1734/09.0 BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I. O princípio da especialização dos exercícios determina que os proveitos ou os custos sejam reconhecidos quando obtidos ou incorridos, independentemente do seu recebimento ou pagamento, devendo incluir-se nas demonstrações financeiras dos períodos a que respeitam.

II. Respeitando um determinado valor, depositado na conta bancária do Impugnante em finais de 2004, a proveitos diferidos, porquanto relativos à campanha da azeitona que terminou em 2005, e tendo sido os mesmos considerados proveitos no exercício de 2005, não há que tributar esse mesmo valor no exercício anterior, apenas pela circunstância de o recebimento ter ocorrido no final de 2004, atento o princípio da especialização dos exercícios.

III. Tendo ficado demonstrada a correta contabilização de uma determinada transação (nunca tal tendo sido posto em causa pela AT), não pode ser mantida a correção, que se sustenta num erro de contabilização relativo a parte do valor da mesma transação, caso contrário tributar-se-ia duas vezes uma mesma realidade.

IV. Se a AT, no momento oportuno, não colocou em causa a correta contabilização do valor total da fatura, atendo-se apenas numa diferença de valor (cabalmente explanada em sede contenciosa), não pode, na presente sede, pôr em causa tal contabilização, dado que tal seria sustentar-se em fundamentos nunca antes aventados.

I. RELATÓRIO

A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio recorrer da sentença proferida a 11.10.2022, no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada parcialmente procedente a impugnação (na parte em que não foi extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide) apresentada por A. M. A. e M. T. A. (doravante Recorridos ou Impugnantes), que teve por objeto a liquidação adicional de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS), referente ao ano de 2004.

Nas suas alegações, concluiu nos seguintes termos:

“A. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou parcialmente procedente, a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por A. M. A. e M. T. A., NIF 104….0 e 104....2, tendo como objeto o acto de liquidação adicional de IRS nº 2008.5004583290, referente ao ano de 2004, no montante de € 36.557,64

B. Para os devidos efeitos, aclara-se que o presente recurso se cinge a parte julgada procedente da douta sentença, ou seja, contra a anulação da liquidação adicional de IRS nº 2008.5004583290 – e liquidação oficiosa nº 2009.5004997349 que lhe sobreveio –, referentes a 2004, na parte correspondente a correções que totalizam o montante de € 10.005,55, e ainda, subsequentemente à condenação na restituição do montante pago e à condenação de juros indemnizatórios.

C. A Fazenda Pública entende que deve ser aditado à matéria de facto não provada:

a. que não ficou demonstrada a incongruência de valores indicados na conta 7111 com referencia às entregas da cooperativa,

b. que não ficou provada a tributação no exercícios do ano de 2005 do valor de €5.572,80 derivado de entregas da cooperativa;

c. que não ficou provada a conta movimentada por contrapartida da conta 21, sobre o deposito de 2.493,15 os valores da correção “entregas cooperativa” foram tributados sido tributado em 2005”

D. Assim, por um lado, quanto às entregas da cooperativa (a), a Fazenda Pública entende que, com o devido respeito, mal esteve o Tribunal a quo, ao não valorizar corretamente a discrepância de valores existentes nos registos contabilísticos da conta 2749 do ano de 2004 para 2005.

E. Atenta a consideração da tributação acontecer no ano de 2005, que a Fazenda Pública não coloca em causa, então da conta 2749 do ano de 2005 tinha de constar o montante de € 5.575,80.

F. Em nosso entendimento, o Tribunal a quo, quanto ao seu entendimento da diferença de valores na conta 2749, incorre em erro de julgamento ao assentar o seu juízo de que se trata de uma mera diferença de €161,00, como montante residual, e basta manter a correção quanto a este valor e anular quanto ao restante.

G. Se o Tribunal a quo entende que nenhuma prova foi efetuada pelos Impugnantes quanto à apontada diferença de valores – que a Fazenda Pública concorda quanto à falta de prova - , considerando um valor residual que deve ser corrigido, então o Tribunal a quo tinha que aplicar esta ordem de grandeza de entendimento ao restante valor.

H. Ou seja, em prol da verdade material e respeito pela génese da contabilidade e registos contabilísticos, o Tribunal a quo tinha que ter considerando que não estando explicada a diferença de valores pelos Impugnantes, não resultando dos autos qualquer prova da razão de não constar o valor de € 5.575,80 na conta de 2749 do exercício de 2005, então teria que dar como não provada a tributação das entregas da cooperativa no ano de 2005, mantendo a legalidade da liquidação impugnada quanto a esta parte.

I. Logo, na ausência dessa explicação probatória, o Tribunal a quo tal deveria ter ajuizado que não estando registado na conta 7249 do ano de 2005, ou seja proveitos de 2005, o valor de € 5.572,80, então há lugar a respetiva correção, sendo a legal a liquidação operada pela Autoridade Tributária.

J. Por sua vez, quanto à rubrica de outras entradas (b), a Fazenda Pública insurge-se contra o entendimento do Tribunal a quo quanto depósito de € 2.493,75, por entender que incorre em erro de julgamento.

K. Ora, mais uma vez reforça-se que, não basta aceitação de lapsos ou a consideração como residuais, para deturpar o que decorre dos registos contabilísticos, que, realça-se, devem espelhar uma determinada verdade material, sendo essa aliás, uma essência da sua criação e utilização.

L. Na situação sob apreço, importa atentar que os valores em apreço tinham de ser lançados na conta 7111 e não na conta capital de 512.

M. Assim, pese embora o referido no facto provado Y) de que foi “transferido” o saldo para a conta corrente do cliente 21, mantêm-se por provar o movimento oposto de contrapartida, ou seja que a mesma foi lançada na conta 7111, e nessa medida que tenha originado a devida tributação.

N. Posto isto, em momento algum os Impugnantes demonstram e provam devidamente, existindo uma clara omissão probatória nos presentes autos, e como tal o Tribunal a quo, ao decidir com base apenas nos factos provados assentes na douta sentença, designadamente o facto provado Y), na forma como foram assentes, incorreu num errado julgamento,

O. por persistir a ausência de se saber onde consta a contrapartida do valor referido na conta 21, e que foi alegadamente corrigida pelos Impugnantes, por via da sua contabilista, ora testemunha nos presentes autos.

P. Nestes termos, a douta sentença incorreu, pois, em erro de julgamento, por ter desconsiderado os factos supra enunciados e do direito aplicável, com a consequente violação do disposto nos arts. 29.º, 32.º do CIRS e art.20.º do CIRC.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, e substituída por Acórdão que julgue improcedente, por não provada, a impugnação judicial, e, em consequência, mantenha, vigente no ordenamento jurídico tributário, por legal, a liquidação adicional de IRS referente ao ano de 2004.

Todavia,

Decidindo, Vossas Excelências farão, como sempre, a costumada Justiça!”.

Os Recorridos apresentaram contra-alegações, nas quais formularam as seguintes conclusões:

“a) A Autoridade Tributária e Aduaneira sempre dispôs de todos os elementos para concluir que os pagamentos efetuados pela Cooperativa no âmbito do exercício da atividade agrícola do Recorrido estão devidamente registados como proveitos na contabilidade destes;

b) O entendimento em que a Administração Tributária assenta a sua posição a este respeito é inadmissível, pois tal implica uma duplicação do rendimento dos Recorridos, ao considerar as mesmas quantias referentes à “campanha” de 2004/2005 em duplicado;

c) Ao invés de fazer uma análise parcial dos movimentos contabilísticos, a Administração Tributária deveria ter observado o princípio da verdade material, consagrado no artigo 58.º da LGT e, em conformidade, ter correlacionado os movimentos e registos contabilísticos no seu todo, o que teria certamente evitado conclusões erróneas e injustificadas.

d) A correção efetuada pela Administração Tributária apenas seria admissível, no caso de, por hipótese, que não se aceita, se entender que os valores entregues pela Cooperativa devessem ter sido inscritos em 2004, se aquela procedesse, igualmente, à correção dos valores entregues pela C. M. em 2005, retirando o montante de € 10.807,80 registado e contabilizando-o, para efeitos de tributação, no exercício de 2005, o que, como é consabido, não sucedeu;

e) Ademais, como se retira do artigo 75.º da LGT “quando a contabilidade ou escrita do sujeito passivo se mostre organizada segundo a lei comercial ou fiscal, presume-se a veracidade dos dados e apuramentos decorrentes, salvo se verificarem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte”;

f) Ora, assim sendo, a posição sustentada pela Administração Tributária, ao não atender ao “rendimento real” efetivamente obtido pelos Recorridos, viola o n.º 2 do artigo 104.º da CRP e está em contravenção com toda a jurisprudência existente sobre a matéria;

g) Isto porque os Recorridos refletiram sempre na sua contabilidade todas as receitas auferidas, tendo estas sido registadas na conta bancária afeta à atividade, em observância do disposto no artigo 63.°-C da LGT, e para que não dúvidas não restassem sobre o montante das receitas e sobre o seu efetivo recebimento.

h) Não tendo sido observadas as regras acima referidas, afigura-se totalmente ilegal e infundada a quantificação da matéria tributável feita pelos Serviços de Inspeção Tributária, pelo que deverão as liquidações de IRC e respetivos juros compensatórios ser anuladas, prevalecendo os valores declarados pelos Recorridos e as declarações dos mesmos.

Nestes termos e nos mais de Direito que Vossas Excelências suprirão, deverá o presente Recurso ser dado como improcedente, por não provado e, em consequência, manter-se válida na ordem jurídica a Sentença proferida pelo Tribunal a quo, tudo com as legais consequências”.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

a) Há erro na decisão proferida sobre a matéria de facto?

b) O Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por não ter ficado demonstrada a incongruência dos valores indicados na conta 7111, nem ter ficado provada a tributação do valor de 5.572,80 Eur. no ano seguinte ao em causa?

c) Verifica-se erro de julgamento, quanto à correção relativa ao depósito de 2.493,75 Eur., dado que os valores em apreço tinham de ser lançados na conta 7111 e não na 512 e não está provado o movimento por contrapartida do movimento mencionado em Y) do probatório?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II. A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A) Os Impugnantes são casados e auferiam pensões pelo exercício das respectivas actividades – o Impugnante marido como médico e Director do Serviço de cardiologia, a Impugnante mulher, como economista (factos não controvertidos);

B) O Impugnante marido encontrava-se colectado, desde 01.01.1986, para o exercício de actividade “Outra produção animal”- CAE 001252 e “Outros prestadores de serviços” - CAE 93050, o que foi regularizado em 04.10.2007, para “Culturas Agrícolas, NE” - CAE 01112 e “Médicos de Outras especialidades” - Código IRS 7024 (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 4 e fls. 388 e seguintes do PA apenso);

C) Por opção desde 2002, o Impugnante marido é tributado em IRS no regime de contabilidade organizada (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 4 e fls. 363 e 388 e seguintes do PA apenso);

D) Por referência ao exercício de 2004, os Impugnantes apresentaram declaração de rendimentos Modelo 3 do IRS, declarando, designadamente, nos Anexos B e C:

- Prestações de serviços: € 19.950,00

- Rendimentos agrícolas/Venda de produtos: € 26.393,00

- Pagamentos por conta: € 3.935,00

- Lucro apurado: € 35.164,69 (Cfr. fls. 297 a 302 do PA apenso);

E) Na sequência da apresentação da declaração de rendimentos de 2004, foi emitida a liquidação de IRS nº 2005.5003442089, na qual foi apurado imposto a pagar no montante de € 11.374,06 (cfr. fls. 326 e 350 do PA apenso);

F) Em cumprimento da Ordem de Serviço nº OI200700531, de 23.01.2007, o Impugnante marido foi objecto de uma acção inspectiva interna, de âmbito parcial (IRS e IVA), incidente sobre o exercício de 2004, com vista a controlar o cumprimento das obrigações declarativas e de pagamento dos impostos (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 4 e fls. 363 e 388 e seguintes do PA apenso);

G) Em 06.08.2008, foram elaboradas as conclusões do relatório final de inspecção tributária (“RIT”), do qual se extrai, designadamente, o seguinte:

“(…) 2 – ANÁLISE DOS ELEMENTOS DISPONÍVEIS

2.1- IRS (…)

Original nos autos

Original nos autos

Original nos autos

(…)” (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 4 e a fls. 388 e seguintes do PA apenso);

H) O RIT antecedente foi notificado aos Impugnantes através do ofício nº 066467, de 02.09.2008, remetido através de carta registada (cfr. Doc. 4 junto à p.i. - fls. 173 dos autos);

I) Na sequência da acção inspectiva, foram emitidos em nome dos Impugnantes, em 19.09.2008, por referência ao ano de 2004, os seguintes actos tributários:

- Liquidação adicional de IRS nº 2008.5004583290, e respectiva liquidação de juros compensatórios, no valor total de € 36.557,64;

- Demonstração de acerto de contas mº 2008.00001417831, com apuramento de saldo a pagar de € 25.183,58, com data limite de pagamento a 29.10.2008 (cfr. Docs. 5 a 7 juntos com p.i.);

J) Em 24.10.2008, os Impugnantes procederam ao pagamento do montante de € 25.183,58 (cfr. Doc. 8 junto com p.i.);

K) Em 23.12.2008, os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa do acto de liquidação de IRS melhor identificado em H) supra, com os fundamentos que aqui se dão por reproduzidos (cfr. Doc. 9 junto com a p.i. e fls. 2 e seguintes do PA apenso);

L) A presente acção deu entrada neste Tribunal em 21.09.2009 (cfr. carimbo a fls. 2 dos autos);

M) Em 30.11.2009, foi elaborada, pela Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, informação nos seguintes termos:

“(…)

Original nos autos

(…)” (cfr. fls. 358 e seguintes do SITAF e fls. 338 a 346 do PA apenso);

N) Sobre a informação antecedente recaiu o despacho proferido em 30.11.2009, pelo Chefe de Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, com o seguinte teor:

(Cfr. fls. 358 e seguintes do SITAF e fls. 338 a 346 do PA apenso);

O) A informação e despacho constantes das alíneas M) e N) antecedentes, foram notificados aos Impugnantes através do ofício nº 104220 de 30.11.2019 (cfr. fls. 358 e seguintes do SITAF e fls. 347 e 348);

P) Na sequência do deferimento parcial a que se referem as alíneas anteriores, foi emitida, em 14.12.2014, liquidação oficiosa de IRS nº 2009.5004997349, pelo valor de € 17.536,02 (cfr. 368 dos autos).

Mais se provou que:

Q) A campanha da azeitona decorre de Novembro (quando ocorre a apanha da azeitona) a Fevereiro (quanto é vendida a azeitona ou transformada em azeite, com apuramento final do preço) (depoimentos de S. N. e F. G.);

R) Face à sazonalidade do produto, e por não haver uma “cadência” de receitas, a actividade agrícola a que se dedicava o Impugnante era marcada por carências de tesouraria, o que determinava a necessidade de utilização regular do dinheiro pessoal dos Impugnantes na actividade, contribuindo assim para o pagamento de despesas e fundo de maneio (depoimento de S. N.);

S) As entradas de dinheiro realizadas pelo Impugnante eram contabilizadas numa conta de capital (#512), por se tratar de Categoria B do IRS, e por não existir uma conta de “sócios” ou “suprimentos” (depoimento de S. N.);

T) Em 27.10.2004, o Impugnante fez um depósito em numerário no montante de € 600,00, para evitar saldo negativo de € 610,00, após contratação de um empréstimo de € 19.000,00, a que acresceu a comissão de abertura de € 75,00 e liquidação de outro empréstimo, na mesma data, no montante de € 20.157,49, conforme os seguintes movimentos:

Original nos autos

(Cfr. Doc. 49 junto com a p.i.);

U) Em 17.05.2004, o Impugnante efectuou um depósito na conta bancária da actividade, no montante de € 1.500,00, para ser realizado o pagamento das seguintes facturas/despesas:

Original nos autos

(Cfr. Doc. 50 e 51 juntos com a p.i.);

V) Em 30.09.2004, foi efectuado um movimento contabilístico no montante de € 4.300,00 de reposição do saldo de caixa (cfr. Docs. 52 e 53 juntos com a p.i.);

W) O Impugnante alienou gado a M. J. F. pelo preço de € 3.155,49, titulado pela factura nº 48 de 06.04.2004 (cfr. Doc. 45 junto com a p.i.);

X) A factura antecedente foi paga parcialmente através de cheque nº 27…..2, do C. A., no montante de € 2.493,75, que após devolvido, foi apresentado novamente a pagamento, e cobrado, em 03.05.2004 (cfr. extractos bancários - Doc. 47 junto com a p.i.);

Y) O montante a que se refere a alínea anterior foi registado, por lapso, na conta de capital #512, tendo sido posteriormente regularizado, por conter lapso na taxa e apuramento de IVA, para o montante de € 3.011,49, e foi “transferido” o saldo para a conta corrente do cliente #21 (cfr. Doc. 48 junto com a p.i. e depoimento de S. N.);

Z) O modus operandi quanto ao registo dos rendimentos referentes à campanha da azeitona foi diferente quanto à campanha 2003/2004 face à campanha de 2004/2005, nos seguintes termos:

· Campanha 2003/2004

Quando o associado faz entregas da azeitona à Cooperativa são efectuados por esta “abonos da azeitona”, ou seja, adiantamentos aos associados; eram passados recibos, registados na Cooperativa como dívida dos associados e na contabilidade dos associados eram registados adiantamentos; em Maio de 2004, aquando da fixação do preço final da azeitona (que depende do preço do azeite, que apenas é conhecido por essa altura), o associado passava uma factura à Cooperativa pelo valor total do produto entregue, desde o início da campanha, incluindo os adiantamentos, valor que leva nesse momento a proveitos do exercício – tributando, portanto, os rendimentos auferidos pela campanha 2003/2004. Nesse momento, o associado (como o aqui Impugnante) apenas recebia a diferença entre o valor total da factura, deduzido do montante dos vários adiantamentos.

· Campanha 2004/2005

Perante instruções da AT, os adiantamentos passaram a ser objecto de facturação. Assim, por cada adiantamento auferido pelo Impugnante, em 2004, referente à campanha de 2004/2005, foi emitida factura, com liquidação de IVA, as quais foram contabilizadas em proveitos diferidos. Os adiantamentos de 2005 eram registados directamente em proveitos do exercício. Em Maio de 2005, aquando do apuramento do preço final da azeitona, a factura “final” era no montante total apurado descontado do valor das facturas anteriormente emitidas.

Os proveitos diferidos (registados no ano anterior) eram regularizados em 2005, passando a ser considerados em proveitos do exercício, tributando, por conseguinte, em 2005, os rendimentos auferidos pela campanha 2004/2005, inclusive, os obtidos financeiramente em 2004.

(Cfr. fls. 95 a 98 do PA apenso e depoimentos de S. N. e F. G.);

AA) Em 2004, relativamente à azeitona, foram depositados na conta da actividade do Impugnante marido, designadamente, os seguintes montantes:

- Em 17.12.2004: € 2.303,00;

- Em 27.12.2004: € 185,75 + € 1.869,98 = € 2.055,73;

- Em 30.12.2004: € 1.028,41 + € 185,66 = € 1.214,07

(Cfr. Docs. 41, 42 e 43 juntos com a p.i.);

BB) Consta do extracto de conta referente à C. A. M., CRL:

(Cfr. Doc. 44 junto com a p.i.);

CC) Consta do extracto de conta corrente, respeitante à Campanha da Azeitona 2004/2005:

(Cfr. Doc. 35 junto com a p.i. e fls. 95 a 97 do PA apenso);

DD) O montante a que respeita a alínea antecedente foi registado ou regularizado como proveito do exercício de 2005 (conta #71):

Original nos autos

(Cfr. fls. 98 do PA apenso)”.

II. B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Com interesse para a decisão da causa, não se provou, designadamente:

1 A que respeita o montante €161,00 (“Entregas Cooperativa”);

2. Quais as operações subjacentes ao movimento de reposição do saldo de € 4.300,00”.

II. C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“Quanto aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na análise da prova documental constante dos autos e do PA apenso, que contém o procedimento de reclamação graciosa.

Para fixação dos factos constantes nas alíneas Q) a S), Y) e Z) supra, foram relevantes os depoimentos das testemunhas arroladas pelo Impugnante, S. A. N., contabilista certificada, que prestava serviços de contabilidade aos Impugnantes no período em apreciação e acompanhou, inclusive, a acção inspectiva e F. V. G., director financeiro da C. A. M.

Além da razão de ciência, demonstrarem conhecimento directo dos factos, depuseram de forma clara, espontânea e sem hesitações, que ao Tribunal se mostrou credível. No que se refere à campanha da azeitona e tratamento contabilístico dos montantes envolvidos, as testemunhas coincidiram na versão dos factos, o que foi também ao encontro dos registos contabilísticos a que se referem as alíneas BB) a DD) supra.

No que concerne aos factos não provados, não foi carreada para os autos qualquer prova que contrarie a correcção efectuada”.

II. D. Da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto

Considera, desde logo, a Recorrente que devem ser aditados ao probatório os seguintes factos não provados:

“a. (…) [N]ão ficou demonstrada a incongruência de valores indicados na conta 7111 com referência às entregas da cooperativa,

b. (…) [N]ão ficou provada a tributação no exercícios do ano de 2005 do valor de €5.572,80 derivado de entregas da cooperativa;

c. (…) [N]ão ficou provada a conta movimentada por contrapartida da conta 21, sobre o deposito de 2.493,15 os valores da correção “entregas cooperativa” foram tributados sido tributado em 2005”.

Nos termos do disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão.1)

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo­-se-lhe os ónus já mencionados(2)

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que os requisitos exigidos pelo art.º 640.º do CPC foram suficientemente cumpridos, pelo que cumpre apreciar.

Desde já se adiante que o requerido é de indeferir.

Assim, quanto aos factos não provados propostos sob as alíneas a) e b), os mesmos são, como melhor veremos infra, irrelevantes (cfr. infra III.A.).

Já quanto ao facto não provado proposto sob a alínea c), só faria sentido a sua apreciação se tivesse sido impugnada a alínea Y) do probatório, onde se deu como provada a regularização contabilística operada (“tendo sido posteriormente regularizado”), o que não ocorreu, como decorre das alegações de recurso.

Ademais, veja-se que no relatório de inspeção tributária (RIT), em sede de audiência prévia, já fora analisado o alegado pelos Recorridos, nunca se pondo em causa a contabilização, mas apenas sendo sublinhada a discrepância de valores.

Como tal, indefere-se a pretensão da Recorrente, nesta parte.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Antes de mais, cumpre referir que o Tribunal a quo julgou procedente a impugnação quanto ao seguinte:

a) Importâncias pagas pela C. A. M., CRL (doravante, Cooperativa) – procedente parte do alegado, no valor de 5.411,80 Eur.;

b) Depósitos de 600,00 Eur. e de 1.500,00 Eur.;

c) Depósito de 2.493,75 Eur.

Ora, apesar de a Recorrente referir que se insurge contra a sentença, na parte em que julgou procedente a pretensão dos Impugnantes, a verdade é que só aponta concretos erros de julgamento às correções identificadas supra com as alíneas a) e c), nada dizendo quanto ao decidido em torno dos depósitos de 600,00 Eur. e de 1.500,00 Eur. Logo, neste específico segmento, a sentença não foi atacada com efetividade, não podendo deixar de se manter o decidido.

Prossigamos, pois, para a análise das questões concretamente explicitadas.

III. A. Do erro de julgamento, no tocante à correção atinente às importâncias pagas por cooperativa

Alega a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por não ter ficado demonstrada a incongruência dos valores indicados na conta 7111 e não ter ficado provada a tributação do valor de 5.572,80 Eur. no ano seguinte ao em causa, não tendo sido corretamente valorizada a discrepância de valores existentes.

Vejamos, então.

In casu, está em causa correção respeitante a importâncias pagas pela Cooperativa, no valor (após reclamação graciosa) de 5.575,80 Eur., relativamente a parte da qual o Tribunal a quo considerou assistir razão aos Impugnantes.

Atentando no RIT que sustenta o ato tributário em crise, verifica-se que a fundamentação ali explanada, quanto à correção em apreço, se centra no seguinte:

a) Foram identificadas entregas feitas, em 2004, pela Cooperativa, cujos valores não foram contabilizados numa conta de proveitos, mas numa conta de capital;

b) Como tal, devem ser consideradas proveitos.

Ulteriormente, a administração tributária (AT) considerou que parte da situação estava justificada, permanecendo, em seu entender, por justificar o valor de 5.572,80 Eur. (entregas no valor de 2.303,00, 2.055,73 e 1.214.07 Eur.).

Vejamos então.

In casu, estamos perante pessoa singular, que exerce atividade cujos rendimentos se consideram enquadrados na Categoria B do IRS.

Nos termos do art.º 3.º do Código do IRS (CIRS), na redação à data:

“1- Consideram-se rendimentos empresariais e profissionais:

a) Os decorrentes do exercício de qualquer atividade comercial, industrial, agrícola, silvícola ou pecuária;

b) Os auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer atividade de prestação de serviços, incluindo as de carater científico, artístico ou técnico, qualquer que seja a sua natureza, ainda que conexa com atividades mencionadas na alínea anterior;

(…)

6- Os rendimentos referidos neste artigo ficam sujeitos a tributação desde o momento em que para efeitos de IVA seja obrigatória a emissão de fatura ou documento equivalente ou, não sendo obrigatória a sua emissão, desde o momento do pagamento ou colocação à disposição dos respetivos titulares, sem prejuízo da aplicação do disposto no artigo 18.º do Código do IRC, sempre que o rendimento seja determinado com base na contabilidade”.

Como resulta da matéria de facto provada, a atividade do Impugnante estava sujeita ao regime da contabilidade organizada [cfr. facto C)].

Assim, há que ter em conta o disposto no então art.º 32.º do CIRS, do qual resulta uma remissão para o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC), para efeitos de determinação do lucro tributável das atividades comerciais, industriais e agrícolas.

Atento o disposto no então art.º 17.º, n.º 1, do CIRC, “[o] lucro tributável das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do nº 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código”.

Consagra-se, pois, no CIRC, um conceito de rendimento-acréscimo.

Por seu turno, nos termos do art.º 20.º, n.º 1, do CIRC (redação à época):

“1- Consideram-se proveitos ou ganhos os derivados de operações de qualquer natureza, em consequência de uma ação normal ou ocasional, básica ou meramente acessória, designadamente os resultantes de:

a) Vendas ou prestações de serviços, descontos, bónus e abatimentos, comissões e corretagens;

b) Rendimentos de imóveis;

c) Rendimentos de carater financeiro, tais como juros, dividendos, descontos, ágios, transferências, diferenças de câmbio e prémios de emissão de obrigações;

d) Rendimentos da propriedade industrial ou outros análogos;

e) Prestações de serviços de carácter científico ou técnico;

f) Mais-valias realizadas;

g) Indemnizações auferidas, seja a que título for;

h) Subsídios ou subvenções de exploração”.

Considerando o já mencionado art.º 17.º do CIRC, para efeitos de determinação do lucro tributável de um sujeito passivo, a contabilidade deverá estar organizada de acordo com os princípios da organização contabilística, sendo ainda de ter conta as próprias regras decorrentes do CIRC.

Um dos princípios inerentes à organização contabilística é o da especialização dos exercícios (ou princípio do acréscimo).

Este princípio determina que os proveitos ou os custos sejam reconhecidos quando obtidos ou incorridos, independentemente do seu recebimento ou pagamento, devendo incluir-se nas demonstrações financeiras dos períodos a que respeitam.

O mesmo encontrava assento no, à data, art.º 18.º, n.º 1, do CIRC, nos termos do qual:

“Os proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios”.

Assim, o respeito pelo princípio da especialização dos exercícios implica que esteja inerente à imputação de um custo ou de um proveito um critério económico e não um critério financeiro.(3)

É ainda de sublinhar que, nos termos do art.º 75.º da LGT:

“1- Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

2- A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.

Cabe, pois, à AT ilidir esta presunção de veracidade da contabilidade, carreando, maxime em sede de fundamentação do ato tributário, elementos suficientes para esse efeito. Ilidida que seja, cabe ao contribuinte alegar e provar factos que afastem o entendimento da AT. O Tribunal a quo considerou, no presente caso, que as exigências que impendem sobre a AT foram suficientemente cumpridas, passando à apreciação da prova produzida pelos Impugnantes, o que não vem posto em causa.

No caso, os Impugnantes alegaram que o valor em questão, que foi depositado na conta bancária do Impugnante em dezembro de 2004, respeitava a proveitos diferidos, o que se encontra em consonância com a decisão proferida sobre a matéria de facto.

Com efeito, atentando em tal decisão, resultou provado que:

a) A campanha da azeitona decorre de novembro a fevereiro;

b) Só no final da campanha é apurado o preço da azeitona e fixado o preço do azeite;

c) Na campanha da azeitona de 2004/2005, por instrução da AT, os adiantamentos pagos passaram a ser faturados em 2004, sendo registados em 2004 e regularizados em 2005, passando a ser considerados proveitos do exercício, o que sucedeu.

Face a esta decisão sobre a matéria de facto, não impugnada, desde já se adiante que carece de razão a Recorrente.

Com efeito, sendo aplicável o princípio da especialização dos exercícios (cfr. art.º 3.º, n.º 6, do CIRS), o que decorre é que os valores em causa foram rendimentos de 2005, nos termos claramente explanados na decisão recorrida, quer ao nível fático, quer ao nível de direito.

Como já referimos supra, em II.D., carece de pertinência o alegado em termos de justificação da incongruência entre o valor registado na conta #71 face ao valor pago pela Cooperativa, dado que, em relação à diferença apurada, o Tribunal a quo considerou não assistir razão ao Recorrido. Ou seja, a discrepância apurada foi relevada, na medida em que a correção não foi integralmente anulada.

Considerando a prova produzida, não teria qualquer sustentação manter a totalidade da correção, quando, na verdade, apenas em relação a uma pequena parcela da mesma ficou por demonstrar que respeitava a proveitos diferidos.

Ademais, ficou provado o registo do valor em causa enquanto proveito do exercício de 2005, o que, para os presentes efeitos, é suficiente para demonstração do vício de erro sobre os pressupostos da correção em causa. Se esse valor foi ou não tributado em 2005 é matéria que extravasa os presentes autos e que respeita à correção da liquidação do ano de 2005 e não à do ano que estamos a apreciar.

Como tal, não assiste razão à Recorrente.

III. B. Do erro de julgamento, no tocante à correção atinente ao depósito de 2.493,73 Eur.

Entende a Recorrente, quanto à correção relativa ao depósito de 2.493,75 Eur., que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, dado que os valores em apreço tinham de ser lançados na conta 7111 e não na 512 e não está provado o movimento por contrapartida do movimento mencionado em Y) do probatório.

Vejamos.

Em causa está correção, como referimos, no valor de 2.493,75 Eur., relativa a depósito, em cujo talão estava aposta a menção manuscrita de “venda de gado ao Sr. F.”, sendo que o movimento financeiro estava contabilizado por contrapartida de uma conta de capital.

Conforme resulta do RIT, a AT considerou que se tratava de transmissão de bens ocorrida em 2004, tendo procedido à correção do valor em causa, enquanto proveito.

Compulsada a decisão proferida sobre a matéria de facto, decorre que tal valor respeita a pagamento parcial da venda de gado e foi, por lapso, registado em conta de capital. Sendo o valor total da transação de 3.011,49 Eur., foi tal valor corrigido e regularizado na conta corrente do cliente.

Adiante-se que não se acompanha o entendimento da Recorrente.

Com efeito, veja-se que ficou provado que houve um erro de contabilização regularizado, como resulta de Y) do probatório.

Estando cabalmente contabilizada a transação e não sendo isso efetivamente posto em causa pela FP, que apenas se centra na falta de indicação da conta por contrapartida da qual foi feita a regularização (alegação que, de modo algum, afasta a matéria de facto provada), não pode deixar de se manter o decidido.

Com efeito, tendo ficado demonstrada a correta contabilização da transação em causa, não pode ser mantida a correção, caso contrário estava-se a tributar duas vezes uma mesma realidade.

Aliás, sublinhe-se que, em sede de exercício do direito de audição, no âmbito da ação inspetiva, já fora alegado o lapso na contabilização na conta de capital e a correta contabilização da transação. Na análise desses elementos referidos, feita no RIT, a AT nunca pôs em causa tal contabilização, limitando-se a sublinhar a diferença entre o valor registado na conta #512 e o atinente à fatura mencionada em W) do probatório, sustentando-se apenas neste aspeto. Ora, nos presentes autos ficou provado que o valor da fatura é o referido em W) do probatório e que o valor de 2.493,75 Eur. respeitava a um pagamento parcial da mesma.

Ou seja, a AT nunca, no momento oportuno, colocou em causa a correta contabilização do valor total da fatura, atendo-se apenas na diferença de valor, nesta sede cabalmente explanada. Não pode, pois, agora vir a FP sustentar-se em fundamentos nunca antes aventados.

Logo, também nesta parte não assiste razão à Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Custas pela Recorrente;

c) Registe e notifique.

Lisboa, 02 de março de 2023

(Tânia Meireles da Cunha)

(Susana Barreto)

(Patrícia Manuel Pires)

1) Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169.

2) V., a título exemplificativo, o Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT) e ampla doutrina e jurisprudência no mesmo mencionada.

3) Cfr. Rui Duarte Morais, Apontamentos ao IRC, Almedina, Coimbra, 2007, p. 64.