372/04.8IDBRG.G1 - Tribunal da Relação de Guimarães

I- O crime de fraude de fraude fiscal cometido com recurso a faturas às denominadas “faturas falsas” constitui um crime de perigo na modalidade de crime de aptidão, no sentido de que a incriminação visa uma antecipação da tutela penal que os situa num ponto intermédio entre os crimes de perigo abstrato e os crimes de perigo concreto; não basta um mero perigo abstrato de produção de um dano ao bem jurídico para que o crime se consume, exigindo-se ainda para tal consumação que o bem jurídico seja exposto a um perigo concreto (perigo que, nestes casos, integra o tipo objetivo de crime).

II- Neste tipo de crime o juízo de consumação do crime depende da comprovação, no caso concreto, da aptidão da conduta do agente para produzir o dano.

III- O crime de fraude fiscal consuma-se no momento da entrega da declaração defraudada, já que este é o documento que estriba o apuramento do rendimento tributável e, em conformidade, apresenta-se como determinante ao apuramento do imposto devido. Por conseguinte, é nesse momento que as condutas constantes do tipo legal assumem a exigível suscetibilidade ou aptidão para causarem a diminuição das receitas fiscais através, designadamente, do não pagamento do imposto devido ou obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens de cariz patrimonial.

IV- A causa de suspensão da prescrição do procedimento por crime tributário, prevista conjugadamente nos arts. 21º, nº4 e 47º, nº1, do RGIT, fundada na pendência de impugnações judiciais em processo da competência dos tribunais administrativos e fiscais, aplica-se ao procedimento concernente ao arguido não impugnante acusado em coautoria pela prática de um crime de fraude qualificada, porquanto as decisões a proferir naqueloutros processos de natureza não penal refletem-se na determinação da própria existência do crime imputado e, sempre, do rendimento tributável e, portanto, apresentam-se como essenciais ao apuramento do imposto devido e/ou obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens de cariz patrimonial.

Acordam, em conferência, os Juízes desta Secção Criminal do Tribunal da Relação de Guimarães:

I- RELATÓRIO:

I. 1 No âmbito do Processo Comum (Tribunal Singular) nº 372/04...., do Tribunal Judicial da Comarca ... - Juízo Local Criminal ..., por sentença proferida e depositada no dia 08.06.20221 (referências ...12 e ...49, respetivamente), foi decidido:

“1. Absolve-se o “Instituto de Estudos Superiores ..., Ldª” da prática de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. arts. 103º, nº1, als. a) e c), 2, a contrario, e 3, 104.º, n.ºs 2, todos do R.G.I.T.

2. Absolve-se a arguida AA da prática, em co- autoria material, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. arts. 103º, nº1, als. a) e c), 2, a contrario, e 3, 104.º, n.ºs 2, todos do R.G.I.T., 14.º, n. º1 e 26.º, estes do Código Penal;

3. Condena-se o arguido BB, na pena de 1 (um) ano e 3 (três) meses de prisão, pela prática de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. arts. 103º, nº1, als. a) e c), 2, a contrario, e 3, 104.º, n.ºs 2, todos do R.G.I.T., suspensa na sua execução por 3 (três) anos, subordinada à obrigação de pagamento pelo arguido à administração fiscal, no prazo da suspensão, contado desde o trânsito em julgado da presente sentença, dos valores dos prejuízos referidos nos factos provados (pontos 13 e 15, referente a IRS do ano de 2000, no valor de €32.681,70 e IRC de 2001, no valor de €21.822,97, abatido o proporcional referente às facturas da E... e de CC), acrescidos de juros e legais acréscimos-sem prejuízo dos pagamentos já obtidos e a obter em sede de processo executivo ainda em curso e respectivas imputações a fazer pela AT.

4. Mais se condena o arguido no pagamento de custas, fixando-se em 3 (três) Ucs respectiva taxa de justiça.”

I. 2 Inconformado com a decisão condenatória proferida em primeira instância, dela veio o arguido BB interpor o presente recurso, que, após dedução da motivação, culmina com as seguintes conclusões e petitório (referência ...24):

“I- ) O recorrente, conforme consta da motivação da decisão de facto e das declarações transcritas, imputa aos restantes gerentes a responsabilidade pelas desconformidades existentes entre os gastos da sociedade e a facturação;

II- ) – Designadamente à sua ex-esposa e ao seu sogro, que eram quem efectivamente geriam os dinheiros da sociedade;

III- ) Desconformidades essas contra as quais o recorrente se insurgiu, e, por isso, foi destituído da gerência em 07/08/2000;

IV- ) Num ambiente de expulsão violenta, com destruição de um escritório e contratação de seguranças, pela ex-esposa, para não permitir a sua entrada nas instalações da sociedade;

V- ) Clima de confrontação esse que decorreu na vigência de um Arrolamento e de três acções de divórcio litigioso;

VI- ) Que culminou com o divórcio, depois da quota do arguido ter sido transmitida (roubo na expressão do arguido) para os pais da ex-esposa;

VII- ) Neste cenário de circunstâncias, dadas por provadas e levadas à motivação, não é possível deduzir que fosse o arguido recorrente que determinava a orientação financeira da empresa;

VIII- ) Nem que era o recorrente quem controlava e geria as contas do casal ou as contas tituladas pela esposa;

IX- ) Pelo que, e pelos factos dados por provados nos pontos 25, 28, 32, 40 e 48 da decisão de facto, deveriam ter sido dados por não provados os factos dos pontos 3, 5, 6 e 7 da decisão de Facto;

X- ) Existindo, assim, contradição insanável entre a fundamentação e a decisão, com violação do artigo 410º, nº 2, do CPP;

XI- ) Sendo que existe ainda violação do artigo 127º do CPP, pois era exigível que existisse dúvida sobre estes factos, e que fosse resolvida a favor do arguido que foi condenado, sem prejuízo de também ter sido usada a favorecer as arguidas que foram absolvidas;

XII- ) E a não imputação dos factos ao recorrente era exigível, mormente, a partir do acto da destituição da gerência, em 07/08/2000;

XIII- ) Tanto mais que não existia qualquer conluio ou concertação com os restantes gerentes que o destituíram e expulsaram da empresa, com contratação de seguranças;

XIV- ) Mesmo, sem conceder, os actos imputados ao arguido, na vigência da sua gerência, não determinam qualquer pagamento de imposto superior a € 15.000,00, pelo que sempre estariam fora da previsão do crime fiscal;

XV- ) A impugnação judicial administrativa dos factos geradores de impostos só determina a suspensão do processo do crime fiscal para determinação da qualificação jurídica dos factos imputados aos arguidos impugnantes;

XVI- ) Pois a impugnação é pessoal, quer seja o impugnante pessoa singular ou colectiva;

XVII- ) A impugnação judicial da liquidação ou oposição á execução fiscal apenas determina a suspensão do processo relativamente á pessoa impugnante;

XVIII- ) Sendo que a jurisprudência admite a decisão da suspensão relativamente aos comparticipantes no mesmo facto impugnado que constitua acção recíproca da troca de facturas falsas, porque o facto é pretensamente praticado por dois comparticipantes;

XIX- ) A co-autoria, como conluio prévio, não depende da verificação do facto material da acção de ocultação do rendimento que determina ou gera o imposto, apenas sendo preciso determinar o autor do acto;

XX- ) As impugnações feitas pelas co-arguidas não beneficiaram e nem pretenderam beneficiar o recorrente, que nada teve a ver com as impugnações;

XXI- ) A suspensão decretada nos autos por causa das referidas impugnações, não opera e nem pode prejudicar o recorrente, evitando a prescrição do procedimento criminal;

XXII) Ao declarar verificada a suspensão do processo quanto ao recorrente e a não prescrição do procedimento criminal, a sentença violou os artigos 7º, 126º, nº 3 e 118º, nº 1, alínea b-) do CP; e os artigos 21º, nº 4, 42º, 47º e 48º do RGIT.

XXIII- ) A sentença recorrida, além os normativos citados na conclusão anterior, violou os artigos 103º e 104º do RGIT e artigos 410º, nº 2, alínea b-) e 127º do CPP.

Termos em que deve ser julgado procedente o presente recurso, revogando-se a decisão recorrida e absolvendo-se o arguido, COMO É DE JUSTIÇA.”

Na primeira instância, a Digna Magistrada do Ministério Público, notificada do despacho de admissão do recurso apresentado pelo arguido BB, nos termos e para os efeitos do artigo 413.º, n.º 1 do CPP, apresentou resposta em que sustentou a manutenção da sentença recorrida (referência ...65).

Formulou as seguintes conclusões:

“1. O Ministério Público discorda da posição do arguido, desde logo porque ao longo da motivação, a Mma. Juíza explicou de forma pormenorizada e justificada porque fundou a sua convicção com base na prova produzida em audiência, designadamente no depoimento das testemunhas indicadas pela arguida AA.

2. Ressaltou dos depoimentos das testemunhas, que quer no âmbito da Escola, quer mesmo a nível de economia familiar, quem geria a matéria financeira era o arguido, pessoa academicamente habilitada nesta matéria para o fazer, sendo assessorado pelo Dr. DD, sendo também o arguido, como por si aliás reconhecido, quem contactava com o Gabinete de Contabilidade a quem entregava a documentação que analisava e remetia.

3. Convenceu-se o Tribunal, e bem, que dada a formação académica do arguido, era o este que entabulava e contactava com o gabinete de contabilidade, não ignorando o que se estava a passar nesta matéria, enquanto se manteve na escola, o que, não obstante a destituição ocorrida, ocorreu até .../.../2001, data da ruptura definitiva do casal, antecedida de várias reconciliações e afastamentos.

4. A versão apresentada pela arguida AA apresentou respaldo na demais prova produzida, ao contrário da versão do arguido, que naturalmente pretendeu imputar os factos à ex-mulher com quem mantem forte animosidade, mas que se apresentou desacompanhada de qualquer outro elemento probatório.

5. Ao longo da motivação, a Mma. Juíza explicou de forma pormenorizada e justificada porque valorou o depoimento das testemunhas, em detrimento do depoimento do arguido.

6. Subscrevemos por absoluto a sentença recorrida e a motivação nela exarada, carecendo de qualquer fundamento a posição assumida pelo recorrente quando pretende que a prova produzida conduza a decisão diversa.

7. De acordo com o princípio da livre apreciação da prova, o julgador dispõe de liberdade de formar a sua convicção sobre os factos com base apenas no juízo que se fundamenta no mérito objectivamente concreto desse caso, na sua individualidade histórica, tal como ele foi exposto e adquirido representativamente no processo.

8. Em regra e não obstante o disposto no artigo 410º, nº. 2 do CPP, o processo de formação da convicção do julgador não pode ser sindicado em sede de recurso, na medida em que se refere a algo que deriva da sua íntima convicção e, naturalmente, sujeito a uma margem de discricionariedade.

9. O juiz encontra-se numa posição privilegiada para melhor poder apreender as emoções, a sinceridade, a objectividade, a isenção, as contradições, avaliando o mais correctamente possível da credibilidade das declarações, tendo assim uma percepção própria do material probatório que é insindicável.

10. Entende-se que o tribunal levou a cabo errónea apreciação da prova quando, para a generalidade das pessoas, seja evidente uma conclusão contrária à exposta pelo tribunal, nisto se concretizando a limitação ao princípio da livre apreciação da prova, o que não sucede no caso em apreço.

11. A convicção a que o Tribunal chegou mostra-se devidamente fundamentada, tendo sido referido na decisão o porquê de se ter valorizado a prova produzida em audiência.

12. o Tribunal debruçou-se de forma pormenorizada quanto à questão da prescrição matéria, salientando que a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo penal tributário, que tem lugar sempre que estiver a correr processo de impugnação judicial ou tiver lugar oposição à execução, em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados.

13. Nesta linha, impunha-se aferir se a impugnação judicial apresentada por apenas um

arguido junto dos tribunais fiscais se repercute apenas na sua esfera jurídica, ou se suspende o processo penal tributário e o prazo de prescrição do procedimento criminal relativamente a outros arguidos.

14. A jurisprudência tem avançado com uma solução casuística, dependente de análise do caso concreto, tendo o Tribunal analisado cuidadamente o porquê de considerar que o processo crime se suspendeu também relativamente ao arguido, pese embora a impugnação tenha sido apresentada pela arguida AA e pela sociedade arguida.

15. O Ministério Público subscreve na integra tal entendimento aqui dando por reproduzidos os argumentos expendidos nesta matéria na sentença a quo, não se mostrando assim prescrito o procedimento criminal.”

I. 3 Neste Tribunal da Relação, a Exma. Procuradora-Geral Adjunta emitiu douto parecer em que se pronunciou pela improcedência do recurso (referência ...26).

Cumprido o disposto no Artº 417º, nº 2, do C. P. Penal, não foi deduzida resposta ao sobredito parecer.

Efetuado exame preliminar e colhidos os vistos legais, foram os autos submetidos à conferência, cumprindo, pois, conhecer e decidir.

II- ÂMBITO OBJETIVO DO RECURSO (QUESTÕES A DECIDIR):

É hoje pacífico o entendimento doutrinário e jurisprudencial de que o âmbito do recurso é delimitado pelas conclusões extraídas pelo recorrente da respetiva motivação, sendo apenas as questões aí inventariadas (elencadas/sumariadas) as que o tribunal de recurso tem de apreciar, sem prejuízo das de conhecimento oficioso, designadamente dos vícios indicados no Artº 410º, nº 2, do Código de Processo Penal (ulteriormente designado, abreviadamente, C.P.P.)[1].

Assim sendo, no caso vertente, as questões que importa decidir são as seguintes:

A) Da invocada prescrição do procedimento criminal relativamente ao Recorrente, em virtude de não verificação da causa de suspensão derivada da impugnação judicial nos tribunais tributários deduzida por outros arguidos.

B) Contradição insanável entre a fundamentação e a decisão [art. 410º, nº2, al. b), do CPP];

C) Alegado erro de julgamento quanto à matéria de facto dada como provada nos pontos 3, 5, 6 e 7/violação do princípio da livre apreciação da prova [art. 127º do CPP];

D) Da atipicidade criminal da conduta perpetrada pelo arguido/recorrente, em virtude de os factos por si praticados durante a sua gerência não determinarem pagamento de imposto superior a € 15.000,00.

III- APRECIAÇÃO:

III.1- Dada a sua relevância para o enquadramento e decisão das questões suscitadas pelo ajuizado recurso, importa verter aqui a factualidade que o Tribunal a quo deu como provada e não provados, bem assim, a sua fundamentação para tal decisão da matéria de facto, na parte que ora releva.

O Tribunal a quo considerou provados os seguintes factos (transcrição):

“1. A sociedade arguida é uma sociedade por quotas que exerce a sua actividade comercial de “Ensino Superior” - CAE 080300 - na Rua ..., ..., ..., estando matriculada na Conservatória do Registo Comercial ... sob o n.º ...82, tendo-lhe sido atribuído pela Administração Fiscal o

n. º ...28.

2. Por força do início da actividade declarado à Administração Fiscal ficou a sociedade arguida vinculada ao cumprimento das obrigações que na qualidade de contribuinte, de entidade empregadora e pagadora de remunerações lhe cabiam, estando enquadrada no regime normal de isenção para efeitos de IVA e sujeita a tributação em sede de IRC.

3. Tomando as decisões relativas à sua vida e giro, determinando nomeadamente quais os pagamentos a efectuar e os trabalhos a realizar, da admissão de pessoal e dos montantes por este auferidos e serviços a contratar, estiveram à frente dos destinos da arguida “Instituto de Estudos Superiores ...”, durante todo o ano de 2000 até .../.../2001, ambos os arguidos AA e BB e a partir desta data, e durante designadamente o ano 2002, a aqui arguida AA.

4. No exercício desta actividade sempre a arguida “Instituto de Estudos Superiores ...”, nomeadamente durante os anos de 2000, 2001 e 2002, efectuou prestações de serviços pelos quais cobrou e recebeu os respectivos montantes.

5. Assim, considerando, entre outras variáveis, as compras que efectuou, as existências iniciais, as existências finais e os custos das existências vendidas e consumidas, a sociedade arguida iria apresentar resultados tais que implicaria que a mesma tivesse que entregar ao Estado, a título de IRC, para além do que efectivamente entregou e relativas a cada um dos anos referidos, as quantias globais abaixo alinhadas: Ano de 2000-10.900.720$00 (€54.372,56)

Ano de 2001-33.758.378$00 (€168,386,08)

Ano de 2002-1.376.273$00 (€6.864,82) -cfr. fls.1373;

6. Em data não concretamente apurada, o arguido BB elaborou um plano segundo o qual, registaria na contabilidade da sociedade arguida facturas e vendas a dinheiro que documentavam operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente, a fim de falsamente aumentar os custos da sociedade arguida e, desta forma, causar uma diminuição das receitas tributárias.

7. Efectivamente e em execução do referido plano, o arguido BB fez registar na contabilidade da sociedade arguida, nos exercícios de 2000, 2001 e 2002, as facturas e vendas a dinheiro abaixo indicadas:

Nome do emitente Factura/V.D/Rec. n.º/ data Valor

1. EE ...00$00

2. A. M..., Ldª ...00$00

3. A. M..., Ldª ...00$00

4. L.... E I..., Ld 99088 JÁ ...50$00

5. L.... E I...,....650$00

6. Sociedade de ... ...00$00

7. Sociedade de ... ...00$00

8. FF ...68$00

9. FF ...25$00

10. FF ...00$00

11. FF ...00$00

12. Assoc. de Cult. Desp. C... ...00$00

13. C.... Metalo-Plást.da L... ...73$001

14. C.... Metalo-Plást.da L... ...51$00

15. C.... Metalo-Plást.da L... ...46$00

16. C.... Metalo-Plást.da L... ...72$00

17. C.... Metalo-Plást.da L... ...75$00

18. C.... Metalo-Plást.da L... ...50$00

19. C.... Metalo-Plást.da L... ...32$00

20. C.... Metalo-Plást.da L... ...50$00

21. P...-Ourivesaria . 09 s/data 435.000$00

22. Restaurante a G... ...00$00

8. Facturas e vendas a dinheiro que foram preenchidas assinadas e entregues, e que foram incorporadas na contabilidade da aqui sociedade arguida.

9. Em todos estes documentos figurava a arguida “Instituto de Estudos Superiores ...” como cliente, ali se encontrando inscrito o respectivo n.º de identificação fiscal (NIPC n. º...) e sede (Rua ..., ..., ...).

10. Contudo, nas situações acima elencadas, a sociedade arguida ou não contratara com os supra referidos emitentes a prestação de quaisquer serviços ou o fornecimento dos bens ali descritos ou aqueles não foram prestados ou entregues ao “Instituto de Estudos Superiores ...” nos termos e medida aí mencionados, não tendo aqueles emitentes recebido da sociedade arguida qualquer das importâncias aí facturadas ou inscritas ou então receberam montantes diferentes dos aí constantes.

11. Na posse de tais documentos, o arguido BB fê-los registar nos elementos de escrita contabilística do “Instituto de Estudos Superiores ...”, nos anos correspondentes, como se respeitantes a verdadeiras e exactas prestações de serviços que à mesma tivessem sido prestados ou compras por aquela efectuadas e que ela tivesse nos termos aí constantes pago.

12. Nas declarações de IRC-modelo 22- que a sociedade arguida remeteu à Administração Fiscal fez constar:

12.1- a factura n. º25, de 30-11-2000, no valor de 1.579.500$00, emitida por EE, registada na conta ...-custos diferidos, relativa a serviços de carpintaria efectuados nas instalações da empresa (escola);

12.2- a factura n.º ...93, de 23-11-2000, no valor de 186.000$00 e a venda a dinheiro n.º 2904, de 04-02-2000, no valor de 1.331.000$00, emitidas pela “A..., Ldª”, registada na conta 62218-artigos para oferta-fls.1459;

12.3- as facturas n.ºs ... e ...47 de 15-12-1999 e 12-06-2000, no valor de 13.063.050$00 e 15.028.650$00, respectivamente emitidas por “L..., Ldª”, registada na conta 62233-publicidade e propaganda, relativas a uma campanha publicitária;

12.4- os recibos nºs. ...56 e ...93 de 06-01-2000 e 20-12-2000, no valor de 800.000$00 e 700.000$00, respectivamente, emitidos pela “Sociedade de ...” registada na conta 62233-publicidade e propaganda e na conta 6916-donativos;

12.5- as vendas a dinheiro nºs. 206, 330, 557, 578, nos montantes de 328.068$00, 1.293.125$00, 3.053.700$00 e 4.633.200$00, de 31-07-2000, 27-11-2000, 18-05-2001 e 31-05- 2001, respectivamente emitidas por FF registadas na conta 62234-limpeza higiene e conforto;

12.6- o recibo n. º65, de 02-05-2001, no montante de 1.500.000$00, emitido pela Associação ..., registada na conta 6223-publicidade e propaganda;

12.7- a factura n. º09, de 31-12-2001, no montante de 7.151.040$00, emitida pela “E..., Ldª”, registada na conta 622322-instalações;

12.8- as facturas n.ºs ...0, ...2, ...3, ...4, ...5, ...9, ...6 e ...8, nos montantes de 276.373$00, 146.851$00, 103.046$00, 49.372$00, 31.275$00, 3.480.750$00, 4.726.332$00 e 2.661.750$00, de 07-02-2001, 30-07-

2001, 10-08-2001 e 04-09-2001, respectivamente, emitidas pela “C..., Ldª”, registadas na conta ...01-outros devedores;

12.9- a venda a dinheiro n.º09, no valor de 435.000$00 emitida pela “P...-Ourivesaria e Relojoaria Ldª”, registada na conta ...01-outros devedores, relativa à compra de um relógio de ouro;

12.10- a factura n. º05, de 12-11-2001, no valor de 2.150.000$00, emitida por CC registada na conta ...01-outros devedores, relativa à compra de diversos móveis;

12.11- a factura/recibo n.º ...42, de 01-06-2001, no valor de 1.800.000$00, emitida por “R... Ldª” e com a designação comercial de Restaurante “A G...”, registada na conta ...01-outros devedores, relativa a 120 jantares;

13. Logrou assim o arguido BB, deste modo, que a Administração Fiscal, ao considerar indevidamente como custos em sede de IRC, nos anos de 2000, 2001 e 2002, os supra citados elementos constantes do ponto 7. dos factos provados, que após liquidação efectuada com base nos mesmos (em conjunto com os demais constantes dos pontos 12.7 e 12.10), que a sociedade arguida obtivesse, nessa medida, as seguintes vantagens patrimoniais ilegítimas, que infra se descrevem:

Ano de 2000

€13.617,03

Ano de 2001

€21.822,97

Ano de 2002

€8.314,07

14. Montantes estes devidos ao Estado Português a título de IRC.

15. Logrou ainda o arguido BB, com tal comportamento, frustrar também a tributação pessoal dos arguidos, em sede de IRS, pois com a incorrecta faturação nos moldes e na medida acima descritos, pretendeu ocultar retiradas de dinheiro da sociedade arguida sem ocorrer a devida tributação em sede de IRS, acabando nos anos de 2000 e 2001, os arguidos, mercê da actuação do arguido BB, por também obter uma vantagem patrimonial ilegítima em sede de IRS, tal como infra se descreve:

15. A) AA e BB, na declaração de rendimentos (IRS) que apresentaram em conjunto (na qualidade de casados) à Administração Fiscal:

Ano de 2000

€32.681,70

15. B) BB, nas declarações de rendimentos (IRS) que apresentou individualmente (na qualidade de separado de facto) à Administração Fiscal:

Ano de 2001

€5.116,84

16. Estes montantes devidos ao Estado Português a título de IRC e IRS foram integrados nos patrimónios dos arguidos.

17. Em Agosto de 2004, no decurso de acção inspectiva efectuado ao “Instituto de Estudos Superiores ...”, a Administração Tributária logrou proceder ao apuramento dos montantes devidos pelos arguidos a título de IRC e IRS e relativos aos anos referidos.

18. Agiu o arguido BB de forma livre, voluntária e conscientemente, indiferente às lesões que causava ao património do Estado Português.

19. Mais sabia carecer de autorização do Estado para levar a cabo as condutas que se descreveram, que sabia proibidas.

20. Agiu ainda convicto da obrigação que sobre o “Instituto de Estudos Superiores ...” recaía de participar e entregar ao Estado português as quantias referentes a IRC e as retidas em pagamentos de remunerações a título de IRS.

21. O arguido BB agiu com o intuito de evitar que a arguida “Instituto de Estudos Superiores ...” pagasse ao Estado o IRC devido pelos rendimentos que auferira nos anos de 2000, 2001 e 2002, bem como de não serem entregues as quantias devidas a título de IRS acima citadas.

22. Agiu o arguido BB do modo descrito apesar de bem saber que tais montantes eram devidos ao Estado, a quem deviam ter sido entregues.

23. No exercício fiscal de 2001, a sociedade arguida contabilizou ainda as seguintes facturas:

-E... ...40$00

- CC ...00$00

24. AA, nas declarações de rendimentos (IRS) que apresentou individualmente (na qualidade de separada de facto) à Administração Fiscal e por referência às facturas mencionadas na acusação deve:

Ano de 2001

€46.442,07

Ano de 2002

€0,00

25. O teor da certidão do registo comercial referente à sociedade arguida constante de fls. 114 e ss, para cujo se remete e que aqui se dá por integralmente reproduzido, dela constando designadamente registado:

- pela Ap....03 a nomeação de GG e BB a nomeação como gerentes da sociedade arguida;

- pela 08/94.11.03 a gerência da sociedade arguida por todos os sócios - GG, BB e AA, sendo a forma de obrigar a sociedade a assinatura de dois gerentes, sendo uma dessas assinaturas obrigatoriamente a da aqui arguida e AA;

-pela Ap. ...6 a cessação de funções de gerente do aqui arguido BB, por destituição de 07-08-2000.

-pela Ap. ...3 a transmissão a favor de GG da quota de 30 000 000$00 pertencente à aqui arguida AA, a qual se manteve na gerência da sociedade, cargo este que esta já exercia desde 1994-cfr. Ap. ...03.

-pela Ap. ...3 a transmissão a favor de AA, c. c. GG, da quota de 15 000 000$00 pertencente a BB.

26. A arguida tem uma formação académica vocacionada para o ensino desempenhando na aludida sociedade funções docentes.

27. Graças à sua formação e vocação sempre foi a arguida a responsável pela implementação dos projectos educativos da instituição, bem como pelo acompanhamento científico-pedagógico dos projectos.

28. O aqui arguido, actualmente ex-marido da arguida, foi sócio da sociedade, nos termos melhor constantes da certidão de fls. 114 e ss, sendo seu gerente até 07-08-2000, altura em que foi destituído das funções de gerente por decisão levada ao registo comercial pela Ap. ...2 de 26- 10-2000-cfr. fls.116.

29. O arguido BB, com formação académica na área de contabilidade e gestão era responsável pela área de contabilidade e gestão financeira da sociedade.

30. Embora já não desempenhasse legalmente as funções de gerente, o arguido manteve-se ainda na sociedade arguida até .../.../2001, continuando a fazer o seu acompanhamento junto da contabilidade, que era efectuada num gabinete em ..., uma vez que só ele acompanhava e geria tal sector no exercício das funções de administrador para aquele sector societário.

31. A arguida AA encontra-se desde 2006 oficialmente divorciada do arguido, na sequência de processo de divórcio que correu termos pelo Tribunal Judicial ... sob o n.º 690/01 do ... Juízo.

32. Contudo, desde o ano de 2000 que a situação entre o casal se encontrava conturbada, tendo mesmo nesse ano dado entrada, como preliminar da acção de divórcio, providência cautelar de arrolamento de bens comuns do casal, no Tribunal Judicial ..., que correu termos sob o n.º 307/00 do ... Juízo, tendo a arguida AA desistido do procedimento judicial em causa.

33. Posteriormente veio a arguida AA requerer divórcio no Tribunal Judicial ..., em acção que correu termos sob o n.º 115/01 do ... Juízo.

34. Mais uma vez, após ter já convertido o divórcio litigioso em curso em divórcio por mútuo consentimento, a arguida veio a desistir de tal acção.

35. Em .../.../2001 a separação foi definitiva, tendo a arguida AA intentado nova acção de divórcio que correu termos no Tribunal Judicial ... sob o n.º 690/01 do ... Juízo e no âmbito da qual veio a ser já decretado o divórcio.

36. Da actuação do arguido fazia parte uma estratégia por aquele planeada, no sentido de, afinal, desviar elevadas quantias da arguida Instituto de Estudos Superiores ... para seu exclusivo proveito, do que arguida, sobretudo depois de realizada a inspecção levada a cabo pela Administração Fiscal, se viria a aperceber.

37. Quanto ao recibo emitido pela “L..., Ldª” a arguida Instituto de Estudos Superiores ... não efectuou a aquisição dos bens identificados nas facturas.

38. A conta da Banco 1... com o n.º ...00, embora em nome dos arguidos BB e AA era geralmente movimentada pelo arguido BB, que a utilizava como bem entendia, sendo as entradas efectuadas por depósitos e as saídas por transferências bancárias, por ordem do arguido BB.

39. A conta que era movimentada exclusivamente pela arguida AA era a conta n.º ...00 da Banco 1

40. O arguido BB efectuou 5 transferências bancárias de respectivamente, 1.450.000$00 em 05-07-2000, 3.750.000$00 em 20-07-20000, 12.500.000$00 em 21.07-2000, 5.800.000$00 em 25-07-2000 e 12.500.000$00 em 28-07-2000.

41. Era hábito da arguida Instituto de Estudos Superiores ... auxiliar com donativos entidades ligadas ao desporto e à cultura;

42. Quanto às facturas emitidas por FF os produtos discriminados na factura nunca deram entrada no Instituto de Estudos Superiores ..., tendo o cheque em causa foi emitido pela arguida Instituto de Estudos Superiores ... a favor do referido FF mas depositado numa conta, no Banco 2..., de que o arguido BB era o único titular.

43. Quanto às facturas emitidas pela “C..., Ldª”, desconhecia a arguida AA a sua existência, sendo certo que quando delas teve conhecimento deu ordens expressas para que as mesmas não fossem contabilizadas.

44. A sua emissão corresponde a uma decisão do arguido BB, para retirar de forma ilegítima e ilegal da arguida Instituto de Estudos Superiores ..., elevadas quantias para seu exclusivo benefício, uma vez que os serviços prestados naquele montante não foram efectivamente prestados.

45. De resto, todos os cheques emitidos para pagamento das facturas ...0, ...2, ...3, ...4, ...5, ...6 e ...8 foram parar à conta pessoal que o arguido BB possuía no Banco 2... com o n.º ...85, sendo os cheques emitidos para pagamento das facturas ...6 e ...8 preenchidos e assinados pelo próprio.

46. Relativamente à factura n.º69 foi o cheque emitido parar à conta pessoal que o arguido BB possuía na Banco 1... com o n.º 064135.800 da Banco 1

47. Quanto à factura emitida pelo Restaurante G..., a arguida não encomendou nem recebeu o serviço de restaurante mencionado na factura, sendo que o cheque emitido foi parar à conta particular que o arguido BB possuía na Banco 1... com o n.º64135.800.

48. Quanto a contas bancárias que:

-A conta da Banco 1... com o n.º ...00 era co-titulada em nome de ambos arguidos BB e AA.

-A conta n.º...00 da Banco 1... era uni-titulada pela arguida HH.

- A conta n.º ...00 da Banco 1... era uni-titulada pelo arguido BB.

-A Conta n.º ...30 da Banco 1... era titulada pelo “Instituto de Estudos Superiores ...”-fls. 530.

- O arguido tinha ainda outras contas bancárias pessoais, contas com os n.ºs. ...56 da Banco 3... e 659-02114 do Banco 4... e n.º ...13 do Banco 2... (fls.8).

49. Encontra-se junta aos autos certidão da sentença proferida na Impugnação judicial que correu termos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal ... sob o n.º 252/05...., ..., em que era impugnante a arguida AA, bem como o Acórdão que recaiu sobre o recurso da mesma interposto-cfr. fls. 519 e ss e 879 e ss, para cujo teor se remete e que aqui se dá por integralmente reproduzido.

50. Encontra-se ainda junta aos autos certidão da sentença proferida na Impugnação judicial que correu termos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal ... sob o n.º 463/05.... e 316/06...., em que era impugnante o “Instituto de Estudos Superiores ...”, bem como o Acórdão que recaiu sobre o recurso da

mesma interposto-cfr. fls. 550 e ss e 716 e ss, para cujo teor se remete e que aqui se dá por integralmente reproduzido.

51. O teor das informações de fls.1298 e ss, 1318 e ss e 1373 e ss, para cujo teor integral se remete e aqui se dá por integralmente reproduzido (as correcções de IRC efectuadas pela Inspecção Tributária aos exercícios de 2000, 2001 e 2002 encontram-se regularizadas por via das prestações pagas em sede de plano de pagamento em prestações PERES e processos de execução fiscal-art.177.º-A do CPPT).

52. Quanto a IRS o teor das informações de fls.1318 e ss e fls.1424 e ss, para cujo teor integral se remete e aqui se dá por integralmente reproduzido, encontrando-se penhorado há vários anos o salário da arguida, tendo no âmbito de um dos PEF sido vendido pelas finanças, por €475 mil euros, um imóvel pertença do acervo indiviso do ex-casal, situado na ..., para abatimento à dívida global destes perante a AT.

53. A sociedade arguida “Instituto de Estudos Superiores ..., Ldª”:

-actualmente tem cerca de 700 alunos, com uma propina mensal de

cerca de €225,00 e 70 professores;

-labora em instalações próprias;

-Do seu crc junto aos autos nada consta averbado

54. O arguido BB:

-é divorciado (da arguida);

-diz trabalhar com um filho, numa actividade de mobiliário (loja de cozinhas) por este desenvolvida, dizendo não receber montante certo;

-tem 6 viaturas registadas a seu favor-cfr. fls.1393-1396;

-como habilitações literárias possui o curso superior de gestão de empresas do ...;

-diz ter heranças a receber no ..., referentes a partilhas dos seus avós;

-tem 4 filhos maiores de idade, de que a aqui arguida é mãe.

-do seu crc actualmente nada consta averbado.

55. A arguida AA:

-é divorciada (do arguido);

-tem 4 filhos maiores de idade, de que o aqui arguido é o pai;

-é professora do Ensino Superior e CEO da sociedade arguida, auferindo um vencimento mensal de €2600,00, que com gratificações pode chegar aos €3000,00, recebendo o valor líquido mensal de €1.100,00 em virtude da penhora do seu salário a que se encontra sujeita;

-do seu crc nada consta averbado.”

Por outro lado, o Tribunal recorrido deu como não provada a seguinte factualidade (transcrição):

- que a arguida tenha actuado em co-autoria com o aqui arguido, na execução de um plano comum, ao longo do tempo acima descrito, agindo ambos os arguidos sempre em comunhão de esforços, dando curso conjunto ao plano por ambos elaborado.

- que a arguida tenha pretendido aumentar artificialmente os custos da sociedade arguida, e dessa forma causando uma diminuição das receitas tributárias, quer a nível de IRS, quer de IRC, na medida supra melhor referida.

- que as facturas da E... e de CC documentem operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente, a fim de aumentar em sede de IRC os custos da sociedade arguida e evitar o pagamento de IRS, desta forma, causando uma diminuição das receitas tributárias.

- que os valores avançados na acusação pública como prejuízo patrimonial do Estado em sede de IRC e IRS respeitem às 24 facturas/vendas a dinheiro melhor identificadas (antes respeitando à totalidade das correcções efectuadas em sede inspectiva, inspecção esta que teve um objecto mais amplo que as facturas objecto dos presentes autos).

- que a arguida AA desconhece o emitente da factura EE, desconhecendo ainda a prestação de qualquer serviço à sociedade arguida.

- que as facturas emitidas por “A..., Ldª” correspondem a compras efectuadas pela arguida Instituto de Estudos Superiores ... para oferecer a pessoas que tinham prestado serviços relevantes à sociedade e também para destacar o empenho de outras no desenvolvimento do projecto da escola, tendo a arguida pago o montante das facturas em causa, tendo posteriormente a sociedade devolvido o montante correspondente à arguida AA.

- que a arguida AA não possuía cheques nem cartões de crédito.

- quanto ao recibo emitido pela Sociedade de ... as quantias foram efectivamente entregues à associação Sociedade de ... a título de donativo tendo em vista a promoção do desporto, tendo o dinheiro sido adiantado pela arguida AA, tendo a arguida Instituto de Estudos Superiores ... devolvido a quantia adiantada em Janeiro de 2001.

- que a arguida não conhece FF;

- que quanto ao recibo emitido pela “Associação ...”, a quantia de 1.500.000$00 foi efectivamente entregue à aludida associação, em dois cheques de 7000.000$00 e um de 100.000$00, a título de donativo, tendo em vista a promoção do desporto,

- Quanto à factura emitida pela sociedade “E...” os serviços constantes da factura em causa foram efectivamente prestados em reparações efectuadas nas instalações da arguida Instituto de Estudos Superiores

- À data em que os serviços foram prestados as instalações da arguida, grandes e antigas, necessitavam constantemente de reparações e intervenções de vário tipo.

- Combinou então a arguida AA entregar algumas importâncias por conta do custo final das obras, sendo a respectiva factura emitida no final do ano.

- Na sequência deste acordo entregou a arguida a quantia de 6.000.000$00 à sociedade E..., por conta dos trabalhos a realizar, sendo que a arguida Instituto de Estudos Superiores ... através de duas transferências bancárias, uma de 5.000.000$00, em 2911.2001, e outra de 1.000.000$00, em 30.11.2001, repôs a quantia adiantada pela arguida AA.

- No final do ano, a sociedade E... apresentou a factura de todos os trabalhos realizados

durante o ano, tendo a arguida AA pago a diferença e arguida Instituto de Estudos Superiores ... reposto o montante adiantado em Março de 20002

- Quanto à factura emitida pela “P..., Ldª” o bem contante da factura n.º09 foi efectivamente adquirido e destinou-se a uma oferta a uma personalidade de quem o Instituto de Estudos Superiores ... recebeu gentilezas, sentido, por isso, a necessidade de ter um gentil e desinteressado dever de reconhecimento.

- Quanto à factura emitida por II, a quantia de 2.150.000$00, a

que se refere a factura n.º5, corresponde a móveis adquiridos para a arguida Instituto de Estudos Superiores ..., e que se

destinaram a mobilar o apartamento que é disponibilizado para colaboradores da arguida Instituto de Estudos Superiores ...,

quando têm necessidade de permanecer na cidade

E motivou a sobredita decisão sobre a matéria de facto nos seguintes termos (transcrição):

“A convicção do tribunal fundou-se na apreciação crítica e conjugada dos elementos de prova oferecidos, a saber, prova documental infra referida, em conjunto com as declarações dos arguidos e o depoimento das testemunhas ouvidas em sede de julgamento.

Começa-se por sublinhar que o apuramento da verdade não deixou de sair dificultado, desde logo pelo elevado número de diferentes situações aqui em discussão (24), o que atento o n.º e complexidade dos dados a ponderar tinha já conduzido a uma prorrogação da duração da própria inspecção tributária, a que se veio somar o longo decurso do tempo entretanto decorrido desde os factos, visto os presentes autos terem ficado legalmente suspensos durante vários anos, ao abrigo do art.47.º do RGIT, a aguardar o trânsito em julgado das decisões das 3 impugnações fiscais interpostas junto dos TAF, referentes aos exercícios fiscais aqui em causa, o que naturalmente afectou não só a actual localização de algumas testemunhas, como também a memória das testemunhas que lograram ser ouvidas.

Dito isto, tese geral, quanto à falsidade das facturas, como desde logo ressalta da simples leitura dos factos provados e não provados, à excepção das facturas referentes à E... e a CC (nas quais o Tribunal ficou na dúvida, nos termos também melhor infra mencionados) considerou o Tribunal que as restantes facturas e vendas a dinheiro documentavam ou operações inexistentes, ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente.

Com efeito, como bem referiu a Sra. Inspectora Tributária JJ- a qual guarda ainda memória geral bastante presente da Inspecção por si levada a cabo, mas que não obstante tal, naturalmente, pelo objecto detalhado da matéria em causa e dos anos volvidos teve de se socorrer do seu relatório inspectivo, cuja versão abreviada e integral se mostra junta aos autos-, e pelos elementos por si ponderados situação a situação ,nos termos melhor infra elencados, outra não poderá ser a conclusão a retirar, subscrevendo-se tese geral quase a globalidade das ilações que retirou a mesma na Inpecção por si dirigida, pois não só os bens ou serviços, muitas das vezes em n.º expressivo, estranhamente não foram encontrados na Escola (vg Legenda, FF), como muitos deles foram alegadamente prestados por sociedades que sequer teriam capacidade ou estrutura para os efectuar (FF), ou foram emitidas por sociedade também gerida pelo arguido referente a alegados serviços prestados fora e distantes do seu descrito objecto social (C...), como também, feito o seguimento do circuito dos meios de pagamento utilizados para o respectivo pagamento de bens e serviços, designadamente solicitando cópia às instituições bancárias dos cheques em causa acabou a mesma por verificar que o destino final de tais quantias não foi a conta bancária dos respectivos emitentes mas antes contas bancárias tituladas ou pelo arguido, ou pela arguida ou pelo casal, nos termos melhor mencionados no dito relatório, ficando assim evidenciado que as facturas/vendas a dinheiro procuravam na realidade mais do que inflacionar falsamente os custos da Escola e respectiva diminuição de matéria tributável ocultar a retirada de dinheiro da empresa, sem que tais retiradas fossem tributadas em sede de IRS para as contas bancárias do então casal.

A constatação da não existência dos referidos bens ou serviços na escola com este cruzamento de dados referente ao seu modo de pagamento, associada ainda à falta de explicação que se afigure plausível, no que respeita às facturas triadas pela Inspecção e melhor constantes do elenco da acusação pública levou o Tribunal a concluir-com excepção das facturas da E... e de CC- podermos afirmar serem “facturas falsas” nas situações infra elencadas, pois a sociedade arguida ou não contratara com os supra referidos emitentes a prestação de quaisquer serviços ou o fornecimento dos bens ali descritos ou aqueles não foram prestados ou entregues ao “Instituto de Estudos Superiores ...” nos termos e medida aí mencionados, não tendo aqueles emitentes recebido da sociedade arguida qualquer das importâncias aí facturadas ou inscritas e/ou receberam montantes diferentes dos aí constantes.

Aliás, são as próprias arguidas quem chegam expressamente a reconhecer, em sede de contestação, quanto a muitas das operações, nos termos que aí melhor elencam, nunca terem os bens e serviços que aí referem sido prestados à Escola, apontando responsabilidades ao aqui arguido por tal situação, dizendo ter sido na execução de um plano deste -e em que a arguida não participou- que esta “falsidade” contabilística foi empreendida e executada.

Para não se perder a clareza na exposição da motivação, atento o seu detalhe na fundamentação, remete-se aqui, para o que é dito infra, quanto a cada uma das facturas e a razão pela qual se entendem que - à excepção de duas - todas elas encerram alguma inveracidade fiscal.

Quanto aos valores avançados na acusação pública como prejuízo patrimonial do Estado em sede de IRC e IRS, como bem insistiu a defesa das arguidas e resulta dos esclarecimentos escritos prestados nos autos, na sequência do requerido pela defesa destas, os mesmos não respeitam às 24 facturas/vendas a dinheiro melhor identificadas, antes respeitando à totalidade das correcções efectuadas em sede inspectiva, inspecção esta que teve um objecto bem mais amplo que as facturas objecto dos presentes autos, tendo inclusive, KK, Inspector Tributário, prestado em sede de audiência de julgamento esclarecimentos às informações solicitadas ao Serviço de Finanças, melhor constantes de fls.1298-1302, 1424-1425, corroborando o mesmo que os valores constantes da acusação pública não respeitam ao valor do imposto em causa com as 24 facturas objecto dos autos mas antes reforçando que teve aquela em consideração a globalidade da acção inspectiva, de objecto mais amplo.

Estabelecido que está, na convicção do Tribunal, que a maior parte (quase a totalidade das facturas mencionadas na acusação) são falsas seguia-se apurar a responsabilidade pela actuação imputada.

O MP acusou ambos os arguidos, então um casal, pela prática em co-autoria do crime de fraude fiscal aqui em discussão, dizendo a acusação que no decurso do ano 2000, os arguidos BB e AA elaboraram um plano segundo o qual, sempre que disso necessitasse a empresa, registariam na sua contabilidade facturas e vendas a dinheiro que não correspondiam, a qualquer operação real a fim de aumentarem os custos e, desta forma, causarem uma diminuição das receitas tributárias e que efectivamente e em execução do referido plano, os arguidos BB e AA fizeram registar na contabilidade da sociedade arguida, nos exercícios de 2000, 2001 e 2002, as facturas e vendas a dinheiro aí indicadas.

Diz a arguida em sede de contestação apresentada a fls. 439 e ss que não participou no alegado plano, que seria um plano apenas do arguido, de estrategicamente desviar elevadas quantias do Instituto de Estudos Superiores ... para seu exclusivo proveito, aproveitando-se para o efeito de ter formação na área de contabilidade e gestão, sendo o então o responsável pela contabilidade e gestão financeira da sociedade para executar o dito plano, de que a arguida apenas viria a ter conhecimento mais tarde, e mais aprofundado com a Inspecção, tendo os factos aqui em discussão ocorrido numa fase já muito conturbada da vida do casal, com a destituição de gerente do aqui arguido e a interposições de diversas acções de divórcio e arrolamento, acabando mesmo em separação de facto definitiva em .../.../2001, dizendo-se ela própria e a escola enganadas pela actuação do aqui arguido.

Em julgamento ambos os arguidos prestaram declarações, em síntese, acusando-se mutuamente da responsabilidade dos atos aqui em discussão.

A arguida, então presidente do Instituto de Estudos Superiores ... à data dos factos e actualmente sua CEO, tese geral, disse que a parte da gestão não lhe dizia respeito, remetendo para o ex-marido, então administrador remunerado, a responsabilidade dos factos e alegadas irregularidades, sublinhando que a sua principal vocação e preocupação sempre foi a parte académica e que as tarefas de ambos os arguidos estavam bem compartimentadas.

Disse que muitas vezes assinava em branco, designadamente cheques, pois confiava no seu marido e que no dia-a-dia da instituição, as tarefas da administração eram desempenhadas pelos administradores, sublinhando que nada ganhou com as irregularidades, porque acabou sem dinheiro e com a conta bancária penhorada, o que ainda se mantém até hoje.

Quando confrontada com os depósitos de cheques, na conta do seu marido, na sua conta pessoal e noutra que mantinha com o ex-marido, referiu que essa sempre foi uma tarefa do marido e que nem sequer tinha acesso aos extratos bancários, nem possuía cartão de crédito, acrescentando que confiava no arguido, seu marido há 20 anos, apenas tendo dele começado a “desconfiar” no início de 2000, por o auxiliar daquele na Administração, o Dr. DD, a ter avisado e lhe ter chamado a atenção para prestar maior atenção ao que se estaria a passar, o que acabaria por conduzir à destituição do arguido como gerente em 07 de Agosto de 2000.

Mais referiu, que mercê dos longos laços matrimoniais e 4 filhos que os uniam o desfazer da relação foi muito conturbado, com repetidas aproximações e afastamentos, dizendo a arguida que apenas tomou conhecimento de muito do que se tinha passado após a inspeção das Finanças realizada em 2004.

Quanto ao arguido, o mesmo de forma maioritariamente evasiva e genérica, nas suas respostas disse desconhecer parte das faturas que constam dos autos, sugerindo que teriam a ver com despesas da arguida ou da sua família, indevidamente imputadas ao Instituto de Estudos Superiores ..., com as quais discordou.

Avançou que ele é que não concordava com algumas práticas de gestão levadas a cabo na Escola (como a distribuição de elevadas quantias a algumas personalidades ou professores) e que essa sua discordância é que conduziu à sua destituição da gerência, sem seu conhecimento, pela arguida e pelo seu pai, também sócio, dizendo sentir-se enganado ao ter passado uma procuração com poderes gerais que acabaria afinal por ser utilizada pela arguida para fazer a cessão da sua quota na escola, da qual foi assim afastado.

Sobre outras faturas, vg as da C..., explicou que se reportavam a compras efetuadas efetivamente pela escola e que era ele, arguido, quem muitas vezes chegou a assinar cheques em branco por nem sempre se encontrar na escola, referindo que a arguida, tinha conhecimento ao nível das compras de tudo o que fosse importante e quanto a depósitos na sua conta pessoal e na que chegou a ter em comum com a ex-mulher, referindo que em parte serviriam para pagar informalmente despesas com professores que se recusavam a passar recibos, dizendo que a ex-mulher tinha acesso às contas bancárias.

Ora, como desde logo decorre da simples leitura dos factos dados como provados e não provados o Tribunal não considerou devidamente demonstrada a co-autoria imputada.

Conforme se refere no Ac. STJ de 14-12-2017, in www.dgsi.pt “A co-autoria apresenta como elementos integrantes: um acordo, expresso ou tácito para a realização conjunta de uma acção criminosa; a) intervenção directa na fase executiva do crime; b) repartição de tarefas ou papeis entre cada comparticipante; c) domínio funcional do facto, traduzido na possibilidade de exercer o domínio positivo do facto típico e de impedir ou abortar esse resultado.

Com efeito, no caso sub judice, consideramos ser difícil não só sustentar a dita co-autoria como a imputada duração daquela.

Com efeito, à luz das regras da experiência comum, existem dados objectivos que dificilmente são compatíveis com a existência de uma co-autoria:

- os arguidos foram casados é certo e durante muitos anos mas nos anos aqui em discussão não existia já a união e cumplicidade próprias de um casal. Pelo contrário, a situação já se tinha agudizado ao ponto de em 07 Agosto de 2000 a arguida juntamente com o seu pai terem decidido destituir o aqui arguido da gerência, o que aponta para desentendimentos anteriores a este acto mais contundente de afastamento do arguido da gerência e não concordância com a sua actuação; mais: os arguidos estavam já em fase de ruptura e pré-divórcio, o qual- como todos recordam e ainda hoje é visível -foi conturbado e altamente litigioso, com a interposição de um arrolamento e três acções de divórcio de permeio, pelo que dificilmente se percebe que um casal que em ruptura entrou em “guerra” declarada, a qual chegou a passar por destruição de um escritório e contratação de seguranças, estivesse alinhado, nesta fase, num plano- expresso ou tácito- de criminalidade fiscal;

-com efeito, foi a própria arguida, mesmo antes da Inspecção ter começado, ao detectar irregularidades na contabilidade com a saída do aqui arguido quem, motu próprio, procedeu à apresentação de uma declaração de substituição em 18-01-2002, alegando para tal, entre o mais, ter tido então acesso recente a documentos até aí na posse do aqui arguido, onde verificou o levantamento de dinheiros da conta da sociedade transferidos para contas particulares no montante de 40.000.000$00-cfr. fls. 1455, tendo igualmente a arguida- como consta do relatório de inspecção a fls. 1473 v-dado ordens para que as facturas da C... não fossem afinal contabilizadas-ora, assim sendo, dificilmente se entende que tivesse a arguida acordado em qualquer plano de actuação com o arguido;

-mais: grande parte dos montantes aqui em discussão acabaram em contas particulares do aqui arguido, resultando das regras da experiência comum que um casal em situação de pré-divórcio não só não se encontra sintonizado e em acordo em questões financeiras, como amiúde cada um dos cônjuges pretende salvaguardar para si o máximo que puder do património do casal, ainda que sem o conhecimento e acordo do outro cônjuge. Aliás, se alinharmos as facturas não por nome de emitente mas antes por data de emissão contata-se que quase a totalidade das facturas do ano de 2001 (com excepção das duas últimas, posteriores a .../.../2001) dizem respeito a bens ou serviços alegadamente prestados ao Instituto de Estudos Superiores ... mas cujos montantes acabariam-como resultou demonstrado através da análise dos meios de pagamento-nas contas particulares do arguido BB (C...; C...; FF; G...).

-quanto ao modo como o casal se relacionava quer na Escola, quer em Casa (já que aqui estão em discussão quer IRC, quer IRS) com distribuição ou não de tarefas e funções e em que medida, bem como os papéis que cada um desempenhava na escola e na economia conjugal, a Srª Inspectora Tributária pouco ou nada de relevante soube acrescentar nesta matéria já que quando em Agosto de 2004 iniciou a sua Inspecção o casal já se encontrava separado desde 2001 e por outro lado os emitentes das facturas também em pouco ou nada nesta matéria souberam acrescentar por dela não terem conhecimento, tendo até com dificuldade muito pouco esclarecido quanto às facturas aqui em discussão em que cada um teve intervenção, revelando contudo as mais das vezes dificuldade em lembrarem-se dos exactos e concretos contornos que tinham envolvido a sua emissão e quem teria sido o seu interlocutor.

Assim, nesta matéria, o Tribunal socorreu-se essencialmente das restantes pessoas ouvidas conhecedoras do casal.

A saber foi ouvido- ao abrigo do art.340.º do CPP- DD, Professor do Ensino Superior, tendo mesmo em síntese declarado que:

-tem um diferendo, há cerca de 6 anos com a arguida, com processos crimes que lhe foram movidos;

- que desde 1995 entrou para o Instituto de Estudos Superiores ... como assessor administrativo do arguido e desde 1999 também aí passando a ser Professor do Instituto de Estudos Superiores ... (e ainda actualmente), tendo exercido o cargo de Administrador até julho de 2014, com inícios neste cargo depois da destituição do arguido, tendo acompanhado e recebido a Srª Inspectora Tributária;

-o cargo de Administrador não existia formalmente à data dos factos, mas apenas gestão corrente da empresa (“ele fazia o que queria com o dinheiro, eu não, da parte que a AA não se achava capaz de fazer. O arguido é que fazia as compras e tratava da contabilidade). Quanto a obras no edifício o mesmo recorda-se de obras de conversão em gabinetes da anterior biblioteca, bem como de refazer obras no gabinete da arguida mercê da destruição do arguido, dizendo ser possível não existir qualquer duplicação de facturas.

-que o arguido, apesar da destituição, durante um lapso de tempo continuou de facto a exercer actos de gestão mercê de uma reconciliação com a arguida;

- que existia uma repartição de funções entre os arguidos, sendo o arguido quem-quase em absoluto-geria os dinheiros e finanças da Instituição; que o giro do dia-a-dia era efectuado pelo arguido;

-que a arguida tomava conta da parte pedagógica da Escola, sendo a Directora da Escola e o arguido tomava conta da parte administrativa da Escola, tudo o que era financeiro e movimentos de dinheiro era ele quem fazia;

-que com a saída do arguido a escola passou a ser exclusivamente da arguida e até ali era dos dois;

-esporadicamente a Escola fazia ofertas de artigos de ourivesaria a certas pessoas consideradas importantes para a Escola; que artigos têxteis com publicidade em t-shirts e bonés foi feita, por mais de uma vez, só não sabe se nas quantidades referidas; que obras foram feitas em toda a parte nova mas não se recorda do ano das mesmas;

-que a acta da destituição foi feita à revelia do arguido, recordando-se de um episódio de destruição do gabinete da arguida pelo arguido, não sabendo já precisar quando ocorreu; que o casal tinha uma relação muito conturbada, tendo existido por mais de uma vez pedidos de divórcio que foram anulados;

Quanto a LL, Professor do Ensino Superior, o mesmo em síntese referiu que:

- foi Professor no Instituto de Estudos Superiores ..., entre março de 2002 e outubro de 2003, tendo sido despedido após baixa médica, tendo o seu despedimento sido considerado ilícito;

- chegou a viver (companheiro) com a arguida durante um ano e meio, entre dezembro de 2001 e janeiro de 2003;

-recorda-se que foi uma fase e divórcio do casal muito complicado, tendo inclusive sido contratados seguranças privados devido aos contornos que estava a assumir;

-que já era a terceira vez que o casal se separava;

-que quando conheceu a arguida e esteve a morar com a arguida se apercebeu como funcionava o Instituto de Estudos Superiores ...: que o arguido não estaria a agir correctamente nas suas funções, segundo o próprio Dr. DD.

Ouvido MM, Professor do Ensino Superior, o mesmo, em súmula disse ter sido Vice-Director Pedagógico do Instituto de Estudos Superiores ..., aí trabalhando designadamente nos anos de 1999-2001, no gabinete da arguida, com quem, em conjunto, tratava de assuntos pedagógicos, corroborando que era a mesma quem coordenava e geria a parte pedagógica de todos os departamentos, enquanto o arguido estava afecto à parte administrativo-financeira, sendo nisso coadjuvado pelo Dr. DD.

Esclareceu que os arguidos trabalhavam em gabinetes separados e independentes, chegando a ver a arguida assinar em branco diversos canhotos de cheques, nunca tendo contudo visto a mesma a interferir nas funções afectas ao arguido, acrescentando que a arguida era uma pessoa muito ocupada, pois além de coordenadora pedagógica, dava aulas e orientava trabalhos (tendo cerca de 40 orientados), tendo feito Mestrado na Universidade ... e depois Doutoramento em

Recorda-se ainda de a certa altura o relacionamento do casal ter azedado, guardando ideia de o gabinete da arguida ter sido destruído, tendo também visto seguranças na Escola.

NN, actual Presidente do Instituto de Estudos Superiores ... (desde Outubro de 2018), o qual explicou e reafirmou o já anteriormente avançado pela arguida, reforçando que por lei, no Ensino Superior, tem de existir uma divisão e autonomia entre a parte académica e a parte administrativa, estando as instituições de ensino superior obrigadas a independência da parte académica da empresarial.

À data dos factos não se encontrava na escola, pelo que nesta parte nada sabe esclarecer. Falou da actual situação académica e económica da Escola.

Foi ainda de grande relevo o depoimento de OO, filha do casal:

-a mesma relatou a vivência do casal e respectiva dinâmica, recordando-se que à data dos factos (tinha a testemunha cerca de 15 anos) os mesmos passaram por uma fase/anos turbulentos e conflituosos, com diversos pedidos de divórcio instaurados, processo de divórcio este que foi longo;

-diz ter “crescido a ir para o Instituto de Estudos Superiores ...”, reafirmando que a arguida sua mãe estava ligada à docência e formação académica, sendo Presidente da Escola, enquanto o arguido, seu pai, geria as contas e tratava directamente com os bancos, tendo durante muito tempo existido uma “confiança cega” entre o casal, entendendo esta que se tratava de um “casamento de paixão”, começando as divergências a surgir por motivos financeiros;

-traços gerais avançou que a mãe apenas pagava as despesas familiares do dia-a-dia, enquanto o pai “controlava a parte económica”, estando a mãe mais focalizada na parte académica e na sua própria formação, frequentando um doutoramento em ..., tendo 4 filhos, o mais pequeno então com apenas dois anos de idade.

-relata não ter falado com o pai durante cerca de 14 anos, pois o mesmo habitualmente e ainda nos dias de hoje-verbaliza que vai “destruir tudo”.

Ouvida ainda PP, funcionária do Bar do Instituto de Estudos Superiores ... (desde Outubro 2000 até aos dias de hoje), a mesma disse que em 2001-2002 era o arguido o Administrador a quem prestava contas e entregava o dinheiro da caixa, sendo também o arguido quem diligenciava pelas compras para a cantina, e depois da sua saída, o Dr. DD, dedicando-se a arguida à parte académica.

Por seu lado, QQ, Professor Coordenador do Instituto de Estudos Superiores ... (desde Setembro de 1990 até aos dias de hoje) referiu que:

-existia uma divisão de funções do casal na Escola: a arguida estava à frente da parte pedagógica e o arguido era o administrador financeiro, durante muito tempo se tendo entendido bem, designadamente na década de 90, apelidando-os de “casal perfeito” com grande confiança mútua.

-recorda-se que a arguida chegava a assinar cheques em branco, ao que chegou a assistir;

-que quando o arguido saiu da Escola quem ficou a Administrar a mesma foi o Dr. DD e não a arguida, guardando ideia de então, quanto ao casal, existir uma “guerra entre os dois” pois “não se entendiam”, tendo ouvido que o arguido “partiu” o gabinete da arguida.

Ora, ressalta assim dos depoimentos acima mencionados, que quer no âmbito da Escola, quer mesmo a nível de economia familiar, quem geria a matéria financeira era o arguido, pessoa academicamente habilitada nesta matéria para o fazer, sendo assessorado pelo Dr. DD, sendo também o arguido, como por si aliás reconhecido, quem contactava com o Gabinete de Contabilidade a quem entregava a documentação que analisava e remetia.

Aliás, como avançado pela filha do casal, também o mesmo se passaria a nível de economia doméstica, sendo o pai quem liderava no contacto com os bancos e assumia a gerência da relevante vida financeira do casal, cabendo à arguida pouco mais do que o tratamento das despesas domésticas.

Ora sendo o Instituto de Estudos Superiores ... uma Escola de Ensino Superior, atenta a dimensão empresarial envolvida, não nos choca e é até co-natural que existisse uma repartição de tarefas e funções pois não seria com facilidade que uma só pessoa pudesse cabalmente abarcar o desempenho de tamanhas e diversificadas funções, resultando do acervo probatório que a repartição de funções existia e nos moldes avançados pela arguida, não nos chocando que sendo a administração financeira encabeçada pelo aqui arguido, a mesma, atenta a confiança que então depositava no seu marido, pudesse chegar a assinar cheques em branco sem estar propriamente inteirada do que se passava e que tratamento contabilístico estaria concretamente a ser dado às matérias aqui em discussão.

Já o mesmo não se poderá dizer o aqui arguido, o qual pelas funções que aí desempenhava e formação académica na área, sendo o mesmo que entabulava e contactava com o gabinete de contabilidade, não ignorava o que se estava a passar nesta matéria, enquanto se manteve na escola, o que, não obstante a destituição ocorrida, ocorreu até .../.../2001, data da ruptura definitiva do casal, antecedida de várias reconciliações e afastamentos.

Diz o arguido que a arguida seria bem sabedora das despesas relevantes da escola, não estando ignorante do que se passava, devolvendo-lhe a responsabilidade pelo sucedido.

Ora, sendo o arguido um claro antagonista da aqui arguida, sua ex-cônjuge e estando o mesmo também aqui acusado da prática do crime, de que naturalmente se pretende eximir, não poderão das suas declarações por si só serem consideradas bastantes para demonstrar a responsabilidades desta.

Pese embora não se afaste que assim pudesse ser, tal não resultou cabalmente demonstrado, não bastando as interessadas declarações do arguido para o dar como provado, devendo em todo o caso, na dúvida, quanto à arguida fazer operar o P. in dúbio pro reo, o mesmo já não se passando com o aqui arguido, em relação ao qual, pelo quadro geral probatório acima e infra mencionado, sem margem para dúvidas razoáveis, resultou demonstrado que era a pessoa que encabeçava os destinos e contabilidade quer da escola, quer da economia doméstica, pelo que não ignorava-nem podia ignorar- o tratamento contabilístico e bancário (quer da escola, quer do casal) dado às matérias em causa, contrariamente ao que se passaria com a aqui arguida, a qual mercê da sua dedicação e focalização na área pedagógica, académica e familiar não se terá apercebido, não sendo a interlocutora a nível de gabinete de contabilidade, nem de contas bancárias (quer da escola, quer do casal ou pessoais), cujo acompanhamento e seguimento não efectuaria, tanto mais que se diz enganada, juntamente com a escola, pelo aqui arguido- então seu marido, em quem confiava- e que lhe ocultaria assim a sua conduta.

Esta foi a convicção com que ficou o Tribunal.

Ainda que assim não se entendesse-que se entende-também dificilmente se divisa que se pudesse dizer que a co-autoria durou durante todo o apontado tempo, abrangendo inclusive uma fase na qual os arguidos chegam até a apresentar diferentes declarações de IRS, na qualidade de separados de facto (sendo que essas declarações apresentadas em 2002 respeitavam ao ano de 2001, ano este no qual em Setembro o casal se separa e estiveram baseadas na “falsidade” contabilística aí criada pelo arguido, de que a arguida então era desconhecedora).

Com efeito, foi o próprio TAF quem a fls.536 e ss dos autos, na sentença por si proferida, considerou a propósito da “Legenda”, que se devia considerar ilidida a presunção do benefício comum do respectivo montante entrado na conta conjunta do casal, afastando o benefício comum de tais verbas pela aqui arguida, das quais contudo continuou fiscalmente responsável em virtude de à data ainda se encontrar casada com o aqui arguido.

Assim sendo, o Tribunal considera não provada a co-autoria imputada e também, neste cenário probatório, não divisa elementos para imputar à aqui arguida AA, e em que medida, a autoria singular do crime aqui acusado.

Analisemos então, à luz das considerações acima tecidas, cada uma das facturas/vendas a dinheiro aqui em discussão, à luz dos elementos colhidos na inspecção tributária (cfr. relatório junto aos autos, cujas considerações aqui se seguem de perto conjugados com o depoimento das testemunhas ouvidas em julgamento, designadamente a Drª Inspectora Tributária JJ, onde se concluirá pela falsidade de todas elas, com excepção, como acima dito, das facturas da “E...” e de RR.

De referir, que o Tribunal ponderou o critério do benefício patrimonial que surge indiciado pelas entradas nas respectivas contas bancárias, critério este que em conjunto com o papel desempenhado pelo arguido BB, na direcção dos destinos financeiros quer da escola quer da economia do casal, em conjunto com o supra e infra mencionado se entende bastante e cabal para dar como provada a prática pelo arguido do crime imputado, já o mesmo não se passando com a aqui arguida AA atento o acima referido quanto à falta de prova cabal e bastante da sua participação e conhecimento do que nesta área, liderada pelo arguido, então seu marido, estaria a suceder.

Vejamos.

Facturas

1. EE (factura 25 de 30-11-2000, no valor de 1.579.500$00)

Foi contabilizada na conta ...-Custos diferidos-custos do exercício de 2000.

Esta factura foi emitida por EE, com domicílio fiscal em ..., relativa a serviços de carpintaria efectuados nas instalações da empresa (escola) no montante de 1.579.500$00.

Confrontada a gerência afirmou desconhecer a origem do documento, bem como o fornece dor, atribuindo a responsabilidade ao sócio e gerente à data BB.

Por seu lado, este, questionado sobre a origem da factura afirmou que a mesma serviu para documentar retiradas de dinheiro da empresa, mais concretamente, aquisição de peças de decoração (antiguidades/arte sacra) para a casa dos sócios, pagas com dinheiro da empresa (escola), tendo o vendedor, um tal SS “arranjado” esta factura de serviços prestados para justificar a saída do dinheiro.

Solicitada junto da entidade bancária fotocópia frente e verso do cheque que serviu de meio de pagamento à referida factura, é possível verificar que o pagamento não foi efectuado ao emitente da factura, tendo sido emitido cheque à ordem de SS, que o depositou na sua conta, conforme se pode verificar através do verso do cheque.

Assim, os serviços não foram prestados à empresa, titulando operações simuladas (que nunca se realizaram).

Não foi considerado custo do exercício de 2000, 2001 e 2002.

Foi ainda ouvido EE, carpinteiro, o qual disse não conhecer os arguidos, nem nunca ter tido qualquer assunto/negócio com os mesmos.

Reconheceu nunca ter prestado qualquer serviço de carpintaria para o Instituto de Estudos Superiores

Face às dificuldades de audição da testemunha, inquirida via webex, foi requerida e-por reunião do consenso legal-deferida a leitura das declarações desta testemunha prestadas durante o inquérito, melhor constantes de fls. 219 e ss, para cujo teor se remete e que aqui se dá por integralmente reproduzido.

Cfr. ainda factura de fls.47.

A arguida AA desconhece o emitente da factura EE, desconhecendo ainda a prestação de qualquer serviço à sociedade arguida.

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de uma factura falsa.

2. “A..., Ldª”

Foram contabilizadas como custo do exercício, na conta 62218-artigos para oferta- duas facturas emitidas pela “M..., Ldª”, com o nipc ...:

-factura n.º...93 de 23-11-2000, no montante de 186.000$00, registo interno n.º11/376, relativo à aquisição de objectos de decoração em prata, que, segundo a gerente da empresa, Dra. AA, se destinaram a prendas de Natal da empresa.

-venda a dinheiro n.º2904 de 04-12-2000, no montante de 1.331.000$00, registo interno n.º12/431, relativa à aquisição de vários objectos de prata, para serem oferecidos no Natal.

Segundo os registos contabilísticos serviu de meio de pagamento a estas duas facturas o cheque n.º ...57 da Banco 1.... Requerida fotocópia frente e verso do referido cheque verificou-se que o cheque foi emitido à ordem da sócia e gerente, Dra. AA, pelo montante de 1.500.000$00 e não pelo valor total das facturas que totalizam o montante de 1.517.000$00, tendo o mesmo sido depositado na conta particular da gerente da empresa, conta n.º ...00 da Banco 1

Concluímos que as facturas não representam vendas efectivas de bens, titulando estas meras operações simuladas, que têm por objectivo permitir a retirar dinheiro da empresa, sem que seja tributado em sede de IRS, e diminuindo ainda a matéria colectável da empresa para efeitos de IRC, já que as facturas foram contabilizadas como custo do exercício.

De acordo com o disposto no art.23.º do Código do IRC não foi considerado custo do exercício no montante de 1.517.000$00.

Os 1.500.000$00 retirados da conta da empresa e depositados na conta particular da gerente serão tributados em sede de IRS, na esfera pessoal dos sócios, nos termos do art.5.º do Código do IRS.

Ouvido TT o mesmo pouco ou nada de relevante soube acrescentar sobre a matéria aqui em discussão.

Com efeito, o mesmo reconheceu ter sido dono de uma loja de ourivesaria e antiguidades, a “M...” em ..., recordando-se de ter falado duas ou três vezes com a arguida, sendo que habitualmente nem se encontrava na loja, sendo apenas contactado pela sua funcionária quando algum cliente pedia um desconto.

Não se recorda de pessoalmente, ele próprio, ter feito qualquer venda aos arguidos, sabendo que a arguida era cliente da loja, não sabendo dizer que produtos ou artigos a mesma comprava ou a que os destinava.

Não se recorda de valores nem de artigos concretos, sabendo apenas que a arguida tinha uma ligação ao Instituto de Estudos Superiores ..., não sabendo em concreto em que termos.

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de factura(s) falsa(s).

3. “L.... E Ind. de Conf, Ldª”

Foram contabilizados como custo do exercício, na conta 62233-publicidade e propaganda, os montantes de 4.354.350$00 ve 5.0009.559$00 (registo interno n.º12/331), que correspondem a parte de duas facturas emitidas pela empresa “L..., Ldª”, com o nipc .... Segundo anotações que constam das facturas trata-se de uma campanha publicitária, pelo que os custos foram imputados a três exercícios, ou seja, o exercício em que foi emitida a factura e os dois exercícios seguintes. O primeiro valor (4.354.350$00) corresponde a um terço da factura ... de 15-12-1999, no montante de 13.063.050$00, relativa à aquisição de fatos de treino, t-shirts, camisas de homem e bordados, tudo num total de 11.000peças. O segundo valor (5.009.559$00), corresponde a um terço da factura n.º ...47 de 12-06-00, no montante de 15.028.650$00, relativa à aquisição de blusões, t-shirts, calças, pólos e bordados, tudo no total de 5.500 peças. Segundo as referidas anotações, tratam-se de artigos para serem utilizados pelos alunos das escolas em deslocações a outras escolas ou eventos desportivos. Dado o elevado valor das facturas e o facto de as facturas serem completamente diferentes, quer na apresentação, quer na morada indicada como sendo a sede da empresa (na 1ª factura a sede é em ..., na segunda em ..., apesar de terem sido emitidas com meio ano de diferença).

Efectuada uma consulta ao sistema informático da DGCI verificou-se que estamos perante uma empresa que não cumpre com as suas obrigações fiscais há vários anos e que tem a sua sede declarada no ..., ou seja, numa terceira morada, contando com as duas constantes nas facturas.

Confrontada a Administração da empresa com as facturas, com o valor total de 28.091.700$00, aplicados em equipamentos desportivos, no espaço de 6 meses, sobre a empresa que os forneceu e solicitamos que fosse requerido junto da entidade bancária a fotocópia dos cheques que serviram de pagamento nestas transacções. Sobre a empresa (Legenda) nada conhecem, tendo sido assumido que estes bens não existem na empresa, nem nunca existiram e que nunca foram vendidos à empresa.

O único material que existe na empresa (escola) relativo a equipamento desportivo foi feito em .... A actual sócia-gerente afirma desconhecer o negócio e com quem foi efectuado, alegando que enquanto o ex-marido esteve ligado à empresa era ele que tratava da parte financeira e da contabilidade, limitando-se a assinar documentos e cheques a pedido dele.

Confrontamos o Dr. BB com as facturas, tendo o mesmo afirmado que a actual gerente da empresa sabe muito bem do que se tratou e como foi feito o negócio, não adiantando nada mais sobre o assunto.

Através da fotocópia dos cheques pedidos à Banco 1... é possível verificar que o cheque que serviu de meio de pagamento à 1ª factura (n.º ...) de 15-12-99, no montante de 13.063.050$00) foi endossado pela empresa, tendo sido levantado ao balcão pela própria pessoa que o endossou em nome da Legenda, já que as assinaturas são iguais. Consta ainda no verso do cheque o BI de quem efectuou o levantamento do cheque, que segundo o que foi possível apurar é o sócio da Legenda, UU.

O segundo cheque emitido pela empresa que serviu de “pagamento” à segunda factura (n. ...47 de 12-06-00, no montante de 15.028.650$00), também emitido à ordem da legenda foi endossado pelo sócio da empresa, UU, no entanto, a assinatura que consta neste cheque é muto diferente da que consta no cheque anterior, ou seja, a primeira é uma assinatura completamente ilegível enquanto que esta assinatura é perfeitamente legível, só o n.º do BI é que é igual. O segundo cheque está assinado também por um indivíduo de nome VV, que se identificou como sendo amigo do sócio e gerente da empresa, Dr. BB e que e3fectuou o levantamento ao balcão de parte do cheque, no montante de 1.092.000$00 e depositou o restante (no montante de 13.936.650$00) na conta particular dos sócios e gerentes da empresa, Dra. AA e Dr. BB. Confrontado o indivíduo VV com a sua assinatura no cheque, afirmou que o fez a pedido do Dr. UU, sócio da Legenda, que se encontrava de férias na WW, e sabendo que este se tinha de deslocar a ..., pediu que efectuasse um depósito na conta do Dr. BB e que lhe entregasse o restante, valores que já não se recorda.

Questionado se conhece o negócio que foi efectuado entre o Dr. UU e o Dr. BB, afirmou que desconhece totalmente o que está na origem do cheque, e se efectuaram algum negócio. Afirmou ainda que o Dr. UU assinou o cheque (no verso) na sua presença. Relativamente à Legenda, não conhece nada desta empresa, nunca esteve nas instalações da mesma, unicamente sabe que o Dr. UU tinha um sócio do ... (XX), ligado a outras empresas. Conhece o Dr UU de contactos comerciais eu manteve com ele através da empresa L..., da qual o Dr. UU era sócio. Acrescentou que foi ele quem deu o contacto da Legenda ao Dr. BB. Questionado sobre se conhecia a actual residência ou qualquer forma de contacto do Dr. UU, afirmou que este terá ido para o ... (...) e que desconhece se tem algum contacto.

Atendendo a:

.inexistência de actividade da empresa (Legenda).

.inexistência dos bens na empresa (escola)

.desconhecimento por parte da actual gerência e administração da empresa do negócio, das facturas, e da empresa em nome da qual foram emitidas;

.depósito na conta ...00 da Banco 1..., da qual são titulares o Dr. BB e a Dra AA (conta particular), no valor de 13.936.650$00, conforme consta do verso do cheque, que consta da contabilidade da empresa como meio de pagamento da segunda factura;

.pagamento de metade do IVA ao emitente do documento (diferença entre o valor do cheque e o valor que foi depositado na conta particular dos sócios)

As duas facturas da Legenda não correspondem a transacções comerciais efectivas, tendo as mesmas por único objectivo permitir retiradas de dinheiro da conta da empresa, sem que seja tributada a retirada em sede de IRS, permitindo ao mesmo tempo baixar a matéria colectável para efeitos de IRC.

Assim não foram considerados como custos do exercício de 2000, o montante de 9.363.909$00, bem como os montantes considerados como custo nos exercícios seguintes (2001 e 2002), relacionados com estas duas facturas. O montante de 13.936.650$00, depositado na conta particular dos sócios e gerentes da empresa, Dra AA e Dr. BB, foi tributado em sede de IRS, nos termos do disposto no n.º1 do art.5.º do CIRS.

Acresce, como acima referido, que foi o próprio TAF que a fls.536 e ss dos autos, na sentença por si proferida, considerou a propósito da “Legenda”, que se devia considerar ilidida a presunção do benefício comum do respectivo montante entrado na conta conjunta do casal, afastando o benefício comum de tais verbas pela aqui arguida, das quais, contudo continuou fiscalmente responsável contudo em virtude de à data ainda se encontrar casada com o aqui arguido.

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de uma factura falsa.

4. “Sociedade de ...”

Da conta 62233-publicidade e propaganda, foi considerado custo do exercício o montante de 800.000$00, que tem por suporte o recibo n.º ...56 de 06-01-2000 emitido pela Sociedade de ..., com o nipc

Apesar de se tratar de um recibo, o que pressupõe a entrega imediata de dinheiro, foi contabilizado o documento a crédito de uma conta de fornecedores, tendo sido efectuado o “pagamento” um ano depois (Janeiro de 2001), juntamente com outro recibo emitido pela associação em Dezembro de 2000 (registo interno 12/441) e que teve o mesmo tratamento contabilístico. Segundo a contabilidade a entrega do dinheiro na Associação foi efectuada através do cheque n.º ...58 da Banco 1... (registo interno 01/193 de 2001~9, no montante de 1.5000.000$00.

Requerida a respectiva fotocópia do cheque (frente e verso), junto do banco, verificamos que o cheque acima identificado não foi emitido pelo valor de 1.500.000$00 mas sim de 1.527.000$00, emitido à ordem da gerente da empresa, Dra. AA e depositado na conta particular (conta n.º...00) da Banco 1

Logo, o referido recibo não corresponde a um pagamento de publicidade e apoio ao desporto mas serviu como meio para ser retirado dinheiro da empresa, sem que seja tributado em sede de IRS, diminuindo ainda a matéria colectável apresentada, pelo que, nos termos do art. 23.º do CIRC não foi considerado custo do exercício o montante de 800.000$00. A retirada de dinheiro da empresa, no montante de 1.527.000$00, a favor da sócia gerente, foi tributada em sede de IRS no exercício de 2001, por força do disposto no n.º1 do art.5.º do Código do IRS.

E ainda (fls. 1464 ponto 3.18 do relatório)

Foi considerado custo do exercício o montante de 700.000$00, contabilizado a débito da conta 6916-Donativos (outros), registo interno n.º12/441, que tem por suporte documental o recibo n.º ...93 de 20-12-2000 emitido pela Sociedade de ..., com o nipc ..., referente a apoio financeiro para obras efectuadas na colectividade.

Apesar de se tratar de um recibo, o que pressupõe a entrega imediata de dinheiro na data do recibo, neste foi contabilizado numa conta corrente como se se tratasse de um “fornecedor”, tendo sido pago por cheque juntamente com outro recibo (mencionado no ponto 3.11 do relatório) contabilizado na conta 62233-publicidade e propaganda (registo interno 01/137), no montante de 800.000$00, o que totaliza a importância de 1.500.000$00, que foi “paga” em Janeiro de 2001, através do cheque n.º ...58, registo interno 01/193 de 2001, no montante de 1.500.000$00.

Requerida a respectiva fotocópia do cheque (frente e verso), junto do banco, verificamos que o cheque acima identificado não foi emitido pelo valor de 1.500.000$00 mas sim de 1.527.000$00, emitido à ordem da gerente da empresa, Dra. AA e depositado na conta particular (conta n.º...00) da Banco 1

Logo, o referido recibo não corresponde a um donativo dado à Associação mas unicamente serviu como meio para ser retirado dinheiro da empresa, sem que essa retirada seja tributada em sede de IRS, diminuindo ainda a matéria colectável apresentada, pelo que, nos termos do art. 27.º do CIRC não foi considerado custo do exercício o montante de 700.000$00.

A retirada de dinheiro da empresa no montante de 1.527.000$00, a favor da sócia gerente, foi tributada em sede de IRS no exercício de 2001, por força do disposto no n.º1 do art.5.º do Código do IRS.

Ouvido YY, o qual em síntese desde logo afirmou nunca ter falado pessoalmente com nenhum dos arguidos, dizendo que apenas falou com uma pessoa –que não identificou-provavelmente conhecida dos arguidos.

Que foi Presidente da Direcção da Associação Sociedade de ..., recordando-se, quanto aos recibos em causa que a colectividade, que vive de apoios e subsídios, recebeu um patrocínio angariado por um director/tesoureiro.

Que aceitaram passar um recibo, tendo logo parte da verba sido recebida, tendo sido posteriormente solicitada a troca do recibo (já não sabe o motivo: se pela data, se o motivo aí constante não estar correcto), ao que acederam, não tendo contudo o outro recebido sido devolvido (talvez por extravio), ficando assim um dos recibos por receber (o primeiro).

Diz que foi rectificado o descritivo pois não tinham efectuado qualquer publicidade e que a justificação para a diferença de valores, melhor consta do esclarecimento de fls. 221, tendo a verba em causa sido aplicada em obras na sede e no campo de futebol da associação.

Cfr. ainda recibos de fls.54-55 e ainda extracto de conta da Sociedade de ... de fls.56 e como tudo foi tratado por um amigo do amigo não sabe quem falou por parte do Instituto de Estudos Superiores

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de factura(s) falsa(s).

5. FF

Relativamente à conta 62234-Limpeza higiene e conforto, foi considerado custo do exercício e lançado a débito desta conta os seguintes valores:

-328.068$00, relativos à aquisição de 300 kg de desperdícios de limpeza, 100 kg de panos de limpeza e 58 batas de trabalho, conforme consta da factura n.º ...06 de 31-07-392000 (registo interno n.º08/33) emitida por FF com o nipc ... (NIF ...).

Confrontado o actual administrador da empresa (Dr. DD) e a actual gerente (Dra. AA) com os documentos emitidos, afirmaram desconhecer totalmente o fornecedor dos bens e desconhecem se foram fornecidos os bens à empresa ou se trata de mais uma das facturas da responsabilidade do ex-sócio e gerente, Dr. BB.

Procuramos o fornecedor (FF) para o confrontar com este documento e outras facturas contabilizadas na empresa, no entanto, a morada que consta das facturas não foi possível contactar o sujeito, tendo-nos sido dada a informação de que não reside no local desde 1998ou 1999. Foi possível contactar a mãe do sujeito passivo, D. ZZ, que reside na mesma freguesia (...), que confrontada com a actividade comercial desenvolvida pelo filho nos últimos anos, declarou que este trabalhava numa fábrica de calçado e que vendia uns desperdícios à noite (fora das horas de trabalho), negócio que foi iniciado pela sua mãe, ou seja, pela avó do sujeito passivo FF. Afirmou ainda que não vendia grandes quantidades, que no máximo vendia 40 ou 50 contos por mês e se assim fosse já seria um mês muto bom. Questionada sobre a residência actual do filho, declarou que desconhece onde este se encontra, mas que estará em ..., pois está com muitos problemas, pois já foi interrogada pela polícia várias vezes sobre o paradeiro do seu filho.

Confrontamos ainda a D. ZZ com os valores facturados pelo filho e os artigos referenciados nas facturas, tendo a mesma afirmado que o filho andava a “passar facturas falsas”, pois conhece um senhor de uma fábrica a quem ele as foi oferecer. Requerida fotocópia do cheque que serviu de pagamento à factura verificou-se que, apesar do cheque ter sido emitido á ordem de FF foi depositado numa conta do Banco 2... (n.º...13), cujo titular é o Dr. BB, sócio e gerente da empresa á data dos factos.

O cheque foi passado pelo Dr. BB, a quem a actual administração e gerência da empresa atribui total responsabilidade sobre esta situação.

Confrontamos o Dr. BB com os factos acima relatados, tendo o mesmo afirmado que conhecia o fornecedor e que a transacção existiu efectivamente.

Confrontamos ainda com o n.º da conta bancária que consta da fotocópia do cheque, afirmou desconhecer a quem pertence esta conta, apesar de ser ele o único titular da mesma.

-414.375$00, que correspondem a um terço do valor da factura n.º...30 emitida por FF, no montante total de 1.293.125$00, relativa á aquisição de batas com reclame, fatos de macaco e panos de limpeza.

Confrontamos o administrador, Dr. DD e a gerente da empresa, Dra AA, com este documento. Afirmaram que terá a mesma origem do documento referido no ponto anterior, e que relacionado com esta transacção nada sabem, no entanto, afirmaram que os artigos referenciados na factura nunca entraram na empresa, nomeadamente as batas com reclame e fatos de macaco. Esta factura foi paga pelo caixa, ou seja, em dinheiro, não sendo impossível assim identificar o verdadeiro beneficiário do dinheiro retirado da empresa, já que a transacção não existiu.

Só foi considerado como custo deste exercício um terço do valor da factura, o restante foi deferido para os anos seguintes (2001 e 2002), por ordens do Dr. BB, que tratava das questões relacionadas com a contabilidade.

Logo, as facturas emitidas pelo sujeito passivo FF, ou em nome de FF, não correspondem a verdadeiras transacções comerciais, titulando as mesmas operações simuladas, permitindo desta forma retiradas de dinheiro da conta da empresa, sem que essas retiradas sejam tributadas, contribuindo ainda essas facturas para diminuir a matéria colectável apresentada pela empresa.

Não foi considerado como custo do exercício o montante de 742.443$00 (328.068$+414.375$), nos termos do art. 23.º do CIRC.

O montante de 328.068$00, cujo beneficiário foi o sócio e gerente da empresa (à data), Dr. BB, vai ser tributado em sede de IRS, na esfera pessoal dos sócios, nos termos do n.º1 do art.5.º do código do IRS.

E ainda, como se refere a fls. 1470 v (ponto 4.12 do relatório da inspecção):

Foi ainda contabilizado como custo do exercício, na conta n.º62233-publicidade e propaganda, duas vendas a dinheiro emitidas pelo sujeito passivo FF (ou emitidas em nome dele), já referido no ponto 3.11.

Tudo o que foi referido atrás acerca do sujeito passivo FF mantém-se para o exercício de 2001, pelo que passamos à análise dos documentos contabilizados neste exercício.

O primeiro documento contabilizado é a venda a dinheiro n.º557 de 18-05-2001, no montante de 3.053.700$00, registo interno 05/60, elativa á aquisição de 4.500 bonés com publicidade. A venda a dinheiro n.º 578 de 31-05-2001, no montante de 4.633.200$00, registo interno n.º05/61, relativa à aquisição de 4.500 t-shirts com publicidade.

Da análise efectuada às vendas a dinheiro, verificamos que a letra é diferente das vendas a dinheiro contabilizadas no ano anterior, e que é uma letra conhecida, que aparece noutros documentos contabilizados na empresa, mais concretamente nas guias de remessa da C..., empresa a qual é sócio e gerente à data o sócio da empresa (escola) Dr. BB.

Foi possível apurar que quem preencheu as vendas a dinheiro foi um funcionário da C... (à data), actual proprietário e gerente da empresa, Sr. AAA.

Questionado sobre as vendas a dinheiro e sobre o sujeito passivo em causa, alegou que as preencheu a pedido do próprio FF, dado que o mesmo tem muitas dificuldades em escrever, tendo declarado ainda que foram preenchidas nas instalações da C..., por o referido sujeito fornecia desperdícios para limpeza à C

Solicitamos que nos exibisse as facturas emitidas pelo sujeito passivo FF à C..., no entanto não foram exibidas, nem consta como fornecedor da empresa nos exercícios de 2000 e 2001.

Relativamente ao negócio que estará na base da emissão de tais documentos à empresa (escola) afirma nada conhecer, e que unicamente as emitiu para fazer favor ao sujeito.

De referir, que as primeiras facturas terão sido assadas pelo próprio FF, não tendo sido preciso qualquer ajuda no preenchimento dos documentos. Solicitamos que fosse requerida fotocópia do cheque, frente e verso, que serviu de meio de pagamento das duas vendas a dinheiro, junto da entidade bancária.

Analisado o cheque, verificamos que foi preenchido pelo Dr. BB e que cheque está assinado pelo próprio FF, tendo o mesmo exibido a carta de condução e inscrito o n.º da mesma no verso do cheque e efectuado o levantamento ao balcão.

A assinatura que consta do cheque é a mesma que consta nas duas vendas a dinheiro contabilizadas no exercício de 2000 e referidas no ponto 3.11.

Apesar de o cheque estar assinado pelo FF, e levantado ao balcão, é estranho que um indivíduo que não possui qualquer estrutura comercial para vender os valores constantes dos documentos, que não possui uma residência fixa e conhecida, com o qual nunca foi possível estabelecer qualquer contacto, efectue o levantamento de um cheque ao balcão no valor de 7.686.900$00.

Questionamos o sócio da empresa (à data Dr BB) sobre estes negócios com o sujeito passivo FF, tendo afirmado que os mesmos se realizaram, mostrando no entanto pouco interesse no assunto.

Confrontado com o cheque e com a letra constante do mesmo afirmou que efectivamente o preencheu, mas que o fez porque cumpri ordens, e que o mesmo foi assinado pelo Sr. AA e pela Dra. AA gerentes da empresa à data. Sobre o negócio e sobre todos os documentos contabilizados na empresa em nome deste sujeito passivo, a actual gerência e administração nada sabem, tendo afirmado que os bens nunca entraram na empresa (escola) e que não conhecem o sujeito passivo em questão, imputando total responsabilidade ao ex-sócio gerente Dr. BB.

Logo estamos na presença de documentos que não suporta, transacções efectivas de bens, tratando-se de meras operações simuladas, pelo que nos termos do art.23.º do CIRC não será considerado como custo do exercício o montante de 7.686.9000$00, que foi contabilizado indevidamente na conta 62233-publicidade e propaganda.

Conforme exposto no ponto 3.11 (exercício de 2000) a factura n.º...30 emitida pelo sujeito passivo FF, no montante de 1.293.125$00, não corresponde a uma transacção efectiva de bens, titulando uma operação simulada, tendo por único objectivo efectuar retiradas de dinheiro da empresa e diminuir também a matéria colectável.

Atendendo a que foi deferido o custo para os exercícios de 2001 e 2002 no montante de 414.375$00 (um terço do valor da factura), para cada exercício, não será considerado custo do exercício de 201 o referido valor, nos termos do art.23.º do CIRC.

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de factura(s) falsa(s).

6. C

Constam da contabilidade da empresa as seguintes facturas:

i) Facturas n.ºs ...0, ...2, ...3, ...4 e ...5 emitidas pela C..., no montante de 609.917$00, registos internos n.º02/206, 02/008, 02/009, 02/010 e 02/011.

j) Factura n.º69, emitida pela C..., no montante de 3.480.760$00, registo interno n.º07/016;

k) Factura n.º76, emitida pela C..., no montante de 4.726.332$00, registo interno n.º08/005;

l) Factura n.º78, emitida pela C..., no montante de 2.661.750$00, registo interno n.º09/011;

As facturas referidas nas alíneas i), j), k) e l) foram emitidas pela empresa C... Metalo-Plástica da L..., Ldª, com o nipc ..., que à data era gerida pelo Dr. BB (a parte dos plásticos, pois a parte das máquinas era da responsabilidade de outro sócio), ou seja, sócio e gerente, das duas empresas, quer da C..., quer do Instituto de Estudos Superiores ... (escola).

Segundo informação prestada pela gerente da empresa, Drª AA, desconhece a que se referem as facturas, e desconhece o beneficiário de tais obras e serviços. Confrontado o Dr. BB sócio e gerente da C... à data em que foram emitidas as facturas, sobre os serviços nelas discriminados, por quem foram efectuados, afirmou que todos os serviços foram efectuados não acrescentando nada ao conhecido através dos documentos.

Confrontamos ainda o actual sócio e gerente da C..., Sr. AAA, e funcionário da empresa á data em que foram emitidas as facturas, tendo o mesmo afirmado que todos os serviços prestados nas viaturas, que constam das facturas, foram efectivamente prestados, tendo sido ele próprio a fazer os serviços e que todos os materiais e peças relacionadas com as viaturas foram adquiridas pela C... e registadas na contabilidade desta.

Relativamente às facturas nºs ...9, ...6 e ...8 relativas a obras efectuadas na empresa (escola) afirmou, de uma forma pouco esclarecedora, que foram feitos muitos serviços na escola, mas não especificou nem quantificou tais serviços.

Confrontamo-lo ainda com as guias de remessa, anexas às facturas, que foram preenchidas pelo Sr. AAA, tendo o mesmo afirmado que as preencheu a pedido dos patrões, segundo indicações destes, e que sobre os serviços e pagamentos nada sabia. Solicitamos que nos identificasse os patrões que lhes deram tais ordens, tendo afirmado de uma forma pouco clara “foram eles”, tendo durante a conversa estabelecida afirmado que o outro sócio só estava ligado à parte das máquinas.

Relativamente ao pagamento destas facturas verificamos que as mesmas foram todas pagas por cheque, no entanto, a C... não possui registos de contas bancárias na contabilidade, movimentando tudo pela caixa, o que não permite verificar se estes montantes foram pagos efectivamente à C... pois a saída do dinheiro da empresa (escola) não existe dúvidas.

Solicitamos que fosse requerido junto da entidade bancária fotocópias dos cheques emitidos pela empresa (escola) que serviram de meio de pagamento às facturas. Da análise dos cheques constata-se que o cheque n.º ...74, que na contabilidade consta como tendo sido emitido pelo montante de 606.917$00, servindo de pagamento às facturas nºs ...0, ...2, ...3, ...4 e ...5 foi emitido pelo montante de 1.145.117$00 e foi depositado numa conta particular do Dr. BB no Banco 2... (conta n.º ...85), conforme se pode verificar pelo verso do cheque.

Tal facto contraria totalmente o alegado pelo Dr. BB e pelo Sr. AAA, que afirmaram que tais serviços foram efectuados e que foram pagos à C

Relativamente às restantes facturas todos os cheques que serviram de meio de pagamento às mesmas foram depositados em contas particulares do ex sócio e gerente das empresas, quer da emitente (C...), quer da utilizadora (Instituto de Estudos Superiores ...), Dr. BB.

A factura n.º69 foi paga através do cheque n.º ...86 da Banco 1..., que foi emitido à ordem da C..., no entanto foi depositado na conta particular do Dr. BB no mesmo banco (conta n.º...00 da Banco 1...).

A factura n.º76 foi paga através do cheque n.º...24 do Banco 2..., que foi emitido à ordem da C..., no entanto foi depositado numa conta particular do Dr. BB no mesmo banco (conta n.º ...85 do Banco 2...):

A factura n.º78 foi paga através do cheque n.º...21 do Banco 2..., que também fi emitido à ordem da C..., no entanto também foi depositado numa conta particular do Dr. BB (conta n.º...85 do Banco 2...).

De referir que o Dr. BB afasta toda a responsabilidade e afirma não ter assumido qualquer função de gerência na empresa desde a data em que foi destituído da mesma, no entanto, os dois cheques que serviram de meio de pagamento às facturas nºs ...6 e ...8 da C... foram preenchidos pelo Dr. BB e assinados pelo mesmo e estão datados de 07-09-2001, conforme se pode verificar pelas fotocópias dos cheques facultadas pelos respectivos bancos.

Pelo exposto, as facturas emitidas pela C... não correspondem a serviços efectivamente prestados, titulando as mesmas operações simuladas (que nunca se realizaram), tendo as únicas por único objectivo a retirada de dinheiro da conta da empresa (escola) sem que o mesmo seja tributado em sede de IRS.

Não será efectuada qualquer correcção em sede de IRC dado que as referidas facturas não foram contabilizadas como custo por ordens da actual gerente Dra. AA, que desconhecia por completo os documentos, os serviços e o beneficiário dos mesmos.

No entanto, o montante de 12.013.949$00 será tributado em sede de IRS, na esfera pessoal do Dr. BB (ex sócio e gerente da empresa) nos termos da al. b) do n.º3 do art.2.º do CIRS.

7. C

Foi contabilizado como custo do exercício de 2001, na conta 62233-publicidade e propaganda, o recibo n.º65 de 02-05-2001, emitido pela Associação ..., com o nipc ..., referente a publicidade (registo interno n.º05/271 de 2001).

Verificou-se através da contabilidade, que tais serviços de publicidade foram pagos através de 3 cheques, dos quais se encontrava arquivada fotocópia junto ao recibo, todos emitidos à ordem de BBB (segundo cópia arquivada na contabilidade), dois cheques no montante de 700.000$00 e um cheque no montante de 100.000$00.

Requerido junto da instituição bancária fotocópia frente e verso dos referidos cheques, verificou-se que:

-o cheque n.º...52 de 08-05-2001, no montante de 100.000$00, que consta na contabilidade como tendo sido emitido à ordem de BBB foi no entanto emitido à ordem da gerente da empresa, Drª AA, tendo sido assinado no verso pelo marido, Dr. BB, e gerente da empresa e depositado na conta ...01 do Banco 4

-o cheque n.º...16 de 30/04/2001, no montante de 700.000$00, que consta da contabilidade como tendo sido emitido à ordem de BBB, foi no entanto emitido à ordem da gerente da empresa, Dra. AA, tendo sido depositado numa conta particular do ex socio e gerente da empresa (Dr. BB), no Banco 2... (conta n.º...56).

-o cheque n.º...15 de 30-04-2001, no montante de 700.000$00, que consta da contabilidade como tendo sido emitido à ordem de BBB foi efectivamente emitido à ordem de BBB, que efectuou o depósito dos 700.000$00 na conta n.º ...29 do Banco 2... (do qual se desconhece o titular).

Logo, o recibo contabilizado na empresa (escola), não corresponde a uma prestação de serviços de publicidade no montante de 1.500.000$00, titulando uma operação simulada, tendo por objectivo a retira de dinheiro da conta da empresa, sem que seja tributada em sede de IRS e diminuindo também desta forma a matéria colectável da empresa.

Atendendo ao disposto no art.23.º do CIRC, não será considerado custo do exercício de 2001 o montante de 1.500.000$00.

O montante de 800.000$00 que foi depositado nas contas particulares do ex-sócio da empresa (Dr. BB) será tributado em sede de IRS, na esfera pessoal do mesmo, a título de remunerações acessórias, nos termos da al. b) do n.º3 do art.2.º do CIRS.

8. “P...-Ourivesaria e Rel.”-sem data (fls.1474 e ss)

Referente a uma venda a dinheiro n.º9, sem data de emissão, no montante de 435.000$00, relativa a um relógio em ouro. Segundo a gerente da empresa, Dra. AA, desconhece o beneficiário de tal bem.

Solicitamos que fosse requerida junto da entidade bancária a fotocópia do cheque, frente e verso.

Da análise do cheque verifica-se que o mesmo foi emitido à ordem da Drª AA e depositado na sua conta particular na Banco 1

A Inspecção concluiu que esta venda a dinheiro contabilizada nesta conta de terceiros não corresponde a uma transacção efectiva, titulando unicamente uma operação simulada que tem por objectivo permitir retiradas de dinheiro da conta da empresa (escola), sem que essa retirada seja tributada em sede de IRS.

Ouvido CCC, ourives e proprietário da ourivesaria “P...”, L..., ... o mesmo, em síntese, disse conhecer os arguidos, sendo os pais da arguida vizinhos da loja, tendo os arguidos (principalmente o arguido) sido seus clientes há uns anos atrás.

Que chegaram a comprar artigos para oferecer, algumas vezes para professores ou pessoas ligadas à escola mas também para ofertas familiares.

Não se recorda em concreto dos negócios, tendo ideia de uma vez ter vendido um relógio em ouro para oferecer à mãe da arguida.

Cfr. factura de fls. 104 (“venda a dinheiro”, não se recordando se no caso foi o artigo pago em dinheiro, se por cheque-cfr. ainda declaração de fls.225) e cheque de fls.105 e talvez apenas a bracelete fosse em ouro, não sendo nenhum rolex (usando os arguidos relógios de melhor qualidade ainda).

Acha até que nunca vendeu nenhum artigo para nenhum dos artigos usar pessoalmente.

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de uma factura falsa.

9. Restaurante “A G...”

Factura n.º...42 de 01-06-2001 emitida pelo restaurante G..., no montante de 1.800.000$00, tendo a actual gerente identificado como beneficiários, o casal, ou seja, a própria Dra AA e o Dr. BB.

Através da fotocópia do cheque frente e verso facultada pela banco, verificamos que o cheque que consta na contabilidade como tendo servido de meio de pagamento desta factura não foi levantado ou depositado pelo restaurante mas sim depositado na conta particular do Dr. BB (conta n.º ...00 da Banco 1...), apesar do cheque estar à ordem de “Restaurante A G...” e não ter sido endossado por ninguém.

A inspecção concluiu que a factura não corresponde a um serviço efectivo de 1.800.000$00, quer à empresa, quer aos sócios da mesma mas sim a uma operação simulada que permitiu que fossem retirados da conta da empresa 1.800.000$00 sem que fossem tributados em sede de IRS.

Quem beneficiou da retirada de dinheiro da empresa, no montante de 1.800.000$00 foi o Dr. BB, pelo que foi tributado em sede de IRS, a título de remunerações acessórias, nos termos da al. b) do n. º3 do art.2 do CIRS.

Ouvido DDD, o mesmo, em síntese, confirmou ser o proprietário do Restaurante “A G...”, em ..., dizendo conhecer ambos os arguidos.

Em suma, disse, há uns anos terem sido clientes da “G...”, recordando-se de, a determinada altura ter sido convidado pelo arguido para servir um jantar em ... na residência do casal, tendo ficado com a ideia que festejavam uma reconciliação entre o casal após conflito ou festejo de casamento.

Seriam cerca de 120 pessoas-fls.108, numa festa familiar.

Não sabe já precisar a razão pela qual a factura foi passada em nome do Instituto de Estudos Superiores ..., dizendo que lhe deve ter sido pedido, recordando-se que quem pagou a factura com cheque - estando convencido que foi um cheque pessoal do mesmo mas já não se recordando- foi o arguido.

Que o primeiro contacto para esta festa foi feita pelo arguido, com quem mais falou sobre este serviço.

Cfr, ainda factura de fls. 106 e cheque de fls.107.

Atento tudo o acima referido o Tribunal conclui tratar-se de factura falsa.

Já no que respeita às facturas da “E...” e de EEE, como acima avançado, o Tribunal considerou não se ter feito prova cabal e segura da sua falsidade, tendo nesta matéria ficado, quanto a estas duas facturas na dúvida (P. in dúbio pro reo).

Com efeito, do relatório da Inspecção consta que:

10. E

Foi considerado como custo do exercício, o montante de 2.383.680$00, contabilizado a débito na conta 622322-Instalações, relativo a um terço da factura n.º9 de ..., emitida pela empresa E..., Ldª, com o nipc ..., no montante de 7.151.040$00, relativa a “reparações diversas”, conforme consta do documento.

Atendendo ao elevado valor da factura, à data em eu foi emitida (31-12-2001), e a designação constante na mesma “reparações diversas”, no montante de 7.151.040$00, efectuamos uma análise mais detalhada ao emitente o documento.

Com o nipc inscrito na factura conta do sistema informático da DGCI a empresa E...-Construção de Vigas de Betão, Ldª”, com sede declarada na R. do ... (...)

A designação social que consta na factura não é a que corresponde ao nipc, bem como a sede declarada para efeitos fiscais não é a que consta da factura. Verificamos que este sujeito passivo, com o nipc ... está cessado oficiosamente pelos serviços da DGCI, nos termos do n.º2 do art.33.º do CIVA, com data de

Através dos documentos que constam da factura, morada e telefones, não foi possível qualquer contacto com a empresa ou representantes da mesma.

Segundo os dados existentes no cadastro do sistema informático da DGCI, é sócio e gerente da sociedade um indivíduo de nacionalidade ..., de nome FFF, ..., com residência no Lugar ... (...) -..., ou seja, a mesma morada declarada para efeitos fiscais da empresa, ou melhor do nipc que consta na fatura.

Confrontamos a gerência e a administração da empresa (escola), com referida factura, que segundo os mesmos corresponde a obras efectuadas no gabinete da Dra. AA, na sequência da destruição efectuada pelo marido da gerente, Dr. BB.

As reparações diversas não podem corresponder às obras efectuadas no referido gabinete, pois para as obras efectuadas no gabinete da Dra. AA foi emitida a factura n.º...02 de 26-04-2002, no montante de €36.474,60, onde consta a seguinte descrição dos serviços prestados: “demolir tectos, paredes, levantar pisos, meter instalação eléctrica, levantar paredes, revestir paredes a madeira, fornecimento e colocação de soalho, portas e janela”.

Confrontada a gerente, Dra AA, com a existência de duas facturas, alegou que para além do gabinete efectuou ainda algumas reparações no edifício, no entanto, tais reparações não foram devidamente identificadas.

De referir ainda que as obras efectuadas no referido gabinete-pelo que nos foi possível verificar-não correspondem ao valor da factura, ou melhor, não foram aplicados mais de 7000 contos num único gabinete, pelo que a terem existido outras reparações, estão incluídas nesta factura.

Foi-nos confirmado que houve efectivamente a destruição do gabinete da gerente, e que as obras para o reconstruir foram efectuadas por um indivíduo espanhol, conhecido por GGG, e que sempre foi associado como sendo o sócio da empresa E..., empresa bastante conhecida em ..., bem como o seu representante, FFF (GGG).

Desta forma continua por justificar a que corresponde a factura n.º9 de valor tão elevado sem qualquer descrição dos serviços prestados, ao contrário das duas facturas emitidas pela mesma empresa no ano de 2002, que descrevem perfeitamente o serviço efectuado.

Assim, analisamos os meios de pagamento da factura e verificamos que constam da contabilidade como meio de pagamento utilizado, duas transferências bancárias anteriores à emissão da factura: uma transferência no montante de 5.000.000$00, no dia 29-11-2011 e uma transferência de 1.000.000$00, no dia 30-11-2001, da conta da empresa para a conta n.º ...00 da Banco 1..., da qual a única titular é a gerente da empresa, Dra. AA. O restante valor da factura foi pago no ano de 2002, através de cheque (n.º ...92 da Banco 1...), do qual foi pedido junto da entidade bancária fotocópia frente e verso. Tal como as transferências bancárias também este cheque foi depositado na conta particular da gerente da empresa, Dra. AA (conta n.º...00 da Banco 1...).

Questionada a gerente sobre as referidas transferências bancárias e o cheque que foi depositado na mesma conta, alegou que efectuou pagamentos da sua conta particular. No entanto, nunca nos foram exibidos comprovativos de tais pagamentos., nem justificada a factura (a que obras se refere).

Pela inspecção foi assim considerado que a factura não corresponde a serviços efectivamente prestados na empresa, titulando uma operação simulada, que teria como único objectivo justificar as retiradas efectuadas pela gerente da conta da empresa, mesmo antes de ser emitida a factura.

Procuramos ainda outras informações em ... e junto de ex-sócios do Sr. FFF (noutra empresa, da qual era sócio, mas que esteve sempre inactiva), tendo-nos sido confirmado que a empresa E... e outra empresa de denominação Tecni... existiram, que efetuaram obras, e que faziam essencialmente estruturas de prédios, ou seja, “levantar o prédio em grosso”. Desconhecem o actual paradeiro do indivíduo. Segundo sabem é um sujeito com muitos problemas e muito difícil de encontrar actualmente.

Pelo exposto a Inspecção não considerou custo do exercício, o montante de 2.383.680$00, no exercício de 2001 e o restante da factura também não foi considerado custo dos exercícios (2002 e 2003), nos termos do art.23.º CIVA.

O montante de 6.000.000$00, transferidos da conta da empresa para a conta particular da gerente da empresa, e o montante de 5.741,36€ (1.151.040$00) relativo ao “pagamento” do restante valor da factura, pago por meio de cheque, no entanto depositado numa conta particular da mesma (Drª AA) foi tributado em sede de IRS na esfera pessoal da gerente, nos termos da al. b) do n.º3 do art.2.º do CIRS.

11. CC

Factura n.º5 de 12-11-2001, no montante de 2.150.000$00, relativa á aquisição de móveis, tendo sido assumido pela gerente da empresa que foi a própria a beneficiária de tais bens.

Também neste caso o cheque que serviu de meio de pagamento a esta factura foi depositado numa conta particular da gerente da empresa, Dra. AA, na Banco 1... (conta n.º...00).

A Inspecção concluiu que a gerente foi beneficiária não dos bens que constam do documento (factura), mas do dinheiro da empresa, pois a fotocópia frente e verso do cheque facultada pelo banco foi depositado numa conta particular da gerente, servindo unicamente a factura para “justificar tal retirada da conta da empresa”, que não foi tributada em sede de IRS.

A Inspecção concluiu que a factura emitida em nome da empresa não corresponde a uma venda efectiva de bens, titulando unicamente uma operação simulada, com o objectivo de retirar dinheiro da conta da empresa, sem que seja tributado em sede de IRS.

Ora, não obstante o acima avançado pela Inspecção Tributária, o Tribunal considera que, quanto a estas duas facturas não há prova cabal que encerrem uma falsidade, tendo ficado na dúvida.

Com efeito, as mesmas respeitam a um período posterior à saída do arguido da Administração Financeira da Escola e contrariamente à generalidade das restantes, a respectiva relação subjacente encontro algum eco probatório na restante prova, pois as testemunha ouvidas confirmam a efectiva existência da dita firma “E...”, a qual terá realizado obras na escola, bem como a destruição do Gabinete da arguida a exigir intervenção e o equipamento com mobiliário de qualidade, o qual posteriormente terá, mercê nova reformulação, sido colocado num dos apartamentos afecto à escola.

Por outro lado, a arguida explicou que a data da factura da E... se deve ao facto de então ter sido efectuado um encontro de contas, onde se incluíam valores já por si avançados parcelarmente, não se afastando, que numa fase de transição de administração financeira tal possa ter sucedido.

Também não se tem como certo que as obras não tivessem sido realizadas, ou não tivessem assumido a envergadura declarada, pois como avançou a arguida houve necessidade de adaptar a Escola ao Sistema de Bolonha, bem como reformular todo o seu gabinete, não tendo sido possível ouvir os emitentes de nenhuma destas duas facturas, para maiores esclarecimentos, pelo que, ficando na dúvida, o Tribunal fez operar o P. in dúbio pro reo, considerando não poder ser, de forma segura e cabal, afirmada a sua falsidade.

No que concerne aos factos dados como não provados, tal resulta do facto de sobre os mesmos, nos termos do art.127º do C.P.P., não ter sido feito qualquer tipo de prova, a mesma não ter sido considerada cabal para os demonstrar ou ter ficado demonstrado o contrário.

Foram ainda relevantes as declarações dos arguidos relativas às suas condições económicas e familiares, bem como a demais prova documental junta aos autos, a saber:

-prova documental: 3-14; 33-110; 112-117; 199-203; 212-215;221; 225-226;231-265; 306-307; 310-316; 319-327; 331-332; 433-437; 460-466;474-477; 517; 519-548;549-573; 716-738; 784;798-803; 818; 520; 877-901; 905;908-933; 938-943;1014;1018-1032;1050;

1056- 1057;1092;1094-1033;1115-1174;1213-1215;1234-1236; 1254; 1261-1262; 1282;1298-1302; 1312-1318;1370-1372; 1373-1378; 1383-1390; 1393-1396;1424-1425; 1452 ev.; 1453-1502; 1504-1532.”

III.2- Análise das concretas questões suscitadas pelo recurso do arguido BB:

III.2. 1 - Da invocada prescrição do procedimento criminal relativamente ao Recorrente:

Neste conspecto, alega o arguido recorrente, em súmula [conclusões XV a XXII]:

- A impugnação judicial administrativa dos factos geradores de impostos só determina a suspensão do processo do crime fiscal para determinação da qualificação jurídica dos factos imputados aos arguidos impugnantes;

- Pelo seu caráter pessoal, a impugnação judicial da liquidação ou oposição à execução fiscal apenas determina a suspensão do processo relativamente à pessoa impugnante;

- As impugnações feitas pelas coarguidas não beneficiaram nem pretenderam beneficiar o recorrente, que nada teve a ver com as impugnações;

- A suspensão decretada nos autos por causa das referidas impugnações, não opera e nem pode prejudicar o recorrente, evitando a prescrição do procedimento criminal;

- Assim, ao declarar verificada a suspensão do processo quanto ao recorrente e a não prescrição do procedimento criminal, a sentença violou os artigos 7º, 126º, nº 3 e 118º, nº 1, alínea b) do CP; e os artigos 21º, nº 4, 42º, 47º e 48º do RGIT.

Vejamos o que a este propósito foi decidido na douta sentença prolatada em primeira instância:

«O artigo 21º do RGIT (Lei 15/2001, de 5/6) estipula que, em geral, o procedimento criminal por crime tributário extingue-se, por efeito de prescrição, logo que sobre a sua prática sejam decorridos cinco anos (n.º 1), o que não prejudica os prazos de prescrição estabelecidos no C. Penal quando o limite máximo da pena de prisão for igual ou superior a cinco anos (n.º 2), pelo que, neste caso, vindo assacada aos arguidos, a prática, em coautoria de um crime de fraude qualificada previsto pelos arts. 103º, n.º 1, al. a) e c) e art. 104º, n.ºs 2 e 7, todos do RGIT, punível com prisão de um a cinco anos, o prazo de prescrição do respectivo procedimento é de dez anos [cf. art. 118º, n.º1, b), do CP).

Nos termos do n.º 4 do referido art. 21º, o prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos no C. Penal, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo penal tributário, que tem lugar sempre que estiver a correr processo de impugnação judicial ou tiver lugar oposição à execução, em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados, até que transitem em julgado as respectivas sentenças, as quais constituem caso julgado para o processo penal tributário relativamente às questões nelas decididas e nos precisos termos em que o foram (cf. arts. 42º, 47º e 48º).

Ora, contrariamente ao processo penal comum – em que a suspensão é apenas facultativa (cf. o art. 7º do CPP, que consagra o princípio da suficiência do processo penal) – é obrigatória a suspensão do processo penal fiscal em virtude da pendência de processos de impugnação judicial ou oposição à execução, na medida em que a decisão, com trânsito em julgado, das questões nestes suscitadas se mostre decisiva (prejudicial) para a definição da existência de crime fiscal e sua qualificação, sendo que a competência para tal decisão cabe a uma ordem jurisdicional própria (os tribunais administrativos e fiscais), em conformidade com o art. 212º da CRP.

Com efeito, a efectiva pretensão tributária, ainda que em termos de mera susceptibilidade, é parte integrante do elemento objectivo do tipo criminal: apurando-se definitivamente que nada é devido ao erário público ou que não lhe é devido o que a Administração Tributária pretenderia, fica demonstrada, respectivamente, a inexistência de qualquer comportamento penalmente censurável ou a eventual persistência de um dos pressupostos da responsabilidade penal em moldes diferentes dos afirmados na liquidação impugnada.

Assim, a questão de saber se a impugnação judicial apresentada por um arguido junto dos tribunais fiscais apenas se repercute na sua esfera jurídica e, por isso, não suspende o processo penal tributário e o prazo de prescrição do procedimento criminal relativamente a outros arguidos não obtém uma solução genérica e abstracta, antes depende da averiguação, caso a caso, sobre se entre o processo penal tributário e aquele procedimento tributário existe a relação de prejudicialidade que justifica a excepção ao princípio da suficiência do processo penal - cfr. Ac. RG de 27-05-2019, in www.dgsi.pt, cujo entendimento aqui se segue de perto e acompanha.

No caso sub judice embora não tenham sido deduzidas pelo aqui arguido as acima aludidas impugnações judiciais (mas antes apenas pelas aqui arguidas), tendo as mesmas por objecto as liquidações efectuadas do valor indevidamente obtido a título de IRC e IRS através da coautoria do crime que vem aqui imputada aos arguidos, ficou colocada em causa, pelo menos provisoriamente, a substantiva relação jurídica tributária, com manifesta incidência negativa na possibilidade de afirmação do crime de fraude fiscal imputado aos mesmos, sendo que a decisão definitiva obtida em qualquer delas poderia vir a afectar o objecto do processo penal.

Assim sendo, a fixação definitiva da situação tributária e da determinação da colecta obtida em tais impugnações entra directamente como premissa no silogismo em que se consubstancia o elemento lógico da sentença penal, para o apuramento da responsabilidade dos arguidos pelo crime de fraude fiscal, ocorrendo, pois, no apontado contexto, daí a suspensão do processo penal tributário e concomitantemente do prazo de prescrição do procedimento criminal relativamente ao arguido, ainda que não tenha deduzido as impugnações.

A jurisprudência tem vindo a discutir o momento em que se inicia a contagem do prazo de prescrição no crime de fraude fiscal com recurso a facturas falsas, defendendo parte da doutrina e da jurisprudência que o mesmo se inicia na data da emissão da factura falsa e outra parte que a contagem apenas se inicia quando a dita factura é incluída numa declaração fiscal.

Ora, no caso aqui em análise ainda que na contagem do prazo de prescrição se parta da data mais favorável ao arguido (data da última factura falsa: referente à factura da C... emitida a 04-09-2001)[2], e atendendo às causas de suspensão e interrupção previstas na lei o procedimento não se mostra prescrito.

Com efeito, o prazo de prescrição aqui aplicável são 10 anos, contudo este prazo ficou interrompido com a constituição de arguido em 27-09-2004 (cfr. fls. 144) e posteriormente suspenso com a notificação da dedução da acusação datada de 14-07-2007[3] e em 30-10-2007 (cfr. fls.207) com o despacho judicial a decretar a suspensão do presente processo penal tributário em razão da pendência de impugnação tributária, suspensão esta que só viria a terminar cerca de 12 anos depois, em 18-10-2019 (cfr. fls.935), com a informação da decisão com trânsito em julgado da última impugnação tributária que ainda se encontrava pendente.

Assim- mesmo já sem considerar se é ou não de aplicar a suspensão prevista na legislação Covid 19, verifica-se que não só não chegaram nunca a decorrer 10 anos seguidos, não intercalados de qualquer evento suspensivo ou interruptivo da suspensão do procedimento criminal, como também não se mostra atingido o tecto máximo previsto no art.126.º, n.3 do C. Penal (“A prescrição da pena e da medida de segurança tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo normal da prescrição acrescido de metade”), isto é, 15 anos, ressalvado o tempo de suspensão, que neste caso ascende a quase 12 anos de suspensão devido à pendência dos processos de impugnação tributária.

Não se mostra assim prescrito o presente procedimento criminal.»

A sobredita exposição da Meritíssima Juíza, pela sua perspicuidade e acerto jurídico, merece a nossa integral concordância.

Lavraremos apenas umas breves notas complementares em abono da decisão ali proferida.

No que tange à data do início da contagem do prazo prescricional no caso de crime de fraude de fraude fiscal cometido com recurso às denominadas “faturas falsas”, correspondente à data da consumação do ilícito criminal, diremos que acompanhamos a posição doutrinária e jurisprudencial que defende que o crime de fraude fiscal constitui um crime de perigo na modalidade de crime de aptidão, o que gera pertinentes diferenças a nível da exigência do preenchimento do tipo objetivo do ilícito criminal e, outrossim, quanto ao momento da sua consumação, particularmente no que concerne à conduta típica de utilização de faturas “falsas”, rectius, “simuladas”.

Os crimes de aptidão visam uma antecipação da tutela penal que os situa num ponto intermédio entre os crimes de perigo abstrato e os crimes de perigo concreto, porquanto não basta um mero perigo abstrato de produção de um dano ao bem jurídico para que o crime se consume, mas também não se exige, para uma tal consumação, que o bem jurídico seja exposto a um perigo concreto (perigo que, nestes casos, integra o tipo objetivo de crime).

Como refere Rui Correia Marques, in Revista do Ministério Público 157, janeiro – março 2019, “Notas sobre a consumação de fraude fiscal com recurso a facturas falsas”, p. 99, nos crimes de perigo de aptidão «trata-se de antecipar a tutela até ao momento em que a conduta do agente é apta a expor o bem jurídico tutelado ao perigo proibido ainda que tal exposição se não venha a verificar».

Nos crimes de perigo abstrato, o juízo sobre a perigosidade da conduta é formulado pelo legislador, encontrando-se o julgador impedido de afastar a punição mesmo que demonstre que a conduta, no caso em apreciação, não criou qualquer perigo, dada a sua inaptidão ou falta de idoneidade para o efeito.

Diferentemente, atenta a formulação legal do crime de fraude fiscal, entendemos que neste ilícito criminal, o legislador, não se coibindo de tipificar as condutas que, de acordo com as regras de experiência comum, são, de per si, perigosas, lavra no tipo uma exigência extra, consubstanciada na imperiosidade de que tais comportamentos sejam suscetíveis, idóneos, aptos para perigar o conjunto das receitas fiscais – neste sentido, vide Rui Marques Mendes, op. cit., p. 104, e Susana Aires de Sousa, in “Os crimes Fiscais – Análise Dogmática e Reflexão sobre a Legitimidade do Discurso Criminalizador”, p. 73.

Donde, neste tipo de crime, o juízo de consumação (ou não consumação) do crime depende da comprovação da aptidão da conduta do agente para produzir o dano, no caso concreto.

Retirando do predito as devidas consequências, temos que no caso do crime de fraude fiscal cometido com recurso a faturas “falsas”, compete ao julgador situar-se no momento da emissão da fatura e analisar se essa emissão é, por si só, apta a produzir o dano, ou se, antes, implica a adoção de outra conduta criminosa. Julgámos que apenas na hipótese de tais faturas “simuladas” serem utilizadas numa declaração fiscal é que as mesmas constituirão fundamento, nos termos do art. 104º, nº2, al. a), para a agravação da pena prevista para o tipo base previsto no art. 103º, nº1, al. c). Ao invés, se tais faturas nunca forem utilizadas, inexiste o preenchimento de qualquer tipo de crime.

O bem jurídico protegido pela incriminação em causa é complexo na medida em que, por um lado, é constituído pelas receitas tributárias enquanto componente ativa do património fiscal, e, complementarmente, pelos deveres de colaboração leal dos contribuintes na determinação dos factos tributários. Destarte, o bem jurídico será atacado por via da violação dos deveres de informação e de verdade suscetíveis de causar lesão ao património do Estado pela diminuição de receitas tributárias[4].

Destarte, face ao entendimento que vimos expondo, urge concluir que o crime de fraude fiscal se consuma no momento da entrega da declaração defraudada, já que este é o documento que estriba o apuramento do rendimento tributável e, em conformidade, apresenta-se como essencial ao apuramento do imposto devido. Logo, é nesse momento que as condutas constantes do tipo legal assumem a exigível suscetibilidade ou aptidão para causarem a diminuição das receitas fiscais através, designadamente, do não pagamento do imposto devido ou obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens de cariz patrimonial[5].

Na verdade, parece-nos linear que inexistindo a apresentação da declaração não se pode concluir pela colocação em perigo do bem jurídico – tal como o entendemos -, e, mormente, um perigo apto a causar um efetivo dano.

Aliás, cremos que o legislador dá uma dica nesse sentido ao referir que o agravamento da pena da fraude fiscal tem também lugar quando ocorra utilização de faturas ou documentos equivalentes por operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente (cfr. texto da al. a) do nº2 do art. 104º). Com efeito, não desconhecendo o legislador, por certo, a divergência de posições jurisprudenciais quanto ao momento da consumação do crime cometido através de faturas “simuladas”, o recurso à expressão “utilização”, em detrimento de “emissão” não terá sido “inocente”.

Por outro lado, no que concerne à aplicabilidade também ao recorrente da causa de suspensão ex lege do processo penal determinada pela pendência de impugnações judiciais em processo da competência dos tribunais administrativos e fiscais, ainda que estas tenham sido deduzidas por outras arguidas nos autos, cremos que a mesma se afigura, no caso, inquestionável, atendendo à natureza e âmbito das ditas impugnações e ao objeto processual (thema decidendum) do presente processo criminal.

Preceitua o art. 47º, nº1, do RGIT (Lei nº 15/2001, de 05.06)

“1- Se estiver a correr processo de impugnação judicial ou tiver lugar oposição à execução, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados, o processo penal tributário suspende-se até que transitem em julgado as respetivas sentenças.”

A mencionada norma legal, ao reportar o objeto do processo de impugnação judicial à discussão de situação tributária que influa na qualificação penal dos factos imputados ao(s) agente(s) em processo por crime tributário, visa assegurar que o afastamento do princípio da suficiência do processo penal consagrado, como regra, no art. 7º do CPP, só se justifica no caso de se discutir em processo de outra natureza questão que verdadeiramente releve para a decisão da causa penal, isto é, que contenda com os próprios elementos materiais do crime, revelando assim a sua prejudicialidade substantiva.

Dito isto, cumpre ter presente que o processo de impugnação judicial, regulado nos arts. 99º e ss. do Código de Procedimento e de Processo Tributário, tem por objeto a contestação dos atos tributários de liquidação dos tributos e, outrossim, a impugnação de atos administrativos em matéria tributária que comportem a apreciação da legalidade do ato de liquidação de impostos.

No caso vertente, por via das impugnações judiciais deduzidas, os sujeitos passivos do imposto impugnantes, os aqui arguidos “Instituto de Estudos Superiores ..., Lda. e AA, refutaram a qualificação e quantificação dos factos tributários em apreço nos presentes autos de processo criminal com vista à anulação (total ou parcial) dos atos tributários. Assim sendo, e porque os arguidos, incluindo o não impugnante BB, vinham acusados nos autos da prática, em coautoria, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos arts. 103º/1/a) e c) e 104º/2 e 7, ambos do RGIT, afigura-se-nos indiscutível a influência do que viesse a ser decidido naqueloutros processos exercia, para todos os comparticipantes, sobre a decisão do objeto processual do processo penal, pois que tais decisões se refletem na determinação da própria existência do crime imputado e, sempre, do rendimento tributável e, em conformidade, apresentam-se como essenciais ao apuramento do imposto devido e/ou obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens de cariz patrimonial.

Como menciona a Exma. Procuradora-Geral Adjunta no douto parecer que proferiu nos autos, «A obrigação da suspensão do processo penal é essencial para determinar o valor da prestação tributária em causa e da existência do crime. Conclui-se que tal suspensão, visando a verificação da previsão do crime, tem natureza objetiva, razão porque é irrelevante que a impugnação tenha sido feita por alguns arguidos e afeta necessariamente todos os seus agentes.»

Destarte, pelos sobreditos fundamentos e sem necessidade de suplementares considerações, por despiciendas, urge concluir pela não prescrição do procedimento criminal relativamente ao arguido recorrente, improcedendo, pois, nesta parte, o douto recurso.

III.2. 2 – Do alegado vício de contradição insanável entre a fundamentação e a decisão [art. 410º, nº2, alínea b), do CPP]:

Preceitua o art. 410º do Código de Processo Penal [na parte ora relevante]:

“1- Sempre que a lei não restringir a cognição do tribunal ou os respetivos poderes, o recurso pode ter como fundamento quaisquer questões de que pudesse conhecer a decisão recorrida.

2- Mesmo nos casos em que a lei restrinja a cognição do tribunal de recurso a matéria de direito, o recurso pode ter como fundamentos, desde que o vício resulte do texto da decisão recorrida, por si só ou conjugada com as regras de experiência comum:

[…]

b) A contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão;”

A contradição insanável a que alude o preceito pode reportar-se à fundamentação e/ou ocorrer entre a fundamentação (abrangendo a fundamentação de facto e de direito) e a decisão.

Como mencionado no Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 14/01/2015, processo nº 72/11.2GDSRT.C1, acessível em www.dgsi.pt, «A contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão consiste na incompatibilidade, insusceptível de ser ultrapassada através da própria decisão recorrida, entre os factos provados, entre estes e os não provados ou entre a fundamentação e a decisão. Ocorrerá, por exemplo, quando um mesmo facto com interesse para a decisão da causa seja julgado como provado e não provado, ou quando se considerem como provados factos incompatíveis entre si, de modo a que apenas um deles pode persistir, ou quando for de concluir que a fundamentação conduz a uma decisão contrária àquela que foi tomada.»

Segundo o aresto do Tribunal da Relação de Lisboa de 21/05/2015, processo nº 3793/09.6TDLSB.L1-9, acessível em www.dgsi.pt, «O vício em apreço, como resulta da letra do art. 410, n.º 2 al. b) do CPP, só se deve e pode ter por verificado quando ocorre uma contradição insanável na fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão, isto é, um conflito inultrapassável na fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão, o que significa que nem toda a contradição é susceptível de o integrar, mas apenas a que se mostre insanável, ou seja, aquela que não possa ser ultrapassada ou esclarecida de forma suficiente com recurso à decisão recorrida no seu todo, por si só ou com o auxílio das regras da experiência.

Qualquer um dos vícios previstos nas alíneas a) a c) do nº 2 do art. 410 do CPP, como decorre da letra da lei, só se poderá ter por verificado se resultar do texto da decisão recorrida, por si só ou conjugada com as regras da experiência comum, isto é, com exclusão de exame e consulta de quaisquer outros elementos do processo (cf. entre outros os ac. do STJ de 90-01-10 e de 94-07-13, o primeiro publicado na AJ, 5, 3 e o segundo na CJ/STJ, ano II, tomo III, 197), pelo que a actividade de fiscalização e de controlo do tribunal superior neste particular, conquanto incida sobre toda a decisão, com destaque para a proferida sobre a matéria de facto, não constitui actividade de apreciação e julgamento da prova, sendo que ao exercê-la se limita a verificar se a mesma contém algum ou alguns dos mencionados vícios, sendo que no caso de aquela deles enfermar e, em face disso, se tornar impossível decidir a causa, deverá o processo ser reenviado para novo julgamento, tendo em vista a sua sanação (art. 426, n.º1 do CPP).

Este vício ocorre quando se afirma e nega ao mesmo tempo uma coisa ou uma emissão de duas proposições contraditórias que não podem ser simultaneamente verdadeiras e falsas. A contradição pode suceder entre segmentos da própria fundamentação - dão-se como provados factos contraditórios, dá-se como provado e não provado o mesmo facto, afirma-se e nega-se a mesma coisa, enfim, as premissas contradizem-se -, como entre a fundamentação e a decisão - esta não se encontra em sintonia com os factos apurados (cf., neste sentido, Germano Marques da Silva, «Curso de Processo Penal», III, 2ª Ed., Editorial Verbo, págs. 340 e 341).

A contradição a que se reporta a alínea b) do art. 410 do CPP é só aquela que, como expressamente se postula, se apresente como insanável, irredutível, que não possa ser ultrapassada com recurso à decisão recorrida no seu todo e com recurso às regras da experiência e que incida sobre elementos relevantes do caso submetido a julgamento.»

Ainda o acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 11/01/2017, Processo nº 93/14.3JAGRD.C1.S1 – 3ª Secção, in www.dgsi.pt: «Ocorre contradição insanável entre a fundamentação e a decisão quando através de um raciocínio lógico, se conclua pela existência de oposição insanável entre os meios de prova invocados na fundamentação como base dos factos provados ou entre a fundamentação e o dispositivo da decisão, ou seja, quando a fundamentação justifica decisão oposta, ou não justifica a decisão.»

Volvendo ao caso vertente.

Neste conspecto, invoca o arguido recorrente, resumidamente, que, como resulta da motivação da decisão de facto e das declarações transcritas, é de imputar aos restantes gerentes a responsabilidade pelas desconformidades existentes entre os gastos da sociedade e a faturação, designadamente à sua ex-esposa e ao seu sogro, que eram quem efectivamente geriam os dinheiros da sociedade.

Conforme decorre desses elementos e perante o que consta provado nos pontos 25, 28, 40 e 48, foram tais aquelas desconformidades, contra as quais o recorrente se insurgiu, que motivaram a sua destituição da gerência, em 07/08/2000. Isto num ambiente de expulsão violenta, com destruição de um escritório e contratação de seguranças, pela ex-esposa, para não permitir a sua entrada nas instalações da sociedade; clima de confrontação esse que decorreu na vigência de um Arrolamento e de três ações de divórcio litigioso, que culminou com o divórcio, depois da quota do arguido ter sido transmitida para os pais da ex-esposa.

Assim, diz, neste cenário de circunstâncias, dadas por provadas e levadas à motivação, não é possível deduzir que fosse o arguido recorrente que determinava a orientação financeira da empresa, nem que era o recorrente quem controlava e geria as contas do casal ou as contas tituladas pela esposa.

Pelo que, e pelos factos dados por provados nos pontos 25, 28, 32, 40 e 48 da decisão de facto, deveriam ter sido dados por não provados os factos dos pontos 3, 5, 6 e 7 da decisão de facto, existindo, assim, contradição insanável entre a fundamentação e a decisão, com violação do artigo 410º, nº 2, do CPP.

Na sentença recorrida, encontra-se provado nos pontos 25, 28, 32, 40 e 48:

“25. O teor da certidão do registo comercial referente à sociedade arguida constante de fls. 114 e ss, para cujo se remete e que aqui se dá por integralmente reproduzido, dela constando designadamente registado:

- pela Ap....03 a nomeação de GG e BB a nomeação como gerentes da sociedade arguida;

- pela 08/94.11.03 a gerência da sociedade arguida por todos os sócios- GG, BB e AA, sendo a forma de obrigar a sociedade a assinatura de dois gerentes, sendo uma dessas assinaturas obrigatoriamente a da aqui arguida e AA;

- pela Ap. ...6 a cessação de funções de gerente do aqui arguido BB, por destituição de 07-08-2000.

- pela Ap. ...3 a transmissão a favor de GG da quota de 30 000 000$00 pertencente à aqui arguida AA, a qual se manteve na gerência da sociedade, cargo este que esta já exercia desde 1994-cfr. Ap. ...03.

- pela Ap. ...3 a transmissão a favor de AA, c. c. GG, da quota de 15 000 000$00 pertencente a BB.”

(…)

28. O aqui arguido, actualmente ex-marido da arguida, foi sócio da sociedade, nos termos melhor constantes da certidão de fls. 114 e ss., sendo seu gerente até 07-08-2000, altura em que foi destituído das funções de gerente por decisão levada ao registo comercial pela Ap. ...2 de 26-

10- 2000 - cfr. fls. 116.

(…)

32. Contudo, desde o ano de 2000 que a situação entre o casal se encontrava conturbada, tendo mesmo nesse ano dado entrada, como preliminar da acção de divórcio, providência cautelar de arrolamento de bens comuns do casal, no Tribunal Judicial ..., que correu termos sob o n.º 307/00 do ... Juízo, tendo a arguida AA desistido do procedimento judicial em causa.

(…)

40. O arguido BB efectuou 5 transferências bancárias de respectivamente, 1.450.000$00 em 05-07-2000, 3.750.000$00 em 20-07-20000, 12.500.000$00 em 21.07-2000, 5.800.000$00 em 25-07-2000 e 12.500.000$00 em 28-07-2000.

(…)

Mais se provou:

48. Quanto a contas bancárias que:

-A conta da Banco 1... com o n.º ...00 era co-titulada em nome de ambos arguidos BB e AA.

-A conta n.º ...00 da Banco 1... era uni-titulada pela arguida HH.

- A conta n.º ...00 da Banco 1... era uni-titulada pelo arguido BB.

-A Conta n.º ...30 da Banco 1... era titulada pelo “Instituto de Estudos Superiores .... 530.

- O arguido tinha ainda outras contas bancárias pessoais, contas com os n.ºs. ...56 da Banco 3... e 659-02114 do Banco 4... e n.º ...13 do Banco 2... (fls.8).”

Por outro lado, o Tribunal a quo deu como provado nos pontos 3, 5, 6 e 7:

“3. Tomando as decisões relativas à sua vida e giro, determinando nomeadamente quais os pagamentos a efectuar e os trabalhos a realizar, da admissão de pessoal e dos montantes por este auferidos e serviços a contratar, estiveram à frente dos destinos da arguida “Instituto de Estudos Superiores ...”, durante todo o ano de 2000 até .../.../2001, ambos os arguidos AA e BB e a partir desta data, e durante designadamente o ano 2002, a aqui arguida AA.

4. No exercício desta actividade sempre a arguida “Instituto de Estudos Superiores ...”, nomeadamente durante os anos de 2000, 2001 e 2002, efectuou prestações de serviços pelos quais cobrou e recebeu os respectivos montantes.

5. Assim, considerando, entre outras variáveis, as compras que efectuou, as existências iniciais, as existências finais e os custos das existências vendidas e consumidas, a sociedade arguida iria apresentar resultados tais que implicaria que a mesma tivesse que entregar ao Estado, a título de IRC, para além do que efectivamente entregou e relativas a cada um dos anos referidos, as quantias globais abaixo alinhadas:

Ano de 2000-10.900.720$00 (€54.372,56) Ano de 2001-33.758.378$00 (€168,386,08)

Ano de 2002-1.376.273$00 (€6.864,82) -cfr. fls.1373;

6. Em data não concretamente apurada, o arguido BB elaborou um plano segundo o qual, registaria na contabilidade da sociedade arguida facturas e vendas a dinheiro que documentavam operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de 5 pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente, a fim de falsamente aumentar os custos da sociedade arguida e, desta forma, causar uma diminuição das receitas tributárias.

7. Efectivamente e em execução do referido plano, o arguido BB fez registar na contabilidade da sociedade arguida, nos exercícios de 2000, 2001 e 2002, as facturas e vendas a dinheiro abaixo indicadas:

Nome do emitente Factura/V.D/Rec. n.º/ data Valor

1. EE ...00$00

2. A. M..., Ldª ...00$00

3. A. M..., Ldª ...00$00

4. L.... E I..., Ld 99088 JÁ ...50$00

5. L.... E I...,....650$00

6. Sociedade de ... ...00$00

7. Sociedade de ... ...00$00

8. FF ...68$00

9. FF ...25$00

10. FF ...00$00

11. FF ...00$00

12. Assoc. de Cult. Desp. C... ...00$00

13. C.... Metalo-Plást.da L... ...73$001

14. C.... Metalo-Plást.da L... ...51$00

15. C.... Metalo-Plást.da L... ...46$00

16. C.... Metalo-Plást.da L... ...72$00

17. C.... Metalo-Plást.da L... ...75$00

18. C.... Metalo-Plást.da L... ...50$00

19. C.... Metalo-Plást.da L... ...32$00

20. C.... Metalo-Plást.da L... ...50$00

21. P...-Ourivesaria e . 09 s/data 435.000$00

22. Restaurante a G... ...00$00”

Atenta a predita factualidade dada por provada, ocorrerá então a alegada contradição insanável entre os mencionados conjuntos de factos, por si só, ou em conjugação com a respetiva fundamentação da decisão sobre a matéria de facto, designadamente por notória e grosseira violação das regras de experiência e da logica?

Entendemos que não.

A circunstância de se encontrar assente que o arguido foi destituído (formalmente) da gerência da sociedade arguida no dia 07/08/2000, facto que foi inscrito no registo comercial em 26.10.2000, e, outrossim, a registada, em 23.04.2001, transmissão da quota do arguido a favor da sua sogra HHH, não é incompatível com a igualmente provada manutenção da gerência de facto da sociedade por banda daquele até .../.../2001, nomeadamente que tange à vertente decisória contabilística e financeira – cfr., ainda, facto provado nº 30.

Desde logo, sendo a transmissão de quotas e a cessação de funções de gerência factos obrigatoriamente sujeitos a registo, tal registo, no que respeita à factualidade material subjacente (inscrita), constitui presunção de que a respetiva situação jurídica existe nos termos em que é definida no registo, ou seja, gera uma presunção iuris tantum, relativa, suscetível de ser afastada mediante prova em contrário, que não absoluta – cfr. artigos 3º, nº1, als. c) e m), e 11º, do Código de Registo Comercial (aprovado pelo DL 403/86, de 03.12).

Ademais, não ressuma impreterivelmente das regras da experiência e da lógica que o facto de a relação conjugal mantida entre os arguidos BB e AA ser conturbada desde o ano 2000, tendo mesmo nesse ano dado entrada, como preliminar da acção de divórcio, providência cautelar de arrolamento de bens comuns do casal, impõe a conclusão de que não podia o arguido ter continuado a gerir a sociedade arguida ao nível do processo decisório em termos financeiros, incluindo na relação tributária mantida com a Administração Tributária, e a movimentar a seu bel-prazer a conta bancária da Banco 1... com o nº ...00, co-titulada por si e pela esposa, nos termos que foram dados por provados – cfr., ainda, facto provado nº 38.

Com efeito, não se pode olvidar que também se encontra provado que o processo de deterioração do dito relacionamento conjugal conheceu avanços e recuos, com momentos intercalares de reconciliação entre os cônjuges, o que se comprova pela circunstância de a arguida AA ter desistido do sobredito procedimento judicial, bem assim das duas primeiras ações de divórcio que instaurou, somente vindo a ocorrer separação definitiva em .../.../2001 (o divórcio foi judicialmente decretado em 2006) – cf. factos dados como provados nos pontos 31 a 35.

Acresce que, na motivação da decisão sobre a matéria de facto, o Tribunal recorrido expendeu, de modo coerente e não manifestamente contrariado pelas regras de experiência, as razões objetivas extraídas da prova produzida para o seu convencimento sobre a real verificação da sobredita factualidade dada por provada (todos os pontos), que, reitera-se, não encerra igualmente entre si qualquer contradição.

Assim, a Mma. Juíza estribou-se essencialmente na prova por declarações dos arguidos – concedendo, de modo fundamentando, credibilidade às prestadas pela arguida AA em detrimento do veiculado pelo arguido BB –, nos depoimentos das testemunhas DD, LL, MM, OO, PP e QQ e na documentação junta aos autos, prova que apreciou em concatenação e à luz das regras da experiência, do normal suceder, para, resumidamente, concluir que no período temporal em questão nos autos, existia na gestão do Instituto de Estudos Superiores ... uma repartição de funções entre os membros do casal, sendo o arguido quem (quase em absoluto, ainda que minimamente assessorado pelo Dr. DD) controlava a parte administrativo-financeira, isto é, geria os dinheiros e finanças da instituição, efetuava o giro do dia-a-dia, tratava diretamente com as instituições bancárias, bem assim com o gabinete de contabilidade, analisando e remetendo a este a respetiva documentação (incluindo faturação), enquanto a arguida coordenava e geria a parte pedagógica; além disso, tal prova produzida, no entendimento motivado do Tribunal a quo, permitiu o emitido juízo probatório-factual de que, apesar da destituição, o arguido, durante um lapso temporal, até .../.../2001, continuou de facto a exercer atos de gestão contabilística-financeira, mercê de uma temporária reconciliação com a arguida AA.

Frisa-se que o alegado vício de contradição entre a fundamentação ou entre esta e a decisão só se pode ter por verificado se resultar do texto da sentença recorrida, por si ou conjugado com as regras de experiência comum, ou seja, com exclusão de exame e consulta de quaisquer outros elementos do processo (prova gravada ou documentada).

In casu, compulsada a fundamentação da decisão sobre a matéria de facto expendida na sentença recorrida, é indubitável que a mesma não encerra qualquer contradição insuprível com a decisão de facto assumida pelo Tribunal a quo. Do texto da decisão recorrida ressuma antes que, perante a linha de raciocínio lógico-dedutivo seguida pela Mma. Juíza, os meios probatórios ali invocados como sustentáculo da decisão de dar como provados os factos constantes dos nºs 3, 5, 6 e 7 do Ponto II.A.1 revelam-se idóneos para o efeito, e não notoriamente conducentes a decisão oposta ou distinta.

Inexiste, destarte, o alegado vício de contradição insanável entre a fundamentação e a decisão.

III.2. 3 - Do apontado erro de julgamento quanto à matéria de facto dada como provada nos pontos 3, 5, 6 e 7/violação do princípio da livre apreciação da prova [art. 127º do CPP]:

Por via do douto recurso interposto, o arguido/recorrente BB veicula a sua discordância quanto à forma como o tribunal a quo valorou a prova produzida nos autos, o que conduziu a que fosse considerada como provada a factualidade constante dos nºs 3, 5, 6 e 7 (do Ponto II.A.1), que, no entendimento do arguido, deveriam ter sido julgados como não provados – cfr. conclusões I a XIII.

Vejamos.

Preceitua o art. 412º do CPP, na parte que ora releva:

“1- A motivação enuncia especificamente os fundamentos do recurso e termina pela formulação de conclusões, deduzidas por artigos, em que o recorrente resume as razões do pedido.

[…]

3- Quando impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, o recorrente deve especificar:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) As concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida;

c) As provas que devem ser renovadas.

4- Quando as provas tenham sido gravadas, as especificações previstas nas alíneas b) e c) do número anterior fazem-se por referência ao consignado na ata, nos termos do disposto no nº3 do artigo 364º, devendo o recorrente indicar concretamente as passagens em que se funda a impugnação.

[…]

6- No caso previsto no nº4, o tribunal procede à audição ou visualização das passagens indicadas e de outras que considere relevantes para a descoberta da verdade e a boa decisão da causa.”

Como tem entendido, sem discrepância, o Supremo Tribunal de Justiça, o recurso em matéria de facto («quando o recorrente impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto») não pressupõe uma reapreciação pelo tribunal de recurso do complexo dos elementos de prova produzidos e que serviram de fundamento à decisão recorrida, mas apenas uma reapreciação sobre a razoabilidade da convicção formada pelo tribunal a quo relativamente à decisão sobre os «pontos de facto» que o recorrente considere incorretamente julgados, na base da avaliação das provas que, na indicação do recorrente, imponham «decisão diversa» da recorrida (provas, em suporte técnico ou transcritas quando as provas tiverem sido gravadas) - art. 412.º, n.º 3, al. b), do CPP -, ou da renovação das provas nos pontos em que entenda que esta deve ocorrer.

Nessa tarefa de reapreciação da prova pelo tribunal de recurso intrometem-se necessariamente fatores como a ausência de imediação e da oralidade – sendo que, como é sobejamente sabido, a imediação e a oralidade constituem princípios estruturantes do direito processual penal português.

Em conformidade, a ausência de imediação e oralidade - dado que o “contacto” com as provas se circunscreve ao que consta das gravações - determina que o tribunal de segunda instância, no recurso da matéria de facto, só possa alterar o decidido pela primeira instância se as provas indicadas pelo recorrente impuserem decisão diversa da proferida e não apenas se a permitirem [al. b) do n.º3 do citado artigo 412.º][6].

Com efeito, quando está em causa a questão da apreciação da prova cumpre dar a devida relevância à perceção que a oralidade e a imediação conferem aos julgadores do Tribunal a quo. Deste modo, quando a atribuição de credibilidade a uma fonte de prova se baseia na opção assente na imediação e na oralidade, o Tribunal de recurso só pode censurá-la se demonstrado ficar que tal opção é de todo em todo inadmissível face às regras de experiência comum.

Como loquazmente se refere no Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa de 18/07/2013, processo 1/05.2JFLSB.L1-3, acessível em www.dgsi.pt:

«São os Juízes de 1.ª instância quem de forma direta e «imediata» podem observar as intransferíveis sensações que derivam das declarações e que se obtêm a partir do que os arguidos e das testemunhas disseram, do que calaram, dos seus gestos, da palidez ou do suor do seu rosto, das suas hesitações. É uma verdade empírica que frente a um mesmo facto diversos testemunhos presenciais, de boa-fé, incorrem em observações distintas.

A congruência dos testemunhos entre si, o grau de coerência com outras provas que existam e com outros factos objetivamente comprováveis, quer dizer, a apreciação conjunta das provas, são elementos fundamentais para dar maior credibilidade a um testemunho que a outro.

Para tal, a convicção do Tribunal tem de ser formada na ponderação de toda a prova produzida, não podendo censurar-se aquele por nesse juízo ter optado por uma versão em detrimento de outra. Não existindo prova legal ou tarifada que se impusesse ao Tribunal, o Tribunal julga a prova segundo as regras de experiência comum e a livre convicção que sobre ela forma (art. 127.º do Código de Processo Penal).»

Ou seja, é comumente aceite que a (re)apreciação da matéria de facto pelo tribunal de recurso não implica a realização de um “segundo julgamento”, agora baseado na prova gravada, em que o tribunal ad quem aprecia toda a prova produzida e documentada em primeira instância, como se o julgamento ali realizado não existisse. Como se refere, de modo impressivo, no Acórdão do Tribunal da Relação de Évora de 19/05/2015, processo 441/10.5TABJA.E2, acessível em www.dgsi.pt, «O poder de cognição do Tribunal da Relação, em matéria de facto, não assume uma amplitude tal que implique um novo julgamento e faça tábua rasa da livre apreciação da prova, da oralidade e da imediação, apenas constitui remédio para os vícios do julgamento em 1ª instância. Os recursos, mesmo em matéria de facto, são remédios jurídicos destinados a colmatar erros de julgamento, que devem ser indicados precisamente com menção das provas que demonstram esses erros.»

Relevantes ainda as seguintes palavras de Paulo Saragoça da Matta[7]:

«Ao Tribunal de recurso não cabe repetir a produção de prova havida, nem a prova anteriormente produzida na instância recorrida perde seja o que for de vivacidade. Pelo contrário, o Tribunal de recurso limitar-se-á a aferir se os juízos de racionalidade, de lógica e de experiência confirmam ou não o raciocínio e a avaliação feita em primeira instância sobre o material probatório constante dos autos e os factos cuja veracidade cumpria demonstrar. Se o juízo recorrido for compatível com os critérios de apreciação devidos, então significará que não merece censura o julgamento da matéria de facto fixada. Se o não for, então a decisão recorrida merece alteração. Com o que em nada se viola a imediação da prova, que fica acessível, imediatamente, ao juiz de recurso tal e qual como foi produzida em primeira instância.»

Concluindo: o artigo 412º, nº3, al. b) do CPP, ao exigir que o recorrente que impugne a decisão proferida sobre matéria de facto especifique as concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida, implica que o tribunal de recurso só pode (e deve) alterar aquela decisão se da análise que faz das provas documentadas indicadas pelo recorrente, em concatenação com as regras da experiência comum e da lógica, concluir que o juízo probatório levado a cabo pelo tribunal a quo é, à luz daqueles elementos, insustentável, indefensável (porque decidiu claramente sem prova ou em indiscutível contradição com as preditas regras), revelando-se por isso “obrigatório” decidir de forma distinta.

Diferentemente, «se o tribunal de recurso se convencer que os concretos elementos de prova indicados pelo recorrente permitem ou consentem uma decisão diferente, mas que não a «tornam necessária» ou racionalmente «obrigatória», então deve manter a decisão da primeira instância tal como está» - cf. acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães de 23/03/2015, processo 159/11.5PAPTL.G1, acessível em www.dgsi.pt.

Revertendo ao caso sub judice.

Sem que sequer reflita tal alegação nas conclusões, o recorrente limita-se a transcrever na motivação do recurso breves extratos das declarações prestadas pelo arguido em audiência de julgamento, trechos esses isolados e descontextualizados, por via dos quais pretendia expurgar a sua responsabilidade pela prática dos ajuizados factos, remetendo-a para a arguida AA, mormente após a sua destituição da gerência da sociedade que explorava o Instituto de Estudos Superiores

No mais, incumpriu o ónus de especificação decorrente do disposto no art. 412º, nº4, do CPP, invocando somente o que retirou das declarações alegadamente prestadas em audiência de julgamento pela coarguida AA, sem que as cite, transcreva, por referência à respetiva gravação e ao consignado na ata.

Contudo, o ónus de indicação das concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida só se satisfaz com a indicação do conteúdo especifico do meio de prova ou de obtenção de prova e com a explicitação da razão pela qual essas «provas» impõem decisão diversa da contestada.

Dito isto, é manifesto que as concretas declarações do arguido transcritas são notoriamente insuficientes e inidóneas para que se possa concluir que o Tribunal a quo devia ter concedido credibilidade às mesmas e concomitante supremacia destas sobre todos os demais meios probatórios em sentido contrário produzidos nos autos, sob pena de flagrante e inquestionável violação das regras de experiência e da lógica, como tal, tomado como não provada a factualidade vertida nos pontos 3, 5, 6 e 7 dos factos provados.

Para escorar a posição por si assumida, invoca ainda o recorrente que ocorreu na sentença recorrida violação do princípio da livre apreciação da prova.

Tal princípio, constituindo um princípio estruturante do direito processual penal português, encontra-se vertido no art. 127º do Código Processo Penal, que preceitua: “Salvo quando a lei dispuser diferentemente a prova é apreciada segundo as regras da experiência e livre convicção da entidade competente.”

Tal princípio está intimamente conexionado com o princípio da descoberta da verdade material e contrapõe-se ao sistema probatório fundado nas provas tabelares ou tarifárias que estabelece um valor racionalizado a cada prova, porquanto por via da livre apreciação da prova concede-se ao julgador um âmbito de discricionariedade, ainda que limitada, na valoração de cada uma das provas atendíveis que estribam a decisão de facto.

Tal discricionariedade não é absoluta, antes balizada pelas regras da ciência, da lógica e da argumentação que devem nortear o decisor na apreciação da prova produzida. Por conseguinte, o juiz, na fundamentação da decisão de facto, deve justificar, fundamentando convenientemente, as suas próprias escolhas, ou seja, porque valorou cada prova de determinado modo (por exemplo, porque concedeu credibilidade ao depoimento de uma testemunha e negou credibilidade ao depoimento de outra testemunha). Compreende-se que assim seja, sob pena de a convicção do tribunal se tornar não sindicável, caindo no mero livre arbítrio, o que não se coaduna com um sistema de justiça próprio de um estado de direito democrático.

É por isso que José Mouraz Lopes, in “Comentário Judiciário do Código de Processo Penal”, Tomo II, p. 78, entende que a «livre apreciação da prova» é, de alguma forma, um sofisma, na medida em que se deve falar é de uma livre apreciação racional e fundamentada da prova.

Nas palavras de José Tomé de Carvalho, in “Breves palavras sobre a fundamentação da matéria de facto no âmbito da decisão final penal no ordenamento jurídico português”, Revista Julgar, nº21, 2013, p. 84, «o livre convencimento não equivale assim a valoração livre, estando o processo deliberativo condicionado pelas regras de lógica, experiência, técnica e ciência, apesar de na reconstrução de determinado facto o juiz ser livre de crer (ou não) numa determinada fonte probatória, agora que o tempo das provas legais e tabelares se finou».

Assim também tem sido entendido, reiteradamente, pelo Tribunal Constitucional, num juízo de conformidade do disposto no art. 127º do CPP com a Constituição.

Como se decidiu no Acórdão do Tribunal Constitucional nº 1165/96, de 19.11.1996, in DR, Série II, de 06.02.1997 (reiterado pelo acórdão do mesmo Tribunal nº 464/97, de 01.07.1997, in DR, Série II, de 12.01.1998): «A livre apreciação da prova não pode ser entendida como uma operação puramente subjetiva, emocional e, portanto, imotivável. Há-de traduzir-se em valoração racional e crítica, de acordo com as regras comuns da lógica, da razão, das máximas de experiência e dos conhecimentos científicos, que permita ao julgador objetivar a apreciação dos factos, requisitos necessários para uma efetiva motivação da decisão».

Ainda o acórdão do Tribunal Constitucional nº 401/02, proferido no âmbito do processo nº ...2, onde se lê «[…] de acordo com o entendimento que tem vindo a ser professado por este tribunal, a valoração da prova segundo a livre convicção do julgador não significa uma apreciação contra a prova ou uma valoração que se desprendeu da legalidade dos meios de prova ou das regras gerais de produção da prova, ou seja, não é admissível uma valoração arbitrária da prova, sendo a convicção do julgador «objetivável e motivável», conjugando-se com dever de fundamentar os actos decisórios e de promover a sua aceitabilidade».

In casu, consideramos que o tribunal a quo interpretou corretamente e em conformidade com os ditames constitucionais o disposto no art. 127º do Código de Processo Penal.

Na verdade, a Mma. Juíza explanou na fundamentação da decisão de facto da douta sentença, de modo claro e percetível, as fontes probatórias que acolheu para a tomada de decisão, o respetivo conteúdo e alcance, e, outrossim, por que motivo credibilizou umas e descredibilizou outras, sempre dentro dos limites legais da livre convicção, respeitando as regras da experiência e da lógica e o sentido da prova documental produzida nos autos.

Assim, de modo que não merece crítica, porque não contrariado impreterivelmente pelas regras da experiência e da lógica, e beneficiando da circunstância de ter os declarantes perante si (podendo observar, entre o mais, as respetivas expressões corporais ou a ausência destas, no que isso pode significar ao nível da apreensão da emotividade e espontaneidade de um depoimento), a Mma. julgadora, no que tange à factualidade dada por provada nos nºs 3, 5, 6 e 7 do Ponto II.A.1, designadamente no que se reporta à autoria dos factos com relevância criminal em discussão, fundou-se, em concatenação, nas declarações prestadas pela arguida AA, que lhe mereceram credibilidade, nos depoimentos prestados pelas testemunhas DD, LL, III, OO, PP e QQ, que demonstraram, em geral e nos termos ali explicitados, conhecimento direito sobre os respetivos factos, elementos de prova esses que, corroborando – conjuntamente com prova documental ali invocada, nomeadamente as informações e elementos bancários juntos aos autos –, o declarado a tal propósito pela coarguida, infirmaram as declarações prestadas pelo arguido no sentido de não ter sido o concreto responsável pela gestão da sociedade, na vertente contabilística e financeira, no período temporal em apreço.

É certo que o recorrente discorda do sentido que o tribunal recorrido conferiu à prova produzida; contudo, essa (legítima) discordância não basta para que este Tribunal de recurso altere aquela decisão, já que para tal era forçoso concluir que o juízo probatório assumido pelo tribunal a quo afrontava de modo crasso, evidente, inequívoco, as regras da experiência e da lógica ou os conhecimentos técnicos/científicos predominantemente vigentes, impondo-se por isso a sua revogação, o que, frisa-se, não sucede. Pelo contrário, o juízo probatório efetuado pelo Tribunal recorrido é o que se apresenta como mais clarividente e conforme ao sentido da globalidade da prova produzida nos autos.

Pelo exposto, improcede a deduzida impugnação da decisão sobre a matéria de facto.

III.2. 4 - Da não punibilidade penal da conduta perpetrada pelo arguido/recorrente por não verificação da condição prevista no nº2 do art. 103º do RGIT:

Invoca o recorrente que os factos praticados durante a vigência da sua gerência não determinaram qualquer pagamento de imposto superior a € 15.000,00, pelo que sempre estariam fora da previsão do crime fiscal [conclusão XIV].

Preceitua o art. 103º do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT):

“1- Constituem fraude fiscal, punível com pena de prisão até três anos ou multa até 360 dias, as condutas ilegítimas tipificadas no presente artigo que visem a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais susceptíveis de causarem diminuição das receitas tributárias. A fraude fiscal pode ter lugar por:

a) Ocultação ou alteração de factos ou valores que devam constar dos livros de contabilidade ou escrituração, ou das declarações apresentadas ou prestadas a fim de que a administração fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou controle a matéria colectável;

b) Ocultação de factos ou valores não declarados e que devam ser revelados à administração tributária;

c) Celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas.

2- Os factos previstos nos números anteriores não são puníveis se a vantagem patrimonial ilegítima for inferior a (euro) 15000.

3- Para efeitos do disposto nos números anteriores, os valores a considerar são os que, nos termos da legislação aplicável, devam constar de cada declaração a apresentar à administração tributária.”

Como melhor ressuma do explicitado pelo arguido nas alegações do recurso, o seu entendimento pressupunha que se tivesse provado que exerceu a gerência somente até 07/08/2000, pelo que apenas seriam da sua responsabilidade as faturas elencadas no facto provado no ponto 6, sob os nºs 4, 5, 6, 8, que não produziriam imposto a liquidar (nem de IRC nem de IRS) superior a € 15.000,00.

Note-se que a condição de punibilidade consagrada no nº2 do art. 103º do RGIT – aplicável ao crime de fraude fiscal qualificada (art. 104º) – não exige que a vantagem patrimonial ilegítima obtida pelo prevaricador seja superior a € 15.000,00, bastando para a sua verificação que tal vantagem seja igual (ou, obviamente, superior) a este montante.

Resta afirmar que, encontrando-se a presente pretensão recursória dependente da procedência da impugnação da decisão sobre a matéria de facto, o que não se verificou (cf. pontos III.2.2 e III.2.3), está a mesma fatalmente condenada ao insucesso, valendo, pois, pela sua legalidade, a subsunção jurídica dos factos operada na sentença recorrida.

Soçobra, assim, igualmente neste conspecto, o recurso em apreciação.

Concluindo: improcede in totum o douto recurso interposto pelo arguido BB e, em conformidade, cumpre manter a douta sentença recorrida, que não violou qualquer normativo legal, nomeadamente os invocados pelo recorrente.

IV- DISPOSITIVO:

Pelo exposto, acordam os Juízes da Secção Criminal deste Tribunal da Relação de Guimarães em julgar improcedente o douto recurso interposto pelo arguido BB, mantendo a douta sentença recorrida.

Custas pelo arguido recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 4 UC (arts. 513º e 514º, ambos do Código de Processo Penal, arts. 1º, 2º, 3º, 8º, nº 9, do Regulamento das Custas Processuais, e Tabela III anexa a este diploma legal), sem prejuízo da proteção jurídica na respetiva modalidade de que beneficie.

Guimarães, 6 de março de 2023,

Paulo Correia Serafim (Relator)

[assinatura eletrónica]

Pedro Freitas Pinto (Adjunto)

[assinatura eletrónica]

Fátima Sanches (Adjunta)

[assinatura eletrónica]

(Acórdão elaborado pelo relator e por ele integralmente revisto, com recurso a meios informáticos – cfr. art. 94º, nº 2, do CPP)

[1] Cfr., neste sentido, Paulo Pinto de Albuquerque, in “Comentário do Código de Processo Penal”, 2ª Edição, UCE, 2008, anot. 3 ao art. 402º, págs. 1030 e 1031; M. Simas Santos/M. Leal Henriques, in “Código de Processo Penal Anotado”, II Volume, 2ª Edição, Editora Reis dos Livros, 2004, p. 696; Germano Marques da Silva, in “Direito Processual Penal Português - Do Procedimento (Marcha do Processo)”, Vol. 3, Universidade Católica Editora, 2018, pág. 335; o Acórdão de Fixação de Jurisprudência do S.T.J. nº 7/95 de 19/10/1995, publicado no DR, Série I-A, de 28/12/1995, em interpretação que ainda hoje mantém atualidade.

[2] A referência ao ano de 2021 feita naquele trecho da sentença recorrida trata-se de um notório lapso de escrita, porquanto, como ressuma desde logo do vertido no ponto 12.8 dos factos provados, a fatura em causa é de 04.09.2001, lapso que é suscetível de retificação (cf. art. 380º, nº1, al. b), e nº2, do CPP).

[3] A omissão relativa ao mês da notificação ao arguido da acusação contra si deduzida constante da decisão recorrida, consubstanciando mero lapso de escrita, é suprível, por mera análise aos elementos constantes dos autos – cfr. referências citius ...64 e ...74 (cf. art. 380º, nº1, al. b), e nº2, do CPP).

[4] Posição assumida por Germano Marques da Silva, in “Direito Penal Tributário – Sobre as responsabilidades das sociedades e dos seus administradores conexas com o crime tributário”, p. 92, e José Cabalta Novais, “Direito Fiscal”, 11ª Edição, pp. 432-433.

[5] Assim também se decidiu no Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 09/04/2014: «Apurada a utilização de documento falso para efeitos de determinação da matéria coletável ou de obtenção de reembolso fiscal, acompanhado da consciência e vontade da realização do tipo de ilícito, tanto basta para responsabilizar o utilizador pelo crime de fraude fiscal, verificados que se mostrem todos os restantes elementos objetivos do tipo.»

[6] Neste sentido, a título exemplificativo, vejam-se os Acórdãos do Tribunal da Relação de Guimarães de 23/03/2015, processo 159/11.5PAPTL.G1; do Tribunal da Relação de Lisboa de 29/03/2011, processo 288/09.1GBMTJ.L1-5, de 18/07/2013, processo 1/05.2JFLSB.L1-3, de 21/05/2015, processo 3793/09.6TDLSB.L1-9, e de 08/10/2015, processo 220/15.3PBAMD.L1-9; e do Tribunal da Relação de Évora de 19.05.2015, processo 441/10.5TABJA.E2, todos disponíveis em www.dgsi.pt.

[7] “A Livre Apreciação da Prova e o Dever de Fundamentação da Sentença”, in “Jornadas de Direito Processual Penal e Direitos Fundamentais”, Almedina, pp. 253-254.