Quem foi o relator do acórdão 01357/22.8BEBRG?

O relator foi Paulo Moura, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 01357/22.8BEBRG?

O acórdão foi proferido em 21 de março de 2024.

Acórdão TCAN — Conceito de “grupo” para efeitos da taxa d…

Sumário

I - A utilização da mesma insígnia, integra o conceito de «grupo» previsto na alínea b) do n.º 3 do artigo 3.º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, pelo que um estabelecimento que individualmente ocupe uma área inferior a 2000 m2, mas que se integre num «grupo», que no seu conjunto utilize mais de 6000m2, está sujeito à Taxa de Segurança Alimentar Mais. II - O ato tributário considera-se fundamentado, se se mostra percetível com a indicação dos metros quadrados sobre o qual incide o valor da taxa aplicada.

Texto

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: [SCom01...], S.A., interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais do ano de 2022. Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: A) Vem o presente recurso interposto pela Recorrente da Douta Sentença Recorrida, o Douto Tribunal a quo julgou improcedente a impugnação em crise e, em consequência, manteve a liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais do ano 2022 na ordem jurídica. B) O presente recurso tem por objeto as seguintes questões de facto e de direito: (i) a não consideração da isenção da TSAM do ano de 2022 por falta de preenchimento do segundo requisito cumulativo legalmente previsto para a sua aplicação e a ilegalidade do indeferimento da prova testemunhal arrolada pela Recorrente na sua petição inicial; e (ii) a improcedência dos vícios de preterição de formalidades legais invocados (por falta de audição prévia e por falta de fundamentação do ato de liquidação). C) Quanto à não aplicação da isenção devida no caso concreto, o Tribunal a quo está a proceder a uma errada, contraditória e incongruente qualificação da realidade jurídica da Recorrente, na medida em que a Recorrente não pertence a nenhum grupo jurídico de empresas, nem sequer mantém laços de interdependência com as demais empresas portuguesas que exploram hipermercados sob a mesma insígnia e, mais importante ainda, não se verifica qualquer relação de subordinação ou interdependência entre a Recorrente e a “[SCom02...]” e entre a Recorrente e a «COOPERATIVA............» não resultando provado nos autos que se esteja perante um contrato de franquia ou que a Recorrente esteja integrada num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6.000 m2 (aliás, pelo contrário, conforme resulta dos factos provados nos pontos 10) e 11) da douta sentença recorrida). D) Neste caso concreto, o facto de a Recorrente ter autonomia no que diz respeito à gestão comercial e do seu negócio, bem como na tomada de decisões, leva-nos a concluir que não existe qualquer interdependência ou subordinação entre a Recorrente e a [SCom02...] ou «COOPERATIVA............» e até mesmo entre a Recorrente e as restantes sociedades exploradoras da mesma insígnia, inexistindo qualquer sociedade-mãe ou central que influencie a gestão das lojas, que se mantêm totalmente autónomas e economicamente livres. E) A conclusão de que pelo simples facto de a Recorrente estar integrada no “Movimento [SCom03...]” é suficiente para que seja considerada integrada num grupo é, salvo o devido respeito, insipiente e retira qualquer sentido à possibilidade de F) aplicação do disposto no nº 2 do artigo 3º da Portaria nº 215/2012 – o facto de a isenção abranger os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas (desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo nos termos previstos nos números seguintes). G) Existe uma errada apreciação e valoração dos factos dados como provados nestes autos, que resulta numa decisão em contradição com a prova produzida, sendo certo que, ao abrigo das regras do ónus da prova previstas no artigo 74º da LGT, sempre teria de ser provado pela DGAV que estavam reunidas as condições de afastamento do regime de isenção, não cabendo ao Douto Tribunal a quo o suprimento a posteriori das irregularidades ou insuficiências da liquidação em crise. H) Por tudo quanto ficou dito, verificando-se o vício de erro sobre os pressupostos na aplicação da isenção, bem assim a violação das regras do ónus da prova resulta necessariamente que o ato praticado com esse vício tem de ser ANULADO, motivo pelo qual deverá a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que determine a anulação da liquidação impugnada. I) A pronúncia da DGAV ao exercício de direito de audição de Recorrente, seguida da notificação de liquidação final, que apenas indicou que o estabelecimento em causa se encontra integrado num grupo que possui uma área de venda acumulada superior a 6000 m2 e, por essa razão, não se encontra abrangido pela isenção, em momento algum pronunciou-se quanto aos argumentos invocados pela Recorrente, nem qualquer fundamentação que respondesse, contradissesse ou rebatesse os argumentos trazidos pela Recorrente em sede de audição prévia, nem tampouco quando à exclusão da isenção em causa. J) A dispensa da prova testemunhal requerida pela Recorrente e consequente ausência de inquirição das testemunhas dificultou, de forma injustificada e em claro prejuízo dos autos, a realização da prova por parte da Recorrente quanto à realidade jurídica do estabelecimento comercial que explora – a qual é matéria K) Controvertida nos autos, cujo esclarecimento era absolutamente determinante para a boa decisão da causa, o que deverá determinar a revogação da Douta decisão recorrida e a substituição por uma outra que defira a prova testemunhal requerida, com a consequente remessa dos autos ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga. L) Neste mesmo sentido, a DGAV não logrou demonstrar que a Recorrente pertence a um grupo ou que a Recorrente dispõe de uma área de venda superior a 6000 m2, ou seja, o ofício não fundamenta de uma forma objetiva, nem menciona em que factos se baseou para chegar a pretensão de liquidar, nem demonstra a verificação dos pressupostos para tal, nem tampouco rebate o que foi invocado pela Recorrente em sede de Audição Prévia. M) Daqui conclui-se que a preterição de formalidade essencial de falta de audição prévia constitui violação do conteúdo essencial do direito constitucional de participação consagrado no artigo 267.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa, pelo que a sentença recorrida deveria ter anulado o ato de liquidação, por vício de forma. N) A fundamentação da notificação de liquidação é insuficiente, pois não permite à Recorrente compreender as razões de facto e de direito por que não foi aplicado o regime da isenção previsto para os estabelecimentos com superfícies ou áreas de venda inferiores a 2.000 m2, nem explica, com clareza, as razões de cobrança do valor em crise, nem indica o coeficiente de ponderação de aplicação da taxa, pelo que se conclui que o ato tributário em causa resulta de uma liquidação indevidamente fundamentada e encontra-se inquinado com o vício de forma por falta de fundamentação. O) Em face do que se deixa exposto, conclui-se, sem margem para qualquer dúvida, que o ato de liquidação em apreço foi praticado com ofensa das normas e princípios jurídicos vigentes, pelo que deverá a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que determine a anulação da liquidação impugnada, com a consequente restituição do montante pago a título de TSAM de 2022, acrescido do pagamento de juros indemnizatórios. Nestes termos, e nos demais de Direito que V. Ex.as doutamente suprirão, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que dê provimento ao presente recurso, revogando-se a mui douta sentença recorrida, substituindo-se por outra que julgue totalmente procedente a Impugnação Judicial, sendo consequentemente revogado o ato tributário na sua origem e ordenada a restituição do que foi pago pela Recorrente a título de TSAM, acrescido dos respetivos juros indemnizatórios legalmente devidos, com as legais consequências. Não foram apresentadas contra-alegações. O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente. Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais). ** Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir. As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se estavam verificados os pressupostos para a isenção da TSAM ou se a mesma é devida; se existe uma decisão em contradição com a prova produzida; se a prova testemunhal podia ter sido indeferida; se o ato impugnado padece do vício de falta de audição prévia; e se ocorre falta ou indevida fundamentação do ato impugnado. ** Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte: IV. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO Compulsados os autos e analisada a prova produzida, dão-se como provados, com interesse e bastantes para a decisão, os factos infra indicados: 1. A Impugnante é uma sociedade anónima que se dedica à exploração comercial do hipermercado denominado “[SCom03...]”, sito em ..., ..., no qual exerce o comércio de produtos alimentares e outros, a retalho – facto não controvertido; 2. O sobredito estabelecimento comercial é um estabelecimento misto, com uma área total de 3.674,70 m2, comportando uma área de venda alimentar de 1.856,50 m2 – facto não controvertido; 3. No estabelecimento atrás referido, à semelhança do que sucede com estabelecimentos idênticos, a Impugnante comercializa “produtos de origem animal e vegetal, frescos e congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados” – facto público e notório, não impugnado. 4. Por ofício datado de 23-03-2022, foi remetido pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais à Impugnante, missiva com o assunto “TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2022 – ELEMENTOS PARA LIQUIDAÇÃO – DIREITO DE AUDIÇÃO”, da qual constava, entre o mais, o seguinte: “(…) Como é do conhecimento de V.Ex.ªs, o Decreto-Lei n.º119/2002, de 15 de Junho criou a Taxa de Segurança Alimentar Mais, a qual constitui uma contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar, para os estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, conforme estabelecido no n.º 1 do artigo 9º do mencionado diploma. Nos termos do n.º 1 do artigo 5º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, para efeitos de aplicação da taxa, é considerada a situação dos estabelecimentos comerciais à data de 31 de Dezembro do ano anterior ao que respeita a liquidação. Nos termos do n.º 3 do artigo 5º da mesma Portaria, cabe a esta Direcção- Geral notificar o sujeito passivo do montante da taxa a pagar. A área de venda do estabelecimento comercial que serve de base ao cálculo da taxa a pagar é definida nos termos do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio, conjugado com a alínea b, do n.º 2 do artigo 2º, da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho. Para o ano de 2022 a TSAM é de 7€ por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial, nos termos do art.º 1º da Portaria n.º 316/2021, de 23 de Dezembro. Assim, tendo em consideração o disposto nos n.ºs 4 e 5 do artigo 5º da mencionada Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, quanto aos elementos comunicados a esta DGAV, e tendo em vista a liquidação a realizar em 2022, o valor da TSAM a liquidar no presente ano será de: € 12.995,50 valor que resulta da multiplicação de € 7 por 1.856,00m2, obtida nos termos dos cálculos seguintes. (…) Assim, são apurados os seguintes valores de áreas em concreto: Quant.Área de VendaCoeficienteÁrea Alimentar 1 - -1856,50m2 1 - -1856,50m2 Face ao disposto no artigo 45º do Código do Procedimento e do Processo Tributário bem como no n.º 1 do artigo 60º da Lei Geral Tributária, fica assim V.Ex.ª notificado para, querendo, no prazo de 15 dias contados da presente notificação, exercer o direito de audiência prévia, pela forma escrita, relativamente à liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais nos termos supra descrito (…)” – cfr. fls. 1-2 do processo administrativo apenso, igualmente junto como documento n.º 2 da petição inicial; 5. Tendo a Impugnante sido notificada da missiva referida no ponto anterior, exerceu o direito de audição de acordo com o art.º 60º, n.º 1, alínea a), da Lei Geral Tributária, nos termos constantes do documento n.º 3 junto com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido; 6. Pelo ofício n.º ...41, de 06-05-2022, foi remetido pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais à Impugnante, missiva com o assunto “TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2022 – RESPOSTA À V/PRONÚNCIA EM SEDE DO EXERCÍCIO DO DIREITO DE AUDIÊNCIA PRÉVIA”, dali constando, entre o mais, o seguinte: “(…) Com respeito à v/ pronúncia em sede de exercício do direito de Audiência Prévia, no âmbito da liquidação da TSAM/2022, informa-se que, após análise à mesma, é do entendimento que não deve ser atribuída a isenção. Neste sentido, corroboram as sentenças em anexo, proferidas nas acções de impugnação n.º 2030/19.0BEBRG e 2106/20.0BEBRG, que correram termos no TAF de Braga e que se debruçaram sobre as impugnações das TSAM 2019 e 2020. Isto porque, tem disso entendimento dos tribunais, que a isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de utilizarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. Excepção que se verifica, não preenchendo a Impugnante o segundo requisito cumulativo para se considerar que está isenta. Desta forma, iremos proceder ao envio das facturas correspondentes às 1ª e 2ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM. (…)” – facto não controvertido e conforme ao documento n.º 4 junto com a petição inicial, igualmente a fls. 322-323 do processo administrativo apenso; 7. Pelo ofício n.º ...83 de 22-06-2022, foi remetido pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais à Impugnante, missiva com o assunto “TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2022”, a comunicar a liquidação da TSAM para 2022, no montante de € 12.995,50, dividido em duas prestações, dali se extraindo, entre o mais, o seguinte: “(…) O Decreto-Lei n.º 119/2002, de 15 de Junho criou a Taxa de Segurança Alimentar Mais, a qual constitui uma contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar, para os estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, conforme referido no n.º 1 do artigo 9º do mencionado diploma. Para o ano de 2022 a TSAM é de 7€ por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial, nos termos do art.º 1.º da Portaria n.º 316/2021, de 23 de Dezembro. Nos termos do n.º 3 do artigo 5º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, cabe a esta Direcção-Geral notificar o sujeito passivo, do montante da taxa a pagar, o que sucedeu, tendo V.Exas. informado das respectivas áreas do estabelecimento. Em conformidade com o reportado, foi elaborada a presente liquidação, suportada nos dados comunicados, corrigidos de eventuais alterações que nos tenham sido apontadas no prazo da audiência prévia, concedida ao abrigo do disposto no artigo 45º do Código de Procedimento e de Processo Tributário bem como no n.º 1 do artigo 60.º da Lei Geral Tributária. Nestes termos considerando os valores já indicados somos a proceder ao envio das facturas correspondentes às 1ª e 2ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM. O montante devido pela TSAM do ano de 2022 é de € 12.995,50 (131748), dividido em duas prestações, conforme facturas n.º FT2022F/......90 e 2022F/......13 em anexo, sendo este o resultado da aplicação daquela taxa fixada no artigo 1º da Portaria n.º 35/2021, de 12 de Fevereiro, à área de venda do estabelecimento, atento o previsto nas disposições conjugadas do n.º 1 do artigo 2º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho e do artigo 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio, sendo os cálculos para a determinação da TSAM os seguintes: Área bruta x Coeficiente de ponderação (n.º 1 do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio) = Área ponderada (n.º 1 do art.º 1º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de Maio). e Área ponderada (n.º 1 do art.º 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio) x Valor da TSAM para 2022 (art.º 1º da Portaria n.º 316/2021 de 23 de Dezembro = 7€) = Montante da TSAM para o ano de 2022. O pagamento da primeira prestação deve ser realizado até à data indicada na respectiva factura e a 2ª prestação deverá nos termos do n.º 2 do art.º 6º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, ser paga até final de Outubro do corrente ano. Alerta-se que, nos termos do n.º 1 do artigo 7º da referida portaria, a falta de pagamento da taxa no prazo estabelecido constitui o devedor em mora, sendo devidos juros legais desde a data do vencimento. Por último, informa-se que a presente notificação poderá ser objecto de impugnação nos termos dos artigos 99º e seguintes do Código do Procedimento e do Processo Tributário, no prazo de 90 dias a contar do termo do prazo para o respectivo pagamento‖; – facto não controvertido e conforme a fls. 324-325 do processo administrativo apenso, igualmente junto como documento n.º 5 da petição inicial; 8. Com o oficio referido no ponto anterior foram remetidas as facturas n.º FT2022F/......90 e 2022F/......13, ambas datadas de 15-06-2022, dali constando, entre o mais, o preço unitário de € 7/m2 e uma área de venda/ponderada de 1856,50 m2 – cfr. fls. 326 e 327 do processo administrativo apenso, igualmente juntas como documento n.º 1 da petição inicial; 9. A Impugnante procedeu ao pagamento dos montantes titulados nas facturas n.º FT2022F/......90 e 2022F/......13, respectivamente, em 25-07-2022 e 02-11-2022 – facto não controvertido e conforme ao documento n.º 6 junto com a petição inicial e ao documento de fls. 292 do suporte electrónico dos autos; 10. A Impugnante utiliza a insígnia [SCom03...] e pertence, com outras sociedades comerciais exploradoras dos hipermercados [SCom03...] em Portugal, à «COOPERATIVA............», titular do NIPC ...17, sendo sua cooperadora – cfr. documento de fls. 22-26 do processo administrativo apenso e documento n.º 7 junto com a petição inicial; 11. Em Portugal os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados – cfr. decisões juntas aos autos com a petição inicial e constantes de fls. 27 e ss. do processo administrativo apenso; 12. A petição inicial dos autos foi apresentada neste Tribunal, via electrónica, em 11-08-2022 – cfr. fls. 1 do suporte electrónico dos autos. * Factos não provados Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa. * Motivação da matéria de facto provada: A decisão da matéria de facto provada efectuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos e do processo administrativo apenso, consoante se anota em cada ponto do probatório, bem como na posição da Impugnante e Impugnada nos seus articulados, designadamente quanto ao acervo documental que foi junto e não foi impugnado, assim como quanto aos pontos do probatório em que as partes não divergem, e tem eco, também, nos ofícios e facturas juntas com a petição inicial e da própria pronúncia em audição prévia junta como documento n.º 3 da petição inicial, donde decorre a área do estabelecimento da Impugnante, tanto total como dos produtos alimentares. Relativamente ao ponto vertido em 10) resulta da análise da acta 48 constante de fls. 22-26 do processo administrativo apenso e do documento n.º 7 junto com a petição inicial. Quanto ao ponto 11) decorre dos pontos 99 e 100 da petição inicial, quanto à utilização da insígnia [SCom03...], assim como de outros processos de que temos conhecimento, assim como que as áreas dos estabelecimentos a que respeitam os estabelecimentos [SCom03...] que ultrapassa, juntamente com o estabelecimento aqui em causa, os 6.000 metros quadrados, o que tudo é igualmente do nosso conhecimento pela intervenção noutros processos em que aquela área total é dada a conhecer, o que igualmente resulta das decisões/sentenças juntas aos autos pela Impugnante com a petição inicial. Foi análise de toda a prova assim enunciada que, em conjugação com as regras da experiência comum, sedimentou a convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados – Cf. art. 74º LGT, 76º nº 1 LGT e art. 362º e ss do CC. ** Apreciação jurídica do recurso. Alega a Impugnante, ora Recorrente que estavam verificados os pressupostos para a isenção da TSAM, não lhe tendo sido concedida; que a prova testemunhal não podia ter sido indeferida; que o ato impugnado padece do vício de falta de audição prévia; e que ocorre falta ou indevida fundamentação. Começando por este último aspeto, refere a Recorrente na conclusão L), que a fundamentação da notificação de liquidação é insuficiente, pois não permite à Recorrente compreender as razões de facto e de direito por que não foi aplicado o regime da isenção previsto para os estabelecimentos com superfícies ou áreas de venda inferiores a 2.000 m2, assim como nem explica, com clareza, as razões de cobrança do valor em crise, nem indica o coeficiente de ponderação de aplicação da taxa, pelo que se conclui que o ato tributário em causa resulta de uma liquidação indevidamente fundamentada e encontra-se inquinado com o vício de forma por falta de fundamentação. A sentença recorrida considerou que o ato impugnado se encontrava devidamente fundamentado, referindo que foi levado ao conhecimento da Impugnante as razões de facto e de direito pelas quais iria proceder à liquidação da taxa, a área sobre a qual incidia e os normativos legais em que se apoiava. Apreciando. Em relação aos fundamentos desta alegação, verificamos que a invocação da falta de indicação do coeficiente de ponderação de aplicação da taxa, é questão nova no recurso, uma vez que na Petição Inicial, a Impugnante nunca levanta esta questão. A questão em apreço também não é matéria de conhecimento oficioso. Assim, tratando-se de um novo fundamento assacado a uma eventual invalidade do ato, não é passível de ser conhecido em sede de recurso. Conforme refere o Conselheiro Abrantes Geraldes em anotação ao artigo 635.º do CPC, no seu livro, Recursos em Processo Civil, (6.ª edição, 2020, Almedina), a págs. 139-141: «5. A natureza do recurso, como meio de impugnação de uma anterior decisão judicial, determina outra importante limitação ao seu objeto decorrente do facto de, em termos gerais, apenas poder incidir sobre questões que tenham sido anteriormente apreciadas, não podendo confrontar-se o tribunal ad quem com questões novas. Na verdade, os recursos constituem mecanismos destinados a reapreciar decisões proferidas, e não a analisar questões novas, salvo quando, nos termos já referidos, estas sejam de conhecimento oficioso e, além disso, o processo contenha os elementos imprescindíveis. Seguindo a terminologia proposta por Teixeira de Sousa, podemos concluir que tradicionalmente temos seguido um modelo de reponderação, que visa o controlo da decisão recorrida, e não um modelo de reexame no sentido da repetição da instância no tribunal de recurso. Compreendem-se perfeitamente as razões que levaram a que o sistema tenha sido assim desenhado. A diversidade de graus de jurisdição determina que, em regra, os Tribunais Superiores apenas devem ser confrontados com questões que as partes discutiram nos momentos próprios. Quando respeitem à matéria de facto, mais se impõe o escrupuloso respeito de tal regra, a fim de obviar a que, numa etapa desajustada, se coloquem questões que nem sequer puderam ser convenientemente discutidas ou apreciadas. A assunção desta regra encontra na jurisprudência numerosos exemplos: a) As questões novas não podem ser apreciadas no recurso, quer em homenagem ao princípio da preclusão, que por desvirtuarem a finalidade dos recursos, pois estes destinam-se a reapreciar questões e, não a decidir questões novas, por tal apreciação equivaler a suprimir um ou mais órgãos de jurisdição. b) Os recursos destinam-se à apreciação de questões já antes levantadas e decididas no processo, e não provocar decisões sobre questões que não foram antes submetidas ao contraditório e decididas pelo tribunal recorrido, a menos que se trate de questões de conhecimento oficioso. c) Se no requerimento de interposição de recurso se restringiu o seu objeto à parte do despacho saneador que julgou improcedente a exceção de incompetência material, não se pode discutir nas alegações do recurso a questão da legitimidade já decidida especificamente no despacho saneador. Contudo, é uma regra que comporta exceções a que já nos referimos no ponto anterior. Sendo admissível recurso da “parte dispositiva da sentença”, é legítimo à parte confrontar o tribunal com questões de conhecimento oficioso, mesmo que não tenham sido anteriormente suscitadas, desde que a sua decisão não esteja coberta pelo caso julgado. Do mesmo modo, para a decisão de recurso, pode o tribunal apreciar tais questões ex officio, ainda que sobre as mesmas não tenha existido anterior pronúncia ou não tenham sido suscitadas pelo recorrente ou pelo recorrido, embora deve acautelar o princípio do contraditório, a fim de evitar decisões-surpresa (art. 3.º, n.º 3).». De seguida alega a Recorrente que o ato não explica com clareza a cobrança dos valores em crise. Ora, esta alegação é contrariada pela própria Impugnante na Petição Inicial, quando refere no item 1. (segundo item 1. da PI, a pág. 2), que foi notificada do projeto de liquidação, referindo o seguinte: «(…) notificando-a do projecto de liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais referente ao ano 2022, no montante € 12.995,50 (doze mil, novecentos e noventa e cinco euros e cinquenta cêntimos), valor que resulta da multiplicação de € 7 – valor da taxa sanitária e de segurança alimentar mais fixada para o ano 2022, nos termos do artigo 1º da Portaria nº 316/2021 de 31 de Dezembro – por 1.856,50 m2 (área de venda de comércio alimentar da Impugnante),». Portanto, a própria impugnante explica na Petição Inicial, o modo como foi calculada a taxa em apreço, até porque sabe que informou a entidade liquidadora da área do seu estabelecimento afeta à venda de produtos alimentares. Assim, conforme dado por assente no ponto 2. do probatório e segundo o declarado pela Impugnante, a área de produtos alimentares do estabelecimento é de 1.856,50 m2. Por sua vez, no ponto 4. do probatório, explica-se que é com base nesta área de produtos alimentares do estabelecimento de 1.856,50 m2, que é aplicado o valor de sete euros por metro quadrado, pelo que, efetuados os cálculos, perfaz exatamente a quantia notificada à Recorrente. Para além disso, também se refere no ponto 8. do probatório que foram enviadas à impugnante as faturas onde consta o preço unitário de sete euros por metro quadrado e uma área de venda/ponderada de 1.856,50 m2. Com base nesta notificação, a Impugnante ficou a perceber o modo como foi encontrada a quantia da taxa em apreço. Portanto, fica claro o modo de apuramento do valor em crise, pelo que a alegação da Recorrente de que não estão claras as razões da cobrança do valor em crise, não encontra acolhimento. Isto, não obstante, no ofício de notificação do ato de impugnado (transcrito no ponto 7. do probatório), não haver uma referência concreta ao modo de apuramento do valor em apreço, verifica-se, quer pela leitura do ato preparatório (acima já mencionado e transcrito no ponto 4 do probatório), quer pela remissão que esse ofício efetua para as faturas anexas, que se percebem as razões da cobrança do valor da taxa em apreço. Assim, refere-se no ofício de notificação, o seguinte: «Nestes termos considerando os valores já indicados somos a proceder ao envio das facturas correspondentes às 1ª e 2ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM.». E, como as faturas mencionam o preço unitário do metro quadrado, assim como a totalidade dos metros quadrados a que é aplicado o preço unitário, ficam a saber-se as razões da cobrança dos valores impugnados. Ou seja, a área à qual é aplicada a taxa de sete euros, é aquela que a Impugnante indicou como sendo a área alimentar do seu estabelecimento. Alega, ainda, a Recorrente, no que concerne à fundamentação do ato impugnado, que a fundamentação é insuficiente, pois não permite compreender as razões de facto e de direito por que não foi aplicado o regime da isenção previsto para os estabelecimentos com superfícies ou áreas de venda inferiores a 2.000 m2. Relativamente a este aspeto a sentença referiu que a Impugnante se encontrava integrada num Grupo, assim considerado para efeitos de aplicação da Taxa de Segurança Alimentar Mais, conforme refere na pág. 17, que se transcreve: «Regressando à situação dos autos, resulta do probatório que está em causa um estabelecimento comercial que, apesar de usar uma insígnia comum, está associado com outras através, nomeadamente, de cooperativas, e não pertence a uma empresa nem integra um grupo, na medida em que é uma empresa completamente autónoma, que não mantém com as outras empresas com a mesma insígnia qualquer laço de subordinação ou interdependência, nomeadamente derivados da utilização da mesma insígnia – cfr. pontos 10) e 11) dos factos provados. No caso sujeito, a Impugnante declara que a área de produtos alimentares é 1.856,50 m2 [cfr. ponto 2) dos factos provados] da área total 3.674,70 m2, que compõe o seu estabelecimento (misto). Contudo, as demais empresas com a insígnia [SCom03...] somam mais de 6.000 m2 (cfr. pontos 10 e 11 dos factos provados). Por conseguinte, bom de ver está que não se verificam os pressupostos da isenção.». Recorde-se que, na resposta à audição prévia, a entidade liquidadora referiu o seguinte: (vide ponto 6 do probatório) «(…) tem disso entendimento dos tribunais, que a isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de utilizarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. Excepção que se verifica, não preenchendo a Impugnante o segundo requisito cumulativo para se considerar que está isenta.». Conforme se pode ver pelas transcrições efetuadas, percebe-se o motivo pelo qual é liquidada a taxa em referência, pois que é referido que, não obstante a área alimentar individualmente considerada deste estabelecimento ser inferior a 2.000m2, usando a Impugnante a mesma insígnia que outros estabelecimentos alimentares ou com área alimentar total nacional superior a 6.000m2, essa isenção não se aplica. Facto, aliás, dado como provado no ponto 11. da matéria de facto e não impugnado neste recurso. Para além disso, também é referida na resposta à audição prévia, a associação em cooperativas; o que foi dado por assente no ponto 10. do probatório e não se encontra impugnado no recurso. Em face do exposto, percebe-se o motivo pelo qual é liquidada a taxa, mesmo que o estabelecimento individualmente considerado tenha uma área alimentar inferior a 2000m2, pelo que improcede esta alegação em análise. Em face do exposto, considera-se que o ato se encontra fundamentado de modo a ser percetível para o destinatário, pelo que improcede este alegado vício. * Alega a Recorrente que existe falta do direito de audição em sede de procedimento administrativo na formação do ato tributário. Diz a Recorrente que, não obstante ter sido notificada para o exercício da audiência prévia, a DGAV não respondeu aos seus argumentos; o que equivale a falta de audição prévia. A sentença recorrida entendeu que não estava violado o direto de audição prévia. Apreciando. Conforme dado por assente no ponto 6. dos factos, a entidade liquidadora respondeu à pronúncia em sede de audição prévia, nos seguintes termos: «Com respeito à v/ pronúncia em sede de exercício do direito de Audiência Prévia, no âmbito da liquidação da TSAM/2022, informa-se que, após análise à mesma, é do entendimento que não deve ser atribuída a isenção. Neste sentido, corroboram as sentenças em anexo, proferidas nas ações de impugnação nº.1890/18.6BEBRG. 2070/19.BEBRG e 2099/20.4BEBRG, que correram termos no TAF de Braga e se debruçaram sobre as impugnações das TSAM 2019 e 2020. Isto porque, tem sido entendimento dos tribunais, que a isenção abrange, os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. Exceção que se verifica, não preenchendo a Impugnante o segundo requisito cumulativo para se considerar que está isenta. Desta forma iremos proceder ao envio das facturas correspondentes às 1.ª e 2.ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM. (…)”». Portanto, a entidade liquidadora pronunciou-se sobre o requerimento de audição prévia, não sendo obrigatório que rebata item a item toda e qualquer argumentação, mas que aprecie os fundamentos pertinentes apresentados e logre explicar os motivos pelos quais efetua a liquidação. Aliás, cremos que é isso que que é feito, conforme se pode ver pela decisão final, acima transcrita, sendo que a motivação apresentada já rebate a argumentação da Impugnante que que não integra o conceito de “grupo” económico para efeitos de tributação da taxa em apreço. Para além disso, e, conforme já referido, a entidade liquidadora não está obrigada a responder a todos os argumentos expendidos em sede de audição prévia, conforme tem sido entendimento jurisprudencial, designadamente o tirado em diversos processos sobre a taxa de segurança alimentar mais, de entre os quais se salienta a seguinte passagem do Acórdão tirado no processo 1491/19.1BEBRG, de 22/09/2022, que reza assim: «Desde logo, a Administração não tem que se pronunciar sobre todos os argumentos aduzidos pelos sujeitos passivos em sede de audição prévia, antes tem de resultar, da leitura da decisão final, que a administração ponderou os elementos de facto e de direito carreados pelo interessado na sua pronúncia, ainda que globalmente considerada. Acresce, que o facto de não existir uma pronúncia expressa sobre a isenção pretendida, não significa que o direito de audição tenha sido preterido “tout court”. Ao invés, o facto da Autoridade Tributária ter procedido à liquidação final da taxa, através do envio das faturas, evidencia que não acolheu os argumentos da Recorrente no sentido de fazer vingar a tese de que não integra um “grupo” na acepção do nº5 do art 3º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, razão pela qual, a isenção pretendida não foi atendida, decorrendo das faturas e do ofício que as acompanha que para a autoridade que as liquidou, a taxa é devida no valor de 7 euros por cada m2 de área de venda do estabelecimento comunicada (cf. alíneas D) e E) [no caso, pontos 4, 5 e 6] do Probatório), por força dos laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da insígnia comum a outras empresas.». Em face do exposto, considera-se que não foi violado o direito de audição prévia. * Alega a Recorrente que não se compreende como é que o Tribunal a quo concluiu que a Impugnante pertence a um «grupo», nos termos e para os efeitos do n.º 5 do artigo 3.º da Portaria 215/2012, de 17 de julho, verificando-se, claramente, um salto de lógica que carece de uma maior fundamentação e explicação, na medida em que dos factos provados não é possível retirar a conclusão extrapolada – nem nos documentos juntos, nem do procedimento administrativo – de que a Recorrente esteja integrada num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6.000 m2 e de que a Recorrente se encontra integrada num conjunto de empresas que mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia [SCom03...]. Diz, ainda, a Recorrente que existe uma contradição com a prova produzida, devendo ter sido dados como não provada a alegada existência de uma relação de interdependência ou subordinação entre as partes mencionadas, bem como a suposta integração da Recorrente num «grupo», nos termos e para os efeitos da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho. Mais refere a Recorrente que não pertence a nenhum grupo de empresas, nem sequer mantém laços de interdependência com as demais empresas portuguesas que exploram hipermercados sob a mesma insígnia e, mais importante ainda, não se verifica qualquer relação de subordinação ou interdependência entre a Recorrente e demais empresas, entre a Recorrente e a [SCom02...] e entre a Recorrente e a «COOPERATIVA............» mantendo uma absoluta autonomia na gestão comercial do seu estabelecimento. Alega, igualmente, que a conclusão de que pelo simples facto de a Recorrente aderir ao “Movimento [SCom03...]” e usar esta insígnia é suficiente para que seja considerada integrada num grupo económico de sociedades é errada. Considera a Recorrente que o facto provado n.º 11 dá como controvertido um facto que jamais foi demonstrado nos presentes autos: que os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados e que a Recorrida não fez prova de que os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados. Apreciando. Sobre esta matéria já se pronunciou este Tribunal Central Administrativo Norte no processo n.º 1344/22.6BEBRG (ainda não publicado), conforme Acórdão proferido em 20/12/2023 (que por sua vez, também remete para outros arestos deste Tribunal), em recuso em tudo idêntico ao presente, pelo que acolhendo essa jurisprudência, aqui a damos por reproduzida para todos os efeitos legais. «Começando pela alegação constante deste último parágrafo, compete dizer que o facto n.º 11 do probatório foi fundamentado como não sendo controvertido e decorrer do teor de diversas decisões já proferidas em relação à marca [SCom03...], juntas com a Petição Inicial. Relativamente a esta afirmação produzida no ponto n.º 11 da matéria de facto, a Recorrente nada diz, ou seja, não logra impugnar que diversas decisões judiciais referem que os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados. Aliás, é a própria Impugnante quem junta decisões judiciais que dão como provado tal facto, pelo que não pode agora dizer que não pode assim ser dado como assente. Afigura-se, até, que se trata de um facto notório e do conhecimento geral, na medida em que os estabelecimentos são abertos ao público, visualizados localmente e conhecidos através de publicidade difundida de diversos modos, mencionando estabelecimentos em diversas localidades, pelo que não se compreende esta alegação da Recorrente. Aliás, consultado o site: «...», lê-se no mesmo que existem 20 hipermercados e 1 supermercado express (onde surge a Impugnante), pelo que não pode a Recorrente mostrar-se surpreendida com a menção da área que a sentença dá por assente. Ainda que assim não fosse, sempre seria um facto que o juiz tem conhecimento pelo exercício das suas funções, na medida em que diversas decisões judiciais assim têm dado como assente tal factualidade e não resulta que haja qualquer recente alteração. No que concerne ao demais alegado e ao conceito de grupo para efeitos de tributação da Taxa de segurança Alimentar mais, existe diversa jurisprudência no sentido de que não é necessário que se trate de um grupo económico, sendo suficiente que as empresas usem a mesma insígnia para fiquem abrangidas pela estatuição da norma que liquida esta taxa. Assim, a Recorrente reconhece que usa a mesma insígnia ou a mesma marca que um conjunto generalizado de estabelecimentos (vide itens 104 e 161 da Petição Inicial e parágrafos 20, 22, 25, 26, 27, 28, 58, 64, 68, entre outros das alegações de recurso), mas entende que isso não é suficiente para integrar o conceito de grupo para efeitos da tributação aqui em apreço, por não integrar uma unidade jurídica. Tem sido jurisprudência firmada deste Tribunal Central Administrativo Norte que não é necessário que haja um grupo económico interdependente para que seja aplicada a taxa de segurança alimentar mais, sendo suficiente a existência de uma insígnia comum em estabelecimentos alimentares que no seu total tenham mais de 6.000 m2 de área de venda. Vejam-se, nomeadamente os Acórdãos proferidos nos processos n.º 01884/19.4BEBRG, de 14/10/2021 (disponível em www.dgsi.pt); 1491/19.1BEBRG, de 22/09/2022; 410/20.7BEMDL, 258/19.9BECBR, de 13/04/2023; de 06/10/2022; 808/20.0BEAVR, de 30/11/2022, entre outros. Assim, por semelhança ao caso sub judice e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica aduzida naqueles acórdãos, uma vez que não se vislumbra justificação para dessa jurisprudência nos afastarmos, aderindo a todo o seu discurso fundamentador. De seguida passamos a transcrever, do Acórdão proferido no processo n.º 01884/19.4BEBRG, de 14/10/2021, as seguintes passagens: «Para melhor apreensão do assunto em apreço, transcrevem-se as normas ao caso aplicáveis. Assim, o Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, estabeleceu a Taxa de Segurança Alimentar Mais, nos seguintes termos: Artigo 9.º (Taxa de segurança alimentar mais) 1 - Como contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar é devido o pagamento, pelos estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de uma taxa anual, cujo valor é fixado entre (euro) 5 e (euro) 8 por metro quadrado de área de venda do estabelecimento, por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da agricultura. 2 - Estão isentos do pagamento da taxa a que se refere o número anterior os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas desde que: a) Não pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias e que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2; b) Não estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. 3 - Para efeitos do presente diploma, entende-se por «estabelecimento de comércio alimentar» o local no qual se exerce uma atividade de comércio alimentar a retalho, incluindo os estabelecimentos de comércio misto, tal como definidos na alínea l) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro. Artigo 10.º (Pagamento da taxa) 1 – Os agentes económicos obrigados ao pagamento da taxa prevista no artigo anterior devem proceder ao seu cumprimento nos termos e condições estabelecidos pela portaria referida no n.º 1 do artigo anterior. 2 – (…) A Taxa de Segurança Alimentar Mais, foi regulamentada pela Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, nos seguintes termos: Artigo 2.º (Incidência) 1 — A taxa é devida pelos titulares de estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de acordo com a área de venda do estabelecimento. 2 — Para efeitos do número anterior, entende -se por: a) «Estabelecimento de comércio alimentar» o local no qual se exerce uma atividade de comércio alimentar a retalho, incluindo os estabelecimentos de comércio misto, tal como definidos na alínea l) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro; b) «Área de venda do estabelecimento» toda a área destinada a venda, onde os compradores têm acesso ou os produtos se encontram expostos ou são preparados para entrega imediata. Artigo 3.º (Isenções) 1 — Estão isentos do pagamento da taxa os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas, tal como definidas no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 143/2009, de 16 de junho, nos termos e condições do presente artigo. 2 — A isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo nos termos previstos nos números seguintes. 3 — As isenções previstas no n.º 1 não são aplicáveis aos estabelecimentos que: a) Pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias e que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2; b) Estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. 4 — Para efeitos da alínea a) do número anterior, considera -se como pertencendo a outra as empresas que, embora juridicamente distintas, constituem uma unidade económica ou mantenham entre si laços de interdependência decorrentes, nomeadamente: a) De uma participação maioritária no capital; b) Da detenção de mais de metade dos votos atribuídos pela detenção de participações sociais; c) Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização; d) Do poder de gerir os respetivos negócios. 5 — Para efeitos da alínea b) do n.º 3, considera -se «grupo» o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou de direitos ou poderes, nos termos previstos na alínea o) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro. A alínea o) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro (diploma que estabelecia o regime jurídico da instalação e da modificação dos estabelecimentos de comércio a retalho e dos conjuntos comerciais), dispunha: o) «Grupo» o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou os direitos ou poderes enumerados n.º 1 do artigo 10.º da Lei n.º 18/2003, de 11 de Junho; Por sua vez, o n.º 1 do artigo 10.º da Lei n.º 18/2003, de 11 de junho, determinava: Artigo 10.º (Quota de mercado e volume de negócios) 1 — Para o cálculo da quota de mercado e do volume de negócios previstos no artigo anterior ter-se-ão em conta, cumulativamente, os volumes de negócios: a) Das empresas participantes na concentração; b) Das empresas em que estas dispõem directa ou indirectamente: De uma participação maioritária no capital; De mais de metade dos votos; Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização; Do poder de gerir os negócios da empresa; c) Das empresas que dispõem nas empresas participantes, isoladamente ou em conjunto, dos direitos ou poderes enumerados na alínea b); d) Das empresas nas quais uma empresa referida na alínea c) dispõe dos direitos ou poderes enumerados na alínea b); e) Das empresas em que várias empresas referidas nas alíneas a) a d) dispõem em conjunto, entre elas ou com empresas terceiras, dos direitos ou poderes enumerados na alínea b). Para a situação em apreço apenas nos interessa aprofundar o regime mencionado no Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro (que havia sido alterado pelo Decreto-Lei n.º 182/2014, de 26 de dezembro, mas entretanto revogado pelo artigo 13.º, alínea k) do Decreto-Lei n.º 10/2015, de 16 de janeiro, que vigorou a partir de 1 de março de 2015). Assim, o Decreto-Lei n.º 10/2015, de 16 de janeiro, que aprovou em anexo o Regime jurídico de acesso e exercício de atividades de comércio, serviços e restauração (RJACSR), apresenta no artigo 2.º, o significado de diversas definições. Artigo 2.º (Definições gerais) y) «Grupo», o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes, nomeadamente através: i) De uma participação maioritária no capital; ii) Da detenção de mais de metade dos votos; iii) Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização; iv) Da utilização da mesma insígnia; v) Do poder de gerir os respetivos negócios; Ora, a Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, isenta as superfícies comerciais com área inferior a 2000m2, mas se integrassem a mesma empresa ou estivessem integradas num grupo que dispusesse, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2, deixavam de beneficiar dessa isenção. No caso em apreço, não se pode considerar estar em causa a mesma empresa, pelo que resta averiguar se integra o conceito de grupo. A Portaria remete o conceito de «grupo» para diploma que estabelecia o regime jurídico da instalação e da modificação dos estabelecimentos de comércio a retalho e dos conjuntos comerciais, o qual referia na alínea o) do artigo 4.º que o «Grupo» correspondia ao conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia. Ora, a Recorrente mantém laços de interdependência decorrente da utilização da mesma insígnia, conforme reconhece na alínea J) das conclusões de recurso, quando refere utilizarem uma estrutura de apoio logístico comum, através de uma cooperativa. O legislador refere somente laços de interdependência, não excluindo as cooperativas dessa interdependência; o que bem se compreende, pois tratam-se de unidades económicas. Este diploma foi revogado, conforme mencionado, referindo a subalínea iv) da alínea y) do artigo 2.º do Regime jurídico de acesso e exercício de atividades de comércio, serviços e restauração, que integrava o conceito de «Grupo», quem utilizasse a mesma insígnia. Ora, quer do regime do anterior diploma, quer do atual, verifica-se que o legislador enquadra sempre como pertencendo ao «Grupo», quem utiliza a mesma insígnia. No caso em apreço, a Recorrente utiliza a insígnia «[SCom03...]», sendo que estes estabelecimentos explorados em Portugal possuem, no seu conjunto, uma área superior a 6000m2, conforme dado por assente no ponto 10 da matéria de facto [e não impugnado neste recurso, antes pelo contrário confirmado na alínea CC) do recurso]. [No caso estes autos dado por assente no ponto 11 da matéria de facto]. Significa isto, que o conceito de «Grupo» para efeitos de cobrança da Taxa de Segurança Alimentar Mais, não é o mesmo conceito que grupo de sociedades ou de unidade económica entre supermercados, pelo que mesmo que juridicamente independente, basta a utilização da mesma insígnia para ficar abrangida pela previsão de incidência tributária.» [Fim de citação]. Conforme acima referido, a Recorrente reconhece que usa a mesma insígnia ou a mesma marca que é utilizada por um conjunto generalizado de estabelecimentos, pelo que não fica abrangida pela isenção da taxa em apreço. Para além do que fica exposto, verifica-se que a Impugnante, ora Recorrente é membro da «COOPERATIVA............» (vide ponto 10 da matéria de facto), situação que a enquadra no regime de grupo para efeitos de tributação da taxa de segurança alimentar mais. Assim, tal como referido no Acórdão deste TCA Norte de 30/11/2022, proferido no processo n.º 808/20.0BEAVR, aqui adaptável mutatis mutandis: «Sobre esta matéria e em situação análoga à dos presente autos já se pronunciou o Supremo Tribunal Administrativo no douto Acórdão de 02/12/2020, lavrado in processo n.º 0660/14.5BECBR e no Acórdão 22/05/2019, lavrado in processo n.º 0418.14.1BECBR (ambos em www.dgsi.pt), e Acórdão do STA de 09/03/2022, lavrado in Proc. 0416/14.5BECBR) e vários acórdãos deste TCAN, entre outros, os números 559/20.6 BECBR , 2016/20.0BEBRG, ambos de 20.10.2022 e 1491/19.1 BECBR de 22.09.20022. Há que salientar que a Recorrente não impugnou a matéria de facto provada na sentença recorrida pelo que a questão a decidir resume-se à subsunção dos factos ao direito. O primeiro argumento que a Recorrente equaciona é o direito à isenção atendendo que possui área de 1453,65 m2. Com efeito, perante o disposto no n. º 1 do art.º 3 da Portaria n.º 215/2012 poderia efetivamente isso ocorrer como refere a sentença recorrida, no entanto importa ter em atenção o disposto n. º 2 e 3 do mesmo preceito. Por força do n.º 2, a isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo. Por força do alínea b) do art.º 3 do mesmo diploma, estabelece que a referida isenção não se aplica aos estabelecimentos que estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6.000 m2. Definindo o n.º 5 do art.º 3 do mesmo diploma que para efeitos da alínea b) do n.º 3, considera-se “grupo” o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou de direitos ou poderes. Resulta da máteria facto provada nas alíneas 1), 2), 3), 6) e 9) que a Impugnante é uma sociedade comercial anónima, do sector da distribuição de produtos alimentares e outros, que dirige o hipermercado sob a insígnia “[SCom03...]”, localizado em .... No hipermercado referido no número anterior, a Impugnante comercializa produtos de origem animal e vegetal, frescos e congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados. A Impugnante/Recorrente, tal como todas as empresas exploradoras de hipermercados com a mesma insígnia, encontra-se associada à cooperativa “«COOPERATIVA............» E que a nível nacional, a área física de vendas de produtos alimentares dos vários estabelecimentos comerciais que utilizam a insígnia “[SCom03...]” é superior a 6.000 m2. Face ao exposto, e transpondo a jurisprudência supra citada, bem andou sentença a quo ao decidir que a Recorrente não beneficia da almejada isenção da Taxa de Segurança Alimentar Mais.». [Fim de citação]. Em face do exposto, conclui-se que não assiste razão à Recorrente quando alega que devia ser isenta da aplicação da taxa de segurança alimentar mais. * Por fim, alega a Recorrente que a prova testemunhal não podia ter sido indeferida, na medida em que entende existir matéria controvertida em relação ao movimento [SCom03...] e inexistência de relações de grupo entre as sociedades que integram esta insígnia. Relativamente a este aspeto compete dizer que a prova testemunhal não foi propriamente indeferida, mas ao abrigo dos poderes de gestão processual foi dispensada, por não ser considerada pertinente. Essa dispensa foi realizada no despacho de 13/03/2023 (págs. 653 do SITAF). No seguimento do que acima ficou expendido, verifica-se que efetivamente a prova testemunhal era desnecessária, na medida em que em nada ajudava no apuramento dos factos essenciais necessários para o conhecimento dos termos da causa. Desta forma, conforme acima mencionado, revela-se totalmente irrelevante saber os contornos concretos o «movimento [SCom03...]», uma vez que, estando preenchidos os pressupostos de facto inerentes à aplicação da Taxa de Segurança Alimentar ao caso concreto, realizar prova testemunhal revelava-se ato processual desnecessário. Portanto, a partir do momento em que a Impugnante faz parte de uma cooperativa ou que usa a mesma insígnia comum a diversos estabelecimentos que no seu total compreendem uma área alimentar superior a 6.000m2, é totalmente inócua a prova testemunhal que alegadamente vise esclarecer os contornos concretos do funcionamento da impugnante e do, por si, designado «movimento [SCom03...]». Em face do exposto, improcede também este segmente recursivo. * No concerne às custas deste recurso, atenta a improcedência do recurso, ficam as custas a cargo da Recorrente - vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil. ** Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I - A utilização da mesma insígnia, integra o conceito de «grupo» previsto na alínea b) do n.º 3 do artigo 3.º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, pelo que um estabelecimento que individualmente ocupe uma área inferior a 2000 m2, mas que se integre num «grupo», que no seu conjunto utilize mais de 6000m2, está sujeito à Taxa de Segurança Alimentar Mais. II - O ato tributário considera-se fundamentado, se se mostra percetível com a indicação dos metros quadrados sobre o qual incide o valor da taxa aplicada. * * Decisão Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. * * Custas a cargo da Recorrente. * * Porto, 21 de março de 2024. Paulo Moura Cristina da Nova Margarida Reis

Sumário

II- O ato tributário considera-se fundamentado, se se mostra percetível com a indicação dos metros quadrados sobre o qual incide o valor da taxa aplicada.

Texto Integral

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

[SCom01...], S.A., interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais do ano de 2022.

Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

A) Vem o presente recurso interposto pela Recorrente da Douta Sentença Recorrida, o Douto Tribunal a quo julgou improcedente a impugnação em crise e, em consequência, manteve a liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais do ano 2022 na ordem jurídica.

B) O presente recurso tem por objeto as seguintes questões de facto e de direito: (i) a não consideração da isenção da TSAM do ano de 2022 por falta de preenchimento do segundo requisito cumulativo legalmente previsto para a sua aplicação e a ilegalidade do indeferimento da prova testemunhal arrolada pela Recorrente na sua petição inicial; e (ii) a improcedência dos vícios de preterição de formalidades legais invocados (por falta de audição prévia e por falta de fundamentação do ato de liquidação).

C) Quanto à não aplicação da isenção devida no caso concreto, o Tribunal a quo está a proceder a uma errada, contraditória e incongruente qualificação da realidade jurídica da Recorrente, na medida em que a Recorrente não pertence a nenhum grupo jurídico de empresas, nem sequer mantém laços de interdependência com as demais empresas portuguesas que exploram hipermercados sob a mesma insígnia e, mais importante ainda, não se verifica qualquer relação de subordinação ou interdependência entre a Recorrente e a “[SCom02...]” e entre a Recorrente e a «COOPERATIVA............» não resultando provado nos autos que se esteja perante um contrato de franquia ou que a Recorrente esteja integrada num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6.000 m2 (aliás, pelo contrário, conforme resulta dos factos provados nos pontos 10) e 11) da douta sentença recorrida).

D) Neste caso concreto, o facto de a Recorrente ter autonomia no que diz respeito à gestão comercial e do seu negócio, bem como na tomada de decisões, leva-nos a concluir que não existe qualquer interdependência ou subordinação entre a Recorrente e a [SCom02...] ou «COOPERATIVA............» e até mesmo entre a Recorrente e as restantes sociedades exploradoras da mesma insígnia, inexistindo qualquer sociedade-mãe ou central que influencie a gestão das lojas, que se mantêm totalmente autónomas e economicamente livres.

E) A conclusão de que pelo simples facto de a Recorrente estar integrada no “Movimento [SCom03...]” é suficiente para que seja considerada integrada num grupo é, salvo o devido respeito, insipiente e retira qualquer sentido à possibilidade de

F) aplicação do disposto no nº 2 do artigo 3º da Portaria nº 215/2012 – o facto de a isenção abranger os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas (desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo nos termos previstos nos números seguintes).

G) Existe uma errada apreciação e valoração dos factos dados como provados nestes autos, que resulta numa decisão em contradição com a prova produzida, sendo certo que, ao abrigo das regras do ónus da prova previstas no artigo 74º da LGT, sempre teria de ser provado pela DGAV que estavam reunidas as condições de afastamento do regime de isenção, não cabendo ao Douto Tribunal a quo o suprimento a posteriori das irregularidades ou insuficiências da liquidação em crise.

H) Por tudo quanto ficou dito, verificando-se o vício de erro sobre os pressupostos na aplicação da isenção, bem assim a violação das regras do ónus da prova resulta necessariamente que o ato praticado com esse vício tem de ser ANULADO, motivo pelo qual deverá a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que determine a anulação da liquidação impugnada.

I) A pronúncia da DGAV ao exercício de direito de audição de Recorrente, seguida da notificação de liquidação final, que apenas indicou que o estabelecimento em causa se encontra integrado num grupo que possui uma área de venda acumulada superior a 6000 m2 e, por essa razão, não se encontra abrangido pela isenção, em momento algum pronunciou-se quanto aos argumentos invocados pela Recorrente, nem qualquer fundamentação que respondesse, contradissesse ou rebatesse os argumentos trazidos pela Recorrente em sede de audição prévia, nem tampouco quando à exclusão da isenção em causa.

J) A dispensa da prova testemunhal requerida pela Recorrente e consequente ausência de inquirição das testemunhas dificultou, de forma injustificada e em claro prejuízo dos autos, a realização da prova por parte da Recorrente quanto à realidade jurídica do estabelecimento comercial que explora – a qual é matéria

K) Controvertida nos autos, cujo esclarecimento era absolutamente determinante para a boa decisão da causa, o que deverá determinar a revogação da Douta decisão recorrida e a substituição por uma outra que defira a prova testemunhal requerida, com a consequente remessa dos autos ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga.

L) Neste mesmo sentido, a DGAV não logrou demonstrar que a Recorrente pertence a um grupo ou que a Recorrente dispõe de uma área de venda superior a 6000 m2, ou seja, o ofício não fundamenta de uma forma objetiva, nem menciona em que factos se baseou para chegar a pretensão de liquidar, nem demonstra a verificação dos pressupostos para tal, nem tampouco rebate o que foi invocado pela Recorrente em sede de Audição Prévia.

M) Daqui conclui-se que a preterição de formalidade essencial de falta de audição prévia constitui violação do conteúdo essencial do direito constitucional de participação consagrado no artigo 267.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa, pelo que a sentença recorrida deveria ter anulado o ato de liquidação, por vício de forma.

N) A fundamentação da notificação de liquidação é insuficiente, pois não permite à Recorrente compreender as razões de facto e de direito por que não foi aplicado o regime da isenção previsto para os estabelecimentos com superfícies ou áreas de venda inferiores a 2.000 m2, nem explica, com clareza, as razões de cobrança do valor em crise, nem indica o coeficiente de ponderação de aplicação da taxa, pelo que se conclui que o ato tributário em causa resulta de uma liquidação indevidamente fundamentada e encontra-se inquinado com o vício de forma por falta de fundamentação.

O) Em face do que se deixa exposto, conclui-se, sem margem para qualquer dúvida, que o ato de liquidação em apreço foi praticado com ofensa das normas e princípios jurídicos vigentes, pelo que deverá a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que determine a anulação da liquidação impugnada, com a consequente restituição do montante pago a título de TSAM de 2022, acrescido do pagamento de juros indemnizatórios.

Nestes termos, e nos demais de Direito que V. Ex.as doutamente suprirão, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que dê provimento ao presente recurso, revogando-se a mui douta sentença recorrida, substituindo-se por outra que julgue totalmente procedente a Impugnação Judicial, sendo consequentemente revogado o ato tributário na sua origem e ordenada a restituição do que foi pago pela Recorrente a título de TSAM, acrescido dos respetivos juros indemnizatórios legalmente devidos, com as legais consequências.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).

Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se estavam verificados os pressupostos para a isenção da TSAM ou se a mesma é devida; se existe uma decisão em contradição com a prova produzida; se a prova testemunhal podia ter sido indeferida; se o ato impugnado padece do vício de falta de audição prévia; e se ocorre falta ou indevida fundamentação do ato impugnado.

Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Compulsados os autos e analisada a prova produzida, dão-se como provados, com interesse e bastantes para a decisão, os factos infra indicados:

1. A Impugnante é uma sociedade anónima que se dedica à exploração comercial do hipermercado denominado “[SCom03...]”, sito em ..., ..., no qual exerce o comércio de produtos alimentares e outros, a retalho – facto não controvertido;

2. O sobredito estabelecimento comercial é um estabelecimento misto, com uma área total de 3.674,70 m2, comportando uma área de venda alimentar de 1.856,50 m2 – facto não controvertido;

3. No estabelecimento atrás referido, à semelhança do que sucede com estabelecimentos idênticos, a Impugnante comercializa “produtos de origem animal e vegetal, frescos e congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados” – facto público e notório, não impugnado.

4. Por ofício datado de 23-03-2022, foi remetido pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais à Impugnante, missiva com o assunto “TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2022 – ELEMENTOS PARA LIQUIDAÇÃO – DIREITO DE AUDIÇÃO”, da qual constava, entre o mais, o seguinte:

“(…)

Como é do conhecimento de V.Ex.ªs, o Decreto-Lei n.º119/2002, de 15 de Junho criou a Taxa de Segurança Alimentar Mais, a qual constitui uma contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar, para os estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, conforme estabelecido no n.º 1 do artigo 9º do mencionado diploma.

Nos termos do n.º 1 do artigo 5º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, para efeitos de aplicação da taxa, é considerada a situação dos estabelecimentos comerciais à data de 31 de Dezembro do ano anterior ao que respeita a liquidação.

Nos termos do n.º 3 do artigo 5º da mesma Portaria, cabe a esta Direcção- Geral notificar o sujeito passivo do montante da taxa a pagar.

A área de venda do estabelecimento comercial que serve de base ao cálculo da taxa a pagar é definida nos termos do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio, conjugado com a alínea b, do n.º 2 do artigo 2º, da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho.

Para o ano de 2022 a TSAM é de 7€ por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial, nos termos do art.º 1º da Portaria n.º 316/2021, de 23 de Dezembro.

Assim, tendo em consideração o disposto nos n.ºs 4 e 5 do artigo 5º da mencionada Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, quanto aos elementos comunicados a esta DGAV, e tendo em vista a liquidação a realizar em 2022, o valor da TSAM a liquidar no presente ano será de: € 12.995,50 valor que resulta da multiplicação de € 7 por 1.856,00m2, obtida nos termos dos cálculos seguintes.

(…)

Assim, são apurados os seguintes valores de áreas em concreto:

Quant.Área de VendaCoeficienteÁrea Alimentar

1- -1856,50m2

Face ao disposto no artigo 45º do Código do Procedimento e do Processo Tributário bem como no n.º 1 do artigo 60º da Lei Geral Tributária, fica assim V.Ex.ª notificado para, querendo, no prazo de 15 dias contados da presente notificação, exercer o direito de audiência prévia, pela forma escrita, relativamente à liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais nos termos supra descrito (…)” – cfr. fls. 1-2 do processo administrativo apenso, igualmente junto como documento n.º 2 da petição inicial;

5. Tendo a Impugnante sido notificada da missiva referida no ponto anterior, exerceu o direito de audição de acordo com o art.º 60º, n.º 1, alínea a), da Lei Geral Tributária, nos termos constantes do documento n.º 3 junto com a petição inicial, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

6. Pelo ofício n.º ...41, de 06-05-2022, foi remetido pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais à Impugnante, missiva com o assunto “TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2022 – RESPOSTA À V/PRONÚNCIA EM SEDE DO EXERCÍCIO DO DIREITO DE AUDIÊNCIA PRÉVIA”, dali constando, entre o mais, o seguinte:

“(…)

Com respeito à v/ pronúncia em sede de exercício do direito de Audiência Prévia, no âmbito da liquidação da TSAM/2022, informa-se que, após análise à mesma, é do entendimento que não deve ser atribuída a isenção.

Neste sentido, corroboram as sentenças em anexo, proferidas nas acções de impugnação n.º 2030/19.0BEBRG e 2106/20.0BEBRG, que correram termos no TAF de Braga e que se debruçaram sobre as impugnações das TSAM 2019 e 2020.

Isto porque, tem disso entendimento dos tribunais, que a isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de utilizarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2.

Excepção que se verifica, não preenchendo a Impugnante o segundo requisito cumulativo para se considerar que está isenta.

Desta forma, iremos proceder ao envio das facturas correspondentes às 1ª e 2ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM. (…)” – facto não controvertido e conforme ao documento n.º 4 junto com a petição inicial, igualmente a fls. 322-323 do processo administrativo apenso;

7. Pelo ofício n.º ...83 de 22-06-2022, foi remetido pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais à Impugnante, missiva com o assunto “TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2022”, a comunicar a liquidação da TSAM para 2022, no montante de € 12.995,50, dividido em duas prestações, dali se extraindo, entre o mais, o seguinte:

“(…)

O Decreto-Lei n.º 119/2002, de 15 de Junho criou a Taxa de Segurança Alimentar Mais, a qual constitui uma contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar, para os estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, conforme referido no n.º 1 do artigo 9º do mencionado diploma.

Para o ano de 2022 a TSAM é de 7€ por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial, nos termos do art.º 1.º da Portaria n.º 316/2021, de 23 de Dezembro.

Nos termos do n.º 3 do artigo 5º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, cabe a esta Direcção-Geral notificar o sujeito passivo, do montante da taxa a pagar, o que sucedeu, tendo V.Exas. informado das respectivas áreas do estabelecimento.

Em conformidade com o reportado, foi elaborada a presente liquidação, suportada nos dados comunicados, corrigidos de eventuais alterações que nos tenham sido apontadas no prazo da audiência prévia, concedida ao abrigo do disposto no artigo 45º do Código de Procedimento e de Processo Tributário bem como no n.º 1 do artigo 60.º da Lei Geral Tributária.

Nestes termos considerando os valores já indicados somos a proceder ao envio das facturas correspondentes às 1ª e 2ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM.

O montante devido pela TSAM do ano de 2022 é de € 12.995,50 (131748), dividido em duas prestações, conforme facturas n.º FT2022F/......90 e 2022F/......13 em anexo, sendo este o resultado da aplicação daquela taxa fixada no artigo 1º da Portaria n.º 35/2021, de 12 de Fevereiro, à área de venda do estabelecimento, atento o previsto nas disposições conjugadas do n.º 1 do artigo 2º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho e do artigo 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio, sendo os cálculos para a determinação da TSAM os seguintes:

Área bruta x Coeficiente de ponderação (n.º 1 do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio) = Área ponderada (n.º 1 do art.º 1º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de Maio).

Área ponderada (n.º 1 do art.º 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio) x Valor da TSAM para 2022 (art.º 1º da Portaria n.º 316/2021 de 23 de Dezembro = 7€) = Montante da TSAM para o ano de 2022.

O pagamento da primeira prestação deve ser realizado até à data indicada na respectiva factura e a 2ª prestação deverá nos termos do n.º 2 do art.º 6º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, ser paga até final de Outubro do corrente ano.

Alerta-se que, nos termos do n.º 1 do artigo 7º da referida portaria, a falta de pagamento da taxa no prazo estabelecido constitui o devedor em mora, sendo devidos juros legais desde a data do vencimento.

Por último, informa-se que a presente notificação poderá ser objecto de impugnação nos termos dos artigos 99º e seguintes do Código do Procedimento e do Processo Tributário, no prazo de 90 dias a contar do termo do prazo para o respectivo pagamento‖;

- facto não controvertido e conforme a fls. 324-325 do processo administrativo apenso, igualmente junto como documento n.º 5 da petição inicial;

8. Com o oficio referido no ponto anterior foram remetidas as facturas n.º FT2022F/......90 e 2022F/......13, ambas datadas de 15-06-2022, dali constando, entre o mais, o preço unitário de € 7/m2 e uma área de venda/ponderada de 1856,50 m2 – cfr. fls. 326 e 327 do processo administrativo apenso, igualmente juntas como documento n.º 1 da petição inicial;

9. A Impugnante procedeu ao pagamento dos montantes titulados nas facturas n.º FT2022F/......90 e 2022F/......13, respectivamente, em 25-07-2022 e 02-11-2022 – facto não controvertido e conforme ao documento n.º 6 junto com a petição inicial e ao documento de fls. 292 do suporte electrónico dos autos;

10. A Impugnante utiliza a insígnia [SCom03...] e pertence, com outras sociedades comerciais exploradoras dos hipermercados [SCom03...] em Portugal, à «COOPERATIVA............», titular do NIPC ...17, sendo sua cooperadora – cfr. documento de fls. 22-26 do processo administrativo apenso e documento n.º 7 junto com a petição inicial;

11. Em Portugal os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados – cfr. decisões juntas aos autos com a petição inicial e constantes de fls. 27 e ss. do processo administrativo apenso;

12. A petição inicial dos autos foi apresentada neste Tribunal, via electrónica, em 11-08-2022 – cfr. fls. 1 do suporte electrónico dos autos.

Factos não provados

Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa.

Motivação da matéria de facto provada:

A decisão da matéria de facto provada efectuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos e do processo administrativo apenso, consoante se anota em cada ponto do probatório, bem como na posição da Impugnante e Impugnada nos seus articulados, designadamente quanto ao acervo documental que foi junto e não foi impugnado, assim como quanto aos pontos do probatório em que as partes não divergem, e tem eco, também, nos ofícios e facturas juntas com a petição inicial e da própria pronúncia em audição prévia junta como documento n.º 3 da petição inicial, donde decorre a área do estabelecimento da Impugnante, tanto total como dos produtos alimentares.

Relativamente ao ponto vertido em 10) resulta da análise da acta 48 constante de fls. 22-26 do processo administrativo apenso e do documento n.º 7 junto com a petição inicial.

Quanto ao ponto 11) decorre dos pontos 99 e 100 da petição inicial, quanto à utilização da insígnia [SCom03...], assim como de outros processos de que temos conhecimento, assim como que as áreas dos estabelecimentos a que respeitam os estabelecimentos [SCom03...] que ultrapassa, juntamente com o estabelecimento aqui em causa, os 6.000 metros quadrados, o que tudo é igualmente do nosso conhecimento pela intervenção noutros processos em que aquela área total é dada a conhecer, o que igualmente resulta das decisões/sentenças juntas aos autos pela Impugnante com a petição inicial.

Foi análise de toda a prova assim enunciada que, em conjugação com as regras da experiência comum, sedimentou a convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados – Cf. art. 74º LGT, 76º nº 1 LGT e art. 362º e ss do CC.

Apreciação jurídica do recurso.

Alega a Impugnante, ora Recorrente que estavam verificados os pressupostos para a isenção da TSAM, não lhe tendo sido concedida; que a prova testemunhal não podia ter sido indeferida; que o ato impugnado padece do vício de falta de audição prévia; e que ocorre falta ou indevida fundamentação.

Começando por este último aspeto, refere a Recorrente na conclusão L), que a fundamentação da notificação de liquidação é insuficiente, pois não permite à Recorrente compreender as razões de facto e de direito por que não foi aplicado o regime da isenção previsto para os estabelecimentos com superfícies ou áreas de venda inferiores a 2.000 m2, assim como nem explica, com clareza, as razões de cobrança do valor em crise, nem indica o coeficiente de ponderação de aplicação da taxa, pelo que se conclui que o ato tributário em causa resulta de uma liquidação indevidamente fundamentada e encontra-se inquinado com o vício de forma por falta de fundamentação.

A sentença recorrida considerou que o ato impugnado se encontrava devidamente fundamentado, referindo que foi levado ao conhecimento da Impugnante as razões de facto e de direito pelas quais iria proceder à liquidação da taxa, a área sobre a qual incidia e os normativos legais em que se apoiava.

Apreciando.

Em relação aos fundamentos desta alegação, verificamos que a invocação da falta de indicação do coeficiente de ponderação de aplicação da taxa, é questão nova no recurso, uma vez que na Petição Inicial, a Impugnante nunca levanta esta questão. A questão em apreço também não é matéria de conhecimento oficioso. Assim, tratando-se de um novo fundamento assacado a uma eventual invalidade do ato, não é passível de ser conhecido em sede de recurso.

Conforme refere o Conselheiro Abrantes Geraldes em anotação ao artigo 635.º do CPC, no seu livro, Recursos em Processo Civil, (6.ª edição, 2020, Almedina), a págs. 139-141:

«5. A natureza do recurso, como meio de impugnação de uma anterior decisão judicial, determina outra importante limitação ao seu objeto decorrente do facto de, em termos gerais, apenas poder incidir sobre questões que tenham sido anteriormente apreciadas, não podendo confrontar-se o tribunal ad quem com questões novas.

Na verdade, os recursos constituem mecanismos destinados a reapreciar decisões proferidas, e não a analisar questões novas, salvo quando, nos termos já referidos, estas sejam de conhecimento oficioso e, além disso, o processo contenha os elementos imprescindíveis. Seguindo a terminologia proposta por Teixeira de Sousa, podemos concluir que tradicionalmente temos seguido um modelo de reponderação, que visa o controlo da decisão recorrida, e não um modelo de reexame no sentido da repetição da instância no tribunal de recurso.

Compreendem-se perfeitamente as razões que levaram a que o sistema tenha sido assim desenhado. A diversidade de graus de jurisdição determina que, em regra, os Tribunais Superiores apenas devem ser confrontados com questões que as partes discutiram nos momentos próprios. Quando respeitem à matéria de facto, mais se impõe o escrupuloso respeito de tal regra, a fim de obviar a que, numa etapa desajustada, se coloquem questões que nem sequer puderam ser convenientemente discutidas ou apreciadas.

A assunção desta regra encontra na jurisprudência numerosos exemplos:

a) As questões novas não podem ser apreciadas no recurso, quer em homenagem ao princípio da preclusão, que por desvirtuarem a finalidade dos recursos, pois estes destinam-se a reapreciar questões e, não a decidir questões novas, por tal apreciação equivaler a suprimir um ou mais órgãos de jurisdição.

b) Os recursos destinam-se à apreciação de questões já antes levantadas e decididas no processo, e não provocar decisões sobre questões que não foram antes submetidas ao contraditório e decididas pelo tribunal recorrido, a menos que se trate de questões de conhecimento oficioso.

c) Se no requerimento de interposição de recurso se restringiu o seu objeto à parte do despacho saneador que julgou improcedente a exceção de incompetência material, não se pode discutir nas alegações do recurso a questão da legitimidade já decidida especificamente no despacho saneador.

Contudo, é uma regra que comporta exceções a que já nos referimos no ponto anterior. Sendo admissível recurso da “parte dispositiva da sentença”, é legítimo à parte confrontar o tribunal com questões de conhecimento oficioso, mesmo que não tenham sido anteriormente suscitadas, desde que a sua decisão não esteja coberta pelo caso julgado. Do mesmo modo, para a decisão de recurso, pode o tribunal apreciar tais questões ex officio, ainda que sobre as mesmas não tenha existido anterior pronúncia ou não tenham sido suscitadas pelo recorrente ou pelo recorrido, embora deve acautelar o princípio do contraditório, a fim de evitar decisões-surpresa (art. 3.º, n.º 3).».

De seguida alega a Recorrente que o ato não explica com clareza a cobrança dos valores em crise.

Ora, esta alegação é contrariada pela própria Impugnante na Petição Inicial, quando refere no item 1. (segundo item 1. da PI, a pág. 2), que foi notificada do projeto de liquidação, referindo o seguinte: «(…) notificando-a do projecto de liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais referente ao ano 2022, no montante € 12.995,50 (doze mil, novecentos e noventa e cinco euros e cinquenta cêntimos), valor que resulta da multiplicação de € 7 – valor da taxa sanitária e de segurança alimentar mais fixada para o ano 2022, nos termos do artigo 1º da Portaria nº 316/2021 de 31 de Dezembro – por 1.856,50 m2 (área de venda de comércio alimentar da Impugnante),».

Portanto, a própria impugnante explica na Petição Inicial, o modo como foi calculada a taxa em apreço, até porque sabe que informou a entidade liquidadora da área do seu estabelecimento afeta à venda de produtos alimentares.

Assim, conforme dado por assente no ponto 2. do probatório e segundo o declarado pela Impugnante, a área de produtos alimentares do estabelecimento é de 1.856,50 m2.

Por sua vez, no ponto 4. do probatório, explica-se que é com base nesta área de produtos alimentares do estabelecimento de 1.856,50 m2, que é aplicado o valor de sete euros por metro quadrado, pelo que, efetuados os cálculos, perfaz exatamente a quantia notificada à Recorrente.

Para além disso, também se refere no ponto 8. do probatório que foram enviadas à impugnante as faturas onde consta o preço unitário de sete euros por metro quadrado e uma área de venda/ponderada de 1.856,50 m2.

Com base nesta notificação, a Impugnante ficou a perceber o modo como foi encontrada a quantia da taxa em apreço. Portanto, fica claro o modo de apuramento do valor em crise, pelo que a alegação da Recorrente de que não estão claras as razões da cobrança do valor em crise, não encontra acolhimento.

Isto, não obstante, no ofício de notificação do ato de impugnado (transcrito no ponto 7. do probatório), não haver uma referência concreta ao modo de apuramento do valor em apreço, verifica-se, quer pela leitura do ato preparatório (acima já mencionado e transcrito no ponto 4 do probatório), quer pela remissão que esse ofício efetua para as faturas anexas, que se percebem as razões da cobrança do valor da taxa em apreço.

Assim, refere-se no ofício de notificação, o seguinte: «Nestes termos considerando os valores já indicados somos a proceder ao envio das facturas correspondentes às 1ª e 2ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM.».

E, como as faturas mencionam o preço unitário do metro quadrado, assim como a totalidade dos metros quadrados a que é aplicado o preço unitário, ficam a saber-se as razões da cobrança dos valores impugnados. Ou seja, a área à qual é aplicada a taxa de sete euros, é aquela que a Impugnante indicou como sendo a área alimentar do seu estabelecimento.

Alega, ainda, a Recorrente, no que concerne à fundamentação do ato impugnado, que a fundamentação é insuficiente, pois não permite compreender as razões de facto e de direito por que não foi aplicado o regime da isenção previsto para os estabelecimentos com superfícies ou áreas de venda inferiores a 2.000 m2.

Relativamente a este aspeto a sentença referiu que a Impugnante se encontrava integrada num Grupo, assim considerado para efeitos de aplicação da Taxa de Segurança Alimentar Mais, conforme refere na pág. 17, que se transcreve:

«Regressando à situação dos autos, resulta do probatório que está em causa um estabelecimento comercial que, apesar de usar uma insígnia comum, está associado com outras através, nomeadamente, de cooperativas, e não pertence a uma empresa nem integra um grupo, na medida em que é uma empresa completamente autónoma, que não mantém com as outras empresas com a mesma insígnia qualquer laço de subordinação ou interdependência, nomeadamente derivados da utilização da mesma insígnia – cfr. pontos 10) e 11) dos factos provados.

No caso sujeito, a Impugnante declara que a área de produtos alimentares é 1.856,50 m2 [cfr. ponto 2) dos factos provados] da área total 3.674,70 m2, que compõe o seu estabelecimento (misto).

Contudo, as demais empresas com a insígnia [SCom03...] somam mais de 6.000 m2 (cfr. pontos 10 e 11 dos factos provados).

Por conseguinte, bom de ver está que não se verificam os pressupostos da isenção.».

Recorde-se que, na resposta à audição prévia, a entidade liquidadora referiu o seguinte: (vide ponto 6 do probatório)

«(…) tem disso entendimento dos tribunais, que a isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de utilizarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2.

Excepção que se verifica, não preenchendo a Impugnante o segundo requisito cumulativo para se considerar que está isenta.».

Conforme se pode ver pelas transcrições efetuadas, percebe-se o motivo pelo qual é liquidada a taxa em referência, pois que é referido que, não obstante a área alimentar individualmente considerada deste estabelecimento ser inferior a 2.000m2, usando a Impugnante a mesma insígnia que outros estabelecimentos alimentares ou com área alimentar total nacional superior a 6.000m2, essa isenção não se aplica. Facto, aliás, dado como provado no ponto 11. da matéria de facto e não impugnado neste recurso.

Para além disso, também é referida na resposta à audição prévia, a associação em cooperativas; o que foi dado por assente no ponto 10. do probatório e não se encontra impugnado no recurso.

Em face do exposto, percebe-se o motivo pelo qual é liquidada a taxa, mesmo que o estabelecimento individualmente considerado tenha uma área alimentar inferior a 2000m2, pelo que improcede esta alegação em análise.

Em face do exposto, considera-se que o ato se encontra fundamentado de modo a ser percetível para o destinatário, pelo que improcede este alegado vício.

Alega a Recorrente que existe falta do direito de audição em sede de procedimento administrativo na formação do ato tributário.

Diz a Recorrente que, não obstante ter sido notificada para o exercício da audiência prévia, a DGAV não respondeu aos seus argumentos; o que equivale a falta de audição prévia.

A sentença recorrida entendeu que não estava violado o direto de audição prévia.

Apreciando.

Conforme dado por assente no ponto 6. dos factos, a entidade liquidadora respondeu à pronúncia em sede de audição prévia, nos seguintes termos:

«Com respeito à v/ pronúncia em sede de exercício do direito de Audiência Prévia, no âmbito da liquidação da TSAM/2022, informa-se que, após análise à mesma, é do entendimento que não deve ser atribuída a isenção.

Neste sentido, corroboram as sentenças em anexo, proferidas nas ações de impugnação nº.1890/18.6BEBRG. 2070/19.BEBRG e 2099/20.4BEBRG, que correram termos no TAF de Braga e se debruçaram sobre as impugnações das TSAM 2019 e 2020.

Isto porque, tem sido entendimento dos tribunais, que a isenção abrange, os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2.

Exceção que se verifica, não preenchendo a Impugnante o segundo requisito cumulativo para se considerar que está isenta.

Desta forma iremos proceder ao envio das facturas correspondentes às 1.ª e 2.ª prestação, para o ano de 2022, da TSAM. (…)”».

Portanto, a entidade liquidadora pronunciou-se sobre o requerimento de audição prévia, não sendo obrigatório que rebata item a item toda e qualquer argumentação, mas que aprecie os fundamentos pertinentes apresentados e logre explicar os motivos pelos quais efetua a liquidação. Aliás, cremos que é isso que que é feito, conforme se pode ver pela decisão final, acima transcrita, sendo que a motivação apresentada já rebate a argumentação da Impugnante que que não integra o conceito de “grupo” económico para efeitos de tributação da taxa em apreço.

Para além disso, e, conforme já referido, a entidade liquidadora não está obrigada a responder a todos os argumentos expendidos em sede de audição prévia, conforme tem sido entendimento jurisprudencial, designadamente o tirado em diversos processos sobre a taxa de segurança alimentar mais, de entre os quais se salienta a seguinte passagem do Acórdão tirado no processo 1491/19.1BEBRG, de 22/09/2022, que reza assim:

«Desde logo, a Administração não tem que se pronunciar sobre todos os argumentos aduzidos pelos sujeitos passivos em sede de audição prévia, antes tem de resultar, da leitura da decisão final, que a administração ponderou os elementos de facto e de direito carreados pelo interessado na sua pronúncia, ainda que globalmente considerada.

Acresce, que o facto de não existir uma pronúncia expressa sobre a isenção pretendida, não significa que o direito de audição tenha sido preterido “tout court”.

Ao invés, o facto da Autoridade Tributária ter procedido à liquidação final da taxa, através do envio das faturas, evidencia que não acolheu os argumentos da Recorrente no sentido de fazer vingar a tese de que não integra um “grupo” na acepção do nº5 do art 3º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, razão pela qual, a isenção pretendida não foi atendida, decorrendo das faturas e do ofício que as acompanha que para a autoridade que as liquidou, a taxa é devida no valor de 7 euros por cada m2 de área de venda do estabelecimento comunicada (cf. alíneas D) e E) [no caso, pontos 4, 5 e 6] do Probatório), por força dos laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da insígnia comum a outras empresas.».

Em face do exposto, considera-se que não foi violado o direito de audição prévia.

Alega a Recorrente que não se compreende como é que o Tribunal a quo concluiu que a Impugnante pertence a um «grupo», nos termos e para os efeitos do n.º 5 do artigo 3.º da Portaria 215/2012, de 17 de julho, verificando-se, claramente, um salto de lógica que carece de uma maior fundamentação e explicação, na medida em que dos factos provados não é possível retirar a conclusão extrapolada – nem nos documentos juntos, nem do procedimento administrativo – de que a Recorrente esteja integrada num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6.000 m2 e de que a Recorrente se encontra integrada num conjunto de empresas que mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia [SCom03...].

Diz, ainda, a Recorrente que existe uma contradição com a prova produzida, devendo ter sido dados como não provada a alegada existência de uma relação de interdependência ou subordinação entre as partes mencionadas, bem como a suposta integração da Recorrente num «grupo», nos termos e para os efeitos da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho.

Mais refere a Recorrente que não pertence a nenhum grupo de empresas, nem sequer mantém laços de interdependência com as demais empresas portuguesas que exploram hipermercados sob a mesma insígnia e, mais importante ainda, não se verifica qualquer relação de subordinação ou interdependência entre a Recorrente e demais empresas, entre a Recorrente e a [SCom02...] e entre a Recorrente e a «COOPERATIVA............» mantendo uma absoluta autonomia na gestão comercial do seu estabelecimento.

Alega, igualmente, que a conclusão de que pelo simples facto de a Recorrente aderir ao “Movimento [SCom03...]” e usar esta insígnia é suficiente para que seja considerada integrada num grupo económico de sociedades é errada.

Considera a Recorrente que o facto provado n.º 11 dá como controvertido um facto que jamais foi demonstrado nos presentes autos: que os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados e que a Recorrida não fez prova de que os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados.

Apreciando.

Sobre esta matéria já se pronunciou este Tribunal Central Administrativo Norte no processo n.º 1344/22.6BEBRG (ainda não publicado), conforme Acórdão proferido em 20/12/2023 (que por sua vez, também remete para outros arestos deste Tribunal), em recuso em tudo idêntico ao presente, pelo que acolhendo essa jurisprudência, aqui a damos por reproduzida para todos os efeitos legais.

«Começando pela alegação constante deste último parágrafo, compete dizer que o facto n.º 11 do probatório foi fundamentado como não sendo controvertido e decorrer do teor de diversas decisões já proferidas em relação à marca [SCom03...], juntas com a Petição Inicial.

Relativamente a esta afirmação produzida no ponto n.º 11 da matéria de facto, a Recorrente nada diz, ou seja, não logra impugnar que diversas decisões judiciais referem que os estabelecimentos que usam a insígnia [SCom03...] têm uma área superior a 6.000 metros quadrados. Aliás, é a própria Impugnante quem junta decisões judiciais que dão como provado tal facto, pelo que não pode agora dizer que não pode assim ser dado como assente.

Afigura-se, até, que se trata de um facto notório e do conhecimento geral, na medida em que os estabelecimentos são abertos ao público, visualizados localmente e conhecidos através de publicidade difundida de diversos modos, mencionando estabelecimentos em diversas localidades, pelo que não se compreende esta alegação da Recorrente. Aliás, consultado o site: «...», lê-se no mesmo que existem 20 hipermercados e 1 supermercado express (onde surge a Impugnante), pelo que não pode a Recorrente mostrar-se surpreendida com a menção da área que a sentença dá por assente.

Ainda que assim não fosse, sempre seria um facto que o juiz tem conhecimento pelo exercício das suas funções, na medida em que diversas decisões judiciais assim têm dado como assente tal factualidade e não resulta que haja qualquer recente alteração.

No que concerne ao demais alegado e ao conceito de grupo para efeitos de tributação da Taxa de segurança Alimentar mais, existe diversa jurisprudência no sentido de que não é necessário que se trate de um grupo económico, sendo suficiente que as empresas usem a mesma insígnia para fiquem abrangidas pela estatuição da norma que liquida esta taxa.

Assim, a Recorrente reconhece que usa a mesma insígnia ou a mesma marca que um conjunto generalizado de estabelecimentos (vide itens 104 e 161 da Petição Inicial e parágrafos 20, 22, 25, 26, 27, 28, 58, 64, 68, entre outros das alegações de recurso), mas entende que isso não é suficiente para integrar o conceito de grupo para efeitos da tributação aqui em apreço, por não integrar uma unidade jurídica.

Tem sido jurisprudência firmada deste Tribunal Central Administrativo Norte que não é necessário que haja um grupo económico interdependente para que seja aplicada a taxa de segurança alimentar mais, sendo suficiente a existência de uma insígnia comum em estabelecimentos alimentares que no seu total tenham mais de 6.000 m2 de área de venda. Vejam-se, nomeadamente os Acórdãos proferidos nos processos n.º 01884/19.4BEBRG, de 14/10/2021 (disponível em www.dgsi.pt); 1491/19.1BEBRG, de 22/09/2022; 410/20.7BEMDL, 258/19.9BECBR, de 13/04/2023; de 06/10/2022; 808/20.0BEAVR, de 30/11/2022, entre outros.

Assim, por semelhança ao caso sub judice e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica aduzida naqueles acórdãos, uma vez que não se vislumbra justificação para dessa jurisprudência nos afastarmos, aderindo a todo o seu discurso fundamentador.

De seguida passamos a transcrever, do Acórdão proferido no processo n.º 01884/19.4BEBRG, de 14/10/2021, as seguintes passagens:

«Para melhor apreensão do assunto em apreço, transcrevem-se as normas ao caso aplicáveis.

Assim, o Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, estabeleceu a Taxa de Segurança Alimentar Mais, nos seguintes termos:

Artigo 9.º (Taxa de segurança alimentar mais)

1- Como contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar é devido o pagamento, pelos estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de uma taxa anual, cujo valor é fixado entre (euro) 5 e (euro) 8 por metro quadrado de área de venda do estabelecimento, por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da agricultura.

2- Estão isentos do pagamento da taxa a que se refere o número anterior os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas desde que:

a) Não pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias e que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2;

b) Não estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2.

3- Para efeitos do presente diploma, entende-se por «estabelecimento de comércio alimentar» o local no qual se exerce uma atividade de comércio alimentar a retalho, incluindo os estabelecimentos de comércio misto, tal como definidos na alínea l) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro.

Artigo 10.º (Pagamento da taxa)

1- Os agentes económicos obrigados ao pagamento da taxa prevista no artigo anterior devem proceder ao seu cumprimento nos termos e condições estabelecidos pela portaria referida no n.º 1 do artigo anterior.

2- (…)

A Taxa de Segurança Alimentar Mais, foi regulamentada pela Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, nos seguintes termos:

Artigo 2.º (Incidência)

1- A taxa é devida pelos titulares de estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de acordo com a área de venda do estabelecimento.

2- Para efeitos do número anterior, entende -se por:

a) «Estabelecimento de comércio alimentar» o local no qual se exerce uma atividade de comércio alimentar a retalho, incluindo os estabelecimentos de comércio misto, tal como definidos na alínea l) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro;

b) «Área de venda do estabelecimento» toda a área destinada a venda, onde os compradores têm acesso ou os produtos se encontram expostos ou são preparados para entrega imediata.

Artigo 3.º (Isenções)

1- Estão isentos do pagamento da taxa os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas, tal como definidas no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 143/2009, de 16 de junho, nos termos e condições do presente artigo.

2- A isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo nos termos previstos nos números seguintes.

3- As isenções previstas no n.º 1 não são aplicáveis aos estabelecimentos que:

a) Pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias e que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2;

b) Estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2.

4- Para efeitos da alínea a) do número anterior, considera -se como pertencendo a outra as empresas que, embora juridicamente distintas, constituem uma unidade económica ou mantenham entre si laços de interdependência decorrentes, nomeadamente:

a) De uma participação maioritária no capital;

b) Da detenção de mais de metade dos votos atribuídos pela detenção de participações sociais;

c) Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização;

d) Do poder de gerir os respetivos negócios.

5- Para efeitos da alínea b) do n.º 3, considera -se «grupo» o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou de direitos ou poderes, nos termos previstos na alínea o) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro.

A alínea o) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro (diploma que estabelecia o regime jurídico da instalação e da modificação dos estabelecimentos de comércio a retalho e dos conjuntos comerciais), dispunha:

o) «Grupo» o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou os direitos ou poderes enumerados n.º 1 do artigo 10.º da Lei n.º 18/2003, de 11 de Junho;

Por sua vez, o n.º 1 do artigo 10.º da Lei n.º 18/2003, de 11 de junho, determinava:

Artigo 10.º (Quota de mercado e volume de negócios)

1- Para o cálculo da quota de mercado e do volume de negócios previstos no artigo anterior ter-se-ão em conta, cumulativamente, os volumes de negócios:

a) Das empresas participantes na concentração;

b) Das empresas em que estas dispõem directa ou indirectamente:

De uma participação maioritária no capital;

De mais de metade dos votos;

Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização;

Do poder de gerir os negócios da empresa;

c) Das empresas que dispõem nas empresas participantes, isoladamente ou em conjunto, dos direitos ou poderes enumerados na alínea b);

d) Das empresas nas quais uma empresa referida na alínea c) dispõe dos direitos ou poderes enumerados na alínea b);

e) Das empresas em que várias empresas referidas nas alíneas a) a d) dispõem em conjunto, entre elas ou com empresas terceiras, dos direitos ou poderes enumerados na alínea b).

Para a situação em apreço apenas nos interessa aprofundar o regime mencionado no Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro (que havia sido alterado pelo Decreto-Lei n.º 182/2014, de 26 de dezembro, mas entretanto revogado pelo artigo 13.º, alínea k) do Decreto-Lei n.º 10/2015, de 16 de janeiro, que vigorou a partir de 1 de março de 2015).

Assim, o Decreto-Lei n.º 10/2015, de 16 de janeiro, que aprovou em anexo o Regime jurídico de acesso e exercício de atividades de comércio, serviços e restauração (RJACSR), apresenta no artigo 2.º, o significado de diversas definições.

Artigo 2.º (Definições gerais)

y) «Grupo», o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes, nomeadamente através:

i) De uma participação maioritária no capital;

ii) Da detenção de mais de metade dos votos;

iii) Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização;

iv) Da utilização da mesma insígnia;

v) Do poder de gerir os respetivos negócios;

Ora, a Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, isenta as superfícies comerciais com área inferior a 2000m2, mas se integrassem a mesma empresa ou estivessem integradas num grupo que dispusesse, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2, deixavam de beneficiar dessa isenção.

No caso em apreço, não se pode considerar estar em causa a mesma empresa, pelo que resta averiguar se integra o conceito de grupo.

A Portaria remete o conceito de «grupo» para diploma que estabelecia o regime jurídico da instalação e da modificação dos estabelecimentos de comércio a retalho e dos conjuntos comerciais, o qual referia na alínea o) do artigo 4.º que o «Grupo» correspondia ao conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia.

Ora, a Recorrente mantém laços de interdependência decorrente da utilização da mesma insígnia, conforme reconhece na alínea J) das conclusões de recurso, quando refere utilizarem uma estrutura de apoio logístico comum, através de uma cooperativa. O legislador refere somente laços de interdependência, não excluindo as cooperativas dessa interdependência; o que bem se compreende, pois tratam-se de unidades económicas.

Este diploma foi revogado, conforme mencionado, referindo a subalínea iv) da alínea y) do artigo 2.º do Regime jurídico de acesso e exercício de atividades de comércio, serviços e restauração, que integrava o conceito de «Grupo», quem utilizasse a mesma insígnia.

Ora, quer do regime do anterior diploma, quer do atual, verifica-se que o legislador enquadra sempre como pertencendo ao «Grupo», quem utiliza a mesma insígnia.

No caso em apreço, a Recorrente utiliza a insígnia «[SCom03...]», sendo que estes estabelecimentos explorados em Portugal possuem, no seu conjunto, uma área superior a 6000m2, conforme dado por assente no ponto 10 da matéria de facto [e não impugnado neste recurso, antes pelo contrário confirmado na alínea CC) do recurso]. [No caso estes autos dado por assente no ponto 11 da matéria de facto].

Significa isto, que o conceito de «Grupo» para efeitos de cobrança da Taxa de Segurança Alimentar Mais, não é o mesmo conceito que grupo de sociedades ou de unidade económica entre supermercados, pelo que mesmo que juridicamente independente, basta a utilização da mesma insígnia para ficar abrangida pela previsão de incidência tributária.» [Fim de citação].

Conforme acima referido, a Recorrente reconhece que usa a mesma insígnia ou a mesma marca que é utilizada por um conjunto generalizado de estabelecimentos, pelo que não fica abrangida pela isenção da taxa em apreço.

Para além do que fica exposto, verifica-se que a Impugnante, ora Recorrente é membro da «COOPERATIVA............» (vide ponto 10 da matéria de facto), situação que a enquadra no regime de grupo para efeitos de tributação da taxa de segurança alimentar mais.

Assim, tal como referido no Acórdão deste TCA Norte de 30/11/2022, proferido no processo n.º 808/20.0BEAVR, aqui adaptável mutatis mutandis:

«Sobre esta matéria e em situação análoga à dos presente autos já se pronunciou o Supremo Tribunal Administrativo no douto Acórdão de 02/12/2020, lavrado in processo n.º 0660/14.5BECBR e no Acórdão 22/05/2019, lavrado in processo n.º 0418.14.1BECBR (ambos em www.dgsi.pt), e Acórdão do STA de 09/03/2022, lavrado in Proc. 0416/14.5BECBR) e vários acórdãos deste TCAN, entre outros, os números 559/20.6 BECBR , 2016/20.0BEBRG, ambos de 20.10.2022 e 1491/19.1 BECBR de 22.09.20022.

Há que salientar que a Recorrente não impugnou a matéria de facto provada na sentença recorrida pelo que a questão a decidir resume-se à subsunção dos factos ao direito.

O primeiro argumento que a Recorrente equaciona é o direito à isenção atendendo que possui área de 1453,65 m2.

Com efeito, perante o disposto no n. º 1 do art.º 3 da Portaria n.º 215/2012 poderia efetivamente isso ocorrer como refere a sentença recorrida, no entanto importa ter em atenção o disposto n. º 2 e 3 do mesmo preceito.

Por força do n.º 2, a isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo.

Por força do alínea b) do art.º 3 do mesmo diploma, estabelece que a referida isenção não se aplica aos estabelecimentos que estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6.000 m2.

Definindo o n.º 5 do art.º 3 do mesmo diploma que para efeitos da alínea b) do n.º 3, considera-se “grupo” o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou de direitos ou poderes.

Resulta da máteria facto provada nas alíneas 1), 2), 3), 6) e 9) que a Impugnante é uma sociedade comercial anónima, do sector da distribuição de produtos alimentares e outros, que dirige o hipermercado sob a insígnia “[SCom03...]”, localizado em

No hipermercado referido no número anterior, a Impugnante comercializa produtos de origem animal e vegetal, frescos e congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados.

A Impugnante/Recorrente, tal como todas as empresas exploradoras de hipermercados com a mesma insígnia, encontra-se associada à cooperativa “«COOPERATIVA............»

E que a nível nacional, a área física de vendas de produtos alimentares dos vários estabelecimentos comerciais que utilizam a insígnia “[SCom03...]” é superior a 6.000 m2.

Face ao exposto, e transpondo a jurisprudência supra citada, bem andou sentença a quo ao decidir que a Recorrente não beneficia da almejada isenção da Taxa de Segurança Alimentar Mais.». [Fim de citação].

Em face do exposto, conclui-se que não assiste razão à Recorrente quando alega que devia ser isenta da aplicação da taxa de segurança alimentar mais.

Por fim, alega a Recorrente que a prova testemunhal não podia ter sido indeferida, na medida em que entende existir matéria controvertida em relação ao movimento [SCom03...] e inexistência de relações de grupo entre as sociedades que integram esta insígnia.

Relativamente a este aspeto compete dizer que a prova testemunhal não foi propriamente indeferida, mas ao abrigo dos poderes de gestão processual foi dispensada, por não ser considerada pertinente. Essa dispensa foi realizada no despacho de 13/03/2023 (págs. 653 do SITAF).

No seguimento do que acima ficou expendido, verifica-se que efetivamente a prova testemunhal era desnecessária, na medida em que em nada ajudava no apuramento dos factos essenciais necessários para o conhecimento dos termos da causa.

Desta forma, conforme acima mencionado, revela-se totalmente irrelevante saber os contornos concretos o «movimento [SCom03...]», uma vez que, estando preenchidos os pressupostos de facto inerentes à aplicação da Taxa de Segurança Alimentar ao caso concreto, realizar prova testemunhal revelava-se ato processual desnecessário.

Portanto, a partir do momento em que a Impugnante faz parte de uma cooperativa ou que usa a mesma insígnia comum a diversos estabelecimentos que no seu total compreendem uma área alimentar superior a 6.000m2, é totalmente inócua a prova testemunhal que alegadamente vise esclarecer os contornos concretos do funcionamento da impugnante e do, por si, designado «movimento [SCom03...]».

Em face do exposto, improcede também este segmente recursivo.

No concerne às custas deste recurso, atenta a improcedência do recurso, ficam as custas a cargo da Recorrente - vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.

Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

II- O ato tributário considera-se fundamentado, se se mostra percetível com a indicação dos metros quadrados sobre o qual incide o valor da taxa aplicada.

Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente.

Porto, 21 de março de 2024.

Paulo Moura

Cristina da Nova

Margarida Reis

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IV. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Decisão

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