 117.185) apresentar cópia da factura nº 1392 de 16/06/2004, documento sem identificação do adquirente, onde discrimina a venda da viatura com a matrícula ………….., afirmando que a mesma se encontra anulada - vd. anexo 5. iv) Posteriormente confirmou-se que a referida viatura de facto tinha sido vendida pela D……….., suportada pela factura n.º 1392 à S………………P. Comércio e …………………. Lda. NIF. ………………, em 17/06/2004» iv) Custos com o pessoal i) «Embora o sócio-gerente tenha afirmado em termo de declarações de que a empresa dispunha de 2 funcionários para o exercício da actividade, um no escritório e outro no armazém, na contabilidade não estão contabilizados quaisquer custos com pessoal ou honorários em 2004. ii) Consultado o Instituto de Segurança Social, este confirmou a inexistência de funcionários para além do sócio-gerente J……………, enquadrado no regime DJ-669, sócio-gerente não remunerado. iii) Também nos foi confirmada a inexistência de folhas de remunerações para os exercícios de 2003 e 2004». v) Proveitos i) «Analisada a sequência da facturação emitida, livros de vendas a dinheiro e facturas impressas tipograficamente, detectámos que as facturas com os n.º 1391, 1392 e 1393, não foram contabilizadas. ii) Também constatámos junto do cliente G…………..& G…………., Lda., NIF. ……………, que em 11/12/2003 encomendou 3 artigos do catálogo, no valor de €1.017,00, tendo pago os mesmos com cheques, mas nunca recebeu a correspondente factura, apesar de o ter solicitado». Em face dos elementos recolhidos pela AT importa aferir se a mesma logrou comprovar a existência de indícios sérios da falta de credibilidade da contabilidade, de tal forma que a mesma não permite a avaliação directa da matéria colectável, pelo que se justificaria o recurso ao método presuntivo. a) No que respeita ao elemento referido em i), a existência de conta bancária não constituía obrigação legal à data. A obrigatoriedade da constituição de conta bancária afecta à actividade empresarial apenas foi introduzida pela Lei n.º 55.-A/2004, de 30/12 (v. artigo 63.º- C da LGT). b) No que respeita ao elemento referido em ii), cumpre ter presente que do probatório resultam os elementos seguintes: i) A mercadoria adquirida para venda em catálogo, via CTT, ficou por vender e foi escoada pelas lojas das outras sociedades de J ……….. (alínea M). ii) O sócio gerente da impugnante, J ……………….., para além da sociedade impugnante tinha mais três sociedades a “A……………” “B……….” e S……………..”, com lojas no Centro ……………. e C ……… …. (alínea L). iii) As mercadorias foram vendidas às sociedades “A……………..” “B……………….” e S………” ao preço de custo (alínea O). iv) As três faturas em falta detetadas pela inspeção foram localizadas e acrescidas aos valores que estavam em falta (alínea P). v) Nas existências, as vendas foram todas identificadas e as compras e ficaram registadas (alínea Q). Do relatório inspectivo resulta a análise detalhada e discriminada das vendas por meio de facturas e vendas a dinheiro realizadas pela impugnante, no exercício em causa (5) Alínea T), do probatório., pelo que as irregularidades detectadas foram supridas pela inspecção tributária, com base nos elementos facultados pelo contribuinte. Como se refere na sentença recorrida, sem impugnação eficaz, por parte da recorrente, «Na terceira situação a inspeção tributária identificou, através da listagem fornecida pela impugnante, quanto aos artigos referentes ao Catálogo – Prima – Natal de 2003, os artigos vendidos, quantidades, preços unitários e preços totais, cujas quantidades não existiam em stock e para os quais não foram contabilizadas as aquisições. // Deste mapa resulta a identificação das quantidades de artigo, quantidades de compras efetuadas em 2004, vendas em 2004 com factura, o número da factura e a respetiva quantidade. Apurou assim a quantidade do Stock vendido em 2004. // Apurou por fim a inspeção tributária o total das vendas efetuadas às empresas do grupo, identificou o número das faturas e as respetivas quantidades e ainda a quantidade de artigos vendidos sem stock». As asserções em apreço são corroboradas pelos elementos constantes do probatório (6), sem impugnação por parte da recorrente. Ou seja, consta do relatório inspectivo a reconstituição das existências, seja do custo das existências adquiridas, sejas das que foram vendidas. O que determina que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço. c) No que respeita ao elemento referido em iii), cumpre ter presente os elementos constantes do probatório e que documentam a compra e venda de viatura necessária ao exercício da actividade da recorrida, o que foi devidamente esclarecido pela contribuinte, sem que se demonstre qualquer irregularidade. Concretamente, consta da fundamentação da matéria de facto que «a impugnante comprou efetivamente uma viatura em 2003, «P …………..», para transportar as mercadorias dos CTT e para os clientes mas foi vendida em 2004 por €10.000,00 tendo sido apurado o valor de compra e de venda da carrinha» (7). Pelo que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço. d) No que respeita ao elemento referido em iv), cumpre ter presente que «[n]ão havia movimentos de custos com o pessoal porque o gerente não era remunerado e o trabalho era feito pela testemunha Maria …………… funcionária da “A…………..” e secretaria de J …………..» (8) (alínea R). Pelo que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço. e) No que respeita ao elemento referido em v), cumpre ter presente o seguinte: i) O sócio gerente da impugnante, J …………………, para além da sociedade impugnante tinha mais três sociedades a “A………” “B………..” e S……………..”, com lojas no Centro …………… e …………….. (alínea L). ii) A mercadoria adquirida para venda em catálogo, via CTT, ficou por vender e foi escoada pelas lojas das outras sociedades de J ………………… (alínea M). iii) As mercadorias foram vendidas às sociedades “A……………” “B……………..” e S…………..” ao preço de custo (alínea O). iv) As três faturas em falta detetadas pela inspeção foram localizadas e acrescidas aos valores que estavam em falta (alínea P). v) Dos elementos coligidos no relatório inspectivo (alíneas T) e U) resulta a reconstituição dos montantes das facturas e das vendas a dinheiro cuja omissão havia sido detectada, pelo que a omissão de proveitos foi suprida no âmbito do relatório inspectivo. O que determina que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço. Dos elementos recenseados resulta que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável, com recurso aos elementos da contabilidade e outros colhidos no decurso da acção inspectiva, não logrou ser demonstrada. O que determina a anulação da correcção em exame, por falta de demonstração dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta. Não basta a existência de vícios ou imprecisões na contabilidade. Importa que tais vícios sejam de tal modo graves que impossibilitem a avaliação directa da matéria colectável. Ónus que recai sobre a AT e que a mesma não cumpriu (artigo 74.º/1, da LGT). Pelo que o acto tributário deve ser anulado com este fundamento. Como se decidiu na sentença recorrida, a qual não enferma do erro de julgamento que lhe foi assacado. A mesma deve, por isso, ser confirmada. Motivo porque se impõe negar provimento ao recurso. Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1ª. Adjunto (em substituição) – Rui A.S. Ferreira) (2 ª. Adjunta - Teresa Costa Alemão) (1) Elisabete Louro Martins, O ónus da prova no Direito Fiscal, Coimbra Editora, 2010, p. 131. (2) Acórdão do TCAS, de 21.05.2015 P. 07637/14. (3) Acórdão do TCAS, de 10.07.2014, P. 07149/13. (4) Alínea C), do probatório. (5) Alínea T), do probatório. (6) Alíneas O), a Q) e T), do probatório. (7) Alínea N), do probatório. (8) Alínea R), do probatório.

Sumário

Texto Integral

ACÓRDÃO

I- Relatório

D……………. - Comércio …………………, Lda. veio intentar impugnação judicial contra a correcção efectuada, no âmbito de acção inspectiva e com recurso a métodos indirectos, à matéria tributável de IRC, do ano de 2004, a qual deu origem à liquidação de IRC nº …………288, com imposto a pagar no montante de €36.848,23.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida em 21/6/2017 e incorporada a fls, 139 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), julgou a impugnação procedente e, em consequência, anulou a liquidação sindicada.

Desta sentença foi interposto o presente recurso em cuja alegação inserta a fls. 252 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente, Fazenda Pública., formulou as conclusões seguintes:

I- Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente a impugnação apresentada nos autos e que respeita à determinação da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, com a consequente anulação dos actos de liquidação de IRC impugnados.

II- Como é sabido, a Administração Fiscal, no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, atua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do ato de liquidação adicional, designadamente, a prova da verificação dos pressupostos que determinaram a aplicação dos métodos indirectos de avaliação.

III- Entende a Fazenda Pública que, em face dos elementos recolhidos pela Administração Fiscal, é manifesta a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, justificativa do recurso a tal método de tributação, nos termos dos art.ºs 51º n.º1 alínea d) do CIRC, arts. 74º, nº. 3, a alínea b) do art.º 87 e a alínea b) do art.º 88, todos da LGT.

IV- Contrariamente ao entendimento proferido pelo douto Tribunal “a quo”, estamos em presença de factos constitutivos e de indícios mais que seguros, de omissão de proveitos, facto que, só por si, determina a falta de credibilidade da contabilidade da impugnante, por não reflectir os resultados (proveitos) efectivamente obtidos, mormente com a omissão contabilística de facturas emitidas ou até a omissão de emissão das mesmas, ou ainda, a emissão de facturas nas quais não são descriminados os bens vendidos e nas quais apenas se faz a referência a "venda de diversos”.

V- Verificou-se, de igual modo, que a Impugnante não contabilizou custos necessariamente suportados com a remuneração dos seus dois colaboradores, assim como a omissão nos registos contabilísticos da aquisição de uma viatura.

VI- E relativamente ao capítulo das existências, verificaram-se irregularidades/ incongruências entre os artigos mencionados no inventário inicial de 2004 (final de 2003) e as aquisições que haviam sido contabilizadas em 2003, dado que são referidos artigos no inventário relativamente aos quais não existem registos de aquisição.

VII- E no que tange à venda do stock de existências a outras sociedades pertença do mesmo sócio e gerente da Impugnante, verificou-se, após solicitada a identificação dos artigos vendidos, que a Impugnante apresentou listagens que não oferecem credibilidade, porquanto, ou contêm a identificação de artigos por venda a dinheiro cujas quantidades de venda indicadas não correspondem às quantidades contabilizadas em stock nem em compras, ou porque, quando tal correspondência existe, os valores de venda unitários indicados são iguais aos preços de custo, o que não se coaduna com os preços praticados na generalidade das vendas do sujeito passivo.

VIII- Também concorre para justificar o recurso a métodos indirectos, o facto de a Impugnante possuir e utilizar pelo menos uma conta bancária e omitir na contabilidade os respectivos movimentos, não obstante, á data dos factos, não ser obrigatório possuir uma conta bancária associada à actividade.

IX- Assim, da análise dos dados coligidos pela Administração Fiscal entende-se que se cumpriu o ónus da prova dos pressupostos para a tributação por métodos indirectos.

X- Em suma, mostram-se verificados os pressupostos para o recurso aos métodos indirectos de tributação, pelo que a douta sentença recorrida, ao não ter decidido neste sentido, violou, além do mais, o artigo 74º n.º 3 da LGT.

Não foram apresentadas contra-alegações

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação

2.1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:”

A impugnante é uma sociedade por quotas, com início de atividade em 01.05.1991, que tem como objeto social o comércio, importação e exportação de artigos de papelaria, escritório e afins, com o Código de Atividade Económica (ACE) 52472 – Comércio a Retalho de artigos de Papelaria, jornais revistas;

(cfr. fls. 99 do PA junto aos autos)

Em cumprimento da ordem de serviço n.º 0I200706133, datada de 26.10.2007, foi efetuada uma ação de inspeção tributária externa ao exercício económico de 2004, tendo por objecto a análise parcial do IRC e IVA, no âmbito do código PNAIT 221.39;

(cfr. fls. 99 do PA junto aos autos)

Das conclusões do relatório inspectivo resulta que foram efetuadas correções com base no seguinte entendimento:

«(…)

«Texto no original»

(…)»

(cfr. fls. 101 a 106 do PA junto aos autos)

Da notificação das conclusões do relatório inspetivo, em 28.04.2008, a impugnante deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa, do Pedido de Revisão da Matéria Tributável, onde tomou o n.º038187;

(cfr. fls. 279 e sgs do PA junto aos autos)

No dia 28.05.2008, foi elaborada a ATA n.º35/08 referente à reunião do referido pedido, com a menção: «Não houve acordo, conforme laudos lavrados pelo Perito do Contribuinte e pelo Perito da Fazenda Publica.»

(cfr. fls. 309 a 317 do PA junto aos autos)

Através do Oficio n.º 049302 de 27.062008, a impugnante foi notificada, na Pessoa do seu Listre Mandatário, da fixação da matéria coletável com recurso a métodos indirectos para o exercício de 2004, efetuada pelo Director de Finanças de Lisboa, no montante de €133.794,50 de IRC e para efeitos de IVA, no montante de €23.975,48, com a ressalva de que a quantia de €614,84, incluída no montante fixado, para efeitos de IVA, ter sido efetuada por correção técnica ou meramente aritmética;

(cfr. fls. 323 a 334 do PA junto aos autos)

Na sequência da fixação da matéria tributável foi efetuada uma liquidação oficiosa, n.º …….288, datada de 24.11.2008, com imposto a pagar no montante de €36.848,23, bem como da demonstração da liquidação de juros compensatórios, incluídos, referente ao período de 01.01.2004 a 31.12.2004 no total de €3.682,79, com data limite de pagamento de 08.01.2009;

(cfr. doc. 1 junto com a PI)

As liquidações de IVA notificadas à impugnante, cujos documentos de encontram a fls.48 e 49 dos autos, contêm a informação de que as correções, para efeitos de IVA, não foram efetuadas com recurso a métodos indiretos, nos termos do art.º87 do CIVA, cuja quadrícula se encontra assinalada com “X”;

Em 19.02.2009, a impugnante deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa-10 de requerimento de pedido de cálculo para prestação de garantia, com vista à sustação da tramitação da execução fiscal e ainda do pedido de notificação da fundamentação, legalmente exigida, em relação às liquidações de IVA, nos termos previstos no art.º37 do CPPT;

(cfr. doc. 3 junto com a PI)

Por ofício n.º 013940 de 19.02.2009, a impugnante foi notificada na pessoa do seu Ilustre Mandatário, do indeferimento do pedido anteriormente formulado, cujos fundamentos de dão por reproduzidos;

(cfr. doc. 4 junto com a PI)

A impugnante iniciou a atividade em finais de 2003, ficou sem atividade em Fevereiro de 2004, e cessou a atividade, formalmente, em 2007;

(cfr. depoimento da testemunha Maria …………….)

O sócio gerente da impugnante, J ………………, para além da sociedade impugnante tinha mais três sociedades a “A ……….” “B ……………..” e S …………..”, com lojas no Centro Comercial ………….. e …………….;

(cfr., depoimento da testemunha Maria …………….)

A mercadoria adquirida para venda em catálogo, via CTT, ficou por vender e foi escoada pelas lojas das outras sociedades de J …………;

(cfr., depoimento da testemunha Maria ……………….. e J ……………..)

Para transportar a mercadoria para o armazém e correios, em 2003, foi adquirida uma viatura de marca «P ………………», e posteriormente foi vendida em 2004 por €10.000,00;

(cfr., depoimento da testemunha Maria ……………..)

As mercadorias foram vendidas às sociedades “A……………” “B……………” e S ……….” ao preço de custo;

(cfr., depoimento das testemunhas Maria ……………. e J ……………………)

As três faturas em falta detetadas pela inspeção foram localizadas e acrescidas aos valores que estavam em falta;

(cfr., depoimento da testemunha J ……………….)

Nas existências, as vendas foram todas identificadas e as compras e ficaram registadas;

(cfr., depoimento da testemunha J ……………)

Não havia movimentos de custos com o pessoal porque o gerente não era remunerado e o trabalho era feito pela testemunha Maria ………………. funcionária da “A ………….” e secretaria de J..…………….;

(cfr., depoimento da testemunha Maria …………. e J ………….)

A impugnação deu entrada com o n.º38454 no Tribunal tributário de Lisboa em 15.05.2009, conforme carimbo aposto na primeira folha da petição inicial, fls. 2 dos autos;”

“Factos não Provados //Não se provaram outros factos com relevância para a presente decisão.”

“MOTIVAÇÃO //A matéria de facto, constante das alíneas, A) a J), foi a considerada relevante para a decisão da causa e, a formação da convicção do tribunal assentou na análise crítica dos documentos identificados, por remissão, para as folhas dos processos onde se encontram.// Quanto às alíneas K) a R), a decisão da matéria de facto teve por base o depoimento das testemunhas Maria ……………………. e J ……………….., na qualidade de empregada de escritório e Revisor Oficial de Contas respetivamente, tendo sido, este último, o perito nomeado num processo cível que envolvia a impugnante e Nelson Fernandes. Nos presentes autos foi indicado para perito independente da revisão da matéria tributável. O depoimento destas testemunhas assumiu relevância, sobretudo na medida em que confirmaram ao tribunal que o negócio, em causa nos autos, era a venda por catálogo, via CTT, de produtos de utilidade doméstica e novidades, mas que teve muito curta duração. Teve o seu início cerca de três meses antes do Natal de 2003 e terminou em Fevereiro de 2004. Afirmou Maria …………… que o referido negocio foi muito mal organizado pelo Sr. N ……………… pessoa, a quem o dono das empresas “A…………….”, “B……………..” e “S………”, Dr. J ………….. atribuiu a liderança do mesmo. Relevou o seu depoimento na parte em que afirmaram que este negócio foi um desastre, tendo ficado muita mercadoria por vender. A solução mais célere encontrada pelo sócio gerente, para não dar mais prejuízo, foi a de escoar esses produtos pelas lojas “B……” no Centro Comercial ………… e “S…………..” no ……………, ao preço de custo. Destacou-se ainda o depoimento de J ……………… sobretudo porque revelou ao tribunal que as questões dos autos foram regularizadas no processo cível movido por N ………… contra a impugnante, cujo objectivo eram os proveitos obtidos tendo ficado concluído que havia falta de rigor na contabilização dos movimentos sendo alguns até a desfavor da própria empresa. Neste contexto confirmou que havia conta bancária na sociedade mas os movimentos não passavam por ela. As três facturas inspeccionadas, consideradas em falta foram localizadas e foram acrescidas aos valores que estavam em causa, proveitos. Afirmou ainda que, nas existências, as vendas foram todas identificadas e as compras e ficaram registadas na contabilidade. Quanto ao imobilizado a impugnante comprou efetivamente uma viatura em 2003, «P ..………..», para transportar as mercadorias dos CTT e para os clientes mas foi vendida em 2004 por €10.000,00 tendo sido apurado o valor de compra e de venda da carrinha. Confirmou por fim que não havia movimentos de custos com o pessoal porque não eram remunerados. // As testemunhas mostraram ter conhecimento direto dos factos, tendo respondido com clareza e sem hesitação às questões que lhes foram colocadas, logrando convencer o tribunal da sua veracidade.”

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1 do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:

T) Do relatório inspectivo, em sede de “V – Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos // Correcções em sede de IRC”, consta o seguinte:

«Conforme referido no capítulo II, as actividades desenvolvidas pela D………… foram: // Transmissões de bens subjacentes a um catálogo denominado “Prisma - Para o seu Natal 2003”, de venda de artigos diversos ao público; // Revenda de revistas e outras publicações para a firma S…………….

A D………. adquiria junto do fornecedor V………. - ………………., Lda., NIF. ……………, revistas, publicações e complementos, para posterior revenda a preço de custo à S……………, comercializando-os esta última. Conclui-se, assim que a actividade lucrativa prosseguida pela D…………. se resumia às vendas do catálogo.

Ao presente relatório anexamos cópia do catálogo “Prisma - Para o seu Natal 2003 - vd. anexo 8. Nas duas primeiras páginas do mesmo, são concretizadas as:

Formas de encomenda disponíveis: // compra postal, por remessa do postal RSF incluído no catálogo; // compra telefónica, através dos n.ºs de telefone -…………….., ……………., disponíveis das 10 à 13 e das 14.30 às 18 horas de 2 a a 6.a feira;

compra por telefax, através do n.º …………... // Os meios de envio e expedição (Postlog - com despesas de envio no valor de € 5,00, ou opção de entrega das 19 às 22 horas); // Os prazos de entrega - 8 dias, salvo ruptura de stock; // As formas de pagamento - pagamentos a débito no cartão de crédito, VISA, MasterCard, American Express ou por cheques traçados à ordem de D……….Lda.;

As garantias e direitos do consumidor; // O site da Internet onde é possível visualizar o catálogo (www.catáloaoprisma.com); // A oferta de anéis de micro lanterna para encomendas superiores a € 150,00. // Na última página são identificadas lojas de exposição e venda Prisma, no .…………., loja 2045, no .………….., loja 0065 e no .……………., loja 0.160-A.

Analisado o suporte documental das vendas, detectou-se a emissão de dois tipos de documentos no exercício de 2004 // - facturas tipograficamente impressas com numeração entre 1380 e 1394, impressas pela T ………………., Lda. Junto desta tipografia verificamos que a impressão é anterior ao ano de 1991. De facto, a identificação da D………Lda. surge na loja 50-B do Centro Comercial ……….., em A…………..loja explorada pela sociedade S………….., Lda.

- vendas a dinheiro tipograficamente impressas com numeração entre 13.186 a 16.303, impressas pela tipografia Simões & Gaspar, Lda. em 28/09/1999. Em semelhança com o verificado para as facturas, a identificação da morada da Dupapel é da loja do

«Quadro no original»

«Cascais Shopping. Apresentando-se apenas contabilizadas as vendas a dinheiro identificadas no mapa abaixo, solicitamos a exibição de toda a sequência compreendida entre as VD’s 13.186 e 16.303. O contribuinte apresentou o solicitado, com a excepção de dois livros (vd-s 13.301 a 13.350 e 14.101 a 14.150), encontrando-se os restantes livros exibidos, em duas vias e em branco.

«Quadro no original»

Da análise à facturação do ano de 2004, verificamos que entre Outubro e Novembro de 2004, a D…………… resolveu escoar todo o seu stock de existências de catálogo para as firmas S………….., A………….. e B………, sociedades com os mesmos detentores de capital e os mesmos gerentes — V ……………. e J ………... Resulta destas vendas que a existência final de 2004 é nula, conforme consta da declaração anual de informação fiscal e contabilística - anexo "A”.

De referir que o processo cível interposto por N …………… contra a D…………. deu entrada na 3.ª Secção da 15.a Vara Cível de Lisboa em 20 de Maio de 2004, tendo como quantia peticionada € 224.200,00. Por sentença notificada às partes em 27/03/2007, o Tribunal sancionou o pagamento de parte daquela quantia ao autor da acção. Ficou por compreender as razões que motivaram a venda de todo o stock, sendo certo que até à data a D……….. não cumpriu com o sentenciado pelo Tribunal e que a mesma não detém activos susceptíveis de garantir o pagamento das suas obrigações.

Na tabela abaixo identificamos as vendas a dinheiro que suportaram a venda dos stocks:

«Quadro no original»

U) Do relatório inspectivo, em sede de “V – Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos // Correcções em sede de IRC”, consta o seguinte:

«Assumindo as condições comerciais normalmente praticadas pela empresa, conforme demonstrado no mapa acima, as vendas do stock de artigos de catálogo escoados para as “empresas do grupo”, assumem o valor de € 256.633,68 e não os € 115.896,49 — V.D. 13.195 a 13.200 (ambos os valores com IVA incluído à taxa de 19 %). Desta situação resulta uma correcção das vendas declaradas no valor de € 118.266,50 ((€ 256.633,68 - € 115.896,49) /1,19). // Foram emitidas as facturas 1391, 1392 e 1393, não tendo as mesmas sido contabilizadas ou declaradas as operações activas subjacente ou entregue o respectivo IVA nos cofres do Estado. Desta situação resulta uma correcção às vendas declaradas de € 434,79, relativos às vendas de artigos do catálogo, e € 7.563,03 relativamente à venda da viatura 81-36-VN, com natureza de proveito extraordinário — vd. anexo 5. O valor do proveito extraordinário considerado com a venda da viatura foi alterado no presente relatório para € 891,72, conforme página 26 do presente Relatório.

«Quadro no original»

O mapa abaixo lista apenas os artigos de catálogo vendidos com emissão de factura:

«Quadro no original»

O sombreado destaca os artigos cujas quantidades vendidas no ano de 2004, excedem as quantidades em stock, ou seja, que não se encontravam nas existências iniciais do inventário de 31/12/2003, acrescidas das compras contabilizadas em 2004 - vd. anexo 9 (listagens apresentadas). Conclui-se que houve omissão de compras. Presumem-se adquiridos os artigos vendidos, pelo que o quadro abaixo quantifica o custo das mercadorias corrigido para estes artigos. De referir que o critério de valorimetria assumido foi o do custo médio ponderado.

Conclui-se do mapa acima que a correcção ao custo das mercadorias vendidas totaliza a importância de € 11.615,84 (€ 16.637,96 - € 5 022,12)

Ressalva-se que se detectou a contabilização de uma factura de aquisição de material de escritório (F.S.E.) na conta de compras de existências - 31218 (lançamento n.° 42 de 28/12/2004, no valor de € 413,36, factura n.° 1227 de 03/12/2004 da Publimark), pelo que o valor das Compras e o Custo das Mercadorias Vendidas encontra-se empolado neste montante. Assim, na demonstração de resultados abaixo, o custo das mercadorias vendidas é corrigido em €11.202,48 (€ 11.615,84-413,36).

2.2. De Direito.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto e quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao recurso à avaliação indirecta da matéria colectável.

A sentença julgou procedente a impugnação da liquidação adicional de 2004 de IRC, determinando a anulação da mesma. Para assim proceder, começou por elencar os fundamentos do recurso aos métodos indirectos, por parte da inspecção tributária, para, em momento posterior, confrontar tais fundamentos com os demais elementos recolhidos no próprio relatório inspectivo.

Nesta sequência, a sentença concluiu que,

«como se acabou de demonstrar, apesar de ter obtido todos os elementos requeridos, ter constado as irregularidades nos valores apresentados e, após o seu esclarecimento, impunha-se por parte da inspeção a demostração de facto e de direito que impossibilitou a sua correção através de correções meramente aritméticas. // Quer isto dizer que, tendo todos os elementos requeridos e fornecidos ao seu dispor, implicava uma atuação e fundamentação mais exigente, ou seja, impunha-se necessariamente a demonstração factual de que, apesar de estar em presença dos elementos disponibilizados, ainda assim, não era possível a correção técnica ou meramente aritmética dos valores da contabilidade, para depois extrapolar ou presumir que as circunstâncias da contabilidade deveriam ter sido efetuadas de determinada maneira e não foram, inviabilizando assim a correcta determinação da matéria tributável nesses termos, o que não logrou fazer. // Em suma, não se retira das conclusões do relatório que tenha ficado por apurar outros proveitos ou custos (a desfavor da impugnante), incorridos pela impugnante, de cujo tratamento contabilístico ou análise inspetiva tenha resultado a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto».

2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância; sustenta que o relatório inspectivo demonstra, de forma cabal, a necessidade do recurso à avaliação indirecta da matéria colectável. Refere, concretamente, «que a Impugnante não contabilizou custos necessariamente suportados com a remuneração dos seus dois colaboradores, assim como a omissão nos registos contabilísticos da aquisição de uma viatura»; que «relativamente ao capítulo das existências, verificaram-se irregularidades/incongruências entre os artigos mencionados no inventário inicial de 2004 (final de 2003) e as aquisições que haviam sido contabilizadas em 2003»; «que no que tange à venda do stock de existências a outras sociedades pertença do mesmo sócio e gerente da Impugnante, verificou-se, após solicitada a identificação dos artigos vendidos, que a Impugnante apresentou listagens que não oferecem credibilidade»; que «a Impugnante possui e utiliza pelo menos uma conta bancária e omite na contabilidade os respectivos movimentos».

Apreciação. A fundamentação do recurso à avaliação indirecta consta do relatório inspectivo elevado à alínea C), da matéria de facto assente.

A este propósito, é de notar o seguinte:

i) A aplicação de métodos indirectos de tributação, de acordo com o previsto nos artigos 87.º e ss. da LGT, pressupõe que: i) o sujeito passivo não tenha cumprido os deveres de declaração e de documentação; ii) ou que tenha cumprido estes deveres de forma defeituosa, tendo sido verificados vícios formais ou materiais da declaração ou da documentação; iii) ou que, tendo sido notificado para o efeito, não tenha prestado os esclarecimentos que a Administração Fiscal lhe solicitou (1).

ii) O ónus da prova dos factos constitutivos do afastamento da presunção de verdade é da Administração Tributária, isto é, a demonstração de que estão verificados os pressupostos de aplicação de métodos indirectos, no caso de os vícios tornarem impossível o apuramento da matéria colectável. Depois de comprovados os vícios da documentação ou da declaração de rendimentos, deve ser demonstrado através de um juízo de prognose póstuma, com base em regras de experiência comum, que o vício detectado é causa directa e necessária da impossibilidade de apuramento da matéria colectável com recurso a métodos directos (2).

iii) A impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos para a correcta determinação da matéria tributável do imposto resulta, designadamente, dos vícios formais ou materiais assacáveis à declaração de rendimentos e escrita do contribuinte, sendo que a aplicação de métodos indirectos só é possível quando inviabilizem tal comprovação e quantificação (3).

iv) A tributação do rendimento assenta no princípio declarativo. Por isso, o preceito do artigo 81.º da LGT, determina que «[a]matéria tributável é avaliada ou calculada directamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indirecta nos casos e condições expressamente previstos na lei». Ou seja, a avaliação indirecta da matéria colectável, assente em métodos presuntivos, é uma medida de última ratio, subsidiária em relação à avaliação indirecta.

A tese da recorrente assenta na asserção de que foram recolhidos indícios de omissão de proveitos, os quais são impeditivos da avaliação directa da matéria colectável. E daí extrair-se-ia a necessidade da determinação presuntiva da mesma. Todavia, a presente asserção não resiste à análise dos elementos coligidos no probatório e não impugnados pela recorrente.

Vejamos.

Os elementos que justificam o recurso à avaliação indirecta, com base na análise do relatório inspectivo, são os seguintes (4):

i) Depósitos à ordem

«A contabilidade não revela a existência deste activo. No entanto, verificamos que se encontram contabilizados custos financeiros subjacentes a uma conta da D…………no Banif, com o n.º ………………….. do Centro de Empresas das Amoreiras, bem como facturas - recibo da R…………….. facturando a mensalidade de utilização de um TPA para o contrato com o n.º 1110329 - vd. anexo 2».

ii) Existências

«A existência final declarada pela D…………… para o exercício de 2003 foi valorizada em € 80.426,43. Solicitado o inventário de mercadorias de 31/12/2003, cuja cópia se encontra em anexo 3, verificamos que o mesmo evidencia as seguintes irregularidades/incongruências:

i) A valorização unitária de alguns artigos não corresponde ao valor de aquisição verificado. (…)

ii) No inventário de existências de 31/12/2003 constam artigos em stock para os quais no ano de 2003 não foram contabilizadas aquisições. (…)

iii) Analisadas as vendas de artigos no ano de 2004, a D…………… emitiu um conjunto de facturas onde vende a totalidade do stock às empresas do grupo - vd. anexo 4. Nestas facturas não são descriminados os bens vendidos, constando apenas - «venda de diversos», identificando IVA incluído à taxa de 19 %, evidenciando apenas o valor total dos artigos vendidos. Solicitada a identificação dos artigos vendidos o sujeito passivo apresentou listagens onde elencou os artigos vendidos, quantidades, preços unitários e preços totais — vd. anexo 4. Verificou-se que estas listagens evidenciam vendas de artigos cujas quantidades não existiam em stock, ou seja, para os quais não foram contabilizadas as aquisições. (…)».

iii) Imobilizado

i) «Em termo de declarações de 15/11/2007 o sócio-gerente, J ………………… afirmou que a empresa havia adquirido uma viatura automóvel no ano de 2003 para o transporte das mercadorias. No entanto, a mesma não se encontra contabilizada.

ii) De facto, apenas surge o custo (conta 6222301) com uma apólice da seguradora A… relativo a seguro automóvel para o período compreendido entre 03/11/2003 a 27/10/2004, no valor de € 484,13. Consultado o cadastro da DGCI, nomeadamente a aplicação do Imposto de Circulação, verifica-se a titularidade da viatura no ano de 2003 por parte da D……………

iii) Após solicitação de exibição de um conjunto de facturas, o contribuinte veio em 31/12/2007 (entrada n.º 117.185) apresentar cópia da factura nº 1392 de 16/06/2004, documento sem identificação do adquirente, onde discrimina a venda da viatura com a matrícula ………….., afirmando que a mesma se encontra anulada - vd. anexo 5.

iv) Posteriormente confirmou-se que a referida viatura de facto tinha sido vendida pela D……….., suportada pela factura n.º 1392 à S………………P. Comércio e …………………. Lda. NIF. ………………, em 17/06/2004»

iv) Custos com o pessoal

i) «Embora o sócio-gerente tenha afirmado em termo de declarações de que a empresa dispunha de 2 funcionários para o exercício da actividade, um no escritório e outro no armazém, na contabilidade não estão contabilizados quaisquer custos com pessoal ou honorários em 2004.

ii) Consultado o Instituto de Segurança Social, este confirmou a inexistência de funcionários para além do sócio-gerente J……………, enquadrado no regime DJ-669, sócio-gerente não remunerado.

iii) Também nos foi confirmada a inexistência de folhas de remunerações para os exercícios de 2003 e 2004».

v) Proveitos

i) «Analisada a sequência da facturação emitida, livros de vendas a dinheiro e facturas impressas tipograficamente, detectámos que as facturas com os n.º 1391, 1392 e 1393, não foram contabilizadas.

ii) Também constatámos junto do cliente G…………..& G…………., Lda., NIF. ……………, que em 11/12/2003 encomendou 3 artigos do catálogo, no valor de €1.017,00, tendo pago os mesmos com cheques, mas nunca recebeu a correspondente factura, apesar de o ter solicitado».

Em face dos elementos recolhidos pela AT importa aferir se a mesma logrou comprovar a existência de indícios sérios da falta de credibilidade da contabilidade, de tal forma que a mesma não permite a avaliação directa da matéria colectável, pelo que se justificaria o recurso ao método presuntivo.

a) No que respeita ao elemento referido em i), a existência de conta bancária não constituía obrigação legal à data. A obrigatoriedade da constituição de conta bancária afecta à actividade empresarial apenas foi introduzida pela Lei n.º 55.-A/2004, de 30/12 (v. artigo 63.º- C da LGT).

b) No que respeita ao elemento referido em ii), cumpre ter presente que do probatório resultam os elementos seguintes:

i) A mercadoria adquirida para venda em catálogo, via CTT, ficou por vender e foi escoada pelas lojas das outras sociedades de J ……….. (alínea M).

ii) O sócio gerente da impugnante, J ……………….., para além da sociedade impugnante tinha mais três sociedades a “A……………” “B……….” e S……………..”, com lojas no Centro ……………. e C ……… …. (alínea L).

iii) As mercadorias foram vendidas às sociedades “A……………..” “B……………….” e S………” ao preço de custo (alínea O).

iv) As três faturas em falta detetadas pela inspeção foram localizadas e acrescidas aos valores que estavam em falta (alínea P).

v) Nas existências, as vendas foram todas identificadas e as compras e ficaram registadas (alínea Q).

Do relatório inspectivo resulta a análise detalhada e discriminada das vendas por meio de facturas e vendas a dinheiro realizadas pela impugnante, no exercício em causa (5) Alínea T), do probatório., pelo que as irregularidades detectadas foram supridas pela inspecção tributária, com base nos elementos facultados pelo contribuinte.

Como se refere na sentença recorrida, sem impugnação eficaz, por parte da recorrente,

«Na terceira situação a inspeção tributária identificou, através da listagem fornecida pela impugnante, quanto aos artigos referentes ao Catálogo – Prima – Natal de 2003, os artigos vendidos, quantidades, preços unitários e preços totais, cujas quantidades não existiam em stock e para os quais não foram contabilizadas as aquisições. // Deste mapa resulta a identificação das quantidades de artigo, quantidades de compras efetuadas em 2004, vendas em 2004 com factura, o número da factura e a respetiva quantidade. Apurou assim a quantidade do Stock vendido em 2004. // Apurou por fim a inspeção tributária o total das vendas efetuadas às empresas do grupo, identificou o número das faturas e as respetivas quantidades e ainda a quantidade de artigos vendidos sem stock».

As asserções em apreço são corroboradas pelos elementos constantes do probatório (6), sem impugnação por parte da recorrente. Ou seja, consta do relatório inspectivo a reconstituição das existências, seja do custo das existências adquiridas, sejas das que foram vendidas. O que determina que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço.

c) No que respeita ao elemento referido em iii), cumpre ter presente os elementos constantes do probatório e que documentam a compra e venda de viatura necessária ao exercício da actividade da recorrida, o que foi devidamente esclarecido pela contribuinte, sem que se demonstre qualquer irregularidade. Concretamente, consta da fundamentação da matéria de facto que «a impugnante comprou efetivamente uma viatura em 2003, «P …………..», para transportar as mercadorias dos CTT e para os clientes mas foi vendida em 2004 por €10.000,00 tendo sido apurado o valor de compra e de venda da carrinha» (7). Pelo que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço.

d) No que respeita ao elemento referido em iv), cumpre ter presente que «[n]ão havia movimentos de custos com o pessoal porque o gerente não era remunerado e o trabalho era feito pela testemunha Maria …………… funcionária da “A…………..” e secretaria de J …………..» (8) (alínea R). Pelo que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço.

e) No que respeita ao elemento referido em v), cumpre ter presente o seguinte:

i) O sócio gerente da impugnante, J …………………, para além da sociedade impugnante tinha mais três sociedades a “A………” “B………..” e S……………..”, com lojas no Centro …………… e …………….. (alínea L).

ii) A mercadoria adquirida para venda em catálogo, via CTT, ficou por vender e foi escoada pelas lojas das outras sociedades de J ………………… (alínea M).

iii) As mercadorias foram vendidas às sociedades “A……………” “B……………..” e S…………..” ao preço de custo (alínea O).

iv) As três faturas em falta detetadas pela inspeção foram localizadas e acrescidas aos valores que estavam em falta (alínea P).

v) Dos elementos coligidos no relatório inspectivo (alíneas T) e U) resulta a reconstituição dos montantes das facturas e das vendas a dinheiro cuja omissão havia sido detectada, pelo que a omissão de proveitos foi suprida no âmbito do relatório inspectivo. O que determina que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável não se pode estear no fundamento em apreço.

Dos elementos recenseados resulta que a impossibilidade da avaliação directa da matéria colectável, com recurso aos elementos da contabilidade e outros colhidos no decurso da acção inspectiva, não logrou ser demonstrada. O que determina a anulação da correcção em exame, por falta de demonstração dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta. Não basta a existência de vícios ou imprecisões na contabilidade. Importa que tais vícios sejam de tal modo graves que impossibilitem a avaliação directa da matéria colectável. Ónus que recai sobre a AT e que a mesma não cumpriu (artigo 74.º/1, da LGT). Pelo que o acto tributário deve ser anulado com este fundamento. Como se decidiu na sentença recorrida, a qual não enferma do erro de julgamento que lhe foi assacado. A mesma deve, por isso, ser confirmada.

Motivo porque se impõe negar provimento ao recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Registe.

Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1ª. Adjunto (em substituição) – Rui A.S. Ferreira)

(2 ª. Adjunta - Teresa Costa Alemão)

(1) Elisabete Louro Martins, O ónus da prova no Direito Fiscal, Coimbra Editora, 2010, p. 131.

(2) Acórdão do TCAS, de 21.05.2015 P. 07637/14.

(3) Acórdão do TCAS, de 10.07.2014, P. 07149/13.

(4) Alínea C), do probatório.

(5) Alínea T), do probatório.

(6) Alíneas O), a Q) e T), do probatório.

(7) Alínea N), do probatório.

(8) Alínea R), do probatório.