01264/04 - Supremo Tribunal Administrativo

I- De acordo com a interpretação do direito comunitário feita pelo Tribunal de Justiça, é contrária ao primeiro parágrafo do artigo 95º (actual 90º) do Tratado CE a legislação nacional relativa a imposto automóvel que não garanta que o montante do imposto devido pela introdução no consumo de um veículo automóvel usado, proveniente de outro Estado-membro da Comunidade, nunca é superior ao residual incorporado no valor dos veículos similares já matriculados no território nacional.

II- A tabela anexa ao decreto-lei nº 152/89, de 10 de Maio, que apenas atende a um único critério de depreciação – o número de anos de uso do veículo –, não dá essa garantia, por isso não sendo conforme com o direito comunitário.

III- Enferma de vício de violação de lei o acto tributário de liquidação que aplicou aquela tabela.

1.1. A FAZENDA PÚBLICA recorre do acórdão do Tribunal Central Administrativo (TCA) que negou provimento ao recurso da sentença do Mmº. Juiz do Tribunal Fiscal Aduaneiro do Porto julgando procedente a impugnação, deduzida por A…, residente no Porto, de acto de liquidação de imposto automóvel (IA) levado a efeito pela Alfândega do Porto.

Formula as seguintes conclusões:

«1ª

O acto de liquidação impugnado fez aplicação do art. 1º do D. L. nº 152/89, de 10 de Maio, com as alterações introduzidas pelo D. L. nº 262/91, de 26 de Julho.

2ª

Tendo a Fazenda Pública recorrido para o STA em reacção a sentença do Tribunal Fiscal Aduaneiro do Porto, veio o STA anular a sentença proferida em 1ª instância, determinando a necessária ampliação da matéria de facto, em consequência da doutrina do Acórdão do TJC, de 20 de Maio de 2003, com o escopo de se vir a determinar se no caso sub judice se verificaria ou não o excesso na liquidação referida no supra mencionado acórdão do TJC.

3ª

Posteriormente, o tribunal Fiscal do Porto, através de sentença de 28/10/98, veio considerar que a legislação vigente à data da liquidação, nomeadamente o referido D. L. nº 152/89, de 10 de Maio, não era susceptível de ser aplicado genericamente, face ao art. 90º (ex-art. 95º) do Tratado de Roma, tendo declarado por essa razão nula a liquidação impugnada.

4ª

Dessa sentença veio a Fazenda Pública interpor recurso, com fundamento na falta de produção de prova de que o montante da liquidação impugnada fosse superior ao montante residual do imposto incorporado nos veículos semelhantes matriculados em Portugal em 1989, interposição no seguimento da qual o processo acabou por ser remetido para o TCA, considerado o tribunal competente em razão da hierarquia.

5ª

Em conformidade, o TCA proferiu acórdão de 11 de Maio de 2004, do qual se interpõe o presente recurso com base em errada interpretação e aplicação das normas que constituem o fundamento jurídico da decisão.

6ª

Efectivamente, o TCA no acórdão recorrido veio considerar genericamente desconforme com o art. 90o do Tratado de Roma, qualquer sistema de tributação que se sustente exclusivamente em critérios ou tabelas que não permitam garantir que o montante do imposto devido pelos veículos usados importados não excede, ainda que apenas em certos casos, o montante do imposto residual incorporado no valor dos veículos similares já matriculados em território nacional.

7ª

Assim sendo, do citado Acórdão que serviu de base à doutrina do acórdão recorrido, apenas emerge a constatação genérica da não conformidade do sistema de tributação, que serviu de base à liquidação impugnada, para com o art. 90º do Tratado de Roma, o que não invalida a necessidade de se vir a aferir em concreto se a liquidação impugnada excederá ou não o valor residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados no território nacional, para que se venham a anular as respectivas liquidações que tiveram lugar em cumprimento das normas de incidência tributária imperativas constantes do art. 1º do D. L. nº 152/89, de 10 de Maio, com a redacção dada pelo D. L. nº 262/91, de 26 de Julho, tendo em conta que o processo judicial tributário comporta a impugnação concreta do acto de liquidação e não a apreciação abstracta da legalidade dos sistemas de tributação.

8ª

Efectivamente, nenhum dos Acórdãos do Tribunal de Justiça, citados pelo Acórdão recorrido, veio afirmar que o sistema de tributação análogo ao que serviu de base à liquidação impugnada conduzirá sempre a uma liquidação do Imposto Automóvel que exceda, em qualquer caso, o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados em território nacional, tendo ao invés o Acórdão do Tribunal de Justiça de 22 de Fevereiro de 2001, aí citado, vindo clarificar que da diversa jurisprudência comunitária não resulta que a depreciação efectiva dos veículos só possa ser tomada em consideração através de uma avaliação ou de uma prova pericial de cada veiculo, atendendo às dificuldades inerentes a tal sistema, sendo por conseguinte razoável o recurso, por via da regra, a critérios genéricos que traduzam um valor próximo do valor real, análogos aqueles em que se baseou a liquidação impugnada.

9ª

Ora, tendo a liquidação tido por base as tabelas a que se refere o nº 3 do art. 1º do D. L. nº 152/89, de 10 de Maio, tendo-se simultaneamente operado uma redução de 15%, do valor de IA apurado, em cumprimento do disposto no nº 4 do art. 1º do D. L. nº 152/89, de 10 de Maio, com a redacção dada pelo D. L. nº 262/91, de 26 de Julho, só será de se considerar desconforme para com o art. 90º do Tratado de Roma, a liquidação impugnada, caso se venha a demonstrar que o montante do imposto liquidado excede, em concreto, o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados no território nacional.

10ª

Assim sendo, caberia ao sujeito passivo, ora impugnante recorrido, perante o exercício por parte da Administração Aduaneira do direito à liquidação, face à verificação dos respectivos pressupostos de facto, ter feito prova dos factos impeditivos da tributação, demonstrando nomeadamente que o valor da liquidação impugnada excederia o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes matriculados no território nacional em 1989.

11ª

Sucede que, da discriminação dos factos que se consideram provados, constante do probatório da sentença do Tribunal Fiscal do Porto, a que o Acórdão do TCA aderiu, foi considerado assente, inclusivamente expressamente pelo TCA, que não se encontra provado nos autos que a liquidação impugnada exceda o valor residual supra referenciado, tendo em consideração que o sujeito passivo beneficiou inclusivamente de uma redução de 15% sobre os valores resultantes da aplicação da tabela anexa ao D. L. nº 152/89, de 10 de Maio, e tendo em conta que segundo a prova produzida a média de desvalorização sofrida pelos veículos usados similares no 2º e 3º ano rondará tão só os 15º% a 20% ano.

12ª

Assim sendo, a sentença recorrida ao confirmar a sentença da 1ª instância, por considerar que o ónus da prova, de que a liquidação impugnada não excedia o valor residual incorporado em veículos usados similares transaccionados em território nacional e matriculados em 1989, recaía sobre a Fazenda Pública, violou as regras sobre a repartição do ónus da prova consagrados no art. 342º do Código Civil, aplicáveis também em processo tributário, enquanto princípios gerais de direito.

13ª

Efectivamente, tendo a Administração Aduaneira, reunidos os pressupostos de facto da norma de incidência tributária, exercido o respectivo direito à liquidação, caberia ao impugnante, contra quem a invocação daquele direito é feita, a prova dos factos impeditivos do exercício do mesmo, a qual se consubstanciaria na prova de que o acto de liquidação impugnado excederia, no caso concreto, o valor residual de IA incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados em território nacional.

14ª

Acresce até que, da prova produzida não resulta sequer fundada dúvida sobre a existência e quantificação do fado tributário, o que de qualquer modo inviabilizará a aplicação do art. 100º do CPPT, o qual consubstancia uma aplicação, no processo de impugnação judicial, da regra geral sobre o ónus da prova no procedimento tributário enunciada no art. 74, nº 1 da LGT, em que se estabelece que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

15ª

Na verdade, a dúvida que implicaria a anulação do acto impugnado não pode considerar-se «fundada» se assentar na ausência ou na inércia probatória das partes, sobretudo do impugnante, visto que a este não basta alegar factos que ponham em dúvida «a existência e quantificação do facto tributário», cabendo-lhe sim o ónus da prova concludente dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito à liquidação, sendo apenas mediante prova concludente de tais factos, produção de prova essa que não ocorreu no caso sub judice, possível concluir-se pelo fundamento da dúvida que permitiria legalmente anular o acto impugnado, em conformidade com o art. 100º do CPPT.

16ª

Assim sendo, face ao supra exposto, o acórdão recorrido violou manifestamente os princípios gerais de direito consagrados no art. 342º do Código Civil e o art. 100º do CPPT.

17ª

De qualquer das formas, ainda que não se venha a acolher a argumentação jurídica explanada, o que só à cautela se concede, será de levar em conta que seria de aplicar então, quanto à parte da quantificação do facto tributário relativamente à qual persista dúvida fundada, a regra do n.º 1 do art. 100º do CPPT, pelo que o acto de liquidação apenas deveria, quando muito, ser anulado na parte correspondente ao montante que se considere ter excedido o valor residual do mesmo imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes, matriculados no estado de novos em Portugal no ano de 1989, em obediência ao princípio da plena reconstituição da legalidade consagrado no art. 100º da LGT, tendo em conta que o fundamento da anulação do acto de liquidação impugnado, a existir, valerá apenas em relação a uma parte do acto, o qual enquanto acto de liquidação será naturalmente divisível, de acordo com a jurisprudência do STA supra citada no considerando 25º das presentes alegações de recurso.

Nestes termos (...), deverá o presente recurso ser julgado procedente, anulando-se o acórdão recorrido, e mantendo-se na íntegra o acto de liquidação impugnado, ou subsidiariamente, declarar-se apenas a anulação parcial do acto de liquidação».

1.2. Não há contra-alegações.

1.3. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal é de parecer que o recurso não merece provimento, posto que «os critérios e a tabela» do decreto-lei nº 40/93, de 18 de Fevereiro, não prestam a garantia de que «o montante do imposto devido não excede, ainda que em certos casos, o montante do imposto residual incorporado no valor dos veículos similares já matriculados no território nacional».

1.4. O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos.

2. Vem provada a seguinte factualidade:

«1º

O impugnante comprou pelo preço de 325.000 francos belgas em 29 10 1991 na garagem … Bruxelas – Bélgica o veiculo automóvel ligeiro de passageiros marca Volvo modelo 440 GL com o nº … e 1721 cm3 de cilindrada e que obteve a 1ª matrícula no ano de 1989.

2º

O impugnante deu entrada com tal veículo no território português em 31. 10. 1991 com a matrícula 91/67299.

3º

Em 06 03 1992 o impugnante declarou na estância aduaneira de Leixões que esta viatura se destinava à importação definitiva e que o seu valor era de 1 380 418$00 tendo sido processado o DU nº 400 498 de 92 03 06

4º

Em 09 03 1992 a Delegação Aduaneira de Leixões ordenou a liquidação de IA devido pela importação definitiva do veículo cujo montante fixou em 570 512$00 que foram pagos pelo impugnante em Abril desse ano

5º

O presente processo foi instaurado em 05 06 1992.

6º

Os veículos automóveis em geral no seu primeiro ano sofrem uma desvalorização que varia entre 20% e 40% sendo para este cálculo tomado em conta o valor do veículo o IA e o IVA devidos.

7º

No mercado de comercialização de veículos usados não há regras fixas para determinação da desvalorização dos veículos por efeito do decurso do tempo.

8º

Para cálculo dessa desvalorização são tomados em conta essencialmente a idade do veiculo e o estado de conservação mesmo tendo este elemento muito menor importância que a idade do veículo

9º

A média de desvalorização sofrida pelos mesmos veículos no 2 e 3º anos rondará os 15% a 20% ano.

10º

Alguns veículos como o Ferrari F 40 poderão mesmo sofrer uma valorização com o decurso do tempo.

Não é possível saber qual a parte residual do IA existente no valor de um veículo usado transaccionado em Portugal que neste país tenha obtido a sua primeira matrícula com o pagamento do IA por inteiro nessa data».

3.1. O ora recorrido impugnou a liquidação de IA alegando, no essencial, a desconformidade da disciplina do decreto-lei nº 152/89, de 10 de Maio, com as alterações introduzidas pelo decreto-lei nº 262/91, de 26 de Julho, com os artigos 9º, 85º e 95º do Tratado de Roma.

O tribunal que apreciou a impugnação em primeiro grau de jurisdição julgou-a procedente e, após vicissitudes que, ao menos por ora, podemos ignorar, este julgamento foi confirmado pelo TCA, chamado a intervir por força de recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública.

Fazenda Pública que, ainda inconformada, volta a recorrer para este Supremo Tribunal Administrativo (STA), desta vez do aresto do TCA.

Assenta a sua argumentação, em síntese, no seguinte:

As normas legais nacionais aplicadas pelo acto de liquidação sob censura só seriam desconformes com a disciplina comunitária se se demonstrasse que, em concreto, o montante do imposto liquidado excedia o montante residual do incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados em território nacional, cabendo a prova desse excesso ao impugnante.

Nem da prova produzida resulta «fundada dúvida» sobre a existência e quantificação do facto tributário, não sendo, por isso, aplicável a regra do artigo 100º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

O acórdão violou, pois, desde logo, a regra sobre o ónus da prova contida no artigo 342º do Código Civil, bem como aquele artigo 100º.

Considerando-se que sobram dúvidas sobre se o imposto liquidado excede o residual incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados em território nacional, então o acto tributário só devia ter sido anulado na parte correspondente, e a impugnação só parcialmente devia ter procedido.

3.2. O imposto automóvel é, como se sabe, um imposto interno, especial, monofásico, variável em função da cilindrada dos veículos automóveis. Recai sobre o seu consumo, quer nele sejam introduzidos novos, quer usados, sendo devido aquando dessa introdução, independentemente do país em que foram fabricados ou montados.

Deste modo, o imposto não incide sobre as transacções internas de veículos automóveis, ou seja, sobre as transacções de veículos usados já antes introduzidos no consumo. Mas só daí não resulta que os veículos usados importados sejam penalizados relativamente aos também usados já introduzidos no consumo. Todos os veículos novos pagam IA, quando introduzidos no consumo, quer tenham sido fabricados ou montados em Portugal, quer no exterior, uma vez que esse é o momento em que o imposto é devido, por incidir, não sobre as transacções de veículos, mas sobre a sua introdução no consumo.

Assim, os veículos já introduzidos no consumo seriam penalizados relativamente aos usados importados se, aquando da sua transacção como usados, fosse novamente exigido IA. Por seu turno, os usados importados, que nunca suportaram IA, sairiam beneficiados se, quando introduzidos no consumo, ficassem fora do âmbito de abrangência do imposto.

O imposto automóvel foi criado pelo decreto-lei nº 405/87, de 31 de Dezembro, depois substituído pelo decreto-lei nº 152/89, de 10 de Maio, sendo este último diploma clarificado (é a expressão usada) pelo decreto-lei nº 262/91, de 26 de Julho.

O nº 1 do artigo 1º do decreto-lei nº 152/89, na redacção dada pelo decreto-lei nº 262/91, dispõe que o imposto automóvel é um imposto interno incidente sobre os veículos automóveis ligeiros de passageiros – incluindo os de uso misto, os de corrida e outros principalmente concebidos para o transporte de pessoas, com exclusão das auto caravanas – introduzidos no consumo, no estado de novos ou usados, incluindo os montados ou fabricados em Portugal, e que sejam matriculados.

O nº 2 do mesmo artigo sujeita ao mesmo imposto os veículos automóveis ligeiros de mercadorias que, após a sua introdução no consumo, sejam transformados em veículos de passageiros ou em mistos de passageiros ou em mistos de passageiros e carga de peso bruto inferior a 2500 Kg.

O nº 3 define o imposto como de natureza específica, monofásica e variável em função da cilindrada, conforme a tabela anexa ao diploma, que dele faz parte integrante.

O nº 4 dispõe que o montante do imposto sobre automóveis usados, introduzidos no consumo, com mais de dois anos contados desde a atribuição da primeira matrícula, será objecto de uma redução de 10% sobre os valores resultantes da aplicação da dita tabela, excepto no que se refere a veículos automóveis originários ou em livre prática nos Estados membros das Comunidades Europeias, cuja redução será de 15%, quando tiverem entre dois e três anos de uso.

O regime sofreu, posteriormente, alterações várias, que não interessam ao caso, em que a liquidação assentou nos dois últimos decretos-lei acima apontados.

3.3. O artigo 95º do Tratado, na redacção dada pelo Tratado de Amesterdão, em que tomou o nº 90º, dispõe que “Nenhum Estado-Membro fará incidir, directa ou indirectamente, sobre os produtos de outros Estados-Membros imposições internas, qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam, directa ou indirectamente, sobre produtos nacionais similares. Além disso, nenhum Estado-Membro fará incidir sobre os produtos dos outros Estados-Membros imposições internas de modo a proteger indirectamente outras produções”.

Levantada perante os tribunais nacionais a questão da compatibilidade do imposto automóvel incidente sobre os veículos usados provenientes de outros Estados-membros, face àquele artigo 95º, o TJCE, chamado a interpretar o direito comunitário, em reenvio prejudicial suscitado num caso em que fora aplicada a legislação em que se apoiou o acto de liquidação aqui impugnado, pronunciou-se no sentido de só considerar impedida pelo artigo 95º do Tratado CEE a cobrança, por um Estado-membro, de um imposto sobre os veículos usados provenientes de ouro Estado-membro, “quando o montante do imposto, calculado sem tomar em conta a depreciação real do veículo, exceda o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados no território nacional” – cfr. o acórdão de 9 de Março de 1995 proferido no processo C-345/93, em reenvio prejudicial provocado por este STA no recurso nº 14542, mediante acórdão de 26 de Maio de 1993.

E a jurisprudência nacional, partindo da interpretação feita pelo TJCE do direito comunitário, vinha entendendo que o IA só defrontaria o artigo 95º do Tratado CEE se o seu montante excedesse o residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes já matriculados em Portugal – vd. os acórdãos deste STA de 14 de Fevereiro de 1996, 1 de Abril, 1 de Julho, 30 de Setembro, 14 e 28 de Outubro, e 2 e 9 de Dezembro de 1998, proferidos nos recursos nºs 15467, 22372, 22396, 22365, 22451, 22645, 22374 e 22452, respectivamente, que traduzem jurisprudência ao tempo uniforme do Tribunal.

3.4. Em acórdãos posteriores, manteve o TJCE, interpretando o actual artigo 90º do Tratado CE (anterior artigo 95º do Tratado de Roma), e retomando o que já afirmara no acórdão de 9 de Março de 1995, que é contrária ao artigo 95º do Tratado a cobrança de um imposto, em caso semelhante ao dos autos, que não tome em conta a depreciação real do veículo, e exceda o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos usados semelhantes já matriculados em Portugal.

Porém, a jurisprudência do TJCE não se manteve estática. Em acórdão de 22 de Fevereiro de 2001 passou a ir mais longe do que fora no de 9 de Março de 1995.

Enquanto no mais antigo destes arestos o TJCE só considerava haver contrariedade com aquele artigo 95º do Tratado nos casos em que o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos usados semelhantes já matriculados em Portugal fosse inferior ao cobrado aquando da importação de um veículo usado proveniente de um Estado-membro, agora, no acórdão de 22 de Fevereiro de 2001, entende que é desconforme com aquele mesmo artigo 95º uma tabela que não garanta “que o montante do imposto devido não excede, ainda que apenas em certos casos, o montante do imposto residual incorporado no valor dos veículos similares já matriculados no território nacional” (sublinhado nosso).

Ou seja: antes, o TJCE considerava vedada a cobrança de imposto cujo montante excedesse o residual do incorporado em veículos usados semelhantes matriculados em Portugal; agora, afirma estar proibida a aplicação de uma tabela que não garanta a cobrança, em todos e cada um dos casos em que seja chamada a aplicar-se, de um imposto não superior ao residual incorporado em veículos usados semelhantes matriculados em Portugal.

E daí resulta uma diferença significativa.

É que, de acordo com a interpretação de 9 de Março de 1995 do TJCE, o acto de liquidação de imposto automóvel devido pela importação de um veículo usado só seria ilegal quando o imposto feito suportar ao contribuinte excedesse o residual incorporado em veículos usados semelhantes já matriculados em Portugal. A não se provar que tal acontecera no caso concreto, o acto de liquidação não enfermava de vício de violação de lei, uma vez que as normas em que se suportava não eram, em si mesmas, contrárias ao direito comunitário, de acordo com a interpretação que dele fazia o TJCE.

Mas, nos termos da interpretação acolhida pelo TJCE no acórdão de 22 de Fevereiro de 2001, a lei nacional não pode aplicar-se, em caso algum, por desconforme com o direito comunitário, se não garantir que o imposto dela resultante não é, nunca, superior ao residual incorporado em veículos usados semelhantes matriculados em Portugal. Deste modo, já não importa verificar se o imposto apurado, em concreto, pelo acto de liquidação impugnado, é ou não superior ao residual incorporado em veículos usados semelhantes já matriculados em Portugal. Independentemente do resultado concreto, no caso que estiver em apreço, as normas nacionais não podem ser aplicadas, por desconformes com o direito comunitário, se não garantirem que nunca, em nenhum caso, independentemente do que aconteça no sub judice, o imposto resultante da sua aplicação é superior ao residual incorporado em veículos usados semelhantes matriculados em Portugal.

3.5. Ora, a tabela aplicada no nosso caso, atendendo a um critério de depreciação percentual único, dependente do número de anos de uso do veículo, não assegura que o imposto devido pela importação de um veículo usado proveniente de outro Estado-membro nunca é superior ao imposto residual que integra o valor de um veículo usado, equivalente, já matriculado em Portugal. Ou seja, não está excluído que da aplicação da tabela em causa possa resultar, para um veículo usado importado de um Estado-membro, um tratamento fiscal desfavorável, relativamente àquele que é dado aos veículos usados nacionais.

Assim sendo, a falada tabela não é conforme com o artigo 95º, primeiro parágrafo, do Tratado, não podendo subsistir o acto de liquidação que, tendo-a aplicado, por isso enferma de vício de violação de lei.

Neste sentido se vem orientando sem hesitações a jurisprudência deste Tribunal, de entre a qual se podem ver, entre muitos, os acórdãos de 6 de Junho de 2001, 20 de Junho de 2001, 4 de Julho de 2001, 10 de Outubro de 2001, 24 de Outubro de 2001, 21 de Novembro de 2001, e 13 de Março de 2002, nos recursos nºs. 23042, 25853, 22770, 22363, 22364, 22365 e 22698, respectivamente – cujas considerações não deixam de valer para o caso vertente, ainda que os arestos apontados tenham incidido sobre actos de liquidação em que fora aplicado o posterior regime do decreto-lei nº 40/93, de 18 de Fevereiro.

3.6. E não colhe a argumentação da recorrente assente na distribuição do ónus da prova: pretende ela que caberia ao impugnante «ter feito prova dos factos impeditivos da tributação, demonstrando nomeadamente que o valor da liquidação impugnada excederia o montante residual do imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes matriculados no território nacional em 1989».

A questão não se coloca em sede de ónus probatório – que, como é sabido, respeita aos factos, e não ao direito. E o que aqui se passa é, como se viu, que o acto de liquidação impugnado enferma de ilegalidade por ter aplicado normas nacionais desconformes com o direito comunitário. Não se trata, pois, de provar o que quer que seja – apenas, de constatar a ilegalidade do acto impugnado, face ao uso que fez de normas legais nacionais contrárias ao direito comunitário.

Como não relevam as considerações feitas pela recorrente acerca da inexistência da fundada dúvida a que se refere o artigo 100º do Código de Processo Tributário, pois não foi por aplicação daquele artigo 100º que o TCA manteve a sentença que anulara o acto de liquidação.

Por último, a questão da anulação parcial do acto de liquidação, levantada na conclusão 17ª das alegações da recorrente:

Para que fosse possível anular o acto só na medida em que o imposto liquidado excede «o valor residual do mesmo imposto incorporado no valor dos veículos automóveis usados semelhantes, matriculados no estado de novos em Portugal no ano de 1989», seria necessário que se tivesse apurado o montante desse valor residual. Ora, ao invés, a decisão recorrida estabeleceu, em sede de matéria de facto, que «Não é possível saber qual a parte residual do IA existente no valor de um veículo usado transaccionado em Portugal que neste país tenha obtido a sua primeira matrícula com o pagamento do IA por inteiro nessa data».

Improcedem, pois, todas as conclusões das alegações do recurso.

4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, confirmando o aresto impugnado.

Sem custas.

Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. – Baeta de Queiroz (relator) – Brandão de Pinho – Fonseca Limão.