02616/12.3BEPRT - Tribunal Central Administrativo Norte

1. A Administração Tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado - artigo 52.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária

2. O ónus da prova dos pressupostos para a dispensa da prestação de garantia incumbe ao executado, uma vez que se trata de factos constitutivos do direito que este pretende ver reconhecido - artigos 342.º do Código Civil, 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária e 170.º, n.º 3 do Código de Procedimento e de Processo Tributário.*

* Sumário elaborado pelo Relator.

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I- RELATÓRIO

M…, contribuinte fiscal n.º 1…, residente na Rua…, não se conformando com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Tributário do Porto que julgou improcedente a reclamação apresentada nos termos dos artigos 276.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) da decisão do chefe do Serviço de Finanças de Gondomar 2, datada de 16 de Maio de 2012, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3468201001065203, em que é executada, e que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia com vista a suspender o processo executivo, interpôs o presente recurso concluindo da seguinte forma as suas alegações:

«A) Verdade que, nos termos do que dispõe o artigo 342.º do C.C., quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos;

B) O ónus da prova inverte-se quando o que – como no caso em apreço – se pretende é a apreciação de um facto negativo;

C) As acções ou procedimentos que, como o presente, visam unicamente obter a declaração da inexistência de um direito ou de um facto não envolvem o reconhecimento de um direito a constituir ou a condenação da parte contrária a reconhecê-lo ou a cumpri-lo;

D) A classificação de uma acção ou procedimento como de simples apreciação depende do pedido formulado, pressupondo ainda a análise de um direito ou facto concreto e de uma situação de incerteza grave;

E) Nestes casos, e de acordo com o disposto no art.º 343.º, n.º 1 do Código Civil, compete à parte demandada o ónus de prova dos factos constitutivos da existência do direito cuja inexistência a parte demandante pretende ver ser declarada;

F) Compreende-se, aliás, que assim seja, porque constitui princípio que a parte contra quem é invocada a inexistência de um direito está em melhores condições de provar que esse direito existe, já que um facto negativo é sempre de prova mais difícil do que um facto positivo;

G) Ainda que assim não se entendesse, o que apenas por cautela e zelo de patrocínio de concede, porque se trata da prova de factos negativos, sempre teria de ser observada a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur », como lapidarmente decide o STA, no seu Ac. 0327/08, de 17.12.2008;

H) Em qualquer caso, sempre sem conceder, a verdade é que, na circunstância sub judice, a Administração Fiscal admite que a reclamante não tem, de facto, bens ou outras condições de prestar a garantia em questão, para além daqueles que vão discriminados no despacho reclamado e que são manifestamente insuficientes, sendo certo que, alega o Fisco, a reclamante se teria colocado voluntariamente nessa situação, ao alienar a terceiro os bens de que era titular;

I) Ora, confessada que está, por parte da A.T., a insuficiência de bens, a requerida dispensa só poderia ter sido negada à reclamante se a Fazenda tivesse provado a responsabilidade da reclamante na situação de insuficiência ou inexistência de bens, que originou a diminuição ou o desaparecimento da garantia patrimonial da dívida executiva;

J) Dívida executiva que, note-se, no caso em apreço, nem sequer é responsabilidade originária da aqui reclamante, antes resulta de reversão em processo de execução fiscal, com oposição pendente, de onde merecer a reclamante protecção acrescida »

K) Aliás, é a própria Administração Fiscal quem, no ofício circulado 60.077 de 2010-07-29, ordena aos serviços tenham em conta que, quanto à irresponsabilidade do executado pela situação de insuficiência/inexistência de bens: «Para que este pressuposto se verifique deve ser feita prova pelo executado de que não lhe é imputável a insuficiência ou ausência de bens do seu património. No caso de se tratar de pessoas singulares, deve considerar-se verificado este pressuposto se o executado demonstrar a existência de alguma causa de insuficiência ou inexistência de bens que não seja imputável de qualquer forma à sua conduta e se, além disso, não for feita qualquer prova pela Fazenda Pública de que a sua actuação contribuiu de alguma forma para a situação de inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis.» (nosso enfatizado);

L) Instrução que, muito embora sem força obrigatória geral, sempre não é despicienda, tendo em conta até a reiterada prática da Administração Fiscal de interpretar a lei no sentido da facilitação da cobrança e em prejuízo das garantias dos contribuintes;

M) Por tudo, a - aliás, douta – sentença recorrida violou o disposto nos artigos 52.°, n.ºs 1 e 4, da Lei Geral Tributária, 170. ° do Código de Procedimento e Processo Tributário e 342.º e 343.º, n.º 1, do Código Civil;

NESTE TERMOS, REVOGANDO A SENTENÇA RECORRIDA, SUBSTITUINDO-A POR OUTRA QUE, JULGANDO PROCEDENTE A RECLAMAÇÃO, RECONHEÇA VERIFICADOS OS PRESSUPOSTOS DA DISPENSA DE GARANTIA, CONDENANDO-SE A FAZENDA A CONCEDÊ-LA, FARÁ ESTE ALTO TRIBUNAL, COMO É DELE APANÁGIO, JUSTIÇA!.»

A Fazenda Pública não contra-alegou.

Neste Tribunal a Digna Magistrada do Ministério Público emitiu o seguinte parecer:

«Sufragando o entendimento vertido na decisão recorrida, aliás, em sintonia com o parecer emitido pelo Mº Pº e, pelas razões e fundamentos ali expendidos a que se adere, entendemos que o recurso jurisdicional não mercê provimento.».

Dada a natureza urgente do processo, há dispensa de vistos prévios (artigo 36.º, n.º 2 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos ex vi artigo 2.º, n.º 2, alínea c) do CPPT, cumprindo desde já decidir, uma vez que a isso nada obsta.

Questão a decidir:

- Sobre quem recai o ónus da prova no caso do pedido de dispensa de prestação de garantia.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1. DE FACTO

O Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto deu como assente a seguinte factualidade:

«1- Em 5 de Outubro de 2010, foi instaurado, pelo Serviço de Finanças de Gondomar 2, o processo de execução fiscal n.º 3468 2010 0106 5203 contra a “M…, LDA.”, ora Executada originária, para cobrança coerciva de dívidas provenientes de Coimas e Encargos de Processos de Contra-Ordenação, tendo a quantia exequenda o valor de € 580,78 [cf. fls. 3 dos autos].

2- Em 18 de Janeiro de 2012, foi proferido despacho de reversão da execução fiscal identificada em 1) contra a sócia-gerente M…, ora Reclamante [cf. fls. 70 dos autos].

3- Em 17 de Fevereiro de 2012, a Reclamante deduziu oposição à referida execução [cf. fls. 84 a 86 dos autos; cf. informação prestada a verso de fls. 90 dos autos].

4- Nessa mesma data, no âmbito do processo de execução fiscal identificado em 1), a Reclamante apresentou junto do órgão de execução fiscal o requerimento constante de fls. 87 dos autos e respectivo verso, no qual é dito, além do mais, que “…M…, […] notificada do despacho de reversão proferido nos autos de execução fiscal em epígrafe, em que é executada «M…, LDA.» […] e citada, em consequência, para a presente execução, vem deduzir, para o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO ao abrigo do disposto no artigo 203º do Código do Procedimento e Processo Tributário. Pelo que REQUER, desde já, […], atenta a manifesta insuficiência económica da oponente, se digne ISENTÁ-LA de garantia com vista a suspender o procedimento executivo…” [cf. doc. constante de fls. 87 dos autos e respectivo verso, cujo teor integral se dá aqui por reproduzido].

5- A Reclamante não instruiu o requerimento mencionado em 4) com documentos nem requereu qualquer diligência ou produção de prova.

6- Em 16 de Maio de 2012, o Chefe do Serviço de Finanças de Gondomar 2 proferiu despacho com o seguinte teor: “…com os fundamentos referidos, indefiro o pedido de dispensa de prestação de garantia. Pelo exposto, deverá a executada, no prazo de 15 dias, oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente, no montante de € 819,58 (oitocentos e dezanove euros e cinquenta e oito cêntimos)…” [cf. fls. 90 dos autos e cujo teor integral se dá aqui por reproduzido] - acto ora reclamado.

7- Tal despacho fundamentou-se na Informação datada de 16-05-2012 que o precedia - constante de fls. 90 a 91 dos autos e respectivos versos [e cujo teor integral se dá aqui por reproduzido] -, na qual encontra--se consignado, além do mais, que o valor da quantia exequenda é de € 580,78 enquanto o montante da garantia a apresentar é de € 819,58, e cuja conclusão se passa a transcrever: “…a executada apenas alegou manifesta insuficiência económica e não provou, como lhe competia, com a prova documental necessária. Pelo exposto, sou de parecer, que seja indeferido o pedido de dispensa de garantia…” [cf. verso de fls. 91 dos autos].

8- Em 1 de Junho de 2012, foi apresentada a presente reclamação judicial contra o despacho transcrito em 6) [cf. fls. 99 a 101 dos autos], não tendo a Reclamante instruído a presente reclamação judicial com documentos nem tendo requerido qualquer diligência ou produção de prova [cf. fls. 103 a 114 dos autos].

9- Na declaração de IRS da Reclamante respeitante ao ano de 2011, verifica-se que esta declarou apenas rendimentos de categoria A no montante de € 31.759,84, tendo efectuado retenções na fonte de € 5.966,34 e uma retenção a título de sobretaxa no montante de € 676,27 [cf. doc. constante de fls. 155 a 161 dos autos e cujo teor integral se dá aqui por reproduzido].

Inexistem outros factos provados ou não provados com relevância para a decisão a proferir.».

II.2. DE DIREITO

A ora recorrente citada para a execução originariamente instaurada contra a sociedade M…, Ld.ª, na sequência da reversão contra si operada, deduziu oposição nos termos do artigo 203.º do CPPT e requereu a isenção da prestação de garantia com vista à suspensão do processo executivo nos seguintes termos (fls. 87):

«EXMO. SR. CHEFE DO SERVIÇO,

M… (…), notificada do despacho de reversão proferido nos autos de execução fiscal em epigrafe, em que é executada “M…, LDA.” (…), e citada, em consequência, para a presente execução, vem deduzir, para o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO, ao abrigo do disposto no artigo 203.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Pelo que REQUER, desde já, a V. Excia., atenta a manifesta insuficiência económica da oponente, se digne ISENTÁ-LA de garantia com vista a suspender o procedimento executivo.».

O chefe do Serviço de Finanças indeferiu o pedido e desta decisão a executada ora recorrente apresentou reclamação nos termos do artigo 276.º do CPPT para o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que a indeferiu.

Para assim decidir entendeu aquele Tribunal que, nos termos dos artigos 342.º do Código Civil (CC) e 74.º da Lei Geral Tributária (LGT) impendia sobre a executada o ónus da prova dos pressupostos de que depende a dispensa de prestação de garantia - que a prestação de garantia causava à executada prejuízo irreparável ou que esta carecia manifestamente de meios económicos para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, e bem assim, que a insuficiência ou inexistência de bens não era da sua responsabilidade - o que não tinha logrado alcançar.

Contra a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto a executada deduziu o presente recurso no qual defende que estando em causa a prova de um facto negativo o ónus da prova de inverte, que nas acções ou procedimentos como o presente, que visam unicamente obter a declaração da inexistência de um direito ou de um facto, não envolvem o reconhecimento de um direito a constituir ou a condenação da parte contrária a reconhecê-lo ou a cumpri-lo, o artigo 343.º, n.º 1 do CC determina que compete à parte demandada o ónus da prova dos factos constitutivos da existência do direito cuja inexistência a parte demandante pretende ver declarada. E que ainda que assim não se entendesse, porque se trata da prova de factos negativos, sempre teria de ser observada a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur». Refere ainda que a administração fiscal confessou a insuficiência de bens, pelo que só poderia ter indeferido o pedido de dispensa da prestação de garantia caso tivesse provado a responsabilidade da reclamante na situação de insuficiência ou inexistência de bens. Faz ainda notar que a dívida em causa não é da responsabilidade originária da executada ora recorrente merecendo esta protecção acrescida, invocando nesse sentido o ofício circulado 60.077 de 29-07-2010.

Discute, pois, a recorrente sobre quem recai o ónus da prova no caso do pedido de dispensa da prestação de garantia, se ao requerente, se à administração tributária.

Vejamos.

Dispõe o artigo 52.º, da Lei Geral Tributária:

«1- A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros.

2- A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.

3- A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

4- A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.».

A isenção da prestação de garantia, nos termos da norma transcrita, fica dependente de dois pressupostos alternativos:

- manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido; ou

- existindo suficiência de bens penhoráveis, a prestação de garantia cause prejuízos irreparáveis.

Verificado um dos pressupostos referidos (“em qualquer dos casos”, diz a lei), haverá ainda que ficar demonstrado, que a insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado.

O ónus da prova dos factos que preencham esses pressupostos, entendeu a sentença recorrida, é do requerente nos termos do artigo 74.º, n.º 1 da LGT e 342.º, n.º 1 do CC.

E tal juízo não nos merece qualquer censura.

Apoiou-se a sentença recorrida no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 17-12-2008, recurso n.º 327/08, que se debruçou sobre a questão que ora nos ocupa, a do ónus da prova no caso de pedido de dispensa de prestação de garantia, cuja doutrina também acolhemos e que por razões de celeridade processual aqui reproduzimos:

«O art. 52.º, n.º 4, da LGT estabelece que

4. A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

O art. 170.º do CPPT estabelece, no seu n.º 3, que «o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária».

As regras básicas sobre a repartição do ónus da prova constam do art. 342.º do CC, que estabelece o seguinte:

Artigo 342.º

Ónus da prova

1. Àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado.

2. A prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita.

3. Em caso de dúvida, os factos devem ser considerados como constitutivos do direito.

Aquela regra básica do ónus da prova, enunciada no n.º 1 do art. 342.º do CC, é adoptada também no âmbito do procedimento tributário, por força do disposto no art. 74.º, n.º 1, da LGT, em que se estabelece que «o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque».

As situações genéricas em que há inversão do ónus da prova são indicadas no art. 344.º, em que se determina tal inversão «quando haja presunção legal, dispensa ou liberação do ónus da prova, ou convenção válida nesse sentido, e, de um modo geral, sempre que a lei o determine» e «quando a parte contrária tiver culposamente tornado impossível a prova ao onerado».

À face destas regras, é de concluir que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, invocando explícita ou implicitamente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois trata-se de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido.

Aliás, mesmo que se entenda que se está perante uma situação de dúvida sobre este ponto (e a jurisprudência contraditória do Tribunal Central Administrativo Sul recomenda que se considere a questão como duvidosa), terão de considerar-se todos os factos de que depende a prestação de garantia como constitutivos do direito do executado, por força do disposto no n.º 3 do citado art. 342.º do CC.

Para além disso, o texto do n.º 3 do art. 170.º do CPPT aponta no mesmo sentido, ao estabelecer que o pedido deve ser instruído com a prova documental necessária, o que pressupõe que toda a prova relativa a todos os factos que têm de estar comprovados para ser possível dispensar a prestação de garantia seja apresentada pelo executado, instruindo o seu pedido, pois a prova de todos esses elementos é necessária para o deferimento da sua pretensão.

A eventual dificuldade que possa ter o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição ao executado do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art. 344.º do CC. (( ) Neste sentido, pode ver-se ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 451, nota (2) (página 467, na 2.ª edição), em que se refere que «já se tem entendido, erroneamente, que a extrema dificuldade de prova do facto pode inverter o critério legal de repartição do ónus da prova».)

É certo que por força do princípio constitucional da proibição da indefesa, que emana do direito de acesso ao direito e aos tribunais reconhecido no art. 20.º, n.º 1, da CRP, não serão constitucionalmente admissíveis situações de imposição de ónus probatório que se reconduzam à impossibilidade prática de prova de um facto necessário para o reconhecimento de um direito.

Mas, por um lado, no caso em apreço não se está perante uma situação de impossibilidade prática desse tipo, pois a prova do facto negativo que é a irresponsabilidade do executado pode ser efectuada através da prova de factos positivos, por via da demonstração das causas de tal insuficiência ou inexistência de bens.

Por outro lado, a acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur». (( ) Essencialmente neste sentido, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, página 203, cujos ensinamentos são seguidos no Assento do Supremo Tribunal de Justiça n.º 4/83, de 11-7-1983, publicado no Diário da República, I Série, de 27-8-1983.)

Estas regras, nesta situação, conduzirão, no mínimo, a dever-se considerar provada a falta de culpa quando o executado demonstrar a existência de alguma causa da insuficiência ou inexistência de bens que não lhe seja imputável e não se fizer prova positiva da concorrência da sua actuação para a verificação daquele resultado.».

Retira-se do acórdão citado que, ao contrário do pugnado pela recorrente, a dificuldade de prova de um facto negativo não inverte o ónus da prova que recai sobre o requerente do pedido de dispensa de prestação de garantia nos termos dos artigos 342.º, n.º 1 do CC e 74.º, n.º 1 da LGT

Por outro lado, não se pode equiparar, como faz a recorrente, o pedido de dispensa de prestação de garantia às acções de simples apreciação, para depois invocar quanto ao ónus da prova a regra do artigo 343.º. n.º 1 do CC que a estas acções se aplica.

O artigo 343.º do CC regula o ónus da prova em casos especiais, estipulando no seu n.º 1 que «Nas acções de simples apreciação ou declaração negativa, compete ao réu a prova dos factos constitutivos do direito que se arroga».

As acções no processo civil são declarativas ou executivas – artigo 4.º, n.º 1, do Código de Processo Civil (CPC). As acções declarativas, por seu turno, podem ser de simples apreciação, de condenação ou constitutivas - artigo 4.º, n.º 2 do CPC.

As acções de simples apreciação visam obter unicamente a declaração da existência ou inexistência de um direito ou de um facto – artigo 4.º, n.º 2, alínea a) do CPC. Na acção declarativa de simples apreciação, “não se exige do réu prestação alguma, porque não se lhe imputa a falta de cumprimento de qualquer obrigação. O autor tem simplesmente em vista pôr termo a uma incerteza que o prejudica: incerteza sobre a existência de um direito” - Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, Vol. I, p. 15). Como justificação das acções de simples apreciação, escreve ainda aquele Professor (R.L.J. Ano 80º- 231): “o estado de incerteza sobre a existência de um direito ou de um facto é susceptível de causar prejuízo a uma pessoa; deve, por isso, pôr-se à disposição dessa pessoa um meio de se defender contra tais prejuízos. Esse meio é a acção declarativa. Quer dizer, o prejuízo inerente à incerteza do direito ou do facto legítima e justifica o uso da acção de simples declaração positiva ou negativa”.

É certo que o legislador fez recair o ónus da prova sobre o réu nas acções de simples apreciação ou declaração negativa, por causa da dificuldade que o autor teria nestes casos na prova de factos negativos.

Mas esta opção do legislador não permite que o aplicador do direito inverta o ónus da prova sempre que esteja em causa a prova de um facto negativo. As regras dos ónus da prova encontram-se nos artigos 342.º e 343.º do CC. O legislador no artigo 344.º do CC estabeleceu as situações em que tais regras são afastadas e em que o ónus da prova se inverte: quando haja presunção legal, dispensa ou liberação do ónus da prova, ou convenção válida nesse sentido, e de um modo geral sempre que a lei o determina, quando a parte contrária culposamente tiver tornado impossível a prova ou onerado. E nestas excepções à regra não está incluída a hipótese da prova de factos negativos. E temos de presumir que o legislador não incluiu essa situação nas excepções porque não quis, porque se o quisesse tê-lo-ia dito expressamente – cfr. artigo 9.º, n.º 3 do CC.

Dir-se-á que não é porém esta a extrapolação que a recorrente faz do disposto no artigo 343.º do CC para os autos. E que o que a recorrente alega é que o pedido de dispensa da prestação de garantia configura uma acção de simples apreciação e nessa medida aplicar-se-ão as regras do ónus da prova previsto no artigo 343.º do CC.

Acontece que pelo quadro que acima se traçou acerca das acções de simples apreciação facilmente se alcança que elas não têm qualquer ponto de contacto com o pedido de dispensa da prestação de garantia. O pedido de dispensa de prestação de garantia não tem como causa de pedir a incerteza do direito do executado (incerteza que teria de ser objectiva sem a qual não há interesse em agir no âmbito da acção de simples apreciação). O que o executado pretende é que a administração tributária verifique e declare o seu direito. E se tal verificação e declaração do direito também acontece nas acções de simples apreciação, a verdade é nestas o direito é anterior à declaração a proferir, enquanto que no caso da dispensa da prestação de garantia o direito do executado não existe sem que tal seja reconhecido pela administração tributária ou pelo Tribunal tributário no recurso que venha a ser intentado da decisão da administração que não defira o pedido.

Defende também a executada que estando em causa a prova de um facto negativo, sempre haveria o Tribunal de ter uma grau de exigência menor, citando curiosamente o mesmo acórdão do Supremo Tribunal Administrativo que serviu de apoio ao Tribunal recorrido para sustentar a tese contrária à sua e que acima também acolhemos.

E tal como é defendido pelo Supremo Tribunal Administrativo no acórdão a que temos vindo a fazer referência a “acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur»”.

Mas a questão do grau de exigência quanto à prova coloca-se apenas num estádio ulterior à alegação dos factos. Se não forem alegados factos não há lugar a prova e fica sem sentido falar-se em grau de exigência de prova.

Ora, a administração fiscal indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia porque a executada alegou a insuficiência económica e não a provou com a prova documental necessária.

Sucede que, como resulta do ponto 5 do probatório, a executada não instruiu o seu requerimento com documentos nem requereu qualquer diligência ou produção de prova. Independentemente de se considerar que a recorrente se limitou a formular uma conclusão de facto ao invocar tão só “a manifesta insuficiência económica da oponente”, sem a suportar em qualquer facto, o que não foi tido em conta na decisão da administração tributária, a verdade é que não tendo produzido nem requerido qualquer prova, não se pode falar em grau de exigência na avaliação da prova. Pois só perante prova produzida nos autos, se poderia argumentar que perante ela o juiz deveria ter sido mais benevolente ao dar determinado facto como provado.

Salienta-se que a executada não fez qualquer prova sobre a insuficiência dos bens, e que ao contrário do por si afirmado nas alíneas H) e I) das conclusões, a administração fiscal não deu tal facto como assente, pelo contrário, o indeferimento do pedido assentou na falta de prova dessa insuficiência. E porque assim foi, não avançou a administração para a análise do segundo requisito cumulativo da dispensa de prestação de garantia que acima referimos, a da falta de responsabilidade reclamante na situação de insuficiência ou inexistência de bens.

Daí que não se perceba a alegação da alínea H) segundo a qual a administração fiscal admitiu a insuficiência de bens e apenas indeferiu o pedido de dispensa da prestação de garantia porque a reclamante se colocou voluntariamente nessa situação, ao alienar a terceiro os bens de que era titular, pois nada disso consta da decisão administrativa sindicada.

E porque tal matéria – a da responsabilidade da executada na situação de insuficiência ou inexistência de bens - não constitui fundamento do indeferimento do pedido de dispensa da prestação de garantia - irreleva a argumentação constante das conclusões I), J), K) e L) relativa ao ónus da prova desse pressuposto.

Concluímos assim, que a sentença recorrida não violou as disposições legais invocadas pela recorrente – artigos 52.º, n.º 1 e 4 da LGT, 170.º do CPPT e 342.º e 343.º, nº 1 do CC - não merecendo o recurso provimento.

Sumariando:

1. A Administração Tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado - artigo 52.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária

2. O ónus da prova dos pressupostos para a dispensa da prestação de garantia incumbe ao executado, uma vez que se trata de factos constitutivos do direito que este pretende ver reconhecido - artigos 342.º do Código Civil, 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária e 170.º, n.º 3 do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

III- DECISÃO

Assim, pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.

Custas pela recorrente.

Porto, 19 de Julho de 2013

Ass. Paula Ribeiro

Ass. Fernanda Esteves

Ass. Aragão Seia