Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I- RELATÓRIO:
AA, contribuinte fiscal n.º ...91, melhor identificado nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de ... que julgou improcedente a Reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por si, deduzida contra o ato de penhora de salário e de apresentação a registo de penhora e hipoteca legal de três prédios urbanos, no âmbito do processo de execução fiscal [n.º ...22 e apensos], a correr termos na Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P, primitivamente instaurado contra a sociedade “[SCom01...], S.A.”, por dívidas provenientes de contribuições e cotizações de períodos compreendidos entre 2014/11 e 2017/11, no montante global revertido de € 306.524,31.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
1. Incide o presente recurso sobre a sentença proferida nos presentes autos, datada de 23.12.2025, com a ref.ª 35772374.
2. A nulidade insanável invocada pelo Recorrente, decorrente da sua falta de citação, nos termos do disposto no art. 165.º, n.º 1, al. a) e n.º 4 do CPPT é de conhecimento oficioso, isto é, o Tribunal a quo, por si só, em face daquela invocação, tinha o dever/obrigação de a verificar e, consequente, a declarar.
3. Todavia, a decisão a quo omite-se de o fazer, ao não reconhecer tal nulidade.
4. Com efeito, não há, nem pode haver, qualquer dúvida de que não chegou ao conhecimento do Recorrente - porquanto foi devolvido à procedência - a carta com a citação, a fls. 391 e seguintes das informações juntas pela Reclamada a 08/01/2025,
5. Visto que, consta do envelope a fls. 391 daquelas informações, juntas aos autos pela Recorrida a 08/01/2025, que o mesmo não foi reclamado.
6. Pelo que, foi a respetiva carta com a pretensa citação do aqui Recorrente devolvida à IGFSS, IP., pelo que, não foi dado conhecimento ao Recorrente, nem este teve conhecimento, do teor daquela comunicação,
7. A que se destinava,
8. Quais os atos que poderiam ser praticados;
9. E em que prazos.
Mas mais,
10. O AR a fls. 393 daquelas informações, juntas aos autos a 08/01/2025, apenas menciona, no canto superior direito o NIF do Recorrente o PEF
11. Não consta qualquer menção de que se trata de uma citação, isto é, de um chamamento para um processo, especificamente para o processo n.º ...16.
12. Sendo certo que, tal menção teria de ser expressa, de molde a demonstrar a solenidade do ato e os fins a que se destina, cumprindo assim as exigências.
13. Aliás, nem no Registo a fls. 381 essa informação de que se trataria de uma “citação” consta identificado, não obstante no próprio formulário do Registo poder-se identificar essa hipótese.
14. Destarte, é apodítico que, o AR supracitado não cumpriu todas as formalidades que, por lei, se são impostas,
15. O que, por si só, consubstancia a nulidade de citação, o que aqui e agora se invoca para todos os legais efeitos,
Além disso,
16. Não foi entregue ao Recorrente, nem o mesmo teve conhecimento - que não teve - do teor dos sobreditos documentos juntos aos autos com as informações juntas pela Recorrida aos autos a 08.01.2025, concretamente, o teor da citação, o envelope ou o AR,
Mas mais:
17. Os atos reclamados nos presentes autos foram praticados no decurso do PEF ...22, conforme ressuma da PI.
18. Relativamente ao PEF ...22 não é junta sequer quaisquer documentos da citação realizada,
19. O que traduz uma falta de citação que se invoca, para todos os legais efeitos.
20. Além disso, efetivamente, não foi entregue ao Recorrente, nem o mesmo teve conhecimento - que não teve - do teor dos documentos juntos agora aos autos a fls. 391 e ss das informações juntas pela Reclamada, concretamente, o teor da citação datada de 05.11.2018 a fls. 136, o envelope a fls. 143 ou AR a fls. 145,
De igual sorte,
21. Verifica-se que a repetição da pretensa repetição da citação, datada de 18/07/2018, a fls. 372 e ss das informações juntas pela Recorrida, não só carecem da mesma ilegalidade, por incumprimento das formalidades acima referidas
22. Como também se verifica inelutável que o Recorrente não teve conhecimento da mesma, por não ter sido recebida,
23. Nem da informação da cominação constante a fls. 394 das informações juntas pela Reclamada,
24. Nem do envelope a fls. 415, das informações juntas pela Recorrida,
25. Nem do AR a fls. 417, das informações juntas pela Recorrida,
26. Porquanto, mostra-se a fls. 415 e seguintes das informações juntas pela Recorrida que todo esse expediente foi devolvido ao IGFSS, IP.
Mais!
27. Analisado agora o teor do registo a fls. 404 e do AR a fls.417, das informações juntas pela Reclamada, constata-se, uma vez mais, que o mesmo não refere o ato que se pretende levar ao conhecimento do seu destinatário, mormente uma “citação”,
28. Não resulta igualmente do referido AR que se trata da 2.ª tentativa de citação e que, caso o mesmo não seja levantado pelo destinatário, se considera citado,
29. Não resulta também do AR a identificação do pedido expresso naquele PEF,
30. Nem os meios defensionais,
31. Ou os respetivos prazos para o exercício daqueles meios de defesa.
32. Nem a indicação que, caso não levante a “citação” se considera “citado”.
33. E essa informação teria de estar expressa no respeito AR, porque é isso que manda o n.º 3 do art. 192.º do CPPT, conforme acima demonstrado.
34. Além de que o PEF expresso naquele AR não é nem se confunde com o PEF à luz dos quais foram praticados os atos aqui reclamados. Disso, não há, nem pode haver quaisquer dúvidas.
35. Assim, não há nem pode haver quaisquer dúvidas que, o Recorrente não foi citado para a presente demanda,
36. Nem se pode considerar citado para o PEF n.º ..., nem para o PEF n.º ..., o que desde já se invoca para todos os legais efeitos,
37. Pelo que, há falta de citação do Recorrente, o que aqui e agora se invoca para todos os legais efeitos.
38. Note-se que, o n.º 3 do art. 192.º do CPPT prescreve que, A citação considera-se efectuada, nos termos do artigo anterior, na data certificada pelo distribuidor do serviço postal ou, no caso de ter sido deixado aviso, no 8.º dia posterior a essa data, presumindo-se que o citando teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixado (…) - sublinhado e negrito nosso.
39. In casu, tal presunção mostra-se ilidida, visto que, como supra se referiu e melhor ressuma das informações prestadas pela Reclamada, designadamente a fls. 136 e ss e a fls. 166 e ss, todos os envelopes, citações, cominações, AR´s, foram devolvidos à procedência,
40. Razão pela qual, é inelutável que o Reclamante não teve conhecimento do teor das respetivas comunicações,
41. Concretamente, qual o pedido que contra si fora formulado,
42. Meios defensionais ao seu dispor,
43. Prazo para os exercer,
44. Pelo que, fica assim demonstrado que o Recorrente não teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixados, que in casu foi apenas e só o AR (Aviso de Receção).
Tanto assim é que,
45. O despacho de reversão foi proferido relativamente ao processo n.º ...16 - fls. 379 do PEF junto aos autos.
46. A fls. 372 do PEF junto verifica-se que, a citação - que o Recorrente não recebeu - identifica o processo n.º ...16.
47. A dita 2.ª citação - que o Recorrente igualmente não recebeu - identifica precisamente o processo n.º ...16.
48. O AR a fls. 393 do PEF junto aos autos menciona, no canto superior direito o NIF do Recorrente e o PEF
49. Mas mais: a fls. 394 e a fls. 405 do PEF junto aos autos, notificação relativa à “citação em reversão - 2.ª via”, identifica no assunto o processo n.º ...16 e, como se isso não bastasse, no corpo daquela notificação expressa que “pelo presente comunica-se a V/Exa. que no âmbito do processo de execução fiscal (PEF) n.º ...16 e apensos, a correr nesta secção se procedeu (…).
50. Ressuma daqui que, quer a citação, quer a 2.ª citação, quer o despacho de reversão identifica exclusivamente o processo n.º ...16
51. Por outro lado, ao contrário do que a Reclamada quer fazer crer, a verdade é que, do PEF junto aos autos, nada consta sobre se o processo n.º ...22 é um apenso do processo n.º ...16 ou vice-versa.
52. Aliás, dos documentos juntos aos autos, mormente do PEF junto a fls. 397 e a fls. 408, o que se verifica é a identificação do processo n.º ...22 como processo principal, ao qual outros PEF´s foram apensados,
53. Sendo que, dos processos apensados não resulta que o processo n.º ...16 seja um deles.
54. Por outro lado, dos autos, não resulta igualmente que o processo n.º ...22 esteja apensados ao processo n.º ...16,
55. Outrossim, a fazer fé no PEF junto aos autos, mas que o Recorrente não os recebeu, como ressuma dos autos, em sede de audição prévia a Reclamada identifica o processo n.º ...22 e apensos,
56. Pelo que, se em Audição Prévia logrou identificar o processo n.º ...22 e Apensos, deveria tê-lo feito devida e corretamente em sede de despacho de reversão e citação,
57. O que, como acima se disse, não o fez!
58. Verificando-se in casu uma manifesta incongruência entre o processo de execução fiscal identificado em sede de audição prévia (...22 e Apensos), quando comparada com o processo identificado no despacho de reversão e na citação (...16), que se traduz numa ilegalidade do procedimento reversivo, que desde já se invoca para todos os legais efeitos.
59. Pelo que, é apodítico que, a Exequente supracitada não cumpriu todas as formalidades que, por lei, se são impostas, quanto à citação do Reclamante, verificando-se a falta de citação do Reclamante relativamente ao processo n.º ...22 e apensos, o que aqui e agora se invoca para todos os legais efeitos,
60. Em suma:
I. Os atos reclamados nos presentes autos foram praticados no decurso do PEF ...22, conforme ressuma da PI.
II. Relativamente ao PEF ...22 não é junta sequer quaisquer documentos da citação realizada,
III. Nem tampouco se pode entender que a carta de citação a fls. 391 e o AR a fls. 393 das informações juntas pela Reclamada respeita a este processo (...22), porquanto é expresso no referido AR o PEF
IV. O que traduz uma falta de citação que se invoca, para todos os legais efeitos.
V. Além disso, efetivamente, não foi entregue ao Recorrente, nem o mesmo teve conhecimento - que não teve - do teor dos documentos juntos agora aos autos a fls. 391 e ss das informações juntas pela Reclamada, concretamente, o teor da citação datada de 05.11.2018 a fls. 136, o envelope a fls. 143 ou AR a fls. 145,
VI. É apodítico que se verificou a falta de citação do Reclamante, seja porque os Registos (fls. 381 e 404 das informações juntas) e os AR´s (fls. 393 e 417 das informações juntas) juntos respeitam a um PEF diferente daquele à luz do qual foram praticados os atos aqui reclamados,
VII. Seja porque efetivamente o recorrente não teve conhecimento da citação, ilidindo-se assim a presunção estabelecida no n.º 3, do art. 192.º do CPPT.
CONSEQUENTEMENTE,
61. Dúvidas não podem subsistir de que os valores acima aduzidos encontram-se prescritos, pelo que, deve tal prescrição ser declarada e reconhecida, extinguindo-se, por via disso, os presentes autos quanto ao aqui Reclamante, com todos os legais efeitos.
62. Destarte, deve a decisão a quo ser revogada e substituída por uma outra que julgue totalmente procedente a Reclamação apresentada, só assim se respeitando a Verdade e o Direito, realizando-se JUSTIÇA!
63. Tem as presentes alegações suporte legal no artigo 24.º no art. 48.º , 49.º, 56.º e 59.º da LGT, n.º 3 do art. 60.º da revogada Lei de Bases da Segurança Social e atual art. 187.º do Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, art. 165.º, 192.º e 193.º do CPPT, art. 20.º e art. 203.º da CRP e, bem assim, nas demais disposições legais, correntes Doutrinais e Jurisprudenciais que V/Exa. considere aplicáveis ao caso sub judice.
Nestes termos e nos melhores de direito que V/Exas. superiormente suprirão, devem as presentes alegações de recurso ser recebidas e julgadas procedentes, por provadas, e em consequência, deve a decisão a quo ser revogada e substituída por uma outra que julgue totalmente procedente a Petição Inicial de Reclamação apresentada, com a qual farão V/ Exas. a devida e aliás acostumada JUSTIÇA!»
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, extratando-se os seguintes termos:
«(…).
Salvo o devido respeito, cremos não ser de acompanhar o recorrente.
Afigurando-se-nos que, à luz do objecto do processo, a sindicada sentença reflecte a observância dos princípios e das regras legalmente estabelecidas em sede de apreciação e valoração dos elementos probatórios relevantes e atendíveis para efeitos de formação da convicção do julgador, bem como acertada subsunção jurídica do correspondentemente assentado acervo fáctico-como decorre da respectiva fundamentação.
Convindo ter presente que, nos termos do disposto no artº 607º, nº5 do CPCivil, o juiz aprecia livremente as prova se decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, pelo que só em casos excepcionais de manifesto erro na apreciação da prova, de flagrante desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e a decisão de facto, se devendo alterar tal decisão(cfr., entre outros, Acórdão do TCAN de 07/03/2013, tirado no Proc. nº 00906/05.0BEPRT, editado in www.dgsi.pt).
Desconformidade essa que, a nosso ver, se não detecta na sentença recorrida.
Encontrando-se, registe-se por último, o questionado juízo decisório em sintonia com o defendido no parecer pré-sentencial emitido pelo Ministério Público (cfr. Ref.35682432).
Neste entendimento,
não padecendo a prolatada sentença de quaisquer patologias que, do ponto de vista da legalidade, determinem ou justifiquem a sua revogação, deverá ser negado provimento ao interposto recurso.»
Dispensado os vistos legais, dada a natureza urgente do processo [cfr. artigos 36.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
II- DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
As questões que constituem objeto de recurso prendem-se com o erro de julgamento de facto e de direito apontado à sentença.
III- FUNDAMENTAÇÃO:
III.1- DE FACTO
Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:
«Com relevância para a decisão da causa dão-se como provados os seguintes factos:
1. Foi instaurado na Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. o processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos contra a sociedade “[SCom01...], S.A.”, para cobrança de dívidas ainda ativas provenientes de contribuições e cotizações de períodos compreendidos entre 2014/11 e 2017/11 - cujo primeiro processo executivo com dívida ativa corresponde ao n.º ...22 -, no montante global de € 306.524,31 - cfr. fls. 01 e ss. do Processo de Execução Fiscal (PEF) junto aos autos em conjugação com os documentos intitulados “Notificação de Valores em Dívida” constantes de fls. 322 a 332 (identificando como devedora a primitiva executada) e de fls. 364 a 368, 374 a 378 e 397 a 401 (identificando como devedor o Reclamante na qualidade de “revertido”).
2. No dia 08 de março de 2018, foi emitido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. projeto de reversão contra o ora Reclamante, AA, identificando o processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos - cfr. fls. 369 e 370 do PEF junto aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
3. A Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. expediu, a 13 de março de 2018, por via postal registada (sob o registo CTT ...), ofício dirigido ao Reclamante para a morada “Pc ..., ..., ..., ... ...”, tendente à respetiva notificação para efeitos de audição prévia ao apontado projeto de reversão, identificando o processo de execução fiscal n.º ...22 e apensos - cfr. fls. 362 a 371 do PEF junto aos autos.
4. Em anexo ao ofício referenciado no ponto antecedente constava “Despacho para Audição”, com vista à preparação da reversão contra o Reclamante, encontrando-se identificado o processo de execução fiscal n.º ...22 e apensos - cfr. fls. 363 do PEF junto aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
5. Também em anexo ao referido ofício foi junto documento intitulado “Notificação de Valores em Dívida”, com referência ao processo de execução fiscal n.º ...22 e apensos e indicação das dívidas ainda ativas em cobrança mencionadas no ponto 1. - cfr. fls. 364 a 368 do PEF junto aos autos.
6. Em 18 de julho de 2018, a Coordenadora da Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. proferiu despacho de reversão das dívidas em cobrança no processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos contra o Reclamante - cfr. fls. 379 e 380 do PEF junto aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
7. A Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. expediu, em 20 de julho de 2018, por via postal registada com aviso de receção (sob o registo CTT ...44...), ofício dirigido ao Reclamante, para a morada “Pc ..., ..., ..., ... ...”, tendente à respetiva citação em reversão no processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos - cfr. fls. 372 a 393 do PEF junto aos autos.
8. No aviso de receção relativo ao registo CTT ...44... era indicado o “PEF ...16 e outros” - cfr. fls. 393 do PEF junto aos autos.
9. Em anexo ao aduzido ofício de citação foi junto documento intitulado “Notificação de Valores em Dívida”, com referência ao processo de execução fiscal n.º ...22 e apensos e indicação das dívidas ainda ativas em cobrança mencionadas no ponto 1. - cfr. fls. 374 a 378 do PEF junto aos autos.
10. O objeto postal expedido sob o registo CTT ...44... foi devolvido ao remetente a 02 de agosto de 2018, com a menção “Objeto não reclamado” e indicação de que o destinatário “não atendeu” e foi “avisado” em 23 de julho de 2018, no Ponto CTT “...” - cfr. fls. 391 e 392 do PEF junto aos autos.
11. No dia 09 de agosto de 2018, a Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. expediu por via postal registada com aviso de receção (sob o registo CTT ...74...), ofício dirigido ao Reclamante, para a morada “Pc ..., ..., ..., ... ...”, tendente à 2.ª via da citação em reversão no processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos, no qual foi consignado que “fica pela presente V. Ex.ª citado(a) da execução em reversão, nos termos do art.º 192º, n.ºs 2 e 3 do Código do Procedimento e do Processo Tributário, ficando advertido que a citação considera-se efetuada na data certificada pelo distribuidor do serviço postal ou, caso de ter deixado aviso, no 8º dia posterior a essa data, presumindo-se que o citando teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixados, sem prejuízo de fazer prova da impossibilidade de comunicação da alteração do seu domicílio ou sede” - cfr. fls. 394 a 417 do PEF junto aos autos.
12. No aviso de receção relativo ao registo CTT ...74... era indicado o “PEF ...16 e outros” - cfr. fls. 417 do PEF junto aos autos.
13. Em anexo ao aduzido ofício de citação foi junto documento intitulado “Notificação de Valores em Dívida”, com referência ao processo de execução fiscal n.º ...22 e apensos e indicação das dívidas ainda ativas em cobrança mencionadas no ponto 1. - cfr. fls. 397 a 401 do PEF junto aos autos.
14. O objeto postal expedido sob o registo CTT ...74... foi devolvido ao remetente como objeto não reclamado a 23 de agosto de 2018, com a menção de que o destinatário “não atendeu” e foi “avisado” em 20 de agosto de 2018, no ...” - cfr. fls. 415 e 416 do PEF junto aos autos.
Mais se provou que:
15. No ano de 2018, o Reclamante teve o seu domicílio fiscal na “Pc ..., ..., ... - ... ...” - cfr. ofícios com as referências 007308960 e 007308963 juntos aos autos.
Provou-se ainda que:
16. A notificação para efeitos de audição prévia e o despacho anexo a que se referem os pontos 3. e 4., bem como os documentos intitulados “Notificação de Valores em Dívida” anexos àquele expediente e à 1.ª e 2.ª via das citações em reversão, foram emitidos centralmente, assumindo o sistema como processo principal o primeiro com dívida ativa - cfr. esclarecimentos constantes dos docs. com as referências 007427876 e 68236972 juntos aos autos.
FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem factos não provados, com interesse para a solução da causa.
MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO
A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e no processo de execução fiscal junto aos mesmos, conforme o especificado nos vários pontos daquela factualidade dada como provada, que não foram impugnados e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do tribunal, em conjugação com a livre apreciação da prova.»
IV- DE DIREITO:
No presente recurso o recorrente aponta como objeto de impugnação a sentença proferida a 23.12.2025. Todavia, lidas as conclusões de recurso, podia delas retirar-se que o foco da sua discordância seria antes a sentença proferida anteriormente, a 20.05.2025, tal a similitude dos termos das conclusões, não obstante se reconheça alguma criatividade e redundância estilísticas, certamente, para não a tornar tão evidente. Como mais impressivo do que se afirma, vejam-se, maxime, as conclusões 1.ª a 45.ª/46.ª, de ambos os recursos, fundamentos ainda repetidos nas conclusões seguintes do presente recurso, nas quais sustenta a sua posição nos documentos e informações existentes nos autos à data da primeira sentença, como se tudo se tivesse mantido igual, o que não aconteceu.
Desde logo, resulta do instrumento recursivo que não é colocada em causa a matéria de facto, mas tão só as ilações extraídas pelo tribunal. Por outro lado, o recorrente ignora a atividade instrutória levada a cabo pelo tribunal na sequência do acórdão proferido a 11.09.2025 e a concreta fundamentação da sentença proferida a 23.12.2025, como se tudo se tivesse mantido como na data da primeira decisão, incluindo a fundamentação desta, o que não corresponde à verdade, como passamos a esclarecer.
A sentença, num primeiro momento e no que se refere à subsunção jurídica relativamente à verificação da citação, apresenta a seguinte fundamentação:
«Por acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, proferido nos presentes autos a 11 de setembro de 2025, foi decidido “conceder provimento ao recurso, e nessa sequência, anular a decisão na parte recorrida e ordenar a remessa dos autos ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, a fim de aí serem tomadas as diligências de prova indicadas e proferida nova decisão, se a nada mais obstar.”
Para assim concluir, fundamentou o Tribunal Central Administrativo Norte “que, aparentemente, o órgão de execução fiscal na mesma data, 08.03.2018, emitiu dois projetos de reversão contra o Recorrente, em processos distintos [...16 e apensos e ...22 e apensos], não permitindo os elementos do processo de execução fiscal saber, com a segurança e certeza exigíveis, qual a razão de ser destes dois despachos, se foram efetivamente proferidos em duas execuções distintas ou se, como cogitou o tribunal a quo, tratou-se de mero lapso, no entendimento de que o processo n.º ...16 já constou como principal, estando em causa o mesmo processo”, mais se afirmando “que o despacho de reversão, o ofício de citação e respetivo AR, referem o processo n.º ...16 e apensos. A única referência ao processo n.º ...22 e apensos consta da notificação dos valores.”
Perante isto, avançou-se naquele aresto que a “primeira ilação a extrair é que, com base nos documentos juntos aos autos, não podia o tribunal fixar a matéria de facto analisada como o fez e daí extrair que a exequente procedeu como legalmente se impunha, procedendo à notificação do Recorrente para o exercício do direito de audição prévia e à sua citação para o processo de execução fiscal n.º ...22 e apensos, por os elementos constantes nos autos não o permitir com a certeza e a segurança adequadas ao caso vertente.” E uma segunda ilação de que “não se pode concluir de forma inelutável que esses elementos inexistem, pois, no pressuposto de se ter tratado de um lapso, o tribunal a quo não cuidou de pedir (i) esclarecimentos ao órgão de execução fiscal relativamente à existência/referência dos dois processos mencionados e aos eventuais termos de apensação/desapensação dos processos e (ii) a junção de mais elementos relativos à notificação e citação do Reclamante no processo aqui em causa e, finalmente, certificando que todo o processo de execução fiscal é junto aos autos.”
Solicitados aqueles esclarecimentos, foi informado pelo órgão de execução fiscal, num primeiro momento, que “o processo principal é efetivamente o PEF. ...16 e apensos”, contudo, verifica-se que “o período de gerência do reclamante apenas teve início em 2014-11-04 e nessa conformidade a notificação de valores em dívida que acompanha a citação em reversão (que refere o processo principal PEF. ...16 e apensos), tem como primeiro processo o PEF. ...22 e apensos”. Mais tendo esclarecido que “inexiste a apensação/desapensação dos processos”, informando ainda (e certificando) “que todo o processo de execução fiscal é o junto aos autos” (cfr. doc. com a referência 007427876).
Perante isto, e de forma a se obter a cabal clarificação das dúvidas suscitadas no acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte proferido nos autos, por despacho de 23 de outubro de 2025, foi determinada a notificação da Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. para que esclarecesse “se foram proferidos dois projetos de reversão e/ou dois despachos de reversão relativos ao aqui Oponente incidentes, respetivamente, sobre os processos de execução fiscal n.ºs ...16 e apensos e ...22 e apensos (como terá sucedido em relação ao revertido BB - cfr. págs. 434 e 435 e 438 e 439 do PEF junto aos autos) ou informe o que tiver por conveniente quanto às razões subjacentes à remissão para o apontado processo executivo n.º ...16 e apensos.”
Ao que veio o órgão de execução fiscal “informar e expor que apenas foi proferido um projeto de reversão (cft.pág. 362 a 371 do PEF. enviado com a PI - Parte III) e um despacho de reversão (cft.pág. 372 a 381 do PEF. enviado com a PI - Parte III) relativos ao aqui Oponente” e que, “não obstante referirem o processo principal PEF. nº ...16 e apensos, a dívida encontra-se balizada no seu período de responsabilidade que apenas teve início em 2014-11-04 e nessa conformidade a notificação de valores em dívida que acompanha a citação em reversão, tem como primeiro processo o PEF. nº ...22 (referente à dívida de 2014/11 em diante)”, antevendo-se desta elucidação que nos documentos emitidos centralmente o sistema assume como processo principal o primeiro com dívida ativa (cfr. doc. com a referência 68236972).
Do exposto, resulta inequívoco que nos autos executivos foi proferido apenas um projeto de decisão e um despacho de reversão contra o Reclamante, incidente sobre as mesmas dívidas em cobrança na mesma execução fiscal. Na verdade, o órgão de execução fiscal esclareceu adequadamente as razões subjacentes às discrepâncias detetadas quanto à identificação do processo de execução fiscal: o processo principal trata-se, efetivamente, daquele que tem o n.º ...16, o qual foi identificado no projeto de decisão e no despacho de reversão - assim como nos ofícios de citação (1.ª e 2.ª via) e nos correspetivos avisos de receção -, atos emitidos manualmente com aquela menção; enquanto que os atos emitidos centralmente - como sejam os anexos ao projeto de reversão e os documentos intitulados “Notificação de Valores em Dívida” anexos à 1.ª e 2.ª via da citação -, indicam como processo principal o n.º ...22 por defeito do sistema, que assume como processo principal o primeiro processo com dívida ativa a que se reporta o período de responsabilização do Reclamante (2014/11 em diante), como resultou provado no ponto 16. da matéria assente.
De resto, esta explicitação é plenamente compaginável com os elementos juntos aos autos, decorrendo indubitavelmente do processo executivo (apresentado na íntegra, como certificado), que as dívidas ativas se reportam ao processo de execução fiscal n.º ...22 e seguintes, não se encontrando o processo principal com o n.º ...16 com qualquer dívida ativa, como se vislumbra da “Notificação de Valores em Dívida” constante de fls. 322 a 332 do PEF junto aos autos - documento que, saliente-se, foi emitido por referência à sociedade devedora originária (sendo que os restantes, a que se alude na matéria de facto dada como provada, identificam já como devedor, na qualidade de “revertido”, o aqui Reclamante) -, na qual a primeira execução fiscal com montantes exequendos ativos corresponde, precisamente, à autuada sob o n.º ...22, sendo indicado como valor total em dívida a quantia exequenda de € 306.524,31.
Os esclarecimentos prestados serviram, pois, para dilucidar aquilo que já se tinha por evidente e que se pode resumir na conclusão de que todos os atos praticados nestes autos se referem ao mesmo processo de execução fiscal, não obstante certa imprevidência na forma como o processo executivo foi concretamente identificado em cada momento (mas sempre sem qualquer discrepância de valores ou de períodos contributivos).
Posto isto, e assente que está que todos os atos praticados no âmbito do procedimento de reversão documentado nos autos tiveram como objeto a mesma execução fiscal (cujo processo principal corresponde formalmente ao n.º ...16, mas cujas dívidas ativas se referem ao processo executivo n.º ...22 e seguintes, identificado nos atos emitidos centralmente), resta reiterar o juízo formulado na sentença anteriormente proferida quanto à matéria concernente com a falta de citação e a prescrição das dívidas exequendas (única objeto de recurso), que a seguir se reproduz com pequenos ajustes ao nível da identificação do processo principal - em coerência, de resto, com o indicado em sede de despacho de reversão e nos ofícios de citação - e dos concretos pontos do probatório a que se reporta».
Desta porção da fundamentação da sentença deteta-se (i) que o tribunal a quo procurou suprir o défice instrutório assinalado pelo acórdão deste TCA e (ii) com base em todos os elementos recolhidos nos autos fixou os factos e extraiu as devidas consequências. Dela se extraindo, ainda, que as dúvidas existentes relativamente aos termos da citação em causa nos autos foram dissipadas pelo tribunal com fundamentação que, como se adiantou, não se mostra concretamente sindicada e, outrossim, não revela qualquer erro (grosseiro ou não) de análise na livre apreciação dos elementos probatórios juntos, antes exterioriza uma correta ponderação sobre os mesmos merecedora, pois, de validação.
E, assim sendo, se na primeira decisão o tribunal a quo entendeu existir erro na menção feita aos dois processos de execução, na sentença agora sob recurso, perante os elementos juntos posteriormente, concluiu-se que afinal o processo executivo n.º ...22, aqui em causa, é um apenso do n.º ...16, com a explicação de, não obstante, que «[a] notificação para efeitos de audição prévia e o despacho anexo a que se referem os pontos 3. e 4., bem como os documentos intitulados “Notificação de Valores em Dívida” anexos àquele expediente e à 1.ª e 2.ª via das citações em reversão, foram emitidos centralmente, assumindo o sistema como processo principal o primeiro com dívida ativa» [facto não impugnado, elencado em 16 da matéria de facto], o que torna compreensível a alusão a ambos, dissipando as dúvidas anteriormente existentes. Daí que se possa afirmar agora, com a certeza e segurança exigíveis, em consonância com o tribunal a quo, que «todos os atos praticados no âmbito do procedimento de reversão documentado nos autos tiveram como objeto a mesma execução fiscal (cujo processo principal corresponde formalmente ao n.º ...16, mas cujas dívidas ativas se referem ao processo executivo n.º ...22 e seguintes, …,)», fazendo soçobrar a tese aventada pelo oponente de que o despacho de preparação da reversão e respetiva notificação e o despacho de reversão e o ato de citação correspondiam a diferentes execuções fiscais.
Validado este segmento da sentença, importa avançar agora na apreciação do erro de julgamento quanto à não verificação da falta de citação, chamando para o efeito um segundo segmento da sentença, desenvolvido nos seguintes termos.
«Invoca o Reclamante que não foi citado para a execução na qualidade de responsável subsidiário, por forma a poder deduzir oposição à execução fiscal e adversar à imputação da responsabilidade subsidiária, ficando, portanto, prejudicada a sua defesa, o que redunda, na sua ótica, na nulidade insanável do processo de execução fiscal prevista no art. 165.º, n.º 1, alínea a) do CPPT.
Apesar de não existir notícia nos autos de que o Reclamante tenha, por alguma forma, arguido a invocada nulidade perante o órgão de execução fiscal, a verdade é que a mesma é de conhecimento oficioso e pode ser apreciada em qualquer fase do processo executivo nos termos do art. 165.º, n.º 4 do CPPT, quer pelo órgão da execução fiscal quer pelo juiz do processo. De todo o modo, para a aferição da prescrição sempre se imporia, a título incidental, indagar se houve ou não citação, que é causa de interrupção do prazo prescricional.
Destarte, cumpre, desde já, aquilatar se se verificou ou não nulidade insanável do processo de execução fiscal por falta de citação, para, de seguida, retirar as respetivas consequências quanto ao cômputo do prazo de prescrição das dívidas exequendas.
Decorre do disposto no art. 191.º, n.º 3, alínea b) do CPPT que nos casos de efetivação da responsabilidade subsidiária, “[a] citação é pessoal.” Sendo que, nos termos do art. 192.º, n.º 1 do mesmo diploma legal, na redação em vigor à data dos factos: “As citações pessoais são efetuadas nos termos do Código de Processo Civil, sem prejuízo, no que respeita à citação por transmissão eletrónica de dados, do disposto nos n.os 4 e 5 do artigo anterior.”
Estipula, por seu turno, o art. 225.º, n.º 2, alínea b) do Código de Processo Civil (CPC), na redação aplicável, que a citação pessoal (de pessoa singular) pode ser efetuada mediante a entrega ao citando de carta registada com aviso de receção.
A citação por entrega ao citando de carta registada com aviso de receção, referida na assinalada alínea b) do n.º 2 do art. 225.º do CPC, está também regulada no art. 192.º do CPPT, em especial nos seus n.ºs 2 e 3.
Dispõe o n.º 2 do citado art. 192.º do CPPT que: “No caso de a citação pessoal ser efetuada mediante carta registada com aviso de receção e este vier devolvido ou não vier assinado o respetivo aviso por o destinatário ter recusado a sua assinatura ou não ter procedido, no prazo legal, ao levantamento da carta no estabelecimento postal e não se comprovar que o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio ou sede fiscal, nos termos do artigo 43.º, é repetida a citação, enviando-se nova carta registada com aviso de receção ao citando, advertindo-o da cominação prevista no número seguinte.”
Sendo que “[a] citação considera-se efetuada, nos termos do artigo anterior, na data certificada pelo distribuidor do serviço postal ou, no caso de ter sido deixado aviso, no 8.º dia posterior a essa data, presumindo-se que o citando teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixados, sem prejuízo de fazer prova da impossibilidade de comunicação da alteração do seu domicílio ou sede” (cfr. n.º 3 do art. 192.º do CPPT).
Resulta, assim, deste regime legal que a efetivação da citação pessoal está dependente da emissão e envio de carta registada com aviso de receção para o citando e, sendo esta devolvida, sem que esteja provado que o citando comunicou a alteração do seu domicílio, deve ser enviada uma segunda carta, também registada com aviso de receção, considerando-se a citação efetuada na data certificada pelo distribuidor do serviço postalou, no caso de ter sido deixado aviso, no 8º dia posterior a essa data.
Volvendo ao caso dos autos, temos que no ano de 2018 o Reclamante tinha o seu domicílio fiscal na “Pc ..., ..., ... - ... ...” [cfr. ponto 15. dos factos provados]. Foi precisamente para essa morada que a Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. expediu, por via postal registada com aviso de receção (sob o registo CTT ...44...) ofício dirigido ao Reclamante, tendente à respetiva citação em reversão para o processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos (no qual as dívidas ativas correspondem às que se encontram em cobrança no processo executivo ...22 e seguintes, como se viu), o qual viria a ser devolvido ao remetente a 02 de agosto de 2018, com a menção “Objeto não reclamado”, após o destinatário ter sido avisado em 23 de julho de 2018, no ...” - cfr. pontos 7. e 10. da matéria assente.
Perante a devolução do apontado ofício de citação em reversão, a Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P. expediu, no dia 09 de agosto de 2018, por via postal registada com aviso de receção (sob o registo CTT ...74...), ofício dirigido ao Reclamante, novamente para a morada “Pc ..., ..., ..., ... ...”, com vista à 2.ª via da citação do mesmo em reversão no processo de execução fiscal em presença, no qual constava a advertência a que se refere o art. 192.º, n.º 2 “in fine” do CPPT, tendo o aduzido objeto postal sido também devolvido ao remetente como objeto não reclamado a 23 de agosto de 2018, com a menção de que o destinatário “não atendeu” e foi “avisado” em 20 de agosto de 2018, no ...” - cfr. pontos 11. e 14. do probatório.
Deste modo, tendo sido deixado aviso no recetáculo postal do Reclamante em 20 de agosto de 2018, a respetiva citação em reversão considera-se efetuada no 8.º dia posterior a essa data, ou seja, em 28 de agosto de 2018, presumindo-se que o citando teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixados. Tal presunção contida no n.º 3 do art. 192.º do CPPT apenas não operaria caso o Reclamante fizesse prova da impossibilidade de comunicação da alteração do seu domicílio, e nada disso vem alegado.
Na verdade, o Reclamante não invocou, nem demonstrou, não ter tido conhecimento do ato de citação por motivo que não lhe seja imputável (como impõe o art. 190.º, n.º 6 do CPPT), resultando antes evidenciado nos autos que o mesmo recebeu no recetáculo postal do seu domicílio fiscal avisos para levantamento dos ofícios de citação em reversão que lhe foram remetidos, o que não fez - circunstância que apenas a ele pode ser imputada.»
Mais uma vez a sentença revela uma irrepreensível análise dos factos e respetiva subsunção jurídica.
É completamente pacífico na jurisprudência (i) que a falta de citação constitui nulidade insanável em processo de execução fiscal, quando possa prejudicar a defesa do interessado [cfr. al. a) do n.º 1 do art. 165.º do CPPT], a qual pode ser arguida em qualquer estado do processo, enquanto não deva considerar-se sanada e conhecida oficiosamente [cfr., ainda, n.º 4 do mesmo inciso legal]. E (ii) que a nulidade do processo executivo por falta de citação do executado nos termos do n.º 6 do art. 190.º do CPPT, tem de ser previamente arguida perante o órgão de execução fiscal, intervindo o tribunal na apreciação da questão se, na sequência do indeferimento dessa arguição, a sua intervenção for requerida através de reclamação judicial deduzida nos termos dos arts. 276.º e segs. do CPPT.
Todavia, o que se vislumbra dos autos é que o Recorrente vem atacar os atos praticados pelo órgão de execução fiscal [ato de penhora de salário e de apresentação do registo de penhora e de hipoteca legal, praticados pela Secção de Processo Executivo de ..., também baseado na prescrição da quantia exequenda.
E, sendo assim, dada a relevância da citação, enquanto facto interruptivo da prescrição, impunha-se, como se impõe, ao tribunal o conhecimento, podemos dizer, desta questão incidental, relativa à prescrição, sendo esta a principal. Aliás, à semelhança dos casos de alegada caducidade do direito de ação. [Neste sentido, vide, acórdãos do STA de 04.02.2014, proc. n.º 0247/14, de 05.07.2017 e proc. n.º 0721/15, do TCAS de 29.09.2022, proc. n.º 24/22.7BEALM e deste TCA Norte de 15.07.2025, proc. n.º 39/25.3BEBRG, com intervenção do mesmo coletivo e relativo ao mesmo recorrente, todos disponíveis para consulta em ww.dgsi.pt].
Impressivo do que se deixou dito é o que se extrai do afirmado no primeiro acórdão citado, segundo o qual «a nulidade do processo executivo por falta de citação do executado nos termos do n.º 6 do art. 190.º do CPPT, de acordo com a jurisprudência consolidada tem de ser primariamente arguida perante o órgão de execução fiscal, intervindo o tribunal na apreciação da questão se, na sequência do indeferimento dessa arguição, a sua intervenção for requerida através de reclamação judicial deduzida nos termos dos arts. 276.º e segs. do CPPT.» Mas, «sem prejuízo do que ficou dito, para conhecimento da prescrição deve indagar-se se houve ou não citação, que é causa de interrupção do prazo prescricional.» [sublinhado da nossa autoria].
Para além do mais, constituindo a falta de citação vício invalidante dos atos reclamados e não um vício autónomo de reclamação, pode ser apreciada na presente reclamação, sem que tenha sido previamente invocada perante o órgão de execução fiscal.
Neste sentido, vide, também, acórdão do STA de 02.04.2014, processo n.º 0217/14, do qual se extrata o assim sumariado: «I - Se a nulidade do processo executivo por falta de citação do executado é invocada como um dos vícios geradores da invalidade do acto reclamado, e não como fundamento autónomo de reclamação judicial, pode ser apreciada na reclamação deduzida ao abrigo dos artigos 276.º e seguintes do CPPT sem que antes tenha sido arguida perante o órgão de execução fiscal.» [cfr, ainda, acórdãos do STA de 31.10.2012, proc. n.º 0843/12 e de 24.07.2013, proc. n.º 1211/13; acórdão deste TCA Norte de 13.09.2013, proc. n.º 02508/12.6BEPRT e de 15.07.202, proc. n.º 39/25.3BEBRG, já mencionado].
Neste conspecto, bem andou o tribunal a conhecer da invocada falta de citação nos termos em que o fez.
Na investida que faz à sentença, quanto a esta concreta questão, começa o Recorrente por alegar que «não há, nem pode haver, qualquer dúvida de que não chegou ao conhecimento do Recorrente - porquanto foi devolvido à procedência - a carta com a citação, a fls. 391 e seguintes das informações juntas pela Reclamada a 08/01/2025» [conclusão 4]; «Visto que, consta do envelope a fls. 391 daquelas informações, juntas aos autos pela Recorrida a 08/01/2025, que o mesmo não foi reclamado.» [conclusão 5]; «Pelo que, foi a respetiva carta com a pretensa citação do aqui Recorrente devolvida à IGFSS, IP., pelo que, não foi dado conhecimento ao Recorrente, nem este teve conhecimento, do teor daquela comunicação» [conclusão 6].
Prossegue, afirmando que «[o]AR a fls. 393 daquelas informações, juntas aos autos a 08/01/2025, apenas menciona, no canto superior direito o NIF do Recorrente o PEF ....» [conclusão 10]; «Não consta qualquer menção de que se trata de uma citação, isto é, de um chamamento para um processo, especificamente para o processo n.º ...16.» [conclusão 11]; «Sendo certo que, tal menção teria de ser expressa, de molde a demonstrar a solenidade do ato e os fins a que se destina, cumprindo assim as exigências.» [conclusão 12]; «Aliás, nem no Registo a fls. 381 essa informação de que se trataria de uma “citação” consta identificado, não obstante no próprio formulário do Registo poder-se identificar essa hipótese.» [conclusão 13].
De igual modo, imputando os mesmos vícios ao ato de repetição da citação, conclui que há falta de citação e, nessa sequência, a prescrição da quantia exequenda.
Afalta de citação só ocorre nas situações expressamente previstas no artigo 188.º, n.º 1, do CPC, ou seja, «a) Quando o acto tenha sido completamente omitido; b) Quando tenha havido erro de identidade do citado; c) Quando se tenha empregado indevidamente a citação edital; d) Quando se mostre que foi efectuada depois do falecimento do citando ou da extinção deste, tratando-se de pessoa colectiva ou sociedade; e) Quando se demonstre que o destinatário da citação pessoal não chegou a ter conhecimento do acto, por facto que não lhe seja imputável».
Por sua vez, a alínea a), do n.º 1, do artigo 165.º do CPPT considera nulidade insanável em processo de execução fiscal a falta de citação, quando possa prejudicar a defesa do interessado.
Assim, a arguição da nulidade insanável de falta de citação só deve proceder em caso de prejuízo para a defesa do citando, no âmbito dos direitos processuais que podem ser exercidos na sequência dessa citação.
Para que ocorra a falta de citação, e apoiando-nos na lição do ConselheiroJorge Lopes de Sousa[inCódigo de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume III, 6.ª edição, págs. 138/139], bastain casua mera possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a demonstração da existência de efetivo prejuízo, tal como também se sumariou, entre outros, no acórdão do STA de 02.04.2014, proc. n.º 0217/14, disponível emwww.dgsi.pt: «III - Para que ocorra a nulidade por falta de citação basta a mera possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a demonstração da existência de efectivo prejuízo».
Para síntese da questão da falta de citação, fazemos apelo à conclusão vertida no acórdão deste TCA Norte, de 14.11.2024, processo n.º 289/23.7BEAVR, disponível para consulta em www.dgsi.pt:
«(…).
II- A falta de citação não se confunde com a nulidade da citação: aquela só ocorre nas situações expressamente previstas no artigo 188º, nº 1, do CPC, ou seja,
a) Quando o ato tenha sido completamente omitido;
b) Quando tenha havido erro de identidade do citado;
c) Quando se tenha empregado indevidamente a citação edital;
d) Quando se mostre que foi efetuada depois do falecimento do citando ou da extinção deste, tratando-se de pessoa coletiva ou sociedade;
e) Quando se demonstre que o destinatário da citação pessoal não chegou a ter conhecimento do acto, por facto que não lhe seja imputável»; esta, ocorre quando o ato tenha sido praticado com inobservância de formalidades prescritas na lei [nº 1 do artigo 191º do CPC]
III- Porém, em ambos os casos, é exigível que
(a) a falta cometida possa prejudicar a defesa do citando (cf. nº 4 do mesmo artigo e artigo 165º, nº 1, alínea a) do CPPT); e
(b) que o respetivo destinatário alegue e demonstre que não chegou a ter conhecimento do ato por motivo que não lhe foi imputável (cf. artigos 190º, nº 6 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e 188º, nº 1 al. e), cuja aplicação está ressalvada na 1ª parte do nº 1 do artigo 191º, ambos do Código de Processo Civil);
(…).»
No caso, decorre dos autos que ambas as cartas remetidas ao Recorrente destinadas à sua citação foram devolvidas ao remetente donde que, antes do mais, importa apurar se pode presumir-se realizada a citação.
Ora, é incontroverso que a responsabilidade subsidiária é efetivada através de reversão (artigo 23.º da LGT), devendo os revertidos ser chamados à execução fiscal através de citação pessoal (artigo 191º, nº 3, al. b) do CPPT), ou seja, segundo uma das formas previstas no Código de Processo Civil (cfr. artigo 225.º, n.º 2), por: a) transmissão eletrónica de dados, b) carta registada com aviso de receção, seu depósito nos termos do artigo 229.º, n.º 5, ou certificação da recusa de recebimento e c) contacto pessoal com o citando.
O regime da citação, no âmbito de um processo de execução fiscal, encontra-se previsto nos artigos 189.º e seguintes do CPPT.
Para o caso objeto, importa salientar que o artigo 191.º, n.º 3, alínea b) do CPPT refere que na efetivação da responsabilidade solidária e subsidiária, a citação é pessoal, sendo que tal normativo é aqui aplicável uma vez que o ora Recorrente foi chamado à execução na qualidade de responsável subsidiário pela dívida exequenda.
No caso das execuções fiscais, dispunha, à data em causa (2018), o artigo 192.º do CPPT que:
«1- As citações pessoais são efectuadas nos termos do Código de Processo Civil, sem prejuízo, no que respeita à citação por transmissão electrónica de dados, do disposto nos n.os 4 e 5 do artigo anterior.
2- No caso de a citação pessoal ser efectuada mediante carta registada com aviso de recepção e este vier devolvido ou não vier assinado o respectivo aviso por o destinatário ter recusado a sua assinatura ou não ter procedido, no prazo legal, ao levantamento da carta no estabelecimento postal e não se comprovar que o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio ou sede fiscal, nos termos do artigo 43.º, é repetida a citação, enviando-se nova carta registada com aviso de recepção ao citando, advertindo-o da cominação prevista no número seguinte.
3- A citação considera-se efectuada, nos termos do artigo anterior, na data certificada pelo distribuidor do serviço postal ou, no caso de ter sido deixado aviso, no 8.º dia posterior a essa data, presumindo-se que o citando teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixados, sem prejuízo de fazer prova da impossibilidade de comunicação da alteração do seu domicílio ou sede.
(…).».
«Ora, como vem sendo entendimento desta Subsecção, o cumprimento do disposto na parte final do artigo 192º, nº 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não configura um requisito formal da citação cuja inobservância pode gerar a nulidade da citação, pois que apenas pode ocorrer nulidade da citação nos casos em que esta tenha sido efetuada ou deva presumir-se como tal, ainda que sem observância das formalidades previstas na lei. Trata-se, antes, do pressuposto de operabilidade, ou seja, a base da presunção da citação que decorre do nº 3 do mesmo artigo.» [acórdão deste TCAN, por ser o mais recente, de 26.06.2025, proc. n.º 735/24.2BEVIS, com intervenção do ora relator e da segunda adjunta, ambos na qualidade de adjuntos].
Assim, numa situação como a dos autos em que, havendo citação pessoal efetuada mediante carta registada com aviso de receção, esta tenha sido devolvida e não se comprovando que o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio ou sede fiscal, nos termos do artigo 43.º do CPPT, apenas pode presumir-se realizada a citação se tiver sido observado o estatuído na parte final do referido artigo 192.º, n.º 2, isto é, se for repetida a citação enviando-se nova carta registada com aviso de receção ao citando, advertindo-o da cominação [prevista no n.º 3 do artigo 192.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário] de que a citação se considera efetuada na data certificada pelo distribuidor do serviço postal ou, no caso de ter sido deixado aviso, no 8º dia posterior a essa data,presumindo-se que o citando teve conhecimento dos elementos que lhe foram deixados, sem prejuízo de fazer prova da impossibilidade de comunicação da alteração do seu domicílio ou sede.
Daí que se, na segunda citação, não constar a advertência desta cominação, não pode operar a presunção de citação e, assim, tem de considerar-se que ocorre falta de citação.
Aqui chegados, incumbe agora fazer a respetiva subsunção jurídica.
No caso, verifica-se que o Reclamante não coloca em causa o envio das cartas para o seu domicílio e nem pretende(u) provar a impossibilidade da comunicação da sua alteração. Por outro lado, também, não é questionado que, face à devolução da primeira carta com vista à citação, foi enviada nova carta registada com aviso de receção, nos termos do disposto no art. 192.º, n.º 2, do CPPT, com a expressa cominação prevista no seu n.º 3 [cfr. ponto 11 da matéria de facto].
Conforme se encontra refletido nos pontos 8 e 11 da matéria de facto, os avisos de receção relativos à citação (1.ª e 2.ª tentativas) contêm as identificações do Reclamante (citando) e do exequente (IGFSS), o número do processo de execução fiscal [...16 e apensos/outros]. Com estes elementos estava o Reclamante em condições normais de saber que estava a ser chamado à execução, na qualidade de executado.
Na verdade, temos que ter presente que o seu chamamento à execução, na qualidade de responsável subsidiário, foi precedido da notificação para o exercício do direito de audição nos termos do disposto nos arts. 23.º, n.º 4, da LGT e 60.º, n.º 4, da LGT [cfr. pontos 2 a 5 e 7 da matéria de facto], cujo recebimento não é colocado em causa. Sendo certo que, como já se deixou dito, se mostram esclarecidas as aparentes discrepâncias na indicação da execução fiscal e consequente improcedência de tudo o que foi alegado a esse respeito.
Nesta conformidade, qualquer destinatário, tal como o Reclamante, estava em condições de percecionar que aquela notificação (latus sensu), precedida da anterior notificação para o exercício do direito de audição prévia, visava a sua citação na qualidade de responsável subsidiário para o processo n.º ...16 e apensos, cuja responsabilidade se circunscrevia às dívidas ativas em cobrança no processo apenso n.º ...22, indicadas na “notificação dos valores em dívida”.
Para além do mais, não pode o Reclamante querer beneficiar da sua própria inércia, por ser atentatório do princípio da boa fé, transversal à conduta das partes em qualquer processo judicial (como é, também, a execução fiscal).
De facto, o Reclamante - que não coloca em causa que os ofícios (1.ª e 2.ª tentativas) lhe foram corretamente dirigidos, por cartas registadas com aviso de receção para a sua morada -, não procedeu ao seu levantamento, como lhe era exigível, e, por conta disso, vem invocar o desconhecimento do teor dos ofícios. Ou seja, estando esses elementos na sua esfera de cognoscibilidade, a sua conduta omissiva é que originou o alegado desconhecimento, pelo que este é-lhe exclusivamente imputável, assim como qualquer prejuízo daí, potencialmente, adveniente. Sendo certamente por isso que o legislador consagrou como consequência do não recebimento ou levantamento das cartas para citação a presunção de notificação.
Outrossim, no presente caso, o Recorrente alega, apenas, que no aviso de receção não consta que se trata de “citação”, sem alegar que essa omissão por si só lhe traga qualquer prejuízo e nem o mesmo se vislumbra.
O prejuízo que invoca, e o que se vislumbra, é o decorrente do desconhecimento do teor dos ofícios que foram devolvidos, que como vimos é da sua exclusiva responsabilidade. Para além de que, também, não alega que não soubesse que se tratavam de cartas destinadas à citação, somente, aduz que não constava no AR a menção à “citação”, alegação assaz infrutífera, no caso objeto, para o afastamento da presunção de citação [cfr. n.º 3, do art. 192.º, do CPPT] e da sua responsabilização, nos termos da alínea e), parte final do art. 188, n.º 1, do CPC.
Na sequência de todo o exposto, no caso, temos como seguro que o Reclamante foi validamente citado no oitavo dia após o aviso [20.08.2018], ou seja, a 28.08.2018, nos termos do disposto no art. 192.º, n.ºs 2 e 3, do CPPT, como bem concluiu o tribunal a quo.
Aqui chegados, verifica-se que a pretensão recursiva visava apenas, a título incidental, a demonstração da falta de citação, encontrando-se a questão principal, propriamente dita [prescrição], totalmente dependente daquela demonstração, que não obteve sucesso.
Assim, analisada a sentença inexistem razões para alterar o julgamento empreendido pelo tribunal a quo, quanto à prescrição, que, de forma indefetível considerou, para além do mais, que:
«Considerando-se, pois, ter ocorrido citação pessoal do Reclamante em reversão para a execução fiscal em presença no dia 28 de agosto de 2018, coloca-se agora a questão da ocorrência da prescrição invocada (a qual também é de conhecimento oficioso, atento o disposto no art. 175.º do CPPT).
Vejamos, pois.
Com a entrada em vigor da Lei n.º 17/2000, de 08 de agosto, o prazo de prescrição das dívidas por cotizações e contribuições para a Segurança Social passou a ser de cinco anos, a contar desde a data em que a obrigação deveria ter sido cumprida (cfr. art. 63.º, n.º 2) - prazo que foi mantido pela Lei n.º 32/2002, de 20 de dezembro (respetivo art. 49.º, n.º 1), pela Lei n.º 04/2007, de 16 de janeiro (correspetivo art. 60.º, n.º 3) e, posteriormente, pelo Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social (art. 187.º, n.º 1), aprovado pela Lei n.º 110/2009, de 16 de setembro.
De acordo com o referido regime, o prazo prescricional de cinco anos é contado (iniciado) a partir das datas em que as obrigações deveriam ter sido cumpridas, ou seja, a partir do dia 15 do mês seguinte àquele a que as cotizações ou contribuições dizem respeito (cfr. n.º 2 do art. 10.º do Decreto-Lei n.º 199/99, de 08 de junho, e art. 6.º do Decreto-Regulamentar n.º 26/99, de 27 de outubro - prazo de pagamento que na vigência Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social (CRCSPSS) passou a estar compreendido entre o dia 10 e 20 do mês seguinte àquele a que as contribuições e as cotizações dizem respeito (cfr. art. 43.º daquele diploma)).
Ora, de acordo com o n.º 3 do art. 63.º da Lei n.º 17/2000 e, de igual modo, nos subsequentes artigos 49.º, n.º 2 da Lei n.º 32/2002, 60.º, n.º 4 da Lei n.º 04/2007, e 187.º, n.º 2 do CRCSPSS, a prescrição interrompe-se por qualquer diligência administrativa, realizada com o conhecimento do responsável pelo pagamento, conducente à liquidação ou à cobrança da dívida.
Para este efeito, consideram-se diligências administrativas todas as que ocorram nos processos administrativos de liquidação e nos processos de execução fiscal, conducentes à liquidação e cobrança da dívida, de que venha a ser dado conhecimento ao titular.
Por outro lado, a norma prevista no n.º 1 do art. 49.º da LGT, supletivamente aplicável ao caso, estabelece que: “A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.”
No mesmo sentido, encontra-se previsto na lei geral, designadamente no art. 323.º, n.º 1 do Código Civil (CC), que: “A prescrição interrompe-se pela citação ou notificação judicial de qualquer ato que exprima, direta ou indiretamente, a intenção de exercer o direito, seja qual for o processo a que o ato pertence e ainda que o tribunal seja incompetente.”
Quanto aos efeitos da prescrição, e também por apelo às regras gerais, estipula o n.º 1 do art. 326.º do CC que “[a] interrupção inutiliza para a prescrição todo o tempo decorrido anteriormente, começando a correr novo prazo a partir do ato interruptivo”, sem prejuízo de que nos casos em que a interrupção resulte de “[citação], notificação ou ato equiparado, ou de compromisso arbitral, o novo prazo de prescrição não começa a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo” (cfr. art. 327.º, n.º 1 do CC).
Aqui chegados, temos que, independentemente de se reconhecer eficácia interruptiva à notificação do Reclamante para efeitos de audição prévia ao projeto de reversão, mostra-se patente que as dívidas ainda em cobrança no processo de execução fiscal n.º ...16 e apensos (reportadas aos períodos 2014/11 a 2017/11) não se encontram prescritas, uma vez que o respetivo prazo prescricional se interrompeu por via da citação do revertido, o que, para todos os efeitos legais, se considera efetuada em 28 de agosto de 2018, como se viu. Na verdade, tomando como parâmetro a dívida mais antiga - reportada ao período 2014/11 -, temos que a prescrição iniciou o seu cômputo em 20 de dezembro de 2014, pelo que aquele prazo terminaria, na ausência de qualquer causa interruptiva ou suspensiva, a 20 de dezembro de 2019. Ora, tendo a citação ocorrido em momento anterior (28 de agosto de 2018), a mesma interrompeu o prazo prescricional de cinco anos dessa dívida mais antiga e, por maioria de razão, de todas as restantes ainda ativas.
Tal circunstância interruptiva inutilizou para a prescrição todo o tempo decorrido anteriormente, começando a correr novo prazo a partir daquele ato de interrupção (art. 326.º, n.º 1 do CC), sendo certo que a nova prescrição está sujeita ao prazo primitivo (n.º 2 do citado art. 326.º do CC), ou seja, cinco anos. Para além do assinalado efeito instantâneo, a citação teve também um efeito duradouro, que consiste em obviar ao início do novo prazo prescricional durante o tempo em que estiver pendente o processo que provoca o efeito interruptivo, como decorre do n.º 1 do art. 327.º do CC.
Sobre esta questão, pronunciou-se já a mais autorizada doutrina no sentido de que: “A interrupção da prescrição tem sempre como efeito a inutilização para a prescrição de todo o tempo decorrido anteriormente, sendo esse efeito instantâneo o único efeito próprio da interrupção, presente em todas as situações (artigo 326º, nº 1 do CC). Porém, em certos casos, designadamente quando a interrupção resultar de citação, notificação ou acto equiparado, ou de compromisso arbitral, o novo prazo de prescrição não começa a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo (artigo 327º nº 1 do CC).Resultam, assim, destes artigos 326º e 327º dois conceitos de interrupção da prescrição ou interrupções de dois tipos: um que se traduz exclusivamente num efeito instantâneo sobre o prazo de prescrição (inutilização para a prescrição do tempo decorrido); outro que se consubstancia no mesmo efeito instantâneo acrescido de um efeito suspensivo (é eliminado o período decorrido e a prescrição não corre enquanto o processo durar, efeito duradouro este que é próprio dos factos suspensivos da prescrição)” - cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, 2.ª Edição, Áreas Editora, Lisboa, 2010, p. 57.
Atento o exposto, e em síntese, interrompido o prazo de prescrição pela citação do Reclamante ficou inutilizado todo o prazo decorrido anteriormente (art. 326.º, n.º 1 do CC), sendo que o novo prazo de prescrição de cinco anos não começa a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo de execução fiscal em presença (art. 327.º, n.º 1 do CC), o qual ainda não ocorreu, e, por essa via, mostra-se manifesto que as dívidas exequendas em cobrança não se encontram prescritas.»
Em conformidade com todo o exposto, nega-se provimento ao recurso, mantendo-se a sentença no ordenamento jurídico.
Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I- Afalta de citação só ocorre nas situações expressamente previstas no artigo 188.º, n.º 1, do CPC.
II- Por sua vez, a alínea a), do n.º 1, do artigo 165.º do CPPT considera nulidade insanável em processo de execução fiscal a falta de citação, quando possa prejudicar a defesa do interessado.
III- No caso, o Recorrente foi chamado à execução na qualidade de responsável subsidiário, o que foi precedido da notificação para o exercício do direito de audição, nos termos do disposto nos arts. 23.º, n.º 4, da LGT e 60.º, n.º 4, da LGT (que não é colocada em causa no presente recurso). Tendo, para além disso, o exequente cumprido com os formalismos previstos no art. 39.º, n.ºs 3, 4 e 6 do CPPT.
IV- Nesta conformidade, qualquer destinatário, tal como o Reclamante, estava em condições de percecionar que aquela notificação (latus sensu), precedida da anterior notificação para o exercício do direito de audição prévia, visava a sua citação na qualidade de responsável subsidiário.
V- Neste conspecto, encontra-se o Reclamante devidamente citado, nos termos do art. 192.º, n.ºs 2 e 3, do CPPT.
VI- Para além do mais, não pode o Reclamante querer beneficiar da sua própria inércia, por ser atentatório do princípio da boa fé, transversal à conduta das partes em qualquer processo judicial (como é, também, a execução fiscal).
VII- De facto, o Reclamante - que não coloca em causa que os ofícios (1.ª e 2.ª tentativas) lhe foram corretamente dirigidos, por cartas registadas com aviso de receção para a sua morada -, não procedeu ao seu levantamento, como lhe era exigível, e, por conta disso, vem invocar o desconhecimento do teor dos ofícios. Ou seja, estando esses elementos na sua esfera de cognoscibilidade, a sua conduta omissiva é que originou o alegado desconhecimento, pelo que este é-lhe exclusivamente imputável, assim como qualquer prejuízo daí, potencialmente, adveniente. Sendo certamente por isso que o legislador consagrou como consequência do não recebimento ou levantamento das cartas para citação a presunção de notificação.
V- DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.
Custas pelo recorrente em ambas as instâncias.
Porto, 26 de março de 2026
[Vítor Salazar Unas]
[Ana Patrocínio]
[Cláudia Almeida]
