0969/16.3BESNT 01203/17 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Relativamente aos prédios em propriedade vertical, para efeitos de incidência do Imposto do Selo (Verba 28.1 da TGIS, na redacção da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro), a sujeição é determinada pela conjugação de dois factores: a afectação habitacional e o VPT constante da matriz igual ou superior a € 1.000.000.

II- Tratando-se de um prédio constituído em propriedade vertical, a incidência do IS deve ser determinada, não pelo VPT resultante do somatório do VPT de todas as divisões ou andares susceptíveis de utilização independente (individualizadas no artigo matricial), mas pelo VPT atribuído a cada um desses andares ou divisões destinadas a habitação

1. RELATÓRIO

1.1. A Fazenda Pública interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra em 15 maio 2017, a qual julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A………., na qualidade de cabeça de casal da herança de B…….., contra liquidações de Imposto de Selo no montante global de € 11 106,82 (ano 2015).

Apresentou alegações que sintetizou com a formulação das seguintes conclusões:

i. Vem o presente recurso reagir contra a douta Sentença que julgou procedente a Impugnação Judicial intentada por A………, na qualidade de Cabeça-de-Casal da HERANÇA DE B………. com o contribuinte n.º ………., contra os actos de liquidação de Imposto de Selo (IS) - Verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo (TGIS), relativamente ao prédio urbano inscrito sob o artigo 7626, freguesia de …… (actual União de Freguesias de ……. e ………), concelho de Cascais, referentes ao exercício de 2015, no valor total de € 11.106,82.

ii. Entende a Fazenda Pública que a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo não faz uma correcta interpretação e subsequente aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice, devendo a interpretação a dar ser compatibilizada com a jurisprudência recente do Tribunal Constitucional.

iii. A Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, procedeu à alteração do artigo 1 º do Código do Imposto do Selo (CIS), aditando à TGIS a verba 28 (com entrada em vigor no dia 30 de Outubro de 2012), sujeitando desta forma a imposto do selo a "propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) seja igual ou superior a (euro) 1 000 000 - sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI:

28.1. - Por prédio com afectação habitacional - 1 % (...) ". (sublinhado nosso)

iv. E, nas liquidações de imposto do selo referentes à verba 28 da TGIS, deverá atentar-se ao disposto no n.º 7 do artigo 23.º do Código do Imposto do Selo (doravante CIS), de acordo com o qual, "Tratando-se do imposto devido pelas situações previstas na verba n.º 28 da Tabela Geral, o imposto é liquidado anualmente, em relação a cada prédio urbano (...) aplicando-se, com as necessárias adaptações, as regras contidas no CIMI." (Negrito nosso)

v. Devendo ter-se em consideração o disposto no n.º 1 do artigo 113.º do CIMI que, para efeitos da liquidação determina que se tenha por base os valores patrimoniais dos prédios que constem das matrizes em 31 de Dezembro do ano a que o mesmo respeita, o que nos reconduz ao valor do prédio e não ao valor de cada uma das unidades autónomas do prédio.

vi. Assim, contrariamente ao que resulta da decisão do Tribunal a quo, o âmbito da aplicação do novo imposto do selo criado pela Lei n.º 55-A/2012 não tem de ser encontrado tomando por referência casos particulares como o da propriedade horizontal para daí retirar a assunção da aplicação do mesmo regime à propriedade vertical, pois que o legislador remete de forma expressa para o conceito de "prédio".

vii. Estamos efectivamente perante duas realidades jurídicas e económicas distintas que o legislador não pretendeu distinguir, afigurando-se abusivo que o intérprete e aplicador o faça, lançando mão do princípio da substância sobre a forma, com apelo ao n.º 3 do artigo 11.º da LGT, no sentido de suprir dúvida que na realidade não deveria subsistir aos primeiros esforços de subsunção dos factos ao direito.

viii. O legislador refere-se na verba 28.1 expressamente a "prédios urbanos" e não a partes de prédios ou unidades autónomas susceptíveis de utilização independente, e ainda que o n.º 3 do artigo 12.º do CIMI determine que cada andar ou parte de prédio susceptível de utilização independente seja considerado separadamente na inscrição matricial com atribuição de um valor patrimonial tributário respectivo, convém considerar que tal operação material não tem a virtualidade de transformar uma parte de prédio susceptível de utilização independente num prédio que não é.

ix. Efectivamente, o n.º 4 do artigo 2.º do CIMI determina que "cada fracção autónoma, no regime de propriedade horizontal, é havida como constituindo um prédio", pelo que, expressamente pretendeu o legislador excluir do conceito de prédio todas as fracções ou partes de prédios não constituídas em propriedade horizontal, deixando claro que o n.º 3 do artigo 12.º do CIMI se refere aos prédios em regime de propriedade total com unidades susceptíveis de utilização independente.

x. Pelo que, não são pois as partes de prédios, enquanto unidades autónomas ou não, prédios, nem para efeitos de IMI, nem para efeitos de Imposto do Selo, não podendo por isso ser elegíveis enquanto objecto do imposto.

xi. As únicas fracções autónomas com autonomia jurídica são as que resultam da constituição da propriedade horizontal em conformidade com o disposto no artigo 1414.º do Código Civil, encontrando-se tal constituição à forma prevista no artigo 1417.º do C.C. com a inclusão no título de constituição de tal propriedade de todos os elementos constantes do artigo 1418.º do C.C

xii. Nos termos expostos, e conforme resulta das normas legais citadas, o critério quantitativo da norma de incidência tem de ser preenchido tomando como referência a unidade jurídica e económica sobre que incide o imposto - o prédio - e não unidades parcelares não constituídas em regime de propriedade horizontal, às quais não quis o legislador não reconhecer autonomia capaz de as incluir no conceito de prédio.

xiii. A sujeição ao imposto de selo da verba 28.1. da TGIS resulta da conjugação de dois factores, a saber, a afectação habitacional e o valor patrimonial de cada prédio urbano inscrito na matriz ser igual ou superior a € 1.000.000,00, e aquilo que a douta sentença propõe e afirma é uma espécie de analogia entre o regime da propriedade total e o da propriedade horizontal, procurando obviar a uma pretensa discriminação no tratamento jurídico-fiscal destes dois regimes de propriedade a que o legislador não atendeu.

xiv. Estes dois regimes de propriedade são regimes do direito civil, os quais foram importados para o direito tributário, nos termos do artigo 2.º do CIMI, e o intérprete e aplicador da lei fiscal não os pode equiparar, em consonância com a regra segundo a qual aos conceitos dos ramos de direito que não o direito tributário deve ser atribuído no direito tributário o sentido que lhes é dado nesses ramos de direito (n.º 2 do artigo 11.º, n.º 2 da LGT).

xv. Não se justificando ademais assim a aplicação do n.º 3 do artigo 11.º da LGT, solução que se configura como de aplicação sucessiva em relação ao n.º 2 do mesmo artigo, mais se realçando não estarmos perante qualquer lacuna da lei, porquanto o campo de incidência se mostra bem delimitado quando o legislador apela a "prédios urbanos" excluindo ab initio qualquer realidade jurídica que não se inclua em tal conceito.

xvi. E, notemos que a interpretação dada pela douta sentença ao preceito apenas se configuraria possível na possibilidade de em causa estar a violação do princípio da igualdade e/ou da capacidade contributiva.

xvii. Resultou, no entanto, da prolação do Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 590/2015 de 11/11/2015, proferido no processo n.º 542/14, a "não inconstitucionalidade da norma constante da verba 28. e 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pelo artigo 4.º da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de outubro, na medida em que impõe a tributação anual sobre a propriedade de prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a €1. 000. 000,00".

xviii. E de tal aresto se conclui pela afirmação do conceito de prédio como reconduzido a unidade económica e jurídica relevante, que desconsidera a propriedade total como reconduzida a realidade semelhante à propriedade horizontal, contrariamente ao defendido pela douta sentença.

xix. Atento o exposto, afigura-se a liquidação efectuada em cumprimento das normas legais vigentes, procedendo a douta sentença a uma errada interpretação da norma vertida na verba n.º 28 da TGIS, com violação da norma em apreço e das normas do n.º 3 do artigo 27.º do CIS, do n.º 4 do artigo 2.º do CIMI, dos n.ºs 2 e 3 do artigo 11.º da LGT e do artigo 1414.º do C.C, do artigo 8.º da LGT e no n.º 2 do artigo 103.º da Constituição da República Portuguesa.

1.2. A recorrida não apresentou contra-alegações

1.3. O Ministério Público emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso (processo físico fls.173/174)

1.4. Após os vistos dos juízes conselheiros adjuntos cumpre apreciar e decidir em conferência

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. DE FACTO

A sentença recorrida julgou provados os seguintes factos:

A) O Impugnante é representante da herança indivisa de B………, proprietária do prédio urbano em regime de propriedade total sito na Rua …………., em ……., inscrito na matriz sob o artigo U-7626 da União de Freguesias de ……..e …….., concelho de Cascais – cfr. doc. 1 junto com a p.i.

B) O prédio é composto 4 pisos com 11 andares ou divisões suscetíveis de utilização independente - cfr. doc. 1 junto com a p.i.

C) Na avaliação geral do prédio identificado em A), efetuada em março de 2013, foi atribuído ao prédio identificado em A) o VPT total de € 1.110.682,20, assim discriminado quanto às diversas partes suscetíveis de utilização independente: CAVE D, com o valor patrimonial de € 79.337,45;

- R/C A, com o valor patrimonial de€ 126.931,50;

- R/C B, com o valor patrimonial de € 126.931,50;

- R/C C, com o valor patrimonial de€ 126.931,50;

- R/C D, com o valor patrimonial de€ 126.931,50;

- 1.º A, com o valor patrimonial de € 79.337,45;

- 1.º B, com o valor patrimonial de € 79.337,45;

- 1.º C, com o valor patrimonial de € 79.337,45;

- 1.º D, com o valor patrimonial de € 79.337,45;

- 2.° A, com o valor patrimonial de € 79.337,45;

- 2.ºB, com o valor patrimonial de € 126.931,50.

cfr. doc. 1 junto com a p.i

D) Atos Impugnados: Com referência ao ano de 2015 foram efetuadas, as seguintes liquidações de Imposto de Selo relativas às partes suscetíveis de utilização independente do prédio identificado em A), destinadas a habitação, tendo por base os VPT's apurados em março de 2013, e mediante aplicação da taxa de 1%, no valor total de € 11.106,82

- cfr. fls. 9 a 19 do processo instrutor apenso.

E) Em 07.07.2016 foi apresentada a presente impugnação judicial - cfr. fls. 42 dos autos.

2.2. DE DIREITO

2.2.1. Questão decidenda:

Questão decidenda: interpretação da norma de incidência objectiva constante da verba 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo (TGIS), na redacção da Lei nº 55-A/2012, 29 outubro por forma a determinar se é aplicável aos prédios urbanos constituídos por partes susceptíveis de utilização independente, tendo cada uma valor patrimonial tributário (VPT) inferior a € 1 000 000

2.2.2. Apreciação jurídica

A questão foi apreciada e decidida sem divergência em jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo -Secção de Contencioso Tributário, iniciada no acórdão STA-SCT 9.09.2015 processo nº 47/15 prosseguida em posteriores arestos (designadamente acórdãos STA-SCT 27.04.2016 processo nº 1534/15; 24.05.2016 processo nº 1352/15; 30.11.2016 processo nº 1097/16; 16.02.2017 processo nº 1425/14) e consolidada no acórdão STA Pleno SCT 29.03.2017 processo nº 593/16, votado por unanimidade, confirmando a antecedente linha jurisprudencial.

Justifica-se a adesão institucional à sua doutrina, pela especial autoridade da formação que o proferiu e para observância do princípio da interpretação e aplicação uniformes do direito (art.8º nº3 CCivil)

Em consequência, a fundamentação do presente acórdão acolhe por remissão a fundamentação sólida e convincente do citado acórdão, cujo sumário se transcreve (art.663º nº5 CPC / art.2º al.e) CPPT):

I- A verba 28 da Tabela Geral do Imposto de Selo (TGIS) aditada pelo art.º 4º da Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, não tem aplicação aos prédios urbanos, com um artigo de matriz mas constituídos por partes com afectação e utilização independentes a que foram atribuídos independentes VPT, cada um destes de valor inferior a um milhão de euros

II- Não tendo a verba 28 da Tabela Geral efectuado qualquer distinção entre prédios em regime de propriedade horizontal e total/vertical e reportando-se ao valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI, não competirá ao seu aplicador introduzir qualquer distinção, tanto mais que se trata de uma norma de incidência.

III- Se fosse intenção do legislador tributar os imóveis que tendo um único artigo matricial, por serem constituídos por partes susceptíveis de utilização independente têm atribuídos diversos valores patrimoniais tributários, e pretendesse que para efeitos de tributação em sede de imposto de selo, neste caso, se atendesse à soma desses diversos valores patrimoniais tributários, não teria acrescentado a parte final do preceito: sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI

IV- Nada na lei impondo a consideração de qualquer somatório de todos ou parte dos VPT atribuídos às diversas partes de um prédio com um único artigo matricial, também se mostra desconforme com a lei fazer-se tal operação aritmética apenas para efeito da tributação consagrada na verba 28 da Tabela Geral de Imposto de Selo.

Alinhando a fundamentação da sentença recorrida com a jurisprudência citada, nenhuma censura merece

Dispensa-se a junção de cópia do acórdão em virtude de se encontrar disponível para consulta em www.dgsi.pt

3. DECISÃO

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar na ordem jurídica a sentença recorrida

Custas pela recorrente

Lisboa, 30 de janeiro de 2019. – José Manuel de Carvalho Neves Leitão (relator) – Francisco Rothes – Nuno Bastos.