0632/09 - Supremo Tribunal Administrativo

1. O artigo 37.º do CPPT destina-se aos casos em que a notificação diz respeito a actos em matéria tributária que possam ser objecto de meio judicial de reacção contra a sua validade/existência, e não a suprir as deficiências de comunicação de outro tipo de actos, designadamente de actos processuais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no Código de Processo Civil (artigos 193.º e seguintes).

2. Tal como em qualquer processo judicial, o meio próprio para invocar a deficiência do acto de citação por não ter sido acompanhado de todos os elementos que a lei impõe e de obter a sua perfeição - com as consequências daí advenientes em termos de contagem dos prazos processuais de defesa para a acção executiva - só pode ser obtida através do reconhecimento judicial da nulidade desse acto processual por inobservância de formalidades prescritas na lei (artigo 198.º do CPC).

3. Pelo que o regime previsto no n.º 2 do artigo 37.º do CPPT não alberga, em princípio, o deferimento do início do prazo para deduzir oposição à execução, salvo naqueles casos em que nesta possa discutir-se a legalidade do acto tributário de liquidação por a lei não assegurar outro meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A…, com os demais sinais dos autos, recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que, no âmbito de processo de oposição à execução fiscal contra si revertida para cobrança de dívidas de IRC dos anos de 1997 e 1998 da sociedade B…, no montante de € 255.013,02, julgou verificada a excepção da caducidade do direito de deduzir essa oposição.

Terminou a sua alegação enunciando as seguintes conclusões:

I A Sentença proferida é ilegal, enfermando de vício de violação da Lei aplicável ao caso.

II Desde logo porque inexiste um argumento substancial que justifique a interpretação restritiva efectuada pelo Tribunal a quo da norma contida no Artigo 37.° do CPPT, decidindo pela inaplicabilidade da mesma ao caso em apreço;

III Com efeito, sem fundamento legal para tanto, a decisão proferida nos presentes autos impõe ao contribuinte o ónus adicional de aguardar que seja efectuada a penhora dos respectivos bens - mesmo antes de saber o motivo porque é chamado a pagar uma divida de terceiro como responsável subsidiário - e só depois ver a questão judicialmente apreciada nos termos previstos nos Artigos 276.° e seguintes;

IV O entendimento restritivo da norma efectuado pelo Tribunal não tem sequer apoio na letra da Lei, uma vez que o artigo 37º do CPPT refere expressamente a respectiva aplicabilidade a qualquer outro meio judicial além da reclamação, recurso ou impugnação, verificando-se que a oposição é um meio judicial de reacção do contribuinte.

V Impor ao contribuinte que se vê confrontado com a cobrança de uma dívida, na qualidade de devedor subsidiário, vários anos após a data em que o imposto teria sido devido, dívida essa que desconhece, o ónus de obrigatoriamente recorrer ao mecanismo processual previsto no Artigo 103.° n.º 2 da Lei Geral Tributária, é pois manifestamente excessivo, até porque tal possibilidade de reacção pelo contribuinte contra a notificação nem sequer consta da notificação recebida, nos termos previstos no Artigo 37.° n.º 1 do CPPT;

VI A Sentença ora em crise, porque manifestamente restritiva dos direitos liberdades e garantias do contribuinte, e sem apoio no texto da Lei, viola os Artigos 13.° e n.° 3 do Artigo 103.° da Constituição da República Portuguesa;

Acresce que,

VII Os elementos solicitados pelo contribuinte no pedido de certidão apresentado eram imprescindíveis para preparar a oposição a apresentar em sede de oposição à execução fiscal, sendo manifesto que, só depois de obter os elementos mínimos de informação legalmente previstos, ficaria o contribuinte em posição de poder reagir e apresentar defesa relativamente ao acto praticado pela Administração Fiscal, optando então por apresentar impugnação ou outro qualquer meio judicial de defesa como expressamente prevê o n.º do Artigo 37.° do CPPT;

VIII Impor ao contribuinte, que é um mero responsável subsidiário, o ónus de, perante o incumprimento por parte da Administração Fiscal das obrigações legalmente impostas de fundamentação dos actos praticados, reagir com recurso a meios processuais que nem sequer vêm mencionados na notificação recebida, e impedindo o imprescindível acesso a informação que obrigatoriamente deveria ter sido prestada, é pois manifestamente ilegal.

IX A Decisão proferida exige do contribuinte um juízo de prognose relativamente à defesa a apresentar, e o recurso a meios de defesa excepcionais e de aplicação diferida no tempo, de forma manifestamente excessiva tanto mais que impunha a obrigação de recorrer aos Tribunais sem uma defesa adequada por total impossibilidade de preparação (desde logo atenta a falta de elementos mínimos de informação), obrigando-o ainda a suportar as custas inerentes a acção judicial a instaurar e demais despesas associadas;

X A Sentença proferida é pois ilegal, violando os princípios da legalidade, igualdade, proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade previstos no Artigo 55.° da Lei Geral Tributária, e na Constituição da República Portuguesa;

Nestes termos e nos melhores de Direito aplicável, deve ser julgado provado e procedente o presente recurso, e em consequência revogada a Sentença proferida, e substituída por outra Decisão que julgue a oposição tempestivamente apresentada, e em consequência se pronuncie sobre as questões suscitadas na Petição Inicial de oposição, com o que se fará a habitual, Boa e Sã JUSTIÇA.

1.2. A Fazenda Pública (Recorrida) não apresentou contra-alegações.

1.3. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, com a seguinte argumentação:

«A citação por reversão não configura comunicação da decisão em matéria tributária: destinando-se a dar conhecimento ao executado da instauração da execução, pressupõe a existência daquela comunicação, traduzida no acto de notificação da liquidação. Por isso, no caso da citação de responsável solidário ou subsidiário (art.22°n°4 LGT), o uso da faculdade prevista no art.37º n°1 CPPT apenas difere o termo inicial do prazo para reclamação, recurso e impugnação judicial mas não para oposição, salvo nos casos em que a legalidade do acto de liquidação possa ser discutida na oposição (art. 204° n°1 al. h), do CPPT) - cf. desenvolvimento em acórdãos STA SCT de 29.11.2000 processo n°25199 e de 6.06.2007 processo n° 91/07; Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, Volume I 2006 p. 339).

2. No caso sob análise os fundamentos de oposição invocados dirigem-se à ilegitimidade do oponente (por não ser responsável pelo pagamento das dívidas exequendas) e não à ilegalidade dos actos tributários de liquidação de onde aquelas emergem.

O responsável citado tem oportunidade de arguir a nulidade da citação (por omissão ou insuficiência da fundamentação do despacho de reversão) no prazo de oposição (art. 198° n° 2 CPC); e ainda de apresentação de reclamação em caso de indeferimento da arguição de nulidade (art. 103° n°2 LGT;art.276° CPPT).

Neste contexto, perante a panóplia de meios legais de reacção administrativa e contenciosa conferidos aos interessados, em prazos cuja extensão não representa uma restrição intolerável ao seu exercício útil, não se vislumbra que a interpretação da norma constante do art. 37° n° 2 CPPT subjacente à decisão impugnada traduza a alegada violação dos princípios constitucionais da legalidade, igualdade, proporcionalidade, justiça e imparcialidade (conclusão X).».

1.4. Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre decidir em conferência.

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2. Na sentença recorrida constam como provados os seguintes factos:

a) . Pelo Serviço de Finanças de Matosinhos-1 foi instaurada execução fiscal n° 1821200201126610 contra a sociedade “B…”, por dívidas de IRC referentes aos anos de 1997 e 1998, no montante global de 255.013,02 euros.

b) . Por despacho de 10.04.200 foi ordenada a reversão da referida execução contra o oponente.

c) . O oponente foi citado para a execução através de carta registada com aviso de recepção, assinado em 15.04.2003 - cfr. fls. 89/90 dos autos.

d) . Em 15.05.2003, o oponente apresentou o requerimento de fls. 12/13 dos autos, dirigido aos autos de execução fiscal indicados em a) através do qual solicitou, “a fim de ficar habilitado a exercer os direitos de defesa que lhe assistem”, passagem de certidão, através de fotocópia dos seguintes documentos: “a) - cópia da liquidação do IRC que tenha sido efectuada pela empresa e que possa estar na origem da execução; b) - relatório(s) elaborado(s) pela Inspecção tributária, que possam ter dado origem à fixação da dívida; c) - cópia de eventual notificação da fixação da matéria colectável; d) - cópia da notificação das correspondentes liquidações respeitantes ao processo de execução acima referenciado; e) cópia do despacho contendo os respectivos fundamentos que ordenou a reversão da execução contra o aqui requerente.”

e) . Em 17.03.2006, foi entregue a certidão requerida à mandatária do oponente - cfr. fls. 91 dos autos.

f) . A presente oposição foi apresentada em 31.03.2006 - cfr. fls. 2 dos autos.

g) . Em 07.06.2006, o oponente e outro apresentaram impugnação judicial contra as liquidações de IRC de 1997 e 1998, subjacentes à dívida exequenda, a qual corre termos neste Tribunal, sob o n° 1393/06.1 BEPRT.

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3. A única questão em apreciação no presente recurso é a de saber se a decisão recorrida incorreu em erro ao julgar que se verificava a caducidade do direito de deduzir oposição à execução fiscal revertida contra o responsável subsidiário pelo pagamento da dívida exequenda, por terem decorrido mais de 30 dias entre a data da citação e a data da apresentação da petição de oposição e por virtude de o mecanismo previsto no artigo 37.º, n.º 1 do CPPT não ter a virtualidade de diferir esse prazo.

Com efeito, na decisão recorrida, depois de se ter constatado que se encontrava largamente excedido o prazo de 30 dias previsto no n.º 1 do artigo 203.º do CPPT para a dedução de oposição – face à data em que ocorreu a citação (15.04.2003) e a data da apresentação da oposição (31.03.2006)] - julgou-se que o pedido de passagem de certidão dos elementos em falta, relacionados com a fundamentação dos actos de liquidação das dívidas exequendas e com a fundamentação do despacho de reversão, formulado em 15.05.2003 e entregue em 17.03.2006, não tinha a virtualidade de suspender ou diferir o prazo para o citado deduzir oposição à execução, não obstando, assim, à julgada caducidade.

O Recorrente insiste, porém, na tese da aplicabilidade do mecanismo previsto no artigo 37.º do CPPT ao processo de oposição, invocando uma ilegal interpretação restritiva da norma, que não só não encontraria apoio no texto da lei, como implicaria a violação dos princípios da legalidade, igualdade, proporcionalidade, justiça e da imparcialidade, previstos no artigo 55.° da LGT e na Constituição da República Portuguesa, argumentando que os elementos solicitados no pedido de certidão eram imprescindíveis para a preparação da oposição e que só depois de os obter ficaria em posição de poder defender-se relativamente ao acto praticado pela Administração Fiscal e de apresentar impugnação ou de outro meio judicial de defesa, como expressamente prevê o artigo 37.° do CPPT.

Vejamos, então.

Como se sabe, os actos administrativos, de que os actos em matéria tributária são uma espécie, estão sujeitos a notificação em harmonia com as exigências axiológicas contidas no n.º 3 do artigo 268.° da Constituição, o qual impõe à Administração o dever de dar conhecimento aos interessados dos actos administrativos que lesem os seus direitos ou interesses legalmente protegidos, proporcionando-lhes o conhecimento de todos os elementos do acto, mormente da sua fundamentação, de forma a habilitá-los a conformar-se ou reagir pelas vias legais admissíveis. E, por decorrência, o CPPT estabelece o seguinte:

ARTIGO 36º

Notificações em geral

1- Os actos em matéria tributária que afectem direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados.

2- As notificações conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências.

O que significa que a lei exige, em obediência à Constituição, que o particular tenha conhecimento dos actos em matéria tributária praticados pela Administração, para que os possa impugnar (graciosa ou contenciosamente), ficando a sua eficácia dependente dessa notificação.

E é nesse enquadramento que o artigo 37.º do CPPT estipula, para os casos em que a notificação das decisões em matéria tributária foi realizada em termos incompletos ou insuficientes, o seguinte:

ARTIGO 37º

Comunicação ou notificação insuficiente

1- Se a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a sua fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento.

2- Se o interessado usar da faculdade concedida no número anterior, o prazo para a reclamação, recurso, impugnação ou outro meio judicial conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.

(…)».

Donde decorre que as decisões em matéria tributária devem ser notificadas com inclusão da fundamentação legalmente exigida, da indicação dos meios de reacção e dos outros requisitos exigidos pelas leis tributárias. Se o interessado for incompletamente notificado, pode requerer a notificação dos requisitos omitidos ou a passagem de certidão que os contenha dentro do prazo ali fixado. Usando dessa faculdade, o prazo para reagir (graciosa ou contenciosamente) contra o acto tributário conta-se a partir da notificação dos requisitos que haviam sido omitidos ou da passagem de certidão que os contenha. Se nada requerer, a aludida insuficiência perde relevância para afastar os efeitos normais da notificação já efectuada.

Tudo isto para dizermos que da conjugação destes preceitos resulta, com meridiana clareza, que o artigo 37.º se destina apenas aos casos em que a notificação diz respeito a actos tributários que possam ser objecto de meio legal de reacção contra a sua validade/existência, não se destinando a suprir as deficiências de comunicação de outro tipo de actos, designadamente de actos processuais, praticados no âmbito de processos judiciais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no Código de Processo Civil (artigos 193.º e seguintes).

Ora, a reversão da execução contra o responsável subsidiário concretiza-se através do acto processual de citação para o processo judicial de execução fiscal (artigos 103.º, n.º 1, e 23.°, n.º 1, da LGT), acto que deve ser acompanhado de cópia do título executivo, da indicação dos meios de defesa ao dispor do citado, da declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, e da indicação dos elementos essenciais referentes ao acto de liquidação da dívida exequenda, incluindo a sua fundamentação.

Caso esse acto de citação não seja acompanhado de algum desses elementos, ocorre uma irregularidade processual, mais precisamente a nulidade do acto de citação por inobservância de formalidades prescritas na lei (artigo 198.º do CPC), que deve ser arguida no prazo de contestação (no caso, no prazo de oposição à execução) e conhecida no próprio processo executivo.

Por outras palavras, tal como em qualquer processo judicial, o meio próprio para invocar a deficiência do acto de citação e obter a sua perfeição, com as consequências daí advenientes em termos de contagem dos prazos processuais de defesa para a acção em que a citação ocorreu, só pode ser obtida através do reconhecimento judicial da invalidade desse acto.

Neste contexto, é de concluir que o regime previsto no artigo 37.º do CPPT é inaplicável às situações em que a citação do responsável subsidiário padece de deficiências/irregularidades, designadamente por não conter os elementos respeitantes à fundamentação do despacho de reversão, pois que esse mecanismo não constitui o meio adequado para obter o aperfeiçoamento e/ou renovação do acto de citação e para deferir o termo inicial de um prazo processual de defesa (oposição) que nasce com a sua realização.

Pelo que sempre que o executado careça, para organizar a sua defesa, de elementos que devem acompanhar a citação, designadamente dos fundamentos e a extensão do despacho de reversão, deve suscitar a questão no próprio processo executivo, arguindo a nulidade da citação por preterição das formalidades previstas na lei, sendo a questão apreciada pelo órgão que dirige o processo, com reclamação para o tribunal tributário de 1.ª instância da decisão de indeferimento (276.º do CPPT e 103.º, n.º 2 da LGT).

Todavia, porque as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis podem também impugnar (graciosa e contenciosamente) o acto tributário de liquidação que suporta as dívidas exequendas, o qual lhes deve ser comunicado no momento da citação, elas poderão usar a faculdade prevista no n.º 1 do artigo 37.º para obter os elementos em falta referentes a esse acto tributário e obter, desse modo, o deferimento do termo inicial do prazo para sindicar a sua legalidade na acção impugnatória adequada.

Por essa razão, se o acto de citação não for acompanhado dos elementos em falta relativos ao acto tributário de liquidação, há que reconhecer-lhes a faculdade de utilizar esse mecanismo para obter a respectiva notificação ou a passagem de certidão que os contenha, com o necessário diferimento do termo inicial do prazo para sindicar a legalidade desse acto tributário.

E porque no âmbito do processo de oposição à execução só é admitido impugnar a legalidade concreta do acto de liquidação quando a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto tributário (cfr. artigo 204.º, n.º 1, alínea h) do CPPT), podemos concluir que o interessado só poderá utilizar o mecanismo previsto no artigo 37.º para obter a notificação dos elementos omitidos e alcançar, dessa forma, o deferimento do termo inicial do prazo relativamente à própria à oposição, quando esta constitua o meio adequado para impugnar a legalidade do acto de liquidação das dívidas exequendas.

Por conseguinte, o regime previsto no n.º 2 do artigo 37.º do CPPT não alberga, em princípio, o deferimento do início do prazo para deduzir oposição à execução, salvo naqueles casos em que nesta possa discutir-se a legalidade do acto de liquidação por a lei não assegurar outro meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto.

Neste contexto nem os termos do preceito nem a sua ratio favorecem a tese da Recorrente.

Como se refere na sentença, «o oponente (responsável subsidiário) tinha o direito de reclamar graciosamente ou impugnar o acto tributário (o que fez, como resulta do probatório), podendo requerer a fundamentação do acto tributário ao abrigo do art. 37º do CPPT, para o efeito. Porém, estando legalmente impedido de discutir a legalidade em concreto da dívida exequenda na oposição, não necessitava de conhecer a fundamentação da liquidação para deduzir a oposição. De resto, da leitura da oposição resulta que os fundamentos invocados nada têm a ver com a ilegalidade do acto tributário, mas com a ilegitimidade do oponente para a execução.

Em suma, o pedido de notificação da fundamentação suspende o prazo para reclamação ou a impugnação, já que a mesma pode ser relevante para o uso de tais meios de defesa, mas não suspende o prazo para deduzir oposição, já que para a invocação de qualquer dos fundamentos referidos no art. 204° do CPPT (salvo a situação enquadrável na al. h) do n° 1), a fundamentação do acto tributário é irrelevante.».

Finalmente, acresce dizer que não vislumbramos como é que esta interpretação do preceito pode contrariar os princípios constitucionais invocadas pelo Recorrente, como o da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, e da imparcialidade. Aliás, o Recorrente nem sequer expressa as razões por que, em seu entender, esses princípios foram desrespeitados, quando lhe cabia, para além de enunciar o rol dos preceitos e princípios constitucionais, expor as razões por que, em seu entender, eles foram desrespeitados. Além de que o n.º 3 do artigo 103.º se refere à criação dos impostos e à sua liquidação e cobrança, e tal matéria não é, sequer, posta em causa pela referida interpretação do artigo 37.º do CPPT.

Termos em que, por todas as razões expostas, improcedem as conclusões do recurso na sua globalidade.

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3. Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente, com procuradoria que se fixa em 1/6.

Lisboa, 12 de Maio de 2010. - Dulce Manuel Neto (relator) - Pimenta do Vale – João Valente Torrão.