Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:
1. A FªPª, veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto que julgou procedente a impugnação deduzida por Manuel ... contra a liquidação adicional de IRS do ano de 1997, no montante de 13.036.152$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
1.- São adiantamentos por conta dos lucros os montantes postos à disposição dos seus accionistas por uma sociedade anónima sujeita a IRC, em momento anterior à normal distribuição, nos termos da alínea h) do Art.° 6° do CIRS.
2.- Para que os montantes se considerem postos à disposição não têm que ser regularmente contabilizados, bastando que os sócios passem a ter a sua titularidade e que haja lucro.
3.- Esta situação verificou-se nos presentes autos porque o impugnante, juntamente com o seu irmão, endossou os respectivos cheques, dispondo do seu valor.
4.- Essa é a única explicação plausível para que os cheques, apesar de descontados, nunca tenham entrado no circuito financeiro da empresa.
5.- Esta conclusão retira-se da simples aplicação da alínea h) do Art.° 6° do CIRS, pelo que esta configura uma presunção natural.
6.- Cabia ao impugnante ilidir esta presunção, demonstrando que não tinha disposto das verbas em causa, o que não logrou fazer.
7.- Nestes termos a liquidação impugnada e anulada pela sentença recorrida é válida e deve manter-se na ordem jurídica.
8.- Na douta sentença é violado da alínea h) do Art.° 6° do CIRS.
Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida.
Houve contra-alegações em que o recorrido pugna pela manutenção do julgado.
O EMMP é de parecer que o recurso merece provimento (V. fls. 52/53).
Colhidos os vistos legais cumpre agora decidir.
2.- São os seguintes os factos dados como provados nos autos em 1ª Instância com base nos documentos indicados relativamente a cada um dos factos:
a)- Por despacho de 15-05-2001 do Inspector Tributário principal por delegação de competência do DF Porto, in DR II Série n° 169 de 24-07-2000 nos termos do n° 4 do art° 66° do CIRS foi alterado o conjunto dos rendimentos líquidos do impugnante referentes a 1997 para o montante de esc. 67.673.585$00 - cft. fls. 41 do proc. adm. apenso -.
b)- Aquele valor foi fixado com base no relatório dos serviços de fiscalização a folhas 42 a 51 o qual aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais.
c)- Daquele relatório consta que: «Sendo assim é nosso entendimento, que o dinheiro não entrou no circuito financeiro da empresa, pelo que teria sido recebido pelos administradores, a titulo de adiantamentos por conta de lucros, sendo a tributação efectuada em partes iguais pelos dois administradores, como rendimentos da Cat E, do Imposto Sobre o rendimento de Pessoas Singulares, de acordo com o disposto na alínea h) do art° 6° desse diploma legal. Valor a considerar para o sujeito passivo, Manuel ...., como adiantamento por conta de lucros da sociedade "K..., Industria de Confecções, S.A.: Ano 1997 « « « 88.472.328$00/2= 44.236.164$00 Ano 1998 « « « 47.485.870$00/2= 23.74Z935$00 Tendo em conta o disposto no n° 6 do art° 21° do CIRS, conjugado com o n° 3 do art° 80° do mesmo código, o rendimento a englobar para efeitos de determinação do rendimento colectável, é de 56.677.585$00, para 1997 e 30.420.635$00, para 1998» - cfr. fls. 47 e 48 do proc-adm. apenso -.
d)- Em consequência a Administração Fiscal procedeu á liquidação do IRS referente a 1997 no valor de 65.024,05 Euros cujo prazo de pagamento voluntário terminou em 23-07-2001 - cfr. fls. 99.
e)- Em 19-10-2001 o impugnante deduziu a presente impugnação — cfr. fls. 2-.
Ao abrigo do artº 712º do CPC, aditam-se ao probatório os seguintes factos que se reputam relevantes para questão a decidir:
f)- O valor de 30.420.635$00, referido na al. c)- e que foi acrescentado aos rendimentos declarados pelo impugnante, corresponde ao valor das facturas emitidas no ano de 1998 pela firma K..., Industria de Confecções, S.A, de que o impugnante era sócio, a favor da empresa Klosseck, no valor de 47.485.870$00.
g)- Os cheques referidos na precedente al.não foram relevados nos movimentos financeiros da empresa K..., Indústria de Confecções S.A .;
h)- O impugnante era accionista e administrador da K..., Industria de Confecções, S.A detendo 49,86% do capital, juntamente como o seu irmão Manuel .....
i)- Procurando esclarecer a situação relatada nas antecedentes alíneas, o impugnante declarou que ( vd. fls. 47 do apenso ) “...os valores em causa teriam entrado no circuito da empresa, por via indirecta, ou seja, através de suprimentos efectuados em seu nome e no do seu irmão...”.
j)- A falada sociedade obrigava-se com a assinatura do impugnante e do irmão por serem os dois administradores e accionistas mairotários.
k)- E os documentos referentes ao giro comercial da sociedade em causa foram assinados pelos dois administradores.
3.- De acordo com as conclusões das alegações, a questão a apreciar no presente recurso é a de saber se a sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar ferida de ilegalidade a liquidação por não ter considerado que o valor referente as facturas emitidas pela sociedade e pagas, não relevado contabilisticamente, constitui adiantamento por conta de lucros aos administradores.
Dispunha o art° 6° n° l al. h) do CIRS na redacção vigente ao tempo dos factos, que: «Consideram-se rendimentos de capitais: (...) h) Os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados á disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 19°»
Por sua vez o artigo 7° do CIRS sob a epígrafe “Presunções relativas a rendimentos da categoria E" estabelece no seu n° 4 que: «Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas às sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a títulos de lucros ou adiantamento dos lucros».
O impugnante perfilha o entendimento de que perante a inexistência de qualquer relevação contabilista nos termos do n° 4 do artº 7º do CIRS não podiam ser presumidos rendimentos da categoria E.
A AT dissente de tal entendimento sustentando que os adiantamentos não foram presumidos nos termos do n° 4 do art° 7° mas sim nos termos da alínea h) do n° l do art° 6°, ambos do CIRS, pelo que, não havia que ter qualquer escrituração a favor dos contribuintes.
O Mº Juiz « a quo» reconhece razão ao impugnante com uma fundamentação que para nós é de acolher.
Com efeito, a partir da leitura dos transcritos preceitos parece ser incontroverso que o art° 6° do CIRS define quais os rendimentos da categoria E e que, por seu turno, o art° 7° do CIRS define as situações em que se pode presumir que houve rendimentos daquela categoria.
Da materialidade apurada, decorre que no decurso do exercício da administração da sociedade pelo impugnante, a mesma emitiu as ajuizadas facturas e recebeu os correspondentes valores sem que os haja relevado contabilisticamente.
Mais evidencia o probatório que, embora os referidos montantes tivessem sido recebidos pela sociedade, os mesmos se eclipsaram, desconhecendo-se o seu paradeiro.
Neste conspecto e tal como considerou o Mº Juiz, AT deveria ter procedido certamente à alteração dos rendimentos declarados pela sociedade segundo as regras prescritas no CIRC e não tributar pura e simplesmente os respectivos administradores em sede de IRS.
É que as presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido, como dispõe a norma do art. 349.º do C. C.
Conforme a indução ou inferência é feita pela própria lei, que do facto conhecido presume a existência do facto desconhecido, sem dependência de apreciação do juiz, ou é feita por este através das regras da vida (id quod plerumque accidit),a presunção diz-se legal, ou natural simples ou judicial) - cfr. Anselmo de Castro, Direito Processual Civil, 1960-1961, págs. 485 e 486.
A presunção, de que os referidos montantes recebidos pela sociedade, porque se eclipsaram, desconhecendo-se o seu paradeiro, deveriam por isso ser considerados “adiantamento de lucros” aos administradores, não é uma presunção legal (estabelecida expressa e directamente na lei), mas uma presunção simples, apenas natural ou judicial, que tem por base os dados da experiência comum - e que, como se sabe, é admitida só nos casos e nos termos em que é admitida a prova testemunhal de acordo com o disposto no art. 351.º do C. C.
Por isso, não vale a regra constante do n.º2 do art.º350.º do C.C., própria para as presunções legais - as quais, para serem destruídas (nos casos em que a lei o permite) têm de ser ilididas mediante prova em contrário.
No caso de presunção natural, não é necessário fazer a prova do contrário do facto presumido, bastando abalar a convicção resultante da presunção, e não, necessariamente, fazer prova do contrário do facto a que ela conduz - cfr. neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos desta Secção do TCA de 16.12.1997 e de 3.2.1998, recursos n.os 65 229 e 39/97, respectivamente.
Perante este quadro e face ao que se provou, impunha-se-nos concluir que o recorrido não logrou ilidir a presunção ou, pelo menos, abalar a convicção decorrente da presunção, como lhe estava legalmente imposto.
Nesse sentido apontam, como início de prova, os cheques em causa não foram relevados nos movimentos financeiros da empresa K..., Industria de Confecções, S.A Indústria de Confecções S.A .; que o impugnante era accionista e administrador da K..., Industria de Confecções, S.A detendo 49,86% do capital, juntamente como o seu irmão Manuel .....; a declaração, emitida pelo impugnante tendente a esclarecer a situação atrás relatada, de que “...os valores em causa teriam entrado no circuito da empresa, por via indirecta, ou seja, através de suprimentos efectuados em seu nome e no do seu irmão...”; o facto de a falada sociedade se obrigar com a assinatura do impugnante e do irmão por serem os dois administradores e accionistas mairotários e que os documentos referentes ao giro comercial da sociedade em causa foram assinados pelos dois administradores.
Tal entendimento cobre o caso concreto pois, dentro do principio da livre apreciação da prova, cabe ao julgador aceitar os factos que a experiência ditar como mais razoáveis seria de concluir, face ao início da prova, que os valores desaparecidos foram embolsados pelos administradores e accionistas detentores da maioria do capital social, em verdadeira “antecipação de lucros”.
Mas essa conclusão é ilegítima perante os elementos literal, lógico e sistemático dos normativos que regem a tributação dos rendimentos da categoria E, mais especificamente os casos em que podem ser presumidos os rendimentos dessa categoria E.
Em perfeita consonância com o ponto de vista manifestado pelo Mº Juiz recorrido, as únicas situações em que são consentidas presunções quanto a tais rendimentos são as tipificadas no art° 7°, concretamente e ao que ao caso importa, os nºs
