Quem foi o relator do acórdão 01720/07?

O relator foi José Correia, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 01720/07?

O acórdão foi proferido em 03 de maio de 2007.

01720/07 - TCAS

Sumário

1.- O que está em causa nos presentes autos é um caso de inexistência de acto tributário, para o qual foi deduzida, mal, oposição à execução. 2.- Tal vício consubstancia um problema de legalidade da liquidação da divida exequenda e, como tal, deveria ser conhecido em sede de impugnação e não de oposição. 3. O Meritíssimo Juiz "a quo" tem poderes oficiosos de convolação, alterando a forma de processo, designadamente para a impugnação fiscal. 4. Mas quando a petição deu entrada em Tribunal há muito esgotado o prazo para impugnar pelo que a petição de oposição não pode ser aproveitada como petição de impugnação.

Texto

Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo: 1.- S... – Empreendimentos Imobiliários, Ldª., com os sinais identificadores dos autos, recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da decisão do Mm° Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que rejeitou liminarmente a presente oposição apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui: 40) -A agravante deduziu a oposição à execução dentro do prazo de 30 dias previsto na al. a) do n° l do art. 203° do CPPT. 41) -A douta sentença aplica normas do Código de Processo Tributário, já revogado pelo actual CPPT, além de não fazer uma apreciação dos factos invocadas pela agravante. 42) -Ora os factos alegados na oposição à execução pela aqui agravante, fundamentem-se no facto desta ter adquirido um imóvel para revenda, ao abrigo da isenção prevista no n°3 do art. 11° do CI.M.SIS.S.D 43) -E após aquele imóvel ter sido submetido ao regime da propriedade horizontal, resultaram 23 fracções destinadas exclusivamente a habitação e uma destinada ao comércio. 44) -Tendo a agravante dentro do prazo de isenção dos três anos solicitado a liquidação da Sisa da fracção que se destina ao comércio, uma vez que as restantes fracções se destinam exclusivamente a habitação, beneficiando estas da isenção prevista no n°22 do art. 11° do C.I.M.S.I.S.S.D. 45) -Assim, não entendeu o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa, tendo liquidado a Sisa pelo valor total da aquisição no montante de 41.400,23 euros. 46) -A aqui agravante requereu a Revisão Oficiosa da Sisa e de pagamento, esta foi indeferida, não se conformando interpôs Recurso Hierárquico daquela decisão, 47) -Em 30-03-2005 a agravante foi citada do título executivo e certidão de relaxe desde 16/03/2005, a qual deu origem ao Proc. n° 31.... 48) -A agravante não obteve resposta ao Recurso Hierárquico, tendo em 2-5-2005 deduzido oposição à execução no Proc. de execução fiscal n° 31..., pedindo a convolação daquele em processo de impugnação judicial, o qual correu termos no 2° Juízo, 2a Unidade Orgânica do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, sob o Proc. n° 1308/05.4BELSB. 49) -Encontrava-se este dentro dos respectivos prazos para que ocorresse a convolação daquela oposição em impugnação judicial. 50) -Por despacho de 9 de Junho de 2005, veio o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa pedir a anulação daquele processo. E, por consequência foi extinta a instância por inutilidade superveniente da lide. 51) -Em 21/06/2005 o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa, notificou novamente a agravante do mesmo título executivo e da mesma certidão de relaxe, tendo-lhe dado um novo número de processo, ou seja o n° ...9. 52) -Face à nova citação e a extinção do processo anterior, veio a agravante apresentar uma nova oposição à execução, nos termos das alíneas h) e i) do art. 204° do CPPT. 53) – Não tendo a agravante outro meio judicial de impugnação ou recurso para se defender da ilegalidade da liquidação de Sisa, senão a oposição à execução nos termos referidos. 54) -Esta citação feita pelo Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa, não indica qualquer outro meio de defesa de que a agravante se pudesse socorrer além da oposição à execução. 55) -Ora a agravante entende que está perante uma ilegalidade da liquidação, por não existir fundamento legal para este imposto lhe ser exigido quando aquelas fracções se destinam exclusivamente à habitação e por isso gozam da isenção prevista no n°22 do art. 11° do C.I.M.S.I.S.SD 56) -Pelo que estão reunidas todas as condições, para que a isenção que foi concedida à agravante ao abrigo do n°3 do art. 11°, seja convolada na isenção prevista no n° 22, do mesmo artigo do C.I.M.S.I.S.S.D e ainda tendo por base as instruções constantes na Circular n° 16/88 de 2 de Setembro, com a alteração introduzida pela Circular n° 18/95 de l í de Outubro. 57) -Face ao exposto a aqui agravante invocou na sua oposição a al. h) do art. 204° do CPPT, e voltando a reiterar aquela norma porque esta permite a invocação da ilegalidade da dívida exequenda (ilegalidade concreta) na oposição, quando a lei não assegure ao oponente outro meio judicial ou recurso contra o acto de liquidação. 58) -Tendo o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa pedindo a anulação do anterior processo retirou à aqui agravante qualquer outro meio de defesa ao seu alcance porque deles já se havia socorrido. 59) -Tal como invoca e prova na presente oposição por junção do requerimento de Reclamação Graciosa e do requerimento de interposição de Recurso Hierárquico. 60) -A agravante usou estes meios antes de ter lançado mão do processo anulado a pedido da administração fiscal, e no qual estava dentro do prazo para ser possível a convolação em impugnação judicial nos termos do art. 102° CPPT e era que efectivamente solicitada. 61) -A agravante teve de invocar com fundamento de oposição o estatuído a al. h) do art. 204° do CPPT, porque esta norma tem aplicação por força do direito consagrado no n°4 do art. 268° da Constituição da República Portuguesa, e a qual lhe assegura o direito de ver os seus direitos ou interesses legalmente protegidos. 62) -Pelo que entende a agravante que a al. h) do art. 204° do CPPT não lhe foi aplicada nem teve a interpretação devida na sentença agora recorrida, uma vez que esta deveria ter sido aplicada porque a agravante não dispunha de qualquer outro meio para se defender da ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, direito esse consagrado na CRP. Termos em que entende que deve o presente Recurso ser provido e, consequentemente, ser revogada a sentença a quo, vindo a ser retomada a tramitação processual adequada, assim se fazendo, a mais serena, sã e objecta, JUSTIÇA. Não houve contra – alegações. O EPGA emitiu o seguinte parecer: “A sentença recorrida não merece censura. Com efeito, continua a recorrente a pretender discutir a legalidade da liquidação neste processo de execução fiscal. Ora, a alínea h) do artigo 204 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, só permite discutir a legalidade da liquidação quando não estiver disponível outro meio de reacção. Ora, no caso dos autos a recorrente podia ter deduzido atempadamente impugnação da liquidação efectuada. Somos de parecer que o recurso não merece provimento.” Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos. * 2.- Na decisão recorrida deram-se como provados os seguintes factos com base nos documentos juntos aos autos: A) A execução fiscal n° ...9 foi instaurada contra a oponente por dívida de Imposto Municipal de Sisa, no montante de € 41.400,23, com juros de mora a partir de 16/3/2005, referente ao prédio urbano sito na Rua Amadeu de Sousa Cardoso, 15 a 21, inscrito na matriz predial da freguesia de Alcântara, sob o art° 688, o qual foi adquirido por escritura pública de 27/12/2001, com isenção de Sisa, ao abrigo do art° 11° n° 3 do CIMSISS, não se tendo procedido à sua revenda no prazo de três anos (fls. 60). B) A oponente foi citada em 21/6/2005 e deduziu a presente oposição em 19/6/2005 (fls. 68 e 87) * 3 -Atenta esta factualidade e aquelas conclusões de recurso, importa determinar a sorte deste. A nosso ver, não é passível de censura o entendimento expresso da sentença de que ocorria uma questão prévia de prioritária e oficiosa cognição, que é a inidoneidade do meio processual usado e impossibilidade de convolação nos termos pretendidos pela oponente. Na verdade, inicialmente, e como bem se refere na sentença, a oponente havia fundado a oposição em que, a dívida constante do processo executivo em causa é inexistente já que a oponente adquiriu um imóvel para revenda, ao abrigo da isenção prevista no n°3 do art. 11° do CI.M.SIS.S.D e, após aquele imóvel ter sido submetido ao regime da propriedade horizontal, resultaram 23 fracções destinadas exclusivamente a habitação e uma destinada ao comércio, tendo a agravante dentro do prazo de isenção dos três anos solicitado a liquidação da Sisa da fracção que se destina ao comércio, uma vez que as restantes fracções se destinam exclusivamente a habitação, beneficiando estas da isenção prevista no n°22 do art. 11° do C.I.M.S.I.S.S.D.. Com base nessa factualidade a Mª Juíza rejeitou liminarmente a presente oposição por falta de fundamento legal, ao abrigo do disposto no art° 209° n° 1 al. b) do CPPT, com a seguinte fundamentação (com as correcções a que procedeu a Mª Juíza no despacho de sustentação exarado a fls. 130): “Alega a oponente que o imóvel se encontrava todo ocupado por inquilinos e teve que o transformar no regime de propriedade horizontal. Devido à morosidade da Câmara Municipal de Lisboa não foi possível proceder à revenda das respectivas fracções no prazo de três anos. É patente que a oponente pretende discutir nestes autos de oposição a questão da isenção do Imposto Municipal de Sisa. Os fundamentos de oposição encontram-se enunciados nas diversas alíneas do n°1 do art° 204° do CPPT. Dado que os títulos executivos na execução fiscal se equiparam a decisões com trânsito em julgado (art° 164°), a oposição deve aproximar-se, o mais possível, dos embargos de executado, em processo comum, relativos à execução fundada em sentença (art° 813° do CPC). A jurisprudência do STA é unânime em considerar que a isenção fiscal -de um imposto ou de uma taxa - não constitui fundamento de oposição à execução fiscal porque isso conduziria directa ou indirectamente à apreciação da legalidade da dívida exequenda (vg Acs do STA, de 5/6/96, proc° n°020681, JSTA00045886; de 15/12/93, proc°016278, JSTA00040639; de 7/2/96, proc°019077, JSTA00044182; de 27/5/98, proc° 020712, JSTA00049347; de 6/5/98, proc° 020560, JSTA00049475). Com efeito, a discussão sobre a legalidade em concreto da dívida exequenda só é permitida e possível quando a lei não preveja ou possibilite recurso contencioso ou outro meio judicial de impugnação do acto de liquidação subjacente, nos termos do disposto na al. h) do n°1 do art°204° do CPPT. É que os fundamentos de oposição são meios de defesa residuais ou sobrantes que, excepto a inexistência de outro meio de defesa, não podem envolver o conhecimento daquela legalidade (cfr. Acs do STA, de 17/9/99, proc° n°24081 e de 20/10/99, proc°23663). Tal é emanação do princípio de que os vícios próprios do acto exequendo devem ser apreciados na impugnação judicial e dentro dos prazos previstos para o efeito, sendo que só as ilegalidades referentes ao acto executório devem ser conhecidos nos meios previstos na lei de oposição à execução. Como se alcança da factualidade provada, o termo do prazo de cobrança voluntária ocorreu em 16/3/2005 e a oposição foi apresentada em 19/6/2005, mostrando-se, deste modo, ultrapassado o prazo para deduzir impugnação, previsto no art° 102° n°1 al. a) do CPPT, pelo que não é possível convolar a presente oposição em impugnação judicial. Conclui-se, pois, não ter sido invocado qualquer fundamento válido de oposição pelo que não é este o meio próprio para conhecer da factualidade alegada. Pelo exposto decide-se rejeitar liminarmente a presente oposição por falta de fundamento legal, ao abrigo do disposto no art° 209° n° 1 al. b) do CPPT.” A norma da h) do artº 204° do Código de Procedimento e Processo Tributário estabelece, como fundamento da oposição: “ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação. Em regra, a fase executiva é precedida da uma fase administrativa prévia em que é feita a liquidação da dívida exequenda, sendo esta notificada ao interessado, que a pode impugnar pelos meios administrativos e contenciosos previstos na lei (designadamente reclamação graciosa e impugnação judicial), dentro dos prazos legais. Por isso, como regra, não pode discutir-se na oposição à execução fiscal, a legalidade dessa liquidação, que só pode sê-lo pelos meios próprios de reclamação ou impugnação. Com efeito, a oposição à execução, em princípio, não pode funcionar como uma segunda oportunidade para poderem fazer valer os seus direitos os contribuintes que deixaram passar os prazos de impugnação administrativa ou contenciosa sem os defenderem. Como fundamento de oposição à execução, apenas está prevista a designada ilegalidade abstracta da liquidação, por a ilegalidade não residir directamente no acto em que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas residir na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o acto foi praticado. Cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 3a edição, 2002, pág. 970 e ss.. A oponente pretende discutir a Ilegalidade concreta da divida exequenda. A lei assegura-lhe meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação. Face ao invocado pela oponente, não tendo a mesma reagido contra a ilegalidade da liquidação, em devido tempo e pelo processo adequado, ficou precludida a sua apreciação em sede de execução fiscal; assim, o processo de oposição à execução não é o instrumento processual, adequado para nele ser apreciada a questão da inexistência de facto tributário decorrente da cessação de actividade”. A oponente, como se capta das conclusões de recurso, insurge-se contra o decidido não aceitando que foi deduzida mal oposição à execução. Todavia, o que ela vem sustentar é que o que está em causa nos presentes autos é um caso de inexistência de acto tributário e que tal vício consubstancia um problema de legalidade da liquidação da divida exequenda e, como tal, deveria ser conhecido em sede de impugnação e não de oposição. E, segundo a recorrente, o Meritíssimo Juiz "a quo" tem poderes oficiosos de convolação, alterando a forma de processo, designadamente para a impugnação fiscal, porquanto, estava dentro do prazo para ser possível a convolação em impugnação judicial nos termos do art. 102° CPPT e era que efectivamente solicitada. Quid juris? Dúvidas não sobram de que a oponente veio discutir a legalidade da liquidação e que a oposição à execução fiscal não é o meio próprio para discutir a legalidade em concreto da mesma, devendo por isso concluir-se que ela devia ter sido apreciada em sede de impugnação judicial ou de reclamação graciosa, meios esses que não foram usados pela oponente. Donde a conclusão definitiva de que a presente oposição é meio inidóneo para obter a anulação da liquidação. Na verdade, porque só a liquidação afecta, em princípio, os direitos e interesses do contribuinte, só ela é impugnável, abarcando, todavia, essa impugnação todos os referidos actos anteriores, de harmonia com o princípio da impugnação unitária consagrado na nossa lei (impugnação que pode ter por fundamento quaisquer ilegalidades cometidas ao longo do procedimento de liquidação, com vista à respectiva anulação, designadamente a verificação de pressupostos de facto e de direito para determinada isenção que não foi tida em conta pelo órgão liquidador, assegurando-se, desta forma, uma completa e eficaz tutela dos direitos dos contribuintes a não pagarem impostos ilegais). Vale isto por dizer que a liquidação em sentido estrito se insere num processo típico - processo de liquidação ou liquidação em sentido amplo - e que só esta define a situação jurídica do contribuinte em relação ao imposto. A liquidação em sentido amplo é o «acto pelo qual se fixa não só o montante da prestação mas todo o conteúdo da relação juridicamente tributária nascida da conjugação do facto concreto com a lei» (cfr. Rodrigues Pardal e Rúben de Carvalho, in "Código de Processo das Contribuições e Impostos, Anotado", Vol. I, pág. 43 e A. Xavier, in "Conceito e Natureza do Acto Tributário", pág. 245 e segs.), abarcando toda a actividade desenvolvida pela administração fiscal até à exigência final do tributo: desde a determinação da incidência, das isenções, da matéria colectável, da liquidação propriamente dita (cfr. ob. citada de Rodrigues Pardal e Rúben de Carvalho, pág. 42). Assim, porque só a liquidação define a situação jurídica do contribuinte em relação ao imposto, só ela pode afectar ou lesar - como prestação pecuniária que é - os seus direitos e interesses, nomeadamente de carácter patrimonial (cfr., aliás, o Acórdão do STA, Pleno, de 27/06/75, in A.D. nº 168, pág. 1637).E porque só ela afecta, em princípio, os direitos e interesses dos contribuintes, só ela é impugnável, abarcando todos os actos anteriores, dentro do princípio da impugnação unitária, sem prejuízo dos chamados actos destacáveis que também definem determinada situação jurídica e que por isso são igualmente impugnáveis (cfr. arts. 120º e segs. do CPT ou arts. 99º e segs. do CPPT, que prevêem a impugnação do acto tributário com fundamento em qualquer ilegalidade, designadamente, vício de forma, incompetência, violação de lei, inexistência de facto tributário, etc., visando sempre a anulação da liquidação). No caso vertente, tendo sido efectuada a liquidação adicional de imposto, definindo dessa forma a situação jurídica do contribuinte, há que concluir que aquele acto tributário da liquidação adicional de Sisa constitui o acto tributário definidor da situação tributária da recorrente, um acto lesivo dos seus legítimos interesses, tratando-se, pois, de um acto com eficácia externa, cujo conteúdo seja susceptível de lesar direitos ou interesses legalmente protegidos do contribuinte (na terminologia do art. 51º do CPTA) ou lesivo (na terminologia do nº 4 do art. 268º da CRP), contenciosamente impugnável face ao disposto naquele art. 51º do CPTA, conjugado com o art. 268º nº 4 da CRP (suposto que constitui acto lesivo aquele que atinge por forma negativa direito ou interesse legítimo legalmente protegido do administrado). Ora, embora a recorrente tivesse ao seu dispor o processo de impugnação para atacar a liquidação da SISA, tal não o impedia de, em alternativa, usar o meio de reclamação previsto no artº 68º do CPPT que vigorava ao tempo dos factos e que estabelecia que «O procedimento de reclamação graciosa visa a anulação total ou parcial dos actos tributários por iniciativa do contribuinte, incluindo, nos termos da lei, os substitutos e responsáveis». Donde que os meios próprios para atacar qualquer ilegalidade da liquidação eram a impugnação judicial e/ou a reclamação da mesma, nos termos e com os fundamentos estabelecidos no CPPT (cfr. artº 70º). Daí que a recorrente podia deduzir a competente impugnação judicial junto do TAF para atacar a legalidade dessa liquidação, nos termos do art. 99º e segs. do CPPT e do art. 62º nº 1 al. a) do ETAF, invocando a pertinente ilegalidade e requerendo a consequente anulação do imposto a mais liquidado. Mas também podia reclamar nos termos do artº 70º e ss, com os mesmos fundamentos e pedido de anulação do acto de liquidação de Sisa que constitui o verdadeiro acto definitivo e executório, sendo admissível, outrossim e subsequentemente, o recurso hierárquico e recurso contencioso. E, como fundamento poderia invocar-se qualquer ilegalidade, designadamente, inexistência de facto tributário, como agora o fez a recorrente. No que tange à inexistência de facto tributário, refere CARDOSO DA COSTA, “ Curso de Direito Fiscal “, 2ªed., 1972, pág. 126, que «frequentemente o legislador fiscal liga a obrigação do imposto à prática de actos, ao exercício de actividades e ao gozo de situações, que são disciplinadas enquanto tais pelo direito privado». Nesses casos, o facto gerador do imposto deriva ou é pelo menos influenciado nos seus contornos pela celebração dum negócio jurídico de determinado tipo. E, assim, no douto ensinamento de ALBERTO XAVIER, «Conceito e Natureza do Acto Tributário», 324, « O facto tributável com ser facto típico, só existe como tal, desde que na realidade se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos que, por esta nova óptica, se convertem em elementos do próprio facto ». Em face do que vem dito, impõe-se-nos determinar sobre se deve a p.i. de oposição ser convolada para processo de impugnação judicial. No essencial, consideramos que a possível convolação desta oposição em impugnação está comprometida pelo facto de entre os termos dos prazos para pagamento voluntário e a entrada da petição deste processo terem decorrido mais do que os 90 dias previstos no art° 102°.1.a) do CPPT. Neste passo remetemos para a fundamentação do Acórdão deste TCA, tirado no Recurso nº 6851/02 em 08.10.2002 e que, com a devida vénia, passamos a transcrever: “Segundo o ensinamento de Alberto dos Reis, no Código de Processo Civil Anotado, II, p. 291, e em anotação ao acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19-2-1952, na Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 85.°, pp. 222 e 223, o fim concretamente visado pelo autor e o fim abstractamente figurado pela lei tem de ser coincidentes; se assim acontecer, terá sido bem empregado o processo; se, pelo contrário, o pedido não se ajustar à finalidade para que a lei concebeu o processo, há erro na forma de processo; o erro na forma de processo utilizada afere-se, pois, pelo desajustamento à finalidade para a qual a lei criou o respectivo processo. Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de anular-se todo o processado, e absolver-se o réu da instância, nos termos do artigo 288.°, n.° l, alínea b), do Código de Processo Civil - cf., neste sentido, Alfredo de Soveral Martins, Lições de Processo Civil (Pressupostos Processuais), Apontamentos, Coimbra, 1969, p. 263 e 264; cf. também, por exemplo, o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-2-1990, no Apêndice ao Diário da República de 15-10-1992, pp. 25 a 28. A absolvição da instância, porém, não obsta a que outra acção (apropriada) seja proposta sobre o mesmo objecto - de acordo com os termos do artigo 289.° do Código de Processo Civil. Por seu turno, o artigo 199.° do Código de Processo Civil - compêndio subsidiariamente aplicável em processo judicial tributário, por força da alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, vigente à data de entrada da presente petição inicial, em 09-05-2001 - dispõe que o erro na forma de processo importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei (n.° l); e não devem aproveitar-se os actos já praticados, se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu (n.° 2). De resto, tal solução encontra também fundamento nos princípios da celeridade e da economia processual. Por força do disposto nos artigos 202.° e 206.°, n.° 2, do mesmo Código de Processo Civil, o erro na forma de processo é de conhecimento oficioso até ao trânsito em julgado da decisão final, inexistindo obstáculos processuais insuperáveis a que um processo de oposição possa ser convolado em processo de impugnação judicial. Ademais e como já se referiu, alguns fundamentos do processo de impugnação judicial, pela sua particular gravidade, são também fundamentos de oposição à execução fiscal, como são manifestamente os casos de ilegalidade em abstracto da dívida exequenda, de inconstitucionalidade de normas que suportam e regem a liquidação e a execução e de duplicação de colecta. Com tais fundamentos, é admissível a discussão da legalidade da liquidação em processo de oposição à execução em termos de, se reconhecida a ilegalidade da liquidação, esta ser anulada declarando-se, em consequência, extinta a respectiva execução fiscal. O próprio Código de Procedimento e de Processo Tributário, no n.° 2 do seu artigo 204.°, prevê casos de oposição à execução fiscal que devem seguir a forma de processo de impugnação judicial Em boa verdade, toda a oposição à execução fiscal, ao intentar a extinção do processo em que decorre a cobrança coerciva da obrigação liquidada, pode ter como objectivo também a eliminação da liquidação tributária. A liquidação da obrigação tributária constitui, no entanto, apenas o seu objecto mediato - pois que o objecto imediato da oposição é a execução fiscal, tendo em vista a extinção desta, total, ou apenas parcial. Daqui resulta que não existe essencial antítese entre a impugnação judicial e a oposição à execução fiscal - cf. os acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-5-1992 (recurso n.° 13 840), de 20-10-1993 (o mesmo recurso em Pleno da Secção), e de 2-11-1994, recurso n.° 17891.” Ora, sendo embora certo que a causa de pedir (inexistência de facto tributário) e o pedido (anulação das liquidações) sejam compatíveis com o processo de impugnação judicial, evidenciam os autos que o prazo de pagamento voluntário ocorreu em 16/3/2005 e a oposição foi apresentada em 19/6/2005, mostrando-se, deste modo, ultrapassado o prazo para deduzir impugnação, previsto no art° 102° n°1 al. a) do CPPT, pelo que não é possível convolar a presente oposição em impugnação judicial. Assim, independentemente da ocorrência e compatibilidade dos demais requisitos legais, i. é, da causa de pedir e do pedido ao processo de impugnação, falha, desde logo, a tempestividade da respectiva petição inicial. Tanto basta, a nosso ver, para que a petição inicial no presente caso não possa se convertida em processo de impugnação judicial, como a ora recorrente pretende. A «convolação» da oposição em impugnação judicial, só poderia operar-se desde que, não sendo manifesta a improcedência, ela fosse tempestiva e a petição se mostrasse idónea para o efeito (tem sido esta, sem discrepância, a jurisprudência do STA cfr., por mais recentes, os acs. de 27/2/2002, Rec. 26722, de 21/6/2000, Rec. 24.605 e de 23/2/2000, Rec. 24.357). De todo o modo, não pode mandar seguir-se a forma adequada, já que a impugnação para a qual se aproveitaria a presente PI sempre seria intempestiva, dado que entre aquelas duas datas decorreram mais do que os 90 dias previstos no art. 102°, n° l, al. a) do CPPT.. A convolação seria, assim, um acto inútil e, por conseguinte, proibido por lei - artigo 137.° do Código de Processo Civil. * 4.- Termos em que se acorda negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida. Custas pela recorrente. * Lisboa, 03/05/2007 Gomes Correia Eugénio Sequeira Ascensão Lopes

Sumário

1. - O que está em causa nos presentes autos é um caso de inexistência de acto tributário, para o qual foi deduzida, mal, oposição à execução.

2. - Tal vício consubstancia um problema de legalidade da liquidação da divida exequenda e, como tal, deveria ser conhecido em sede de impugnação e não de oposição.

3. O Meritíssimo Juiz "a quo" tem poderes oficiosos de convolação, alterando a forma de processo, designadamente para a impugnação fiscal.

4. Mas quando a petição deu entrada em Tribunal há muito esgotado o prazo para impugnar pelo que a petição de oposição não pode ser aproveitada como petição de impugnação.

Texto Integral

Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo:

1. - S... – Empreendimentos Imobiliários, Ldª., com os sinais identificadores dos autos, recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da decisão do Mm° Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que rejeitou liminarmente a presente oposição apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

40) -A agravante deduziu a oposição à execução dentro do prazo de 30 dias previsto na al. a) do n° l do art. 203° do CPPT.

41) -A douta sentença aplica normas do Código de Processo Tributário, já revogado pelo actual CPPT, além de não fazer uma apreciação dos factos invocadas pela agravante.

42) -Ora os factos alegados na oposição à execução pela aqui agravante, fundamentem-se no facto desta ter adquirido um imóvel para revenda, ao abrigo da isenção prevista no n°3 do art. 11° do CI.M.SIS.S.D

43) -E após aquele imóvel ter sido submetido ao regime da propriedade horizontal, resultaram 23 fracções destinadas exclusivamente a habitação e uma destinada ao comércio.

44) -Tendo a agravante dentro do prazo de isenção dos três anos solicitado a liquidação da Sisa da fracção que se destina ao comércio, uma vez que as restantes fracções se destinam exclusivamente a habitação, beneficiando estas da isenção prevista no n°22 do art. 11° do C.I.M.S.I.S.S.D.

45) -Assim, não entendeu o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa, tendo liquidado a Sisa pelo valor total da aquisição no montante de 41.400,23 euros.

46) -A aqui agravante requereu a Revisão Oficiosa da Sisa e de pagamento, esta foi indeferida, não se conformando interpôs Recurso Hierárquico daquela decisão,

47) -Em 30-03-2005 a agravante foi citada do título executivo e certidão de relaxe desde 16/03/2005, a qual deu origem ao Proc. n° 31

48) -A agravante não obteve resposta ao Recurso Hierárquico, tendo em 2-5-2005 deduzido oposição à execução no Proc. de execução fiscal n° 31..., pedindo a convolação daquele em processo de impugnação judicial, o qual correu termos no 2° Juízo, 2a Unidade Orgânica do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, sob o Proc. n° 1308/05.4BELSB.

49) -Encontrava-se este dentro dos respectivos prazos para que ocorresse a convolação daquela oposição em impugnação judicial.

50) -Por despacho de 9 de Junho de 2005, veio o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa pedir a anulação daquele processo. E, por consequência foi extinta a instância por inutilidade superveniente da lide.

51) -Em 21/06/2005 o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa, notificou novamente a agravante do mesmo título executivo e da mesma certidão de relaxe, tendo-lhe dado um novo número de processo, ou seja o n° ...9.

52) -Face à nova citação e a extinção do processo anterior, veio a agravante apresentar uma nova oposição à execução, nos termos das alíneas h) e i) do art. 204° do CPPT.

53) – Não tendo a agravante outro meio judicial de impugnação ou recurso para se defender da ilegalidade da liquidação de Sisa, senão a oposição à execução nos termos referidos.

54) -Esta citação feita pelo Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa, não indica qualquer outro meio de defesa de que a agravante se pudesse socorrer além da oposição à execução.

55) -Ora a agravante entende que está perante uma ilegalidade da liquidação, por não existir fundamento legal para este imposto lhe ser exigido quando aquelas fracções se destinam exclusivamente à habitação e por isso gozam da isenção prevista no n°22 do art. 11° do C.I.M.S.I.S.SD

56) -Pelo que estão reunidas todas as condições, para que a isenção que foi concedida à agravante ao abrigo do n°3 do art. 11°, seja convolada na isenção prevista no n° 22, do mesmo artigo do C.I.M.S.I.S.S.D e ainda tendo por base as instruções constantes na Circular n° 16/88 de 2 de Setembro, com a alteração introduzida pela Circular n° 18/95 de l í de Outubro.

57) -Face ao exposto a aqui agravante invocou na sua oposição a al. h) do art. 204° do CPPT, e voltando a reiterar aquela norma porque esta permite a invocação da ilegalidade da dívida exequenda (ilegalidade concreta) na oposição, quando a lei não assegure ao oponente outro meio judicial ou recurso contra o acto de liquidação.

58) -Tendo o Chefe do 6° Serviço de Finanças de Lisboa pedindo a anulação do anterior processo retirou à aqui agravante qualquer outro meio de defesa ao seu alcance porque deles já se havia socorrido.

59) -Tal como invoca e prova na presente oposição por junção do requerimento de Reclamação Graciosa e do requerimento de interposição de Recurso Hierárquico.

60) -A agravante usou estes meios antes de ter lançado mão do processo anulado a pedido da administração fiscal, e no qual estava dentro do prazo para ser possível a convolação em impugnação judicial nos termos do art. 102° CPPT e era que efectivamente solicitada.

61) -A agravante teve de invocar com fundamento de oposição o estatuído a al. h) do art. 204° do CPPT, porque esta norma tem aplicação por força do direito consagrado no n°4 do art. 268° da Constituição da República Portuguesa, e a qual lhe assegura o direito de ver os seus direitos ou interesses legalmente protegidos.

62) -Pelo que entende a agravante que a al. h) do art. 204° do CPPT não lhe foi aplicada nem teve a interpretação devida na sentença agora recorrida, uma vez que esta deveria ter sido aplicada porque a agravante não dispunha de qualquer outro meio para se defender da ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, direito esse consagrado na CRP.

Termos em que entende que deve o presente Recurso ser provido e, consequentemente, ser revogada a sentença a quo, vindo a ser retomada a tramitação processual adequada, assim se fazendo, a mais serena, sã e objecta, JUSTIÇA.

Não houve contra – alegações.

O EPGA emitiu o seguinte parecer:

“A sentença recorrida não merece censura.

Com efeito, continua a recorrente a pretender discutir a legalidade da liquidação neste processo de execução fiscal.

Ora, a alínea h) do artigo 204 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, só permite discutir a legalidade da liquidação quando não estiver disponível outro meio de reacção.

Ora, no caso dos autos a recorrente podia ter deduzido atempadamente impugnação da liquidação efectuada.

Somos de parecer que o recurso não merece provimento.”

Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.

2. - Na decisão recorrida deram-se como provados os seguintes factos com base nos documentos juntos aos autos:

A) A execução fiscal n° ...9 foi instaurada contra a oponente por dívida de Imposto Municipal de Sisa, no montante de € 41.400,23, com juros de mora a partir de 16/3/2005, referente ao prédio urbano sito na Rua Amadeu de Sousa Cardoso, 15 a 21, inscrito na matriz predial da freguesia de Alcântara, sob o art° 688, o qual foi adquirido por escritura pública de 27/12/2001, com isenção de Sisa, ao abrigo do art° 11° n° 3 do CIMSISS, não se tendo procedido à sua revenda no prazo de três anos (fls. 60).

B) A oponente foi citada em 21/6/2005 e deduziu a presente oposição em 19/6/2005 (fls. 68 e 87)

3- Atenta esta factualidade e aquelas conclusões de recurso, importa determinar a sorte deste.

A nosso ver, não é passível de censura o entendimento expresso da sentença de que ocorria uma questão prévia de prioritária e oficiosa cognição, que é a inidoneidade do meio processual usado e impossibilidade de convolação nos termos pretendidos pela oponente.

Na verdade, inicialmente, e como bem se refere na sentença, a oponente havia fundado a oposição em que, a dívida constante do processo executivo em causa é inexistente já que a oponente adquiriu um imóvel para revenda, ao abrigo da isenção prevista no n°3 do art. 11° do CI.M.SIS.S.D e, após aquele imóvel ter sido submetido ao regime da propriedade horizontal, resultaram 23 fracções destinadas exclusivamente a habitação e uma destinada ao comércio, tendo a agravante dentro do prazo de isenção dos três anos solicitado a liquidação da Sisa da fracção que se destina ao comércio, uma vez que as restantes fracções se destinam exclusivamente a habitação, beneficiando estas da isenção prevista no n°22 do art. 11° do C.I.M.S.I.S.S.D

Com base nessa factualidade a Mª Juíza rejeitou liminarmente a presente oposição por falta de fundamento legal, ao abrigo do disposto no art° 209° n° 1 al. b) do CPPT, com a seguinte fundamentação (com as correcções a que procedeu a Mª Juíza no despacho de sustentação exarado a fls. 130):

“Alega a oponente que o imóvel se encontrava todo ocupado por inquilinos e teve que o transformar no regime de propriedade horizontal. Devido à morosidade da Câmara Municipal de Lisboa não foi possível proceder à revenda das respectivas fracções no prazo de três anos.

É patente que a oponente pretende discutir nestes autos de oposição a questão da isenção do Imposto Municipal de Sisa.

Os fundamentos de oposição encontram-se enunciados nas diversas alíneas do n°1 do art° 204° do CPPT.

Dado que os títulos executivos na execução fiscal se equiparam a decisões com trânsito em julgado (art° 164°), a oposição deve aproximar-se, o mais possível, dos embargos de executado, em processo comum, relativos à execução fundada em sentença (art° 813° do CPC).

A jurisprudência do STA é unânime em considerar que a isenção fiscal -de um imposto ou de uma taxa - não constitui fundamento de oposição à execução fiscal porque isso conduziria directa ou indirectamente à apreciação da legalidade da dívida exequenda (vg Acs do STA, de 5/6/96, proc° n°020681, JSTA00045886; de 15/12/93, proc°016278, JSTA00040639; de 7/2/96, proc°019077, JSTA00044182; de 27/5/98, proc° 020712, JSTA00049347; de 6/5/98, proc° 020560, JSTA00049475).

Com efeito, a discussão sobre a legalidade em concreto da dívida exequenda só é permitida e possível quando a lei não preveja ou possibilite recurso contencioso ou outro meio judicial de impugnação do acto de liquidação subjacente, nos termos do disposto na al. h) do n°1 do art°204° do CPPT.

É que os fundamentos de oposição são meios de defesa residuais ou sobrantes que, excepto a inexistência de outro meio de defesa, não podem envolver o conhecimento daquela legalidade (cfr. Acs do STA, de 17/9/99, proc° n°24081 e de 20/10/99, proc°23663).

Tal é emanação do princípio de que os vícios próprios do acto exequendo devem ser apreciados na impugnação judicial e dentro dos prazos previstos para o efeito, sendo que só as ilegalidades referentes ao acto executório devem ser conhecidos nos meios previstos na lei de oposição à execução.

Como se alcança da factualidade provada, o termo do prazo de cobrança voluntária ocorreu em 16/3/2005 e a oposição foi apresentada em 19/6/2005, mostrando-se, deste modo, ultrapassado o prazo para deduzir impugnação, previsto no art° 102° n°1 al. a) do CPPT, pelo que não é possível convolar a presente oposição em impugnação judicial.

Conclui-se, pois, não ter sido invocado qualquer fundamento válido de oposição pelo que não é este o meio próprio para conhecer da factualidade alegada.

Pelo exposto decide-se rejeitar liminarmente a presente oposição por falta de fundamento legal, ao abrigo do disposto no art° 209° n° 1 al. b) do CPPT.”

A norma da h) do artº 204° do Código de Procedimento e Processo Tributário estabelece, como fundamento da oposição: “ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação.

Em regra, a fase executiva é precedida da uma fase administrativa prévia em que é feita a liquidação da dívida exequenda, sendo esta notificada ao interessado, que a pode impugnar pelos meios administrativos e contenciosos previstos na lei (designadamente reclamação graciosa e impugnação judicial), dentro dos prazos legais.

Por isso, como regra, não pode discutir-se na oposição à execução fiscal, a legalidade dessa liquidação, que só pode sê-lo pelos meios próprios de reclamação ou impugnação.

Com efeito, a oposição à execução, em princípio, não pode funcionar como uma segunda oportunidade para poderem fazer valer os seus direitos os contribuintes que deixaram passar os prazos de impugnação administrativa ou contenciosa sem os defenderem.

Como fundamento de oposição à execução, apenas está prevista a designada ilegalidade abstracta da liquidação, por a ilegalidade não residir directamente no acto em que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas residir na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o acto foi praticado.

Cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 3a edição, 2002, pág. 970 e ss

A oponente pretende discutir a Ilegalidade concreta da divida exequenda.

A lei assegura-lhe meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação.

Face ao invocado pela oponente, não tendo a mesma reagido contra a ilegalidade da liquidação, em devido tempo e pelo processo adequado, ficou precludida a sua apreciação em sede de execução fiscal; assim, o processo de oposição à execução não é o instrumento processual, adequado para nele ser apreciada a questão da inexistência de facto tributário decorrente da cessação de actividade”.

A oponente, como se capta das conclusões de recurso, insurge-se contra o decidido não aceitando que foi deduzida mal oposição à execução.

Todavia, o que ela vem sustentar é que o que está em causa nos presentes autos é um caso de inexistência de acto tributário e que tal vício consubstancia um problema de legalidade da liquidação da divida exequenda e, como tal, deveria ser conhecido em sede de impugnação e não de oposição.

E, segundo a recorrente, o Meritíssimo Juiz "a quo" tem poderes oficiosos de convolação, alterando a forma de processo, designadamente para a impugnação fiscal, porquanto, estava dentro do prazo para ser possível a convolação em impugnação judicial nos termos do art. 102° CPPT e era que efectivamente solicitada.

Quid juris?

Dúvidas não sobram de que a oponente veio discutir a legalidade da liquidação e que a oposição à execução fiscal não é o meio próprio para discutir a legalidade em concreto da mesma, devendo por isso concluir-se que ela devia ter sido apreciada em sede de impugnação judicial ou de reclamação graciosa, meios esses que não foram usados pela oponente.

Donde a conclusão definitiva de que a presente oposição é meio inidóneo para obter a anulação da liquidação.

Na verdade, porque só a liquidação afecta, em princípio, os direitos e interesses do contribuinte, só ela é impugnável, abarcando, todavia, essa impugnação todos os referidos actos anteriores, de harmonia com o princípio da impugnação unitária consagrado na nossa lei (impugnação que pode ter por fundamento quaisquer ilegalidades cometidas ao longo do procedimento de liquidação, com vista à respectiva anulação, designadamente a verificação de pressupostos de facto e de direito para determinada isenção que não foi tida em conta pelo órgão liquidador, assegurando-se, desta forma, uma completa e eficaz tutela dos direitos dos contribuintes a não pagarem impostos ilegais).

Vale isto por dizer que a liquidação em sentido estrito se insere num processo típico - processo de liquidação ou liquidação em sentido amplo - e que só esta define a situação jurídica do contribuinte em relação ao imposto.

A liquidação em sentido amplo é o «acto pelo qual se fixa não só o montante da prestação mas todo o conteúdo da relação juridicamente tributária nascida da conjugação do facto concreto com a lei» (cfr. Rodrigues Pardal e Rúben de Carvalho, in "Código de Processo das Contribuições e Impostos, Anotado", Vol. I, pág. 43 e A. Xavier, in "Conceito e Natureza do Acto Tributário", pág. 245 e segs.), abarcando toda a actividade desenvolvida pela administração fiscal até à exigência final do tributo: desde a determinação da incidência, das isenções, da matéria colectável, da liquidação propriamente dita (cfr. ob. citada de Rodrigues Pardal e Rúben de Carvalho, pág. 42).

Assim, porque só a liquidação define a situação jurídica do contribuinte em relação ao imposto, só ela pode afectar ou lesar - como prestação pecuniária que é - os seus direitos e interesses, nomeadamente de carácter patrimonial (cfr., aliás, o Acórdão do STA, Pleno, de 27/06/75, in A.D. nº 168, pág. 1637).E porque só ela afecta, em princípio, os direitos e interesses dos contribuintes, só ela é impugnável, abarcando todos os actos anteriores, dentro do princípio da impugnação unitária, sem prejuízo dos chamados actos destacáveis que também definem determinada situação jurídica e que por isso são igualmente impugnáveis (cfr. arts. 120º e segs. do CPT ou arts. 99º e segs. do CPPT, que prevêem a impugnação do acto tributário com fundamento em qualquer ilegalidade, designadamente, vício de forma, incompetência, violação de lei, inexistência de facto tributário, etc., visando sempre a anulação da liquidação).

No caso vertente, tendo sido efectuada a liquidação adicional de imposto, definindo dessa forma a situação jurídica do contribuinte, há que concluir que aquele acto tributário da liquidação adicional de Sisa constitui o acto tributário definidor da situação tributária da recorrente, um acto lesivo dos seus legítimos interesses, tratando-se, pois, de um acto com eficácia externa, cujo conteúdo seja susceptível de lesar direitos ou interesses legalmente protegidos do contribuinte (na terminologia do art. 51º do CPTA) ou lesivo (na terminologia do nº 4 do art. 268º da CRP), contenciosamente impugnável face ao disposto naquele art. 51º do CPTA, conjugado com o art. 268º nº 4 da CRP (suposto que constitui acto lesivo aquele que atinge por forma negativa direito ou interesse legítimo legalmente protegido do administrado).

Ora, embora a recorrente tivesse ao seu dispor o processo de impugnação para atacar a liquidação da SISA, tal não o impedia de, em alternativa, usar o meio de reclamação previsto no artº 68º do CPPT que vigorava ao tempo dos factos e que estabelecia que «O procedimento de reclamação graciosa visa a anulação total ou parcial dos actos tributários por iniciativa do contribuinte, incluindo, nos termos da lei, os substitutos e responsáveis». Donde que os meios próprios para atacar qualquer ilegalidade da liquidação eram a impugnação judicial e/ou a reclamação da mesma, nos termos e com os fundamentos estabelecidos no CPPT (cfr. artº 70º).

Daí que a recorrente podia deduzir a competente impugnação judicial junto do TAF para atacar a legalidade dessa liquidação, nos termos do art. 99º e segs. do CPPT e do art. 62º nº 1 al. a) do ETAF, invocando a pertinente ilegalidade e requerendo a consequente anulação do imposto a mais liquidado.

Mas também podia reclamar nos termos do artº 70º e ss, com os mesmos fundamentos e pedido de anulação do acto de liquidação de Sisa que constitui o verdadeiro acto definitivo e executório, sendo admissível, outrossim e subsequentemente, o recurso hierárquico e recurso contencioso.

E, como fundamento poderia invocar-se qualquer ilegalidade, designadamente, inexistência de facto tributário, como agora o fez a recorrente.

No que tange à inexistência de facto tributário, refere CARDOSO DA COSTA, “ Curso de Direito Fiscal “, 2ªed., 1972, pág. 126, que «frequentemente o legislador fiscal liga a obrigação do imposto à prática de actos, ao exercício de actividades e ao gozo de situações, que são disciplinadas enquanto tais pelo direito privado».

Nesses casos, o facto gerador do imposto deriva ou é pelo menos influenciado nos seus contornos pela celebração dum negócio jurídico de determinado tipo.

E, assim, no douto ensinamento de ALBERTO XAVIER, «Conceito e Natureza do Acto Tributário», 324,

«O facto tributável com ser facto típico, só existe como tal, desde que na realidade se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos que, por esta nova óptica, se convertem em elementos do próprio facto ».

Em face do que vem dito, impõe-se-nos determinar sobre se deve a p.i. de oposição ser convolada para processo de impugnação judicial.

No essencial, consideramos que a possível convolação desta oposição em impugnação está comprometida pelo facto de entre os termos dos prazos para pagamento voluntário e a entrada da petição deste processo terem decorrido mais do que os 90 dias previstos no art° 102°.1.a) do CPPT.

Neste passo remetemos para a fundamentação do Acórdão deste TCA, tirado no Recurso nº 6851/02 em 08.10.2002 e que, com a devida vénia, passamos a transcrever:

“Segundo o ensinamento de Alberto dos Reis, no Código de Processo Civil Anotado, II, p. 291, e em anotação ao acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19-2-1952, na Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 85.°, pp. 222 e 223, o fim concretamente visado pelo autor e o fim abstractamente figurado pela lei tem de ser coincidentes; se assim acontecer, terá sido bem empregado o processo; se, pelo contrário, o pedido não se ajustar à finalidade para que a lei concebeu o processo, há erro na forma de processo; o erro na forma de processo utilizada afere-se, pois, pelo desajustamento à finalidade para a qual a lei criou o respectivo processo.

Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de anular-se todo o processado, e absolver-se o réu da instância, nos termos do artigo 288.°, n.° l, alínea b), do Código de Processo Civil - cf., neste sentido, Alfredo de Soveral Martins, Lições de Processo Civil (Pressupostos Processuais), Apontamentos, Coimbra, 1969, p. 263 e 264; cf. também, por exemplo, o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-2-1990, no Apêndice ao Diário da República de 15-10-1992, pp. 25 a 28.

A absolvição da instância, porém, não obsta a que outra acção (apropriada) seja proposta sobre o mesmo objecto - de acordo com os termos do artigo 289.° do Código de Processo Civil.

Por seu turno, o artigo 199.° do Código de Processo Civil - compêndio subsidiariamente aplicável em processo judicial tributário, por força da alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, vigente à data de entrada da presente petição inicial, em 09-05-2001 - dispõe que o erro na forma de processo importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei (n.° l); e não devem aproveitar-se os actos já praticados, se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu (n.° 2).

De resto, tal solução encontra também fundamento nos princípios da celeridade e da economia processual.

Por força do disposto nos artigos 202.° e 206.°, n.° 2, do mesmo Código de Processo Civil, o erro na forma de processo é de conhecimento oficioso até ao trânsito em julgado da decisão final, inexistindo obstáculos processuais insuperáveis a que um processo de oposição possa ser convolado em processo de impugnação judicial.

Ademais e como já se referiu, alguns fundamentos do processo de impugnação judicial, pela sua particular gravidade, são também fundamentos de oposição à execução fiscal, como são manifestamente os casos de ilegalidade em abstracto da dívida exequenda, de inconstitucionalidade de normas que suportam e regem a liquidação e a execução e de duplicação de colecta.

Com tais fundamentos, é admissível a discussão da legalidade da liquidação em processo de oposição à execução em termos de, se reconhecida a ilegalidade da liquidação, esta ser anulada declarando-se, em consequência, extinta a respectiva execução fiscal.

O próprio Código de Procedimento e de Processo Tributário, no n.° 2 do seu artigo 204.°, prevê casos de oposição à execução fiscal que devem seguir a forma de processo de impugnação judicial

Em boa verdade, toda a oposição à execução fiscal, ao intentar a extinção do processo em que decorre a cobrança coerciva da obrigação liquidada, pode ter como objectivo também a eliminação da liquidação tributária. A liquidação da obrigação tributária constitui, no entanto, apenas o seu objecto mediato - pois que o objecto imediato da oposição é a execução fiscal, tendo em vista a extinção desta, total, ou apenas parcial.

Daqui resulta que não existe essencial antítese entre a impugnação judicial e a oposição à execução fiscal - cf. os acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-5-1992 (recurso n.° 13 840), de 20-10-1993 (o mesmo recurso em Pleno da Secção), e de 2-11-1994, recurso n.° 17891.”

Ora, sendo embora certo que a causa de pedir (inexistência de facto tributário) e o pedido (anulação das liquidações) sejam compatíveis com o processo de impugnação judicial, evidenciam os autos que o prazo de pagamento voluntário

ocorreu em 16/3/2005 e a oposição foi apresentada em 19/6/2005, mostrando-se, deste modo, ultrapassado o prazo para deduzir impugnação, previsto no art° 102° n°1 al. a) do CPPT, pelo que não é possível convolar a presente oposição em impugnação judicial.

Assim, independentemente da ocorrência e compatibilidade dos demais requisitos legais, i. é, da causa de pedir e do pedido ao processo de impugnação, falha, desde logo, a tempestividade da respectiva petição inicial.

Tanto basta, a nosso ver, para que a petição inicial no presente caso não possa se convertida em processo de impugnação judicial, como a ora recorrente pretende.

A «convolação» da oposição em impugnação judicial, só poderia operar-se desde que, não sendo manifesta a improcedência, ela fosse tempestiva e a petição se mostrasse idónea para o efeito (tem sido esta, sem discrepância, a jurisprudência do STA cfr., por mais recentes, os acs. de 27/2/2002, Rec. 26722, de 21/6/2000, Rec. 24.605 e de 23/2/2000, Rec. 24.357).

De todo o modo, não pode mandar seguir-se a forma adequada, já que a impugnação para a qual se aproveitaria a presente PI sempre seria intempestiva, dado que entre aquelas duas datas decorreram mais do que os 90 dias previstos no art. 102°, n° l, al. a) do CPPT.. A convolação seria, assim, um acto inútil e, por conseguinte, proibido por lei - artigo 137.° do Código de Processo Civil.

4. - Termos em que se acorda negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 03/05/2007

Gomes Correia

Eugénio Sequeira

Ascensão Lopes

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