Quem foi o relator do acórdão 350/21.2BESNT?

O relator foi Maria da Luz Cardoso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 350/21.2BESNT?

O acórdão foi proferido em 14 de maio de 2026.

350/21.2BESNT

Sumário

I - Só beneficiam da taxa de 6% de IVA prevista, conjugadamente, nos artigos 18.º, al. a) e na Verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA, as “empreitadas de reabilitação urbana”. II - A qualificação como “empreitada de reabilitação urbana” pressupõe a existência de uma empreitada e a sua realização em Área de Reabilitação Urbana para a qual esteja previamente aprovada uma Operação de Reabilitação Urbana.

Texto

I - RELATÓRIO A FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente) veio recorrer da sentença proferida a 15.02.2024, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, na qual se julgou procedente a impugnação judicial apresentada por M…LDA, (doravante Recorrida) contra as liquidações adicionais do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) n.ºs 2020.34276993 (2017-03T), 2020.34277011 (2017-06T), 2020.34277026 (2017-09T), 2020.34277045 (2017-12T), 2020.34277060 (2018-03T), 2020.34277085 (2018-06T), 2020.34277110 (2018-09T), 2020.34277128 (2018-12T) e 2020.34276822 (2019-06T), bem como de juros compensatórios, na parte que dizem respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida, no valor total de € 7.689,14, tendo em consequência anulado as liquidações em questão na parte que diz respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida, tudo com as legais consequências. Nas suas alegações de recurso apresentadas, formulou, a final, as seguintes conclusões: “CONCLUSÕES A. Visa o presente o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA, NIF 5..., tendo como objeto a liquidações adicionais do Imposto sobre o Valor Acrescentado (“IVA”) n.ºs 2020.34276993 (2017-03T), 2020.34277011 (2017-06T), 2020.34277026 (2017-09T), 2020.34277045 (2017-12T), 2020.34277060 (2018-03T), 2020.34277085 (2018-06T), 2020.34277110 (2018-09T), 2020.34277128 (2018-12T) e 2020.34276822 (2019 06T), bem como de juros compensatórios, na parte que dizem respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida, no valor total de € 7.689,14. B. Importa realçar o Parecer da Digníssima Procuradora do Ministério Público, que foi no sentido da improcedência da presente impugnação judicial, em que se destaca “Compulsados os autos e vistos os elementos que constam nos mesmos, o Ministério Público acompanha a posição sustentada no processo pela Fazenda Publica.”. C. A Fazenda Pública entende que existe uma incongruência entre a matéria de facto provada e o entendimento do Tribunal a quo, assente num erro de julgamento, na medida que a matéria de facto assente e outra interpretação dos factos e da aplicação do direito, não permitem sustentar a decisão sob recurso, designadamente pela visão redutora e afastada da realidade do Tribunal a quo sobre a declaração municipal em sede de reabilitação urbana, com todo o devido respeito. D. Os Municípios são as entidades por excelência que estão no cerne no instituto da reabilitação urbana, que estabelecem as suas prioridades e opções, e mais capazes na respetiva prestação da informação sobre a qualificação de determinada construção. E. A declaração dos municípios sobre a reabilitação urbana enquadra-se na necessidade de certeza e segurança jurídica, sendo prática enraizada e reiterada, ser solicitada pelos contribuintes, pelos profissionais da contabilidade (ROC, TOC, etc), pela AT, pelas empresas de construção civil. F. A aplicação da taxa reduzida do IVA nas empreitadas da reabilitação urbana assenta na existência dessa declaração dos municípios, como garante da correta e harmoniosa interligação das partes envolvidas, sob qual, o Tribunal a quo demonstrou não estar consciente do seu funcionamento. G. Existe uma querela prática da aplicação da lei, em que por um lado, temos os proprietários do imóvel a invocar que reúnem os pressupostos de aplicação da taxa reduzida de 6%, e por outro lado, temos as empresas de construção civil que passam a ter ónus de verificar os pressupostos da reabilitação urbana e da aplicação da taxa reduzida. H. Caso verifique-se que haja um erro da empresa de construção civil na liquidação do IVA devido, por ter sido considerada a taxa de IVA de 6%, quando deveria ter sido a 23%, quem irá suportar essa diferencial de 17%, com a respetiva liquidação adicional, será a empresa de construção civil. I. Logo, o cliente proprietário do imóvel, que procedeu ao pagamento, jamais terá a obrigação de proceder a esse pagamento do diferencial de 17%, porquanto a competência para a liquidação do IVA era da empresa de construção civil, e se esta liquidou mal, o cliente proprietário do imóvel não tem qualquer responsabilidade, não lhe podendo ser exigido o pagamento do valor de IVA em falta. J. A sociedade/mercado encontrou nas declarações municipais, a forma de garantir a exigida certeza e segurança jurídica da aplicação da lei e o funcionamento harmonioso de todas as partes, clientes, empresas, profissionais da contabilidade, AT e Câmaras Municipais, tal como, a declaração é pressuposto em outros institutos, como no art.45.º do EBF, conforme citado pelo Tribunal a quo, referente aos benefícios fiscais em sede de IMI e IMT. K. Portanto, a sociedade adotou, de forma enraizada e reiterada, a necessidade dos clientes proprietários dos imóveis munirem-se dessas declarações para apresentarem às empresas de construção civil, para efeitos destas liquidarem o IVA à taxa reduzida de 6% apoiadas num documento oficial que atesta-se que estavam perante uma obra em área de reabilitação urbana e como operação de reabilitação urbana, independentemente de puderem confirmar tal facto por via das publicações em Diário da República. L. As sociedades de construção civil quando interpeladas pelos seus profissionais de contabilidade ou pela AT, tinham como suporte documental dessas faturas com IVA liquidado a taxa reduzida, a respetiva declaração municipal. M. Pelo que, a declaração municipal insere-se na interpretação do conceito prova dos contribuintes, que em vez de terem de fazer referência as respetivas publicações e instrumentos emanados pelas respetivas Câmaras Municipais, munem-se da referida declaração municipal. N. A Fazenda Pública entende que é facto notório do funcionamento do mercado da construção civil, a necessidade da existência da declaração municipal em sede de enquadramento de determinada obra à luz dos pressupostos da reabilitação urbana. O. Portanto, é inegável e notório, que a declaração municipal consiste num instrumento legal, ao qual a justiça não pode ser indiferente, apenas porque não decorre expressamente na lei, mas que constitui elemento instrumental e conexo com aplicação da lei, de forma reiterada e enraizada, que assegura a devida certeza e segurança jurídica na aplicação lei e do funcionamento das instituições. P. Por outro lado, a Fazenda Pública entende que do relatório não decorre o entendimento perpetuado pelo Tribunal a quo, no sentido que a AT fez depender a correção pela ausência material da declaração municipal. Q. Conforme decorre do RIT, da resposta da Impugnante, ora recorrida, a Impugnante limitou-se a comprovar que as obras em apreço estavam abrangidas pelas áreas de reabilitação urbana, não comprovou que as referidas entidades municipais se imiscuíram de emitir as referidas declarações que atestasse o cumprimento dos pressupostos em apreço, assim como não comprovou que se tratou de efetivas operações de reabilitação urbana. R. A referência efetuada pelos Serviços Inspeção Tributária à declaração municipal, constitui uma referência ao elemento usual, como prática reiterada e enraizada da sociedade, conforme supra explanado, de comprovação que determinada obra reúne os pressupostos de enquadramento como reabilitação urbana, designadamente que localiza-se em área de reabilitação urbana e constitui uma operação de reabilitação urbana. S. A ausência de prova da Impugnante persistiu nos presentes autos, relevando-se que da matéria de facto, apenas se deu como provado que as obras em apreço localizavam-se em áreas de reabilitação urbana, conforme pontos 6), 9), 13), e 18) da matéria de facto provada, e que já quanto ao facto de tratarem-se de operações de reabilitação urbana, tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, ou seja, não está provada. T. Assim, considerando que tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, jamais o Tribunal a quo poderia decidir no sentido preconizado, porquanto não ficou provado que as obras em apreço e objeto de correções em sede da taxa de IVA aplicável, reuniam o pressuposto de qualificação como operação de reabilitação urbana. U. A Fazenda Pública discorda do entendimento do Tribunal a quo de que as correções foram pela não apresentação da aludida declaração municipal, mas antes porque a Impugnante, ora recorrida, não comprovou que reunia os pressupostos para aplicação da taxa reduzida de IVA, designadamente que as obras em apreço trataram-se de operações de reabilitação urbana, e que a AT entendia que podiam ser comprovadas pela referida declaração municipal. V. Em momento algum, os serviços de inspeção fazem depender da correção a apresentação da declaração municipal, antes fazem depender que a Impugnante comprove que reúne os pressupostos e que, por princípio, são comprovados pela Câmara Municipal, como entidade competente. W. Portanto, a Fazenda Pública pugna que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao concluir que a AT procedeu as correções e às inerentes liquidações adicionais impugnadas, em virtude da Impugnante não ter apresentado a referida declaração municipal, porquanto as correções e as liquidações assentam no facto não estarem reunidos e comprovados os plenos pressupostos como enquadramento no âmbito de reabilitação urbana e o direito à liquidação do IVA à taxa reduzida de 6%. X. Nesse sentido, a Fazenda Pública pugna que o Tribunal a quo deveria ter decidido pela total improcedência da impugnação judicial. Y. Por fim, sendo a impugnação julgada improcedente, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar o pagamento das custas, impondo-se, portanto, também neste segmento, a reforma da sentença recorrida. Z. Posto isto, a Fazenda Pública, conforme supra referido, não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença que ora se recorre, proferida pelo Tribunal a quo, por entender que, quanto ao presente objeto de recurso, deve a impugnação ser totalmente improcedente. AA. Nestes termos, a douta sentença incorreu, pois, em erro de julgamento, por ter desconsiderado os factos supra enunciados e do direito aplicável, com a consequente violação do art.18.º e na verba 2.23 da lista I anexa, ambos do Código do IVA. Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, e substituída por Acórdão que julgue improcedente a presente impugnação judicial Todavia, Decidindo, Vossas Excelências farão, como sempre, a costumada Justiça!” * A Recorrida apresentou contra-alegações com as seguintes conclusões: “IV. CONCLUSÕES 1. As alegações da Recorrente não merecem qualquer acolhimento, não sendo possível concluir de forma diferente da que concluiu, e bem, o Tribunal a quo. 2. A verdade é que a Recorrente, no seu recurso, nada mais faz do que tentar impor a sua convicção ao Tribunal recorrido, tentando induzi-lo em erro, mas em qualquer momento se dignou a fundamentar a sua posição. 3. Determina alínea a) do n.º 1 do art. 18.º do Código de IVA conjugada com a verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, que, para a aplicação da taxa reduzida de IVA é necessário o preenchimento de três requisitos, a saber: i. uma empreitada, ii. de reabilitação urbana, iii. realizada em imóvel localizado em área de reabilitação urbana, delimitada nos termos legais. 4. Conforme prova carreada nos autos, a Recorrida procedeu, essencialmente, a obras de conservação nos edifícios localizados nas áreas de reabilitação urbana, enquadrando-se tais obras no conceito de reabilitação urbana apresentado pelo artigo 2.º, alínea j) do RJRU. Pelo que, contrário do que afirma a Recorrente, a Recorrida provou que se encontra preenchido o requisito de que a empreitada executada tem de consubstanciar uma operação de reabilitação urbana. 5. Por a Recorrida não ter apresentado uma declaração emitida pelo município competente a certificar que as obras executadas por ela se integravam em área de reabilitação urbana e consubstanciam uma operação de reabilitação urbana, concluiu a Recorrente, sem mais, que tais operações não são enquadráveis na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, devendo, por isso, ser tributadas à taxa normal. 6. Ora, a exigência de apresentação da referida declaração carece de fundamentação legal, pelo que não pode a Recorrente, à revelia da lei, recusar a aplicação da taxa reduzida de IVA nas empreitadas enquadráveis na verba 2.23 da lista I anexa ao Código de IVA, sob pena de violar o princípio da legalidade e de inobservar o disposto no artigo 11.º da LGT e do artigo 9.º do CC. 7. Como conclui, e bem, o Tribunal a quo na Sentença, exigência da declaração municipal pela Recorrente é ilegal, por não ter qualquer respaldo nas normas aplicáveis, pelo que, consequentemente, a recusa de aplicação da taxa reduzida com esse único fundamento é igualmente ilegal. 8. A prova produzida nos presentes autos, analisada de forma rigorosa apenas permite concluir no mesmo sentido que o Tribunal a quo concluiu, não assistindo qualquer razão à Recorrente. 9. Conclui-se, assim, que estão preenchidos todos os requisitos para a aplicação da taxa reduzida de IVA, nos termos e para os efeitos da alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do Código de IVA conjugada com a verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA. 10. Face ao exposto, não restam dúvidas de que o Tribunal terá de concluir pela inexigibilidade de declaração emitida pelo município competente, para efeitos de aplicação da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código de IVA, devendo o Recurso improceder, mantendo-se a sentença recorrida. Nestes termos e mais de Direito, que V. Exas. Venerandos Juízes Desembargadores doutamente suprirão, deverá ser negado provimento ao Recurso interposto pela Fazenda Pública, mantendo-se a Douta Sentença sob recurso, para que se faça a tão acostumada e sã JUSTIÇA.” * O MINISTÉRIO PÚBLICO neste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. * Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir. * Delimitação do objeto do recurso Em ordem ao consignado no artigo 639º do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se: - Se a decisão recorrida padece de erro de julgamento por errada interpretação dos factos e aplicação do direito. * II. FUNDAMENTAÇÃO II.1- De facto A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: “Com relevância para a decisão da questão de mérito atrás identificada, mostra-se assente, por provada, a seguinte matéria de facto: 1) Em 21 de março de 2000, pela Ap. 40, a CONSERVATÓRIA DO REGISTO COMERCIAL DE SINTRA inscreveu a constituição da sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” (cfr. documento em fls. 67 do SITAF); 2) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” tem como objeto social a “[c]onstrução civil. Compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esse fim. Outras atividades especializadas de construção diversas” (cfr. documento em fls. 67 do SITAF); 3) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” está enquadrada, para efeitos do IVA, como sujeito passivo misto com afetação real de todos os bens e serviços, no regime normal de tributação trimestral (cfr. documento em fls 272 do SITAF); 4) Em 7 de fevereiro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação numa divisão interior do edifício" sito na R...(cfr. documento em fls. 95 do SITAF); 5) Em 23 de fevereiro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação e pintura no edifício" sito na R...(cfr. documento em fls. 84 do SITAF); 6) O imóvel sito na R..., localiza-se na Área de Reabilitação Urbana do Centro Histórico de Sintra (cfr. documentos em fls. 89 e 91 do SITAF); 7) Em 28 de abril de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../4, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 94 do SITAF); 8) Em 2 de maio de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (…) de recuperação da fachada e pintura" no edifício sito na Avenida P..., n.º 48 e n.º 32 da P..., em Lisboa (cfr. documento em fls. 102 do SITAF); 9) O imóvel mencionado no parágrafo anterior localiza-se na Área de Reabilitação Urbana de Lisboa (cfr. documento em fls. 118 do SITAF); 10) Em 16 de maio de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../5, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 101 do SITAF); 11) Em 9 de junho de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (…)" no edifício sito na R..., n.º 15, em Sintra (cfr. documento em fls. 124 do SITAF); 12) Em 1 de setembro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (...)" no edifício sito na R..., n.º 15, em Sintra (cfr. documento em fls. 133 do SITAF); 13) O imóvel sito na R..., n.º 15, em Sintra, localiza-se na Área de Reabilitação Urbana do Centro Histórico de Sintra (cfr. documento em fls. 131 do SITAF); 14) Em 29 de setembro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../8, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a "QUALQUER PONTO-SOCIEDADE IMOBILIÁRIA, LDA", com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação realizada no edifício sito na Avenida P... n.º 48 e n.º 32 da Praça Duque de Saldanha" (cfr. documento em fls. 123 do SITAF); 15) Em 2 de outubro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../11, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…, com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação realizada no edifício sito na R... N.º 15, em Sintra. Zona ARU" (cfr. documento em fls. 132 do SITAF); 16) Em 21 de dezembro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../17, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação no interior e exterior da habitação" (cfr. documento em fls. 139 do SITAF); 17) Em 7 de julho de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos de renovação de canalização e Página 6 de 31 instalações eléctricas, remoção e fornecimento de novo chão de madeira com tratamento de Autoclave", no edifício sito na R..., n.º 116, 3.º Esquerdo, em Lisboa (cfr. documento em fls. 166 do SITAF); 18) O imóvel sito na R..., n.º 116, em Lisboa, localiza-se na Área de Reabilitação Urbana de Lisboa (cfr. documento em fls. 175 do SITAF); 19) Em 1 de agosto de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação, conservação e pintura no interior e exterior do edifício" sito na R...(cfr. documento em fls. 140 do SITAF); 20) Em 10 de agosto de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos de reabilitação e conservação no exterior do edifício, nomeadamente paredes e telhados", sito na R...(cfr. documento em fls. 156 do SITAF); 21) Em 8 de novembro de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2018/14, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação, Conservação e Pinturas da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 155 do SITAF); 22) Em 31 de dezembro de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2018/16, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação, Conservação e Pinturas da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 165 do SITAF); 23) Em 31 de dezembro de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2018/17, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…, como descritivo "[o]bra de Reabilitação, Conservação e Pinturas da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., n.º 116 - 3º Esq., em Lisboa" (cfr. documento em fls. 176 do SITAF); 24) Em 1 de fevereiro de 2019, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (…)" do edifício sito na R..., n.º 15, em Sintra (cfr. documento em fls. 177 do SITAF); 25) Em 15 de maio de 2019, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2019/2, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…, com o descritivo "[o]bra de Reabilitação no interior e exterior da habitação, sita na R..., nº 15 - Sintra" (cfr. documento em fls. 182 do SITAF); 26) Em 16 de agosto de 2019, a sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” apresentou um pedido de reembolso do IVA no valor de € 20.000,00 (cfr. documento em fls. 81 do SITAF); 27) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” foi objeto de uma ação de inspeção, credenciada através das ordens de serviço n.ºs OI201906285, OI201906286 e OI201905109, referente aos exercícios de 2017, 2018 e 2019 (cfr. documentos em fls. 227 e 236 do SITAF); 28) Em 13 de fevereiro de 2020, a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA elaborou um documento designado por “Notificação”, o qual se dá integralmente por reproduzido e nos termos do qual a sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” é notificada para proceder à “[j]ustificação para aplicação da taxa reduzida de IVA de 6%, nas faturas relativas a serviços de construção civil” (cfr. documento em 327 do SITAF); 29) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA”, na sequência do ofício mencionado no parágrafo anterior, elaborou um documento, datado de 4 de março de 2020, o qual se dá integralmente por reproduzido, incluindo anexos, nos quais se incluem cópias das faturas emitidas, cadernetas prediais urbanas dos prédios onde foram realizados os serviços de construção, os respetivos contratos de empreitada, documentos das câmaras municipais relativos à localização em área de reabilitação urbana e fotos antes e depois dos trabalhos realizados (cfr. documentos em fls. 74, 328, 335, 357, 375, 397, 421, 445, 461 e 486 do SITAF); 30) Em 29 de setembro de 2020, a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA elaborou Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, no âmbito da ação de inspeção mencionada no parágrafo 27) acima, o qual se dá integralmente por reproduzido (cfr. documento em fls. 550 do SITAF); 31) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA”, na sequência do Projeto de Relatório mencionado no parágrafo anterior, apresentou um documento designado por “Direito de Audição e Defesa”, o qual se dá integralmente por reproduzido (cfr. documentos em fls. 78 e 506 do SITAF); 32) Em 9 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA elaborou Relatório de Inspeção Tributária, no âmbito da ação inspeção mencionada no parágrafo 27) acima, o qual se dá integralmente por reproduzido e no qual se pode ler, com interesse para os autos, o seguinte: (imagem, original nos autos) 33) Em 9 de novembro de 2020, foram elaboradas Declarações com os n.ºs 105777326760, 105777326809, 105777326841, 105777326884, 105777327694, 105777328143, 105777328151, 105777328160 e 105777328259, relativas aos períodos de 2017-03T, 2017-06T, 2017-09T, 2017-12T, 2018-03T, 2018-06T, 2018-09T, 2018-12T e 2019-06T, respetivamente (cfr. documento em fls. 227 do SITAF); 34) Na Declaração relativa ao período 2019-06T mencionada no parágrafo anterior, foi apurado um crédito de imposto a recuperar no valor de € 13.793,14 (cfr. documento em fls. 227 do SITAF); 35) Em 18 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DE REEMBOLSOS elaborou um ofício, dirigido à sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA”, com o assunto “Notificação de deferimento parcial do pedido de reembolso”, no qual se pode ler, entre o mais, o seguinte: “(…) [[IMG:0]] (cfr. documento em fls. 81 do SITAF); 36) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34276993, por referência ao período 2017-03T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 58 do SITAF); 37) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277011, por referência ao período 2017-06T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 59 do SITAF); 38) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277026, por referência ao período 2017-09T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 60 do SITAF); 39) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277045, por referência ao período 2017-12T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 61 do SITAF); 40) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277060, por referência ao período 2018-03T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 62 do SITAF); 41) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277085, por referência ao período 2018-06T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 63 do SITAF); 42) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277110, por referência ao período 2018-09T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 64 do SITAF); 43) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277128, por referência ao período 2018-12T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 65 do SITAF); 44) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34276822, por referência ao período 2019-06T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 66 do SITAF).” * Factos não provados “Não se identificam factos que, em face às plausíveis soluções de Direito, importe registar como não provados.” * Motivação “Motivação da matéria de facto A decisão quanto aos factos provados com interesse para a decisão – e elencados nos parágrafos 1) a 44) da respetiva matéria de facto – foi formada com base na análise crítica dos documentos constantes nos autos, os quais não foram impugnados e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade, identificando-se à margem de cada parágrafo do probatório o respetivo suporte documental.” * II.2 - De direito Visa o presente recurso reagir contra a sentença que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA, tendo como objeto as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, na parte que dizem respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida de IVA, no valor total de € 7.689,14. Contextualizando: A Impugnante, alega na sua PI em síntese, que contrariamente ao decidido em sede de inspeção tributária, não ocorre qualquer falta de liquidação do IVA por errada aplicação da taxa devida, uma vez que a taxa reduzida de 6% é aplicável nas situações objeto de correção, na medida em que estão em causa empreitadas de reabilitação urbana em imóveis localizados em áreas de reabilitação urbana, pelo que é atendível o disposto na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, conjugada com a alínea a) do número 1 do artigo 18.º do Código do IVA. Considera, por isso, que se encontram verificados todos os pressupostos legais para aplicação da verba em questão. A Impugnante alega, ainda, que a interpretação pugnada em sede de inspeção tributária viola os princípios da legalidade, da segurança jurídica e proteção da confiança, na medida em que a restrição do âmbito de aplicação da verba em apreço não tem na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, isto é, “[s]e o legislador pretendia fazer depender a aplicação da taxa reduzida de IVA da comprovação, por meio de declaração emitida pela entidade competente, em princípio, o município, de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e que consubstancia uma operação de reabilitação, (…)” tal deveria resultar da própria norma em questão. A Fazenda Pública apresentou contestação, pugnando pela improcedência da presente ação. Sustenta, em síntese, que “(…) não tendo sido apresentada pela impugnante comprovação, proveniente da entidade competente, por princípio (Câmara Municipal), conforme art. 7º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 307/2009, de 23 de outubro, de que as operações em causa (serviços de construção civil) se integram em área de reabilitação urbana e consubstanciam uma operação de reabilitação urbana, não podem as mesmas ser enquadráveis na verba 2.23 da lista I anexa ao Código do IVA, aplicando-se-lhe a taxa reduzida de IVA, como pretendido pela impugnante, devendo ser tributadas à taxa normal, prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do referido Código”. O Tribunal a quo, entendeu que “Ora, verificando-se, atento todo o teor do Relatório de Inspeção Tributária, que as correções em questão foram determinadas com fundamento na não apresentação pela ora Impugnante de uma declaração/comprovativo que não lhe é legalmente exigível, para efeitos da taxa reduzida prevista na alínea a) do número 1 do artigo 18.º e da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, conforme antes exposto, são ilegais as liquidações – alicerçadas exclusivamente nesse fundamento – que aplicam a taxa normal e não a taxa reduzida IVA.” Com tal entendimento, não se conforma a Fazenda Pública. A Recorrente alega que que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao concluir que a AT procedeu as correções e às inerentes liquidações adicionais impugnadas, em virtude da Impugnante não ter apresentado a referida declaração municipal, porquanto as correções e as liquidações assentam no facto de não estarem reunidos e comprovados os plenos pressupostos como enquadramento no âmbito de reabilitação urbana e o direito à liquidação do IVA à taxa reduzida de 6%. [conclusão W.] Mais aduz a Recorrente, que “A ausência de prova da Impugnante persistiu nos presentes autos, relevando-se que da matéria de facto, apenas se deu como provado que as obras em apreço localizavam-se em áreas de reabilitação urbana, conforme pontos 6), 9), 13), e 18) da matéria de facto provada, e que já quanto ao facto de tratarem-se de operações de reabilitação urbana, tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, ou seja, não está provada.” [conclusão S.] Para a Recorrente, considerando que tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, jamais o Tribunal a quo poderia decidir no sentido preconizado, porquanto não ficou provado que as obras em apreço e objeto de correções em sede da taxa de IVA aplicável, reuniam o pressuposto de qualificação como operação de reabilitação urbana. [conclusão T.] Vejamos então. Importa, desde já, relevar que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto, não requerendo qualquer aditamento por complementação, ou por supressão, apenas alegou que o Tribunal a quo, face ao recorte fático dos autos teria que retirar uma conclusão díspar. Assim, estabilizada que está a matéria de facto importa, então, apreciar se ocorreu o arguido erro de julgamento de facto e de direito. Comecemos por convocar o quadro jurídico que releva para o caso vertente. Nos termos artigo 18.º, n.º 1, alínea a) do Código de Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), normativo onde se encontram definidas as taxas de imposto, estão sujeitas a uma taxa de 6 % as importações, transmissões de bens e prestações de serviços constantes da lista I anexa a este diploma. Na Verba 2.23 da referida lista I, onde estão identificados os bens e serviços sujeitos a taxa reduzida, consta que beneficiam da taxa de 6 % as «Empreitadas de reabilitação urbana, tal como definida em diploma específico, realizadas em imóveis ou em espaços públicos localizados em áreas de reabilitação urbana (áreas críticas de recuperação e reconversão urbanística, zonas de intervenção das sociedades de reabilitação urbana e outras) delimitadas nos termos legais, ou no âmbito de operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse público nacional.». O artigo 2.º, alínea j) do Regime Jurídico de Reabilitação Urbana (RJUR), diploma aprovado pelo Decreto-Lei n.º 307/2009 de 23 de Outubro dá-nos o conceito de “Reabilitação urbana”, definindo-a como «a forma de intervenção integrada sobre o tecido urbano existente, em que o património urbanístico e imobiliário é mantido, no todo ou em parte substancial, e modernizado através da realização de obras de remodelação ou beneficiação dos sistemas de infra-estruturas urbanas, dos equipamentos e dos espaços urbanos ou verdes de utilização colectiva e de obras de construção, reconstrução, ampliação, alteração, conservação ou demolição dos edifícios». Por sua vez, dispõem os artigos 7.º, 8.º, 14.º e 15.º do RJRU: Artigo 7.º «Áreas de reabilitação urbana 1 - A reabilitação urbana em áreas de reabilitação urbana é promovida pelos municípios, resultando da aprovação: a) Da delimitação de áreas de reabilitação urbana; e b) Da operação de reabilitação urbana a desenvolver nas áreas delimitadas de acordo com a alínea anterior, através de instrumento próprio ou de um plano de pormenor de reabilitação urbana. 2 - A aprovação da delimitação de áreas de reabilitação urbana e da operação de reabilitação urbana pode ter lugar em simultâneo. 3 - A aprovação da delimitação de áreas de reabilitação urbana pode ter lugar em momento anterior à aprovação da operação de reabilitação urbana a desenvolver nessas áreas. 4 - A cada área de reabilitação urbana corresponde uma operação de reabilitação urbana.»; Artigo 8.º «Operações de reabilitação urbana 1 - Os municípios podem optar pela realização de uma operação de reabilitação urbana: a) Simples; ou b) Sistemática. 2 - A operação de reabilitação urbana simples consiste numa intervenção integrada de reabilitação urbana de uma área, dirigindo-se primacialmente à reabilitação do edificado, num quadro articulado de coordenação e apoio da respetiva execução. 3 - A operação de reabilitação urbana sistemática consiste numa intervenção integrada de reabilitação urbana de uma área, dirigida à reabilitação do edificado e à qualificação das infraestruturas, dos equipamentos e dos espaços verdes e urbanos de utilização coletiva, visando a requalificação e revitalização do tecido urbano, associada a um programa de investimento público. 4 - As operações de reabilitação urbana simples e sistemática são enquadradas por instrumentos de programação, designados, respetivamente, de estratégia de reabilitação urbana ou de programa estratégico de reabilitação urbana. 5 - O dever de reabilitação que impende sobre os proprietários e titulares de outros direitos, ónus e encargos sobre edifícios ou frações compreendidos numa área de reabilitação urbana é densificado em função dos objetivos definidos na estratégia de reabilitação urbana ou no programa estratégico de reabilitação urbana.»; Artigo 14.º «Efeitos A delimitação de uma área de reabilitação urbana: a) Obriga à definição, pelo município, dos benefícios fiscais associados aos impostos municipais sobre o património, designadamente o imposto municipal sobre imóveis (IMI) e o imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT), nos termos da legislação aplicável; b) Confere aos proprietários e titulares de outros direitos, ónus e encargos sobre os edifícios ou frações nela compreendidos o direito de acesso aos apoios e incentivos fiscais e financeiros à reabilitação urbana, nos termos estabelecidos na legislação aplicável, sem prejuízo de outros benefícios e incentivos relativos ao património cultural.»; Nos termos do artigo 1207.º do Código Civil, empreitada é «o contrato pelo qual uma das partes se obriga em relação a outra a realizar certa obra, mediante um preço.» Ademais, a aplicação da taxa reduzida prevista na verba 2.23 assume a natureza de um benefício fiscal, na aceção do artigo 2.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (constante em anexo ao Decreto-Lei n.º 215/89), orientado por uma finalidade extrafiscal, de interesse público, enquanto instrumento de estímulo ao investimento privado na reabilitação urbana e de incentivo à participação ativa dos particulares nos processos de regeneração do tecido urbano (cfr. Raquel Montes Fernandes, “Reabilitação Urbana e Arrendamento Acessível - As alterações promovidas no Código do IVA pelo Programa “Mais Habitação”, Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, Ano 15, número 4 – inverno, IDEFF, 2024, p. 41; e Eduardo Firmino, Políticas Públicas de Incentivo à Reabilitação urbana. A Fiscalidade, Ciência e Técnica Fiscal, n.º 436, Centro de Estudos Fiscais e Aduaneiros, 2016, pp. 196 e 197). A articulação entre o texto da verba e os conceitos próprios do RJRU veio, porém, a revelar-se fonte de significativa controvérsia interpretativa, designadamente quanto à questão de saber se, para efeitos de aplicação da taxa reduzida, bastaria a localização do imóvel em área de reabilitação urbana ou se seria ainda necessário que a intervenção se integrasse numa operação de reabilitação urbana aprovada. Tal divergência manifestou-se tanto no plano da prática administrativa, refletida nas informações vinculativas emitidas pela Autoridade Tributária em diferentes momentos, como no plano da jurisprudência arbitral, onde se registaram soluções não coincidentes quanto ao alcance da verba em causa, controvérsia interpretativa que veio a motivar a intervenção uniformizadora do Supremo Tribunal Administrativo, através do Acórdão de Uniformização de Jurisprudência, de 27 de março de 2025, proferido no âmbito do Processo n.º 12/24.9BALSB. É neste contexto evolutivo, marcado por sucessivas leituras administrativas e jurisprudenciais quanto ao alcance da verba 2.23 que surge, no caso sub judice, a exigência de demonstração do enquadramento da intervenção numa operação de reabilitação urbana “Tendo presente o quadro legal supra transcrito e cientes de que as normas fiscais se devem interpretar segundo os cânones que regem a interpretação de quaisquer outras, por assim resultar expressamente do artigo 11.º da Lei Geral Tributária, antecipamos que é afirmativa a nossa resposta à questão de saber se a aplicação da taxa reduzida prevista na verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA depende da existência de uma Operação de Reabilitação Urbana aprovada para o local inserido em Área de Reabilitação Urbana onde é realizada a Operação Urbanística (empreitada). Ou seja, entendemos que o reconhecimento do direito ao benefício fiscal consagrado, conjugadamente, no artigo 18.º, a) do CIVA e na verba 2.23. da Lista I está legalmente dependente de que os bens e serviços que se pretendem tributados à taxa de 6% em sede de IVA sejam prestados no âmbito de uma empreitada de reabilitação urbana e que a qualificação de uma empreitada como empreitada de reabilitação urbana pressupõe a existência prévia de uma Operação de Reabilitação Urbana.” [Acórdão do STA Pleno - processo n.º 012/24.9BALSB de 26.03.2025]. De acordo com o Relatório de Inspeção Tributária (RIT), cf. alínea 32) dos factos provados, contrariamente ao procedimento adotado pela Impugnante, não é atendível o disposto na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA. Afirma-se, em concreto, que “(…) a mencionada verba coloca algumas condições para que a taxa reduzida possa ser aplicável às operações que nela pretendam enquadramento. A verba exige, assim, que a operação consubstancie: - uma empreitada; - de reabilitação urbana; - realizada em imóveis ou espaços públicos localizados em área de reabilitação urbana delimitada nos termos legais; ou - no âmbito de operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse público nacional”. Não resulta controvertido da fundamentação constante do mencionado RIT que se tratam de serviços decorrentes de contratos de empreitada e, bem assim, realizados em imóveis localizados em áreas de reabilitação urbana delimitadas nos termos legais. Com efeito, provou-se nos autos a celebração de contratos de empreitada por referência às obras em questão e, bem assim, que os imóveis nos quais as mesmas foram realizadas se encontram localizados em áreas de reabilitação urbana dos concelhos de Sintra e de Lisboa – parágrafos 4) a 6), 8) e 9), 11) a 13), 17) a 20) e 24) da matéria de facto provada. As correções em questão justificam-se com o expresso em dois parágrafos do Relatório de Inspeção Tributária, a saber: “Finalmente, sendo certo que não compete a AT definir o conceito de reabilitação urbana ou reconhecer a existência de uma operação de reabilitação urbana, sempre que o interessado em beneficiar da aplicação da taxa reduzida, nos termos aqui em analise, obtenha, da entidade competente para o efeito (por principio, o correspondente Município), comprovação de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e consubstancia uma operação de reabilitação urbana (sublinhado nosso), ser-lhe-á aplicável, verificados que sejam os restantes condicionalismos {nomeadamente tratar-se de empreitada) a taxa reduzida do imposto, a que se refere a alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA”. “Não tendo sido apresentada pelo sujeito passivo comprovação, proveniente da entidade competente, por princípio (Câmara Municipal), de que as operações se integram em área de reabilitação urbana e consubstanciam uma operação de reabilitação urbana, não são as mesmas enquadráveis na verba na verba 2.23 da lista I anexa ao Código do IVA, devendo ser tributadas à taxa normal, prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do referido Código”. Ora, decorre do transcrito que a Autoridade Tributária e Aduaneira entende que não é sua competência “(…) reconhecer a existência de uma operação de reabilitação urbana”, devendo o sujeito passivo “(…) interessado em beneficiar da aplicação da taxa reduzida, (…) [obter] da entidade competente para o efeito (por principio, o correspondente Município), comprovação de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e consubstancia uma operação de reabilitação urbana (…)”, sem prejuízo da verificação dos demais requisitos. Deste modo, “[n]ão tendo sido apresentada pelo sujeito passivo comprovação, proveniente da entidade competente”, recusou a aplicação da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, aplicando, em consequência, a taxa normal prevista na alínea c) do número 1 do artigo 18.º do referido Código. Entendeu o Tribunal a quo, que “À luz do Relatório de Inspeção Tributária é, pois, cristalino que o fundamento das correções controvertidas assenta unicamente na ausência de apresentação do comprovativo pretendido pela Autoridade Tributária e Aduaneira, tanto que a própria entende que não lhe compete “(…) definir o conceito de reabilitação urbana ou reconhecer a existência de uma operação de reabilitação urbana (…)”.” É verdade que a Impugnante, ora Recorrida, disponibilizou aos serviços de inspeção tributária, entre o mais, os contratos de empreitada celebrados, descrição das operações realizadas e, bem assim, comprovativos da localização dos imóveis em áreas de reabilitação urbana. No entanto, o legislador fiscal tem feito depender o benefício de tributação da taxa reduzida consagrada na Verba 2.23 a que a empreitada seja uma empreitada de reabilitação urbana e estando esta qualificação dependente de que a sua execução seja realizada em Área de Reabilitação Urbana para a qual tenha sido aprovada uma Operação de Reabilitação Urbana, o não reconhecimento ao benefício, na ausência da verificação desses requisitos ou condições constitui, tão só, o cumprimento da lei (sublinhado nosso). Mais se diga, que, o Tribunal Constitucional decidiu, no ACÓRDÃO Nº 155/2026, de 10/2/2026, “Não julgar inconstitucional a norma constante da alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado em articulação com a verba 2.23 da Lista I anexa ao mesmo diploma legal, na redação conferida pela Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro, na interpretação segundo a qual para efeitos de aplicação da taxa reduzida de IVA não é suficiente a empreitada ser realizada em área previamente delimitada como área de reabilitação urbana, sendo também necessária a prova do enquadramento dessa intervenção em operação de reabilitação urbana aprovada”. Deste modo, a atribuição do benefício fiscal depende da prova apresentada pelo contribuinte relativamente ao preenchimento dos pressupostos de facto de que depende a fruição de uma vantagem fiscal prevista na lei. Os benefícios fiscais não configuram direitos subjetivos automáticos ou incondicionados, dependendo a sua fruição da necessidade de o contribuinte apresentar prova do facto do qual dependa a respetiva atribuição, isto é, o ónus de prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque (cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado, VISLIS, 2000, p. 470), sendo certo que, estando em causa um benefício fiscal, recai sobre a ora Recorrida o ónus da prova do cumprimento dos pressupostos para a concessão desse benefício, devendo o contribuinte facultar os elementos necessários ao controlo dos seus pressupostos à administração fiscal, sem que daí resulte qualquer compressão ilegítima do princípio da legalidade fiscal. “Deste modo, a exigência de apresentação de elementos probatórios (no caso, uma declaração ou certidão emitida pela entidade incumbida da coordenação e gestão da operação de reabilitação urbana aprovada) insere-se, assim, plenamente no exercício do princípio do inquisitório que rege o procedimento tributário, impondo à administração fiscal a realização das diligências necessárias à descoberta da verdade material, ou seja, fornece à administração os elementos de facto sobre os quais recai a racionalidade argumentativa quanto à aplicação do benefício fiscal, podendo esta exigir documentos comprovativos, designadamente emitidos pela entidade administrativa detentora dos elementos que comprovam a inserção da intervenção numa operação de reabilitação urbana.” [Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 155/2026, de 10/2/2026]. Assim, como alega a Recorrente no seu recurso, “…da matéria de facto, apenas se deu como provado que as obras em apreço localizavam-se em áreas de reabilitação urbana, conforme pontos 6), 9), 13), e 18) da matéria de facto provada, e que já quanto ao facto de tratarem-se de operações de reabilitação urbana, tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, ou seja, não está provada”. Ou seja, a Recorrida tinha que ter feito prova da qualificação das empreitadas ou obras em causa, como empreitadas de reabilitação urbana. Deste modo, a Impugnante, ora Recorrida, não comprovou que reunia os pressupostos para aplicação da taxa reduzida de IVA, designadamente que as obras em apreço trataram-se de operações de reabilitação urbana. Ao exigir-se que se trate de uma empreitada de reabilitação urbana, nos termos definidos, está-se apenas a exigir que se preencham as condições impostas pelo legislador fiscal no artigo 18.º al. a) do CIVA e Verba 2.23 da Lista I a esse Código anexa, que inclui, como vimos, a existência prévia de uma Operação de Reabilitação Urbana. Pelo que, não acompanhamos a decisão recorrida, que entendeu serem ilegais as liquidações na parte em que são impugnadas. Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer outras considerações, procedem as alegações de recurso da Recorrente. *** Prosseguindo. O Tribunal a quo, por ter declarado a ilegalidade das liquidações, não conheceu das restantes questões suscitadas na petição de impugnação. Dispõe o n.°2 do artigo 665.º, do CPC que “Se o tribunal recorrido tiver deixado de conhecer certas questões, designadamente por as considerar prejudicadas pela solução dada ao litígio, a Relação, se entender que a apelação procede e nada obsta à apreciação daquelas, delas conhece no mesmo acórdão em que revogar a decisão recorrida, sempre que disponha dos elementos necessários”. Ora, alega a Impugnante na sua PI que a interpretação pugnada em sede de inspeção tributária viola os princípios da legalidade, da segurança jurídica e proteção da confiança, na medida em que a restrição do âmbito de aplicação da verba em apreço não tem na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, isto é, “[s]e o legislador pretendia fazer depender a aplicação da taxa reduzida de IVA da comprovação, por meio de declaração emitida pela entidade competente, em princípio, o município, de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e que consubstancia uma operação de reabilitação, (…)” tal deveria resultar da própria norma em questão. Vejamos então se lhe assiste razão. Ora, precisamente sobre estas questões já se pronunciou o Tribunal Constitucional no supra identificado Acórdão, nos seguintes termos: “(…) 40. Donde se conclui que a interpretação normativa da alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA em articulação com a verba 2.23 da Lista I anexa ao mesmo diploma, segundo a qual pode ser exigida prova do enquadramento da intervenção numa operação de reabilitação urbana aprovada, não viola qualquer das dimensões do princípio da legalidade tributária. (…) c. Da pretensa violação do princípio da proteção da confiança (artigo 2.º da Constituição da República Portuguesa) (…) 44. A jurisprudência constitucional tem afirmado, de forma reiterada, que a tutela jurídico-constitucional da confiança pressupõe a verificação cumulativa de quatro requisitos fundamentais, designadamente, a existência de uma atuação do Estado (mormente, do legislador) objetivamente apta a gerar expetativas de continuidade; o caráter legítimo e fundado dessas expetativas; a realização, pelos particulares, de opções juridicamente relevantes com base nessa perspetiva de continuidade; e a inexistência de razões de interesse público prevalecentes que justifiquem a frustração dessas expetativas. 45. A este propósito, pode ler-se no Acórdão n.º 128/2009 o seguinte: «(...) sobre o princípio da segurança jurídica na vertente material da confiança, para que esta última seja tutelada é necessário que se reúnam dois pressupostos essenciais: a) a afetação de expectativas, em sentido desfavorável, será inadmissível, quando constitua uma mutação da ordem jurídica com que, razoavelmente, os destinatários das normas dela constantes não possam contar; e ainda b) quando não for ditada pela necessidade de salvaguardar direitos ou interesses constitucionalmente protegidos que devam considerar-se prevalecentes (deve recorrer-se, aqui, ao princípio da proporcionalidade, explicitamente consagrado, a propósito dos direitos, liberdades e garantias, no n.º 2 do artigo 18.º da Constituição). Os dois critérios enunciados (e que são igualmente expressos noutra jurisprudência do Tribunal) são, no fundo, reconduzíveis a quatro diferentes requisitos ou “testes”. Para que haja lugar à tutela jurídico-constitucional da «confiança» é necessário, em primeiro lugar, que o Estado (mormente o legislador) tenha encetado comportamentos capazes de gerar nos privados «expectativas» de continuidade; depois, devem tais expectativas ser legítimas, justificadas e fundadas em boas razões; em terceiro lugar, devem os privados ter feito planos de vida tendo em conta a perspetiva de continuidade do «comportamento» estadual; por último, é ainda necessário que não ocorram razões de interesse público que justifiquem, em ponderação, a não continuidade do comportamento que gerou a situação de expectativa. Este princípio postula, pois, uma ideia de proteção da confiança dos cidadãos e da comunidade na estabilidade da ordem jurídica e na constância da actuação do Estado. Todavia, a confiança, aqui, não é uma confiança qualquer: se ela não reunir os quatro requisitos que acima ficaram formulados a Constituição não lhe atribui proteção». 46. Tendo presente a jurisprudência anteriormente referida, no tocante ao primeiro dos mencionados critérios, isto é, ao facto de a afetação de expectativas, em sentido desfavorável, ser inadmissível quando constitua uma mutação da ordem jurídica com que, razoavelmente, os destinatários das normas dela constantes não possam contar, refere Jorge Reis Novais que «os particulares têm, não apenas a possibilidade de antecipar minimamente o que podem esperar da parte do Estado, como, também, o direito a não ver frustradas as expectativas que legitimamente formaram quanto à permanência de um dado quadro ou curso legislativo, desde que, obviamente, essas expectativas sejam legítimas, haja indícios consistentes de que, de algum modo, elas tenham sido estimuladas, geradas ou toleradas por comportamentos do próprio Estado e os particulares não possam ou devam, razoavelmente, prever alterações radicais no curso normal do desenvolvimento legislativo» (cfr. Jorge Reis Novais, Princípios Estruturantes de Estado de Direito, 2.ª ed., Almedina, Coimbra, 2023, p. 219). 47. No plano da análise do primeiro requisito do qual depende a tutela constitucional da proteção da confiança na estabilidade da ordem jurídica e na constância da atuação do Estado, nomeadamente do Estado-legislador, consoante já se demonstrou em sede de apreciação da alegada violação do princípio da legalidade fiscal, a verba 2.23 consagra um conceito normativo que conforma a incidência material do tributo e o pressuposto de atribuição do desagravamento fiscal, competindo à administração fiscal, no momento da aplicação da lei ao caso concreto, verificar, após a respetiva interpretação do conceito normativo, se esse conceito se encontra preenchido pela situação de facto. A exigência de apresentação de elemento probatório idóneo a demonstrar a verificação desse conceito normativo que materializa a incidência situa-se, assim, exclusivamente, no plano instrumental da verificação da situação de facto que preenche a previsão normativa, não consubstanciando qualquer modificação (dessa mesma previsão) normativa da incidência do tributo. 48. Deste modo, a expectativa invocada pela Recorrente não poderia resultar de qualquer conformação legislativa da verba 2.23 (no sentido de a mesma dispensar a demonstração dos respetivos pressupostos de facto), não se mostrando preenchido, sob este ângulo, o primeiro requisito do qual depende a tutela constitucional da confiança. (…)” Em face do que antecede, terá de improceder a impugnação quanto a este argumento. Mais se diga que a AT limitou-se a aplicar a lei. *** III - DECISÃO Em Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, em: Conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida, e em substituição, julgar a impugnação improcedente na parte impugnada e subsistente. Custas pela Recorrida. Registe e notifique. Lisboa, 14 de maio de 2026. [Maria da Luz Cardoso] (Relatora) [Vital Lopes] (1.º Adjunto) [Rui A. S. Ferreira] (2.º Adjunta)

Sumário

I- Só beneficiam da taxa de 6% de IVA prevista, conjugadamente, nos artigos 18.º, al. a) e na Verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA, as “empreitadas de reabilitação urbana”.

II- A qualificação como “empreitada de reabilitação urbana” pressupõe a existência de uma empreitada e a sua realização em Área de Reabilitação Urbana para a qual esteja previamente aprovada uma Operação de Reabilitação Urbana.

Texto Integral

I- RELATÓRIO

A FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente) veio recorrer da sentença proferida a 15.02.2024, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, na qual se julgou procedente a impugnação judicial apresentada por M…LDA, (doravante Recorrida) contra as liquidações adicionais do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) n.ºs 2020.34276993 (2017-03T), 2020.34277011 (2017-06T), 2020.34277026 (2017-09T), 2020.34277045 (2017-12T), 2020.34277060 (2018-03T), 2020.34277085 (2018-06T), 2020.34277110 (2018-09T), 2020.34277128 (2018-12T) e 2020.34276822 (2019-06T), bem como de juros compensatórios, na parte que dizem respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida, no valor total de € 7.689,14, tendo em consequência anulado as liquidações em questão na parte que diz respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida, tudo com as legais consequências.

Nas suas alegações de recurso apresentadas, formulou, a final, as seguintes conclusões:

“CONCLUSÕES

A. Visa o presente o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA, NIF 5..., tendo como objeto a liquidações adicionais do Imposto sobre o Valor Acrescentado (“IVA”) n.ºs 2020.34276993 (2017-03T), 2020.34277011 (2017-06T), 2020.34277026 (2017-09T), 2020.34277045 (2017-12T), 2020.34277060 (2018-03T), 2020.34277085 (2018-06T), 2020.34277110 (2018-09T), 2020.34277128 (2018-12T) e 2020.34276822 (2019 06T), bem como de juros compensatórios, na parte que dizem respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida, no valor total de € 7.689,14.

B. Importa realçar o Parecer da Digníssima Procuradora do Ministério Público, que foi no sentido da improcedência da presente impugnação judicial, em que se destaca “Compulsados os autos e vistos os elementos que constam nos mesmos, o Ministério Público acompanha a posição sustentada no processo pela Fazenda Publica.”.

C. A Fazenda Pública entende que existe uma incongruência entre a matéria de facto provada e o entendimento do Tribunal a quo, assente num erro de julgamento, na medida que a matéria de facto assente e outra interpretação dos factos e da aplicação do direito, não permitem sustentar a decisão sob recurso, designadamente pela visão redutora e afastada da realidade do Tribunal a quo sobre a declaração municipal em sede de reabilitação urbana, com todo o devido respeito.

D. Os Municípios são as entidades por excelência que estão no cerne no instituto da reabilitação urbana, que estabelecem as suas prioridades e opções, e mais capazes na respetiva prestação da informação sobre a qualificação de determinada construção.

E. A declaração dos municípios sobre a reabilitação urbana enquadra-se na necessidade de certeza e segurança jurídica, sendo prática enraizada e reiterada, ser solicitada pelos contribuintes, pelos profissionais da contabilidade (ROC, TOC, etc), pela AT, pelas empresas de construção civil.

F. A aplicação da taxa reduzida do IVA nas empreitadas da reabilitação urbana assenta na existência dessa declaração dos municípios, como garante da correta e harmoniosa interligação das partes envolvidas, sob qual, o Tribunal a quo demonstrou não estar consciente do seu funcionamento.

G. Existe uma querela prática da aplicação da lei, em que por um lado, temos os proprietários do imóvel a invocar que reúnem os pressupostos de aplicação da taxa reduzida de 6%, e por outro lado, temos as empresas de construção civil que passam a ter ónus de verificar os pressupostos da reabilitação urbana e da aplicação da taxa reduzida.

H. Caso verifique-se que haja um erro da empresa de construção civil na liquidação do IVA devido, por ter sido considerada a taxa de IVA de 6%, quando deveria ter sido a 23%, quem irá suportar essa diferencial de 17%, com a respetiva liquidação adicional, será a empresa de construção civil.

I. Logo, o cliente proprietário do imóvel, que procedeu ao pagamento, jamais terá a obrigação de proceder a esse pagamento do diferencial de 17%, porquanto a competência para a liquidação do IVA era da empresa de construção civil, e se esta liquidou mal, o cliente proprietário do imóvel não tem qualquer responsabilidade, não lhe podendo ser exigido o pagamento do valor de IVA em falta.

J. A sociedade/mercado encontrou nas declarações municipais, a forma de garantir a exigida certeza e segurança jurídica da aplicação da lei e o funcionamento harmonioso de todas as partes, clientes, empresas, profissionais da contabilidade, AT e Câmaras Municipais, tal como, a declaração é pressuposto em outros institutos, como no art.45.º do EBF, conforme citado pelo Tribunal a quo, referente aos benefícios fiscais em sede de IMI e IMT.

K. Portanto, a sociedade adotou, de forma enraizada e reiterada, a necessidade dos clientes proprietários dos imóveis munirem-se dessas declarações para apresentarem às empresas de construção civil, para efeitos destas liquidarem o IVA à taxa reduzida de 6% apoiadas num documento oficial que atesta-se que estavam perante uma obra em área de reabilitação urbana e como operação de reabilitação urbana, independentemente de puderem confirmar tal facto por via das publicações em Diário da República.

L. As sociedades de construção civil quando interpeladas pelos seus profissionais de contabilidade ou pela AT, tinham como suporte documental dessas faturas com IVA liquidado a taxa reduzida, a respetiva declaração municipal.

M. Pelo que, a declaração municipal insere-se na interpretação do conceito prova dos contribuintes, que em vez de terem de fazer referência as respetivas publicações e instrumentos emanados pelas respetivas Câmaras Municipais, munem-se da referida declaração municipal.

N. A Fazenda Pública entende que é facto notório do funcionamento do mercado da construção civil, a necessidade da existência da declaração municipal em sede de enquadramento de determinada obra à luz dos pressupostos da reabilitação urbana.

O. Portanto, é inegável e notório, que a declaração municipal consiste num instrumento legal, ao qual a justiça não pode ser indiferente, apenas porque não decorre expressamente na lei, mas que constitui elemento instrumental e conexo com aplicação da lei, de forma reiterada e enraizada, que assegura a devida certeza e segurança jurídica na aplicação lei e do funcionamento das instituições.

P. Por outro lado, a Fazenda Pública entende que do relatório não decorre o entendimento perpetuado pelo Tribunal a quo, no sentido que a AT fez depender a correção pela ausência material da declaração municipal.

Q. Conforme decorre do RIT, da resposta da Impugnante, ora recorrida, a Impugnante limitou-se a comprovar que as obras em apreço estavam abrangidas pelas áreas de reabilitação urbana, não comprovou que as referidas entidades municipais se imiscuíram de emitir as referidas declarações que atestasse o cumprimento dos pressupostos em apreço, assim como não comprovou que se tratou de efetivas operações de reabilitação urbana.

R. A referência efetuada pelos Serviços Inspeção Tributária à declaração municipal, constitui uma referência ao elemento usual, como prática reiterada e enraizada da sociedade, conforme supra explanado, de comprovação que determinada obra reúne os pressupostos de enquadramento como reabilitação urbana, designadamente que localiza-se em área de reabilitação urbana e constitui uma operação de reabilitação urbana.

S. A ausência de prova da Impugnante persistiu nos presentes autos, relevando-se que da matéria de facto, apenas se deu como provado que as obras em apreço localizavam-se em áreas de reabilitação urbana, conforme pontos 6), 9), 13), e 18) da matéria de facto provada, e que já quanto ao facto de tratarem-se de operações de reabilitação urbana, tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, ou seja, não está provada.

T. Assim, considerando que tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, jamais o Tribunal a quo poderia decidir no sentido preconizado, porquanto não ficou provado que as obras em apreço e objeto de correções em sede da taxa de IVA aplicável, reuniam o pressuposto de qualificação como operação de reabilitação urbana.

U. A Fazenda Pública discorda do entendimento do Tribunal a quo de que as correções foram pela não apresentação da aludida declaração municipal, mas antes porque a Impugnante, ora recorrida, não comprovou que reunia os pressupostos para aplicação da taxa reduzida de IVA, designadamente que as obras em apreço trataram-se de operações de reabilitação urbana, e que a AT entendia que podiam ser comprovadas pela referida declaração municipal.

V. Em momento algum, os serviços de inspeção fazem depender da correção a apresentação da declaração municipal, antes fazem depender que a Impugnante comprove que reúne os pressupostos e que, por princípio, são comprovados pela Câmara Municipal, como entidade competente.

W. Portanto, a Fazenda Pública pugna que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao concluir que a AT procedeu as correções e às inerentes liquidações adicionais impugnadas, em virtude da Impugnante não ter apresentado a referida declaração municipal, porquanto as correções e as liquidações assentam no facto não estarem reunidos e comprovados os plenos pressupostos como enquadramento no âmbito de reabilitação urbana e o direito à liquidação do IVA à taxa reduzida de 6%.

X. Nesse sentido, a Fazenda Pública pugna que o Tribunal a quo deveria ter decidido pela total improcedência da impugnação judicial.

Y. Por fim, sendo a impugnação julgada improcedente, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar o pagamento das custas, impondo-se, portanto, também neste segmento, a reforma da sentença recorrida.

Z. Posto isto, a Fazenda Pública, conforme supra referido, não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença que ora se recorre, proferida pelo Tribunal a quo, por entender que, quanto ao presente objeto de recurso, deve a impugnação ser totalmente improcedente.

AA. Nestes termos, a douta sentença incorreu, pois, em erro de julgamento, por ter desconsiderado os factos supra enunciados e do direito aplicável, com a consequente violação do art.18.º e na verba 2.23 da lista I anexa, ambos do Código do IVA.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, e substituída por Acórdão que julgue improcedente a presente impugnação judicial

Todavia, Decidindo,

Vossas Excelências farão, como sempre, a costumada Justiça!”

A Recorrida apresentou contra-alegações com as seguintes conclusões:

“IV. CONCLUSÕES

1. As alegações da Recorrente não merecem qualquer acolhimento, não sendo possível concluir de forma diferente da que concluiu, e bem, o Tribunal a quo.

2. A verdade é que a Recorrente, no seu recurso, nada mais faz do que tentar impor a sua convicção ao Tribunal recorrido, tentando induzi-lo em erro, mas em qualquer momento se dignou a fundamentar a sua posição.

3. Determina alínea a) do n.º 1 do art. 18.º do Código de IVA conjugada com a verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, que, para a aplicação da taxa reduzida de IVA é necessário o preenchimento de três requisitos, a saber: i. uma empreitada, ii. de reabilitação urbana, iii. realizada em imóvel localizado em área de reabilitação urbana, delimitada nos termos legais.

4. Conforme prova carreada nos autos, a Recorrida procedeu, essencialmente, a obras de conservação nos edifícios localizados nas áreas de reabilitação urbana, enquadrando-se tais obras no conceito de reabilitação urbana apresentado pelo artigo 2.º, alínea j) do RJRU. Pelo que, contrário do que afirma a Recorrente, a Recorrida provou que se encontra preenchido o requisito de que a empreitada executada tem de consubstanciar uma operação de reabilitação urbana.

5. Por a Recorrida não ter apresentado uma declaração emitida pelo município competente a certificar que as obras executadas por ela se integravam em área de reabilitação urbana e consubstanciam uma operação de reabilitação urbana, concluiu a Recorrente, sem mais, que tais operações não são enquadráveis na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, devendo, por isso, ser tributadas à taxa normal.

6. Ora, a exigência de apresentação da referida declaração carece de fundamentação legal, pelo que não pode a Recorrente, à revelia da lei, recusar a aplicação da taxa reduzida de IVA nas empreitadas enquadráveis na verba 2.23 da lista I anexa ao Código de IVA, sob pena de violar o princípio da legalidade e de inobservar o disposto no artigo 11.º da LGT e do artigo 9.º do CC.

7. Como conclui, e bem, o Tribunal a quo na Sentença, exigência da declaração municipal pela Recorrente é ilegal, por não ter qualquer respaldo nas normas aplicáveis, pelo que, consequentemente, a recusa de aplicação da taxa reduzida com esse único fundamento é igualmente ilegal.

8. A prova produzida nos presentes autos, analisada de forma rigorosa apenas permite concluir no mesmo sentido que o Tribunal a quo concluiu, não assistindo qualquer razão à Recorrente.

9. Conclui-se, assim, que estão preenchidos todos os requisitos para a aplicação da taxa reduzida de IVA, nos termos e para os efeitos da alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do Código de IVA conjugada com a verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA.

10. Face ao exposto, não restam dúvidas de que o Tribunal terá de concluir pela inexigibilidade de declaração emitida pelo município competente, para efeitos de aplicação da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código de IVA, devendo o Recurso improceder, mantendo-se a sentença recorrida.

Nestes termos e mais de Direito, que V. Exas. Venerandos Juízes Desembargadores doutamente suprirão, deverá ser negado provimento ao Recurso interposto pela Fazenda Pública, mantendo-se a Douta Sentença sob recurso, para que se faça a tão acostumada e sã JUSTIÇA.”

O MINISTÉRIO PÚBLICO neste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir.

Delimitação do objeto do recurso

Em ordem ao consignado no artigo 639º do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se:

- Se a decisão recorrida padece de erro de julgamento por errada interpretação dos factos e aplicação do direito.

II. FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“Com relevância para a decisão da questão de mérito atrás identificada, mostra-se assente, por provada, a seguinte matéria de facto:

1) Em 21 de março de 2000, pela Ap. 40, a CONSERVATÓRIA DO REGISTO COMERCIAL DE SINTRA inscreveu a constituição da sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” (cfr. documento em fls. 67 do SITAF);

2) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” tem como objeto social a “[c]onstrução civil. Compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esse fim. Outras atividades especializadas de construção diversas” (cfr. documento em fls. 67 do SITAF);

3) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” está enquadrada, para efeitos do IVA, como sujeito passivo misto com afetação real de todos os bens e serviços, no regime normal de tributação trimestral (cfr. documento em fls 272 do SITAF);

4) Em 7 de fevereiro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação numa divisão interior do edifício" sito na R...(cfr. documento em fls. 95 do SITAF);

5) Em 23 de fevereiro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação e pintura no edifício" sito na R...(cfr. documento em fls. 84 do SITAF);

6) O imóvel sito na R..., localiza-se na Área de Reabilitação Urbana do Centro Histórico de Sintra (cfr. documentos em fls. 89 e 91 do SITAF);

7) Em 28 de abril de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../4, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 94 do SITAF);

8) Em 2 de maio de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (…) de recuperação da fachada e pintura" no edifício sito na Avenida P..., n.º 48 e n.º 32 da P..., em Lisboa (cfr. documento em fls. 102 do SITAF);

9) O imóvel mencionado no parágrafo anterior localiza-se na Área de Reabilitação Urbana de Lisboa (cfr. documento em fls. 118 do SITAF);

10) Em 16 de maio de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../5, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 101 do SITAF);

11) Em 9 de junho de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (…)" no edifício sito na R..., n.º 15, em Sintra (cfr. documento em fls. 124 do SITAF);

12) Em 1 de setembro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (...)" no edifício sito na R..., n.º 15, em Sintra (cfr. documento em fls. 133 do SITAF);

13) O imóvel sito na R..., n.º 15, em Sintra, localiza-se na Área de Reabilitação Urbana do Centro Histórico de Sintra (cfr. documento em fls. 131 do SITAF);

14) Em 29 de setembro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../8, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a "QUALQUER PONTO-SOCIEDADE IMOBILIÁRIA, LDA", com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação realizada no edifício sito na Avenida P... n.º 48 e n.º 32 da Praça Duque de Saldanha" (cfr. documento em fls. 123 do SITAF);

15) Em 2 de outubro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../11, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…, com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação realizada no edifício sito na R... N.º 15, em Sintra. Zona ARU" (cfr. documento em fls. 132 do SITAF);

16) Em 21 de dezembro de 2017, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FT F.../17, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…com o descritivo "[o]bra de Reabilitação e Conservação no interior e exterior da habitação" (cfr. documento em fls. 139 do SITAF);

17) Em 7 de julho de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos de renovação de canalização e Página 6 de 31 instalações eléctricas, remoção e fornecimento de novo chão de madeira com tratamento de Autoclave", no edifício sito na R..., n.º 116, 3.º Esquerdo, em Lisboa (cfr. documento em fls. 166 do SITAF);

18) O imóvel sito na R..., n.º 116, em Lisboa, localiza-se na Área de Reabilitação Urbana de Lisboa (cfr. documento em fls. 175 do SITAF);

19) Em 1 de agosto de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação, conservação e pintura no interior e exterior do edifício" sito na R...(cfr. documento em fls. 140 do SITAF);

20) Em 10 de agosto de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos de reabilitação e conservação no exterior do edifício, nomeadamente paredes e telhados", sito na R...(cfr. documento em fls. 156 do SITAF);

21) Em 8 de novembro de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2018/14, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação, Conservação e Pinturas da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 155 do SITAF);

22) Em 31 de dezembro de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2018/16, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M..., com o descritivo "[o]bra de Reabilitação, Conservação e Pinturas da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., nº. 15 em Sintra (2710-628 Sintra)" (cfr. documento em fls. 165 do SITAF);

23) Em 31 de dezembro de 2018, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2018/17, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…, como descritivo "[o]bra de Reabilitação, Conservação e Pinturas da sua obra sita na zona histórica/ARU na R..., n.º 116 - 3º Esq., em Lisboa" (cfr. documento em fls. 176 do SITAF);

24) Em 1 de fevereiro de 2019, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA", enquanto Empreiteira, outorgou um documento designado por "Contrato de Empreitada de Obra Particular", o qual se dá integralmente por reproduzido e que tem como objeto "(…) a execução, pelo Empreiteiro, dos trabalhos reabilitação e conservação (…)" do edifício sito na R..., n.º 15, em Sintra (cfr. documento em fls. 177 do SITAF);

25) Em 15 de maio de 2019, a sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA, LDA" emitiu uma Fatura com o n.º FA 2019/2, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida a M…, com o descritivo "[o]bra de Reabilitação no interior e exterior da habitação, sita na R..., nº 15 - Sintra" (cfr. documento em fls. 182 do SITAF);

26) Em 16 de agosto de 2019, a sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” apresentou um pedido de reembolso do IVA no valor de € 20.000,00 (cfr. documento em fls. 81 do SITAF);

27) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” foi objeto de uma ação de inspeção, credenciada através das ordens de serviço n.ºs OI201906285, OI201906286 e OI201905109, referente aos exercícios de 2017, 2018 e 2019 (cfr. documentos em fls. 227 e 236 do SITAF);

28) Em 13 de fevereiro de 2020, a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA elaborou um documento designado por “Notificação”, o qual se dá integralmente por reproduzido e nos termos do qual a sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA” é notificada para proceder à “[j]ustificação para aplicação da taxa reduzida de IVA de 6%, nas faturas relativas a serviços de construção civil” (cfr. documento em 327 do SITAF);

29) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA”, na sequência do ofício mencionado no parágrafo anterior, elaborou um documento, datado de 4 de março de 2020, o qual se dá integralmente por reproduzido, incluindo anexos, nos quais se incluem cópias das faturas emitidas, cadernetas prediais urbanas dos prédios onde foram realizados os serviços de construção, os respetivos contratos de empreitada, documentos das câmaras municipais relativos à localização em área de reabilitação urbana e fotos antes e depois dos trabalhos realizados (cfr. documentos em fls. 74, 328, 335, 357, 375, 397, 421, 445, 461 e 486 do SITAF);

30) Em 29 de setembro de 2020, a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA elaborou Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, no âmbito da ação de inspeção mencionada no parágrafo 27) acima, o qual se dá integralmente por reproduzido (cfr. documento em fls. 550 do SITAF);

31) A sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA”, na sequência do Projeto de Relatório mencionado no parágrafo anterior, apresentou um documento designado por “Direito de Audição e Defesa”, o qual se dá integralmente por reproduzido (cfr. documentos em fls. 78 e 506 do SITAF);

32) Em 9 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA elaborou Relatório de Inspeção Tributária, no âmbito da ação inspeção mencionada no parágrafo 27) acima, o qual se dá integralmente por reproduzido e no qual se pode ler, com interesse para os autos, o seguinte:

(imagem, original nos autos)

33) Em 9 de novembro de 2020, foram elaboradas Declarações com os n.ºs 105777326760, 105777326809, 105777326841, 105777326884, 105777327694, 105777328143, 105777328151, 105777328160 e 105777328259, relativas aos períodos de 2017-03T, 2017-06T, 2017-09T, 2017-12T, 2018-03T, 2018-06T, 2018-09T, 2018-12T e 2019-06T, respetivamente (cfr. documento em fls. 227 do SITAF);

34) Na Declaração relativa ao período 2019-06T mencionada no parágrafo anterior, foi apurado um crédito de imposto a recuperar no valor de € 13.793,14 (cfr. documento em fls. 227 do SITAF);

35) Em 18 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DE REEMBOLSOS elaborou um ofício, dirigido à sociedade “M... – CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA”, com o assunto “Notificação de deferimento parcial do pedido de reembolso”, no qual se pode ler, entre o mais, o seguinte:

“(…)

(cfr. documento em fls. 81 do SITAF);

36) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34276993, por referência ao período 2017-03T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 58 do SITAF);

37) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277011, por referência ao período 2017-06T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 59 do SITAF);

38) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277026, por referência ao período 2017-09T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 60 do SITAF);

39) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277045, por referência ao período 2017-12T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 61 do SITAF);

40) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277060, por referência ao período 2018-03T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 62 do SITAF);

41) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277085, por referência ao período 2018-06T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 63 do SITAF);

42) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277110, por referência ao período 2018-09T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 64 do SITAF);

43) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34277128, por referência ao período 2018-12T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 65 do SITAF);

44) Em 28 de novembro de 2020, a DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IVA emitiu uma "Liquidação adicional feita com base em correção efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária" com o n.º 34276822, por referência ao período 2019-06T, a qual se dá integralmente por reproduzida, dirigida à sociedade "M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA" (cfr. documento em fls. 66 do SITAF).”

Factos não provados

“Não se identificam factos que, em face às plausíveis soluções de Direito, importe registar como não provados.”

Motivação

“Motivação da matéria de facto

A decisão quanto aos factos provados com interesse para a decisão – e elencados nos parágrafos 1) a 44) da respetiva matéria de facto – foi formada com base na análise crítica dos documentos constantes nos autos, os quais não foram impugnados e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade, identificando-se à margem de cada parágrafo do probatório o respetivo suporte documental.”

II.2- De direito

Visa o presente recurso reagir contra a sentença que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por M... - CONSTRUÇÃO E IMOBILIÁRIA LDA, tendo como objeto as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, na parte que dizem respeito às correções relativas à diferença entre a taxa normal e a taxa reduzida de IVA, no valor total de € 7.689,14.

Contextualizando:

A Impugnante, alega na sua PI em síntese, que contrariamente ao decidido em sede de inspeção tributária, não ocorre qualquer falta de liquidação do IVA por errada aplicação da taxa devida, uma vez que a taxa reduzida de 6% é aplicável nas situações objeto de correção, na medida em que estão em causa empreitadas de reabilitação urbana em imóveis localizados em áreas de reabilitação urbana, pelo que é atendível o disposto na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, conjugada com a alínea a) do número 1 do artigo 18.º do Código do IVA.

Considera, por isso, que se encontram verificados todos os pressupostos legais para aplicação da verba em questão.

A Impugnante alega, ainda, que a interpretação pugnada em sede de inspeção tributária viola os princípios da legalidade, da segurança jurídica e proteção da confiança, na medida em que a restrição do âmbito de aplicação da verba em apreço não tem na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, isto é, “[s]e o legislador pretendia fazer depender a aplicação da taxa reduzida de IVA da comprovação, por meio de declaração emitida pela entidade competente, em princípio, o município, de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e que consubstancia uma operação de reabilitação, (…)” tal deveria resultar da própria norma em questão.

A Fazenda Pública apresentou contestação, pugnando pela improcedência da presente ação. Sustenta, em síntese, que “(…) não tendo sido apresentada pela impugnante comprovação, proveniente da entidade competente, por princípio (Câmara Municipal), conforme art. 7º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 307/2009, de 23 de outubro, de que as operações em causa (serviços de construção civil) se integram em área de reabilitação urbana e consubstanciam uma operação de reabilitação urbana, não podem as mesmas ser enquadráveis na verba 2.23 da lista I anexa ao Código do IVA, aplicando-se-lhe a taxa reduzida de IVA, como pretendido pela impugnante, devendo ser tributadas à taxa normal, prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do referido Código”.

O Tribunal a quo, entendeu que “Ora, verificando-se, atento todo o teor do Relatório de Inspeção Tributária, que as correções em questão foram determinadas com fundamento na não apresentação pela ora Impugnante de uma declaração/comprovativo que não lhe é legalmente exigível, para efeitos da taxa reduzida prevista na alínea a) do número 1 do artigo 18.º e da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, conforme antes exposto, são ilegais as liquidações – alicerçadas exclusivamente nesse fundamento – que aplicam a taxa normal e não a taxa reduzida IVA.”

Com tal entendimento, não se conforma a Fazenda Pública.

A Recorrente alega que que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao concluir que a AT procedeu as correções e às inerentes liquidações adicionais impugnadas, em virtude da Impugnante não ter apresentado a referida declaração municipal, porquanto as correções e as liquidações assentam no facto de não estarem reunidos e comprovados os plenos pressupostos como enquadramento no âmbito de reabilitação urbana e o direito à liquidação do IVA à taxa reduzida de 6%. [conclusão W.]

Mais aduz a Recorrente, que “A ausência de prova da Impugnante persistiu nos presentes autos, relevando-se que da matéria de facto, apenas se deu como provado que as obras em apreço localizavam-se em áreas de reabilitação urbana, conforme pontos 6), 9), 13), e 18) da matéria de facto provada, e que já quanto ao facto de tratarem-se de operações de reabilitação urbana, tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, ou seja, não está provada.” [conclusão S.]

Para a Recorrente, considerando que tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, jamais o Tribunal a quo poderia decidir no sentido preconizado, porquanto não ficou provado que as obras em apreço e objeto de correções em sede da taxa de IVA aplicável, reuniam o pressuposto de qualificação como operação de reabilitação urbana. [conclusão T.]

Vejamos então.

Importa, desde já, relevar que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto, não requerendo qualquer aditamento por complementação, ou por supressão, apenas alegou que o Tribunal a quo, face ao recorte fático dos autos teria que retirar uma conclusão díspar.

Assim, estabilizada que está a matéria de facto importa, então, apreciar se ocorreu o arguido erro de julgamento de facto e de direito.

Comecemos por convocar o quadro jurídico que releva para o caso vertente.

Nos termos artigo 18.º, n.º 1, alínea a) do Código de Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), normativo onde se encontram definidas as taxas de imposto, estão sujeitas a uma taxa de 6 % as importações, transmissões de bens e prestações de serviços constantes da lista I anexa a este diploma.

Na Verba 2.23 da referida lista I, onde estão identificados os bens e serviços sujeitos a taxa reduzida, consta que beneficiam da taxa de 6 % as «Empreitadas de reabilitação urbana, tal como definida em diploma específico, realizadas em imóveis ou em espaços públicos localizados em áreas de reabilitação urbana (áreas críticas de recuperação e reconversão urbanística, zonas de intervenção das sociedades de reabilitação urbana e outras) delimitadas nos termos legais, ou no âmbito de operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse público nacional.».

O artigo 2.º, alínea j) do Regime Jurídico de Reabilitação Urbana (RJUR), diploma aprovado pelo Decreto-Lei n.º 307/2009 de 23 de Outubro dá-nos o conceito de “Reabilitação urbana”, definindo-a como «a forma de intervenção integrada sobre o tecido urbano existente, em que o património urbanístico e imobiliário é mantido, no todo ou em parte substancial, e modernizado através da realização de obras de remodelação ou beneficiação dos sistemas de infra-estruturas urbanas, dos equipamentos e dos espaços urbanos ou verdes de utilização colectiva e de obras de construção, reconstrução, ampliação, alteração, conservação ou demolição dos edifícios».

Por sua vez, dispõem os artigos 7.º, 8.º, 14.º e 15.º do RJRU:

Artigo 7.º

«Áreas de reabilitação urbana

1- A reabilitação urbana em áreas de reabilitação urbana é promovida pelos municípios, resultando da aprovação:

a) Da delimitação de áreas de reabilitação urbana; e

b) Da operação de reabilitação urbana a desenvolver nas áreas delimitadas de acordo com a alínea anterior, através de instrumento próprio ou de um plano de pormenor de reabilitação urbana.

2- A aprovação da delimitação de áreas de reabilitação urbana e da operação de reabilitação urbana pode ter lugar em simultâneo.

3- A aprovação da delimitação de áreas de reabilitação urbana pode ter lugar em momento anterior à aprovação da operação de reabilitação urbana a desenvolver nessas áreas.

4- A cada área de reabilitação urbana corresponde uma operação de reabilitação urbana.»;

Artigo 8.º

«Operações de reabilitação urbana

1- Os municípios podem optar pela realização de uma operação de reabilitação urbana:

a) Simples; ou

b) Sistemática.

2- A operação de reabilitação urbana simples consiste numa intervenção integrada de reabilitação urbana de uma área, dirigindo-se primacialmente à reabilitação do edificado, num quadro articulado de coordenação e apoio da respetiva execução.

3- A operação de reabilitação urbana sistemática consiste numa intervenção integrada de reabilitação urbana de uma área, dirigida à reabilitação do edificado e à qualificação das infraestruturas, dos equipamentos e dos espaços verdes e urbanos de utilização coletiva, visando a requalificação e revitalização do tecido urbano, associada a um programa de investimento público.

4- As operações de reabilitação urbana simples e sistemática são enquadradas por instrumentos de programação, designados, respetivamente, de estratégia de reabilitação urbana ou de programa estratégico de reabilitação urbana.

5- O dever de reabilitação que impende sobre os proprietários e titulares de outros direitos, ónus e encargos sobre edifícios ou frações compreendidos numa área de reabilitação urbana é densificado em função dos objetivos definidos na estratégia de reabilitação urbana ou no programa estratégico de reabilitação urbana.»;

Artigo 14.º

«Efeitos

A delimitação de uma área de reabilitação urbana:

a) Obriga à definição, pelo município, dos benefícios fiscais associados aos impostos municipais sobre o património, designadamente o imposto municipal sobre imóveis (IMI) e o imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT), nos termos da legislação aplicável;

b) Confere aos proprietários e titulares de outros direitos, ónus e encargos sobre os edifícios ou frações nela compreendidos o direito de acesso aos apoios e incentivos fiscais e financeiros à reabilitação urbana, nos termos estabelecidos na legislação aplicável, sem prejuízo de outros benefícios e incentivos relativos ao património cultural.»;

Nos termos do artigo 1207.º do Código Civil, empreitada é «o contrato pelo qual uma das partes se obriga em relação a outra a realizar certa obra, mediante um preço.»

Ademais, a aplicação da taxa reduzida prevista na verba 2.23 assume a natureza de um benefício fiscal, na aceção do artigo 2.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (constante em anexo ao Decreto-Lei n.º 215/89), orientado por uma finalidade extrafiscal, de interesse público, enquanto instrumento de estímulo ao investimento privado na reabilitação urbana e de incentivo à participação ativa dos particulares nos processos de regeneração do tecido urbano (cfr. Raquel Montes Fernandes, “Reabilitação Urbana e Arrendamento Acessível - As alterações promovidas no Código do IVA pelo Programa “Mais Habitação”, Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, Ano 15, número 4 – inverno, IDEFF, 2024, p. 41; e Eduardo Firmino, Políticas Públicas de Incentivo à Reabilitação urbana. A Fiscalidade, Ciência e Técnica Fiscal, n.º 436, Centro de Estudos Fiscais e Aduaneiros, 2016, pp. 196 e 197).

A articulação entre o texto da verba e os conceitos próprios do RJRU veio, porém, a revelar-se fonte de significativa controvérsia interpretativa, designadamente quanto à questão de saber se, para efeitos de aplicação da taxa reduzida, bastaria a localização do imóvel em área de reabilitação urbana ou se seria ainda necessário que a intervenção se integrasse numa operação de reabilitação urbana aprovada. Tal divergência manifestou-se tanto no plano da prática administrativa, refletida nas informações vinculativas emitidas pela Autoridade Tributária em diferentes momentos, como no plano da jurisprudência arbitral, onde se registaram soluções não coincidentes quanto ao alcance da verba em causa, controvérsia interpretativa que veio a motivar a intervenção uniformizadora do Supremo Tribunal Administrativo, através do Acórdão de Uniformização de Jurisprudência, de 27 de março de 2025, proferido no âmbito do Processo n.º 12/24.9BALSB.

É neste contexto evolutivo, marcado por sucessivas leituras administrativas e jurisprudenciais quanto ao alcance da verba 2.23 que surge, no caso sub judice, a exigência de demonstração do enquadramento da intervenção numa operação de reabilitação urbana

“Tendo presente o quadro legal supra transcrito e cientes de que as normas fiscais se devem interpretar segundo os cânones que regem a interpretação de quaisquer outras, por assim resultar expressamente do artigo 11.º da Lei Geral Tributária, antecipamos que é afirmativa a nossa resposta à questão de saber se a aplicação da taxa reduzida prevista na verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA depende da existência de uma Operação de Reabilitação Urbana aprovada para o local inserido em Área de Reabilitação Urbana onde é realizada a Operação Urbanística (empreitada). Ou seja, entendemos que o reconhecimento do direito ao benefício fiscal consagrado, conjugadamente, no artigo 18.º, a) do CIVA e na verba 2.23. da Lista I está legalmente dependente de que os bens e serviços que se pretendem tributados à taxa de 6% em sede de IVA sejam prestados no âmbito de uma empreitada de reabilitação urbana e que a qualificação de uma empreitada como empreitada de reabilitação urbana pressupõe a existência prévia de uma Operação de Reabilitação Urbana.” [Acórdão do STA Pleno - processo n.º 012/24.9BALSB de 26.03.2025].

De acordo com o Relatório de Inspeção Tributária (RIT), cf. alínea 32) dos factos provados, contrariamente ao procedimento adotado pela Impugnante, não é atendível o disposto na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA.

Afirma-se, em concreto, que “(…) a mencionada verba coloca algumas condições para que a taxa reduzida possa ser aplicável às operações que nela pretendam enquadramento. A verba exige, assim, que a operação consubstancie: - uma empreitada; - de reabilitação urbana; - realizada em imóveis ou espaços públicos localizados em área de reabilitação urbana delimitada nos termos legais; ou - no âmbito de operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse público nacional”.

Não resulta controvertido da fundamentação constante do mencionado RIT que se tratam de serviços decorrentes de contratos de empreitada e, bem assim, realizados em imóveis localizados em áreas de reabilitação urbana delimitadas nos termos legais.

Com efeito, provou-se nos autos a celebração de contratos de empreitada por referência às obras em questão e, bem assim, que os imóveis nos quais as mesmas foram realizadas se encontram localizados em áreas de reabilitação urbana dos concelhos de Sintra e de Lisboa – parágrafos 4) a 6), 8) e 9), 11) a 13), 17) a 20) e 24) da matéria de facto provada.

As correções em questão justificam-se com o expresso em dois parágrafos do Relatório de Inspeção Tributária, a saber:

“Finalmente, sendo certo que não compete a AT definir o conceito de reabilitação urbana ou reconhecer a existência de uma operação de reabilitação urbana, sempre que o interessado em beneficiar da aplicação da taxa reduzida, nos termos aqui em analise, obtenha, da entidade competente para o efeito (por principio, o correspondente Município), comprovação de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e consubstancia uma operação de reabilitação urbana (sublinhado nosso), ser-lhe-á aplicável, verificados que sejam os restantes condicionalismos {nomeadamente tratar-se de empreitada) a taxa reduzida do imposto, a que se refere a alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA”.

“Não tendo sido apresentada pelo sujeito passivo comprovação, proveniente da entidade competente, por princípio (Câmara Municipal), de que as operações se integram em área de reabilitação urbana e consubstanciam uma operação de reabilitação urbana, não são as mesmas enquadráveis na verba na verba 2.23 da lista I anexa ao Código do IVA, devendo ser tributadas à taxa normal, prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do referido Código”.

Ora, decorre do transcrito que a Autoridade Tributária e Aduaneira entende que não é sua competência “(…) reconhecer a existência de uma operação de reabilitação urbana”, devendo o sujeito passivo “(…) interessado em beneficiar da aplicação da taxa reduzida, (…) [obter] da entidade competente para o efeito (por principio, o correspondente Município), comprovação de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e consubstancia uma operação de reabilitação urbana (…)”, sem prejuízo da verificação dos demais requisitos.

Deste modo, “[n]ão tendo sido apresentada pelo sujeito passivo comprovação, proveniente da entidade competente”, recusou a aplicação da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, aplicando, em consequência, a taxa normal prevista na alínea c) do número 1 do artigo 18.º do referido Código.

Entendeu o Tribunal a quo, que “À luz do Relatório de Inspeção Tributária é, pois, cristalino que o fundamento das correções controvertidas assenta unicamente na ausência de apresentação do comprovativo pretendido pela Autoridade Tributária e Aduaneira, tanto que a própria entende que não lhe compete “(…) definir o conceito de reabilitação urbana ou reconhecer a existência de uma operação de reabilitação urbana (…)”.”

É verdade que a Impugnante, ora Recorrida, disponibilizou aos serviços de inspeção tributária, entre o mais, os contratos de empreitada celebrados, descrição das operações realizadas e, bem assim, comprovativos da localização dos imóveis em áreas de reabilitação urbana.

No entanto, o legislador fiscal tem feito depender o benefício de tributação da taxa reduzida consagrada na Verba 2.23 a que a empreitada seja uma empreitada de reabilitação urbana e estando esta qualificação dependente de que a sua execução seja realizada em Área de Reabilitação Urbana para a qual tenha sido aprovada uma Operação de Reabilitação Urbana, o não reconhecimento ao benefício, na ausência da verificação desses requisitos ou condições constitui, tão só, o cumprimento da lei (sublinhado nosso).

Mais se diga, que, o Tribunal Constitucional decidiu, no ACÓRDÃO Nº 155/2026, de 10/2/2026, “Não julgar inconstitucional a norma constante da alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado em articulação com a verba 2.23 da Lista I anexa ao mesmo diploma legal, na redação conferida pela Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro, na interpretação segundo a qual para efeitos de aplicação da taxa reduzida de IVA não é suficiente a empreitada ser realizada em área previamente delimitada como área de reabilitação urbana, sendo também necessária a prova do enquadramento dessa intervenção em operação de reabilitação urbana aprovada”.

Deste modo, a atribuição do benefício fiscal depende da prova apresentada pelo contribuinte relativamente ao preenchimento dos pressupostos de facto de que depende a fruição de uma vantagem fiscal prevista na lei.

Os benefícios fiscais não configuram direitos subjetivos automáticos ou incondicionados, dependendo a sua fruição da necessidade de o contribuinte apresentar prova do facto do qual dependa a respetiva atribuição, isto é, o ónus de prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque (cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado, VISLIS, 2000, p. 470), sendo certo que, estando em causa um benefício fiscal, recai sobre a ora Recorrida o ónus da prova do cumprimento dos pressupostos para a concessão desse benefício, devendo o contribuinte facultar os elementos necessários ao controlo dos seus pressupostos à administração fiscal, sem que daí resulte qualquer compressão ilegítima do princípio da legalidade fiscal.

“Deste modo, a exigência de apresentação de elementos probatórios (no caso, uma declaração ou certidão emitida pela entidade incumbida da coordenação e gestão da operação de reabilitação urbana aprovada) insere-se, assim, plenamente no exercício do princípio do inquisitório que rege o procedimento tributário, impondo à administração fiscal a realização das diligências necessárias à descoberta da verdade material, ou seja, fornece à administração os elementos de facto sobre os quais recai a racionalidade argumentativa quanto à aplicação do benefício fiscal, podendo esta exigir documentos comprovativos, designadamente emitidos pela entidade administrativa detentora dos elementos que comprovam a inserção da intervenção numa operação de reabilitação urbana.” [Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 155/2026, de 10/2/2026].

Assim, como alega a Recorrente no seu recurso, “…da matéria de facto, apenas se deu como provado que as obras em apreço localizavam-se em áreas de reabilitação urbana, conforme pontos 6), 9), 13), e 18) da matéria de facto provada, e que já quanto ao facto de tratarem-se de operações de reabilitação urbana, tal enquadramento não consta da matéria de facto provada, ou seja, não está provada”.

Ou seja, a Recorrida tinha que ter feito prova da qualificação das empreitadas ou obras em causa, como empreitadas de reabilitação urbana.

Deste modo, a Impugnante, ora Recorrida, não comprovou que reunia os pressupostos para aplicação da taxa reduzida de IVA, designadamente que as obras em apreço trataram-se de operações de reabilitação urbana.

Ao exigir-se que se trate de uma empreitada de reabilitação urbana, nos termos definidos, está-se apenas a exigir que se preencham as condições impostas pelo legislador fiscal no artigo 18.º al. a) do CIVA e Verba 2.23 da Lista I a esse Código anexa, que inclui, como vimos, a existência prévia de uma Operação de Reabilitação Urbana.

Pelo que, não acompanhamos a decisão recorrida, que entendeu serem ilegais as liquidações na parte em que são impugnadas.

Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer outras considerações, procedem as alegações de recurso da Recorrente.

Prosseguindo.

O Tribunal a quo, por ter declarado a ilegalidade das liquidações, não conheceu das restantes questões suscitadas na petição de impugnação.

Dispõe o n.°2 do artigo 665.º, do CPC que “Se o tribunal recorrido tiver deixado de conhecer certas questões, designadamente por as considerar prejudicadas pela solução dada ao litígio, a Relação, se entender que a apelação procede e nada obsta à apreciação daquelas, delas conhece no mesmo acórdão em que revogar a decisão recorrida, sempre que disponha dos elementos necessários”.

Ora, alega a Impugnante na sua PI que a interpretação pugnada em sede de inspeção tributária viola os princípios da legalidade, da segurança jurídica e proteção da confiança, na medida em que a restrição do âmbito de aplicação da verba em apreço não tem na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, isto é, “[s]e o legislador pretendia fazer depender a aplicação da taxa reduzida de IVA da comprovação, por meio de declaração emitida pela entidade competente, em princípio, o município, de que a operação se integra em área de reabilitação urbana e que consubstancia uma operação de reabilitação, (…)” tal deveria resultar da própria norma em questão.

Vejamos então se lhe assiste razão.

Ora, precisamente sobre estas questões já se pronunciou o Tribunal Constitucional no supra identificado Acórdão, nos seguintes termos:

“(…)

40. Donde se conclui que a interpretação normativa da alínea a) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA em articulação com a verba 2.23 da Lista I anexa ao mesmo diploma, segundo a qual pode ser exigida prova do enquadramento da intervenção numa operação de reabilitação urbana aprovada, não viola qualquer das dimensões do princípio da legalidade tributária.

(…)

c. Da pretensa violação do princípio da proteção da confiança (artigo 2.º da Constituição da República Portuguesa)

(…)

44. A jurisprudência constitucional tem afirmado, de forma reiterada, que a tutela jurídico-constitucional da confiança pressupõe a verificação cumulativa de quatro requisitos fundamentais, designadamente, a existência de uma atuação do Estado (mormente, do legislador) objetivamente apta a gerar expetativas de continuidade; o caráter legítimo e fundado dessas expetativas; a realização, pelos particulares, de opções juridicamente relevantes com base nessa perspetiva de continuidade; e a inexistência de razões de interesse público prevalecentes que justifiquem a frustração dessas expetativas.

45. A este propósito, pode ler-se no Acórdão n.º 128/2009 o seguinte:

«(...) sobre o princípio da segurança jurídica na vertente material da confiança, para que esta última seja tutelada é necessário que se reúnam dois pressupostos essenciais:

a) a afetação de expectativas, em sentido desfavorável, será inadmissível, quando constitua uma mutação da ordem jurídica com que, razoavelmente, os destinatários das normas dela constantes não possam contar; e ainda

b) quando não for ditada pela necessidade de salvaguardar direitos ou interesses constitucionalmente protegidos que devam considerar-se prevalecentes (deve recorrer-se, aqui, ao princípio da proporcionalidade, explicitamente consagrado, a propósito dos direitos, liberdades e garantias, no n.º 2 do artigo 18.º da Constituição).

Os dois critérios enunciados (e que são igualmente expressos noutra jurisprudência do Tribunal) são, no fundo, reconduzíveis a quatro diferentes requisitos ou “testes”. Para que haja lugar à tutela jurídico-constitucional da «confiança» é necessário, em primeiro lugar, que o Estado (mormente o legislador) tenha encetado comportamentos capazes de gerar nos privados «expectativas» de continuidade; depois, devem tais expectativas ser legítimas, justificadas e fundadas em boas razões; em terceiro lugar, devem os privados ter feito planos de vida tendo em conta a perspetiva de continuidade do «comportamento» estadual; por último, é ainda necessário que não ocorram razões de interesse público que justifiquem, em ponderação, a não continuidade do comportamento que gerou a situação de expectativa.

Este princípio postula, pois, uma ideia de proteção da confiança dos cidadãos e da comunidade na estabilidade da ordem jurídica e na constância da actuação do Estado. Todavia, a confiança, aqui, não é uma confiança qualquer: se ela não reunir os quatro requisitos que acima ficaram formulados a Constituição não lhe atribui proteção».

46. Tendo presente a jurisprudência anteriormente referida, no tocante ao primeiro dos mencionados critérios, isto é, ao facto de a afetação de expectativas, em sentido desfavorável, ser inadmissível quando constitua uma mutação da ordem jurídica com que, razoavelmente, os destinatários das normas dela constantes não possam contar, refere Jorge Reis Novais que «os particulares têm, não apenas a possibilidade de antecipar minimamente o que podem esperar da parte do Estado, como, também, o direito a não ver frustradas as expectativas que legitimamente formaram quanto à permanência de um dado quadro ou curso legislativo, desde que, obviamente, essas expectativas sejam legítimas, haja indícios consistentes de que, de algum modo, elas tenham sido estimuladas, geradas ou toleradas por comportamentos do próprio Estado e os particulares não possam ou devam, razoavelmente, prever alterações radicais no curso normal do desenvolvimento legislativo» (cfr. Jorge Reis Novais, Princípios Estruturantes de Estado de Direito, 2.ª ed., Almedina, Coimbra, 2023, p. 219).

47. No plano da análise do primeiro requisito do qual depende a tutela constitucional da proteção da confiança na estabilidade da ordem jurídica e na constância da atuação do Estado, nomeadamente do Estado-legislador, consoante já se demonstrou em sede de apreciação da alegada violação do princípio da legalidade fiscal, a verba 2.23 consagra um conceito normativo que conforma a incidência material do tributo e o pressuposto de atribuição do desagravamento fiscal, competindo à administração fiscal, no momento da aplicação da lei ao caso concreto, verificar, após a respetiva interpretação do conceito normativo, se esse conceito se encontra preenchido pela situação de facto. A exigência de apresentação de elemento probatório idóneo a demonstrar a verificação desse conceito normativo que materializa a incidência situa-se, assim, exclusivamente, no plano instrumental da verificação da situação de facto que preenche a previsão normativa, não consubstanciando qualquer modificação (dessa mesma previsão) normativa da incidência do tributo.

48. Deste modo, a expectativa invocada pela Recorrente não poderia resultar de qualquer conformação legislativa da verba 2.23 (no sentido de a mesma dispensar a demonstração dos respetivos pressupostos de facto), não se mostrando preenchido, sob este ângulo, o primeiro requisito do qual depende a tutela constitucional da confiança.

(…)”

Em face do que antecede, terá de improceder a impugnação quanto a este argumento.

Mais se diga que a AT limitou-se a aplicar a lei.

III- DECISÃO

Em Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, em:

Conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida, e em substituição, julgar a impugnação improcedente na parte impugnada e subsistente.

Custas pela Recorrida.

Registe e notifique.

Lisboa, 14 de maio de 2026.

[Maria da Luz Cardoso]

(Relatora)

[Vital Lopes]

(1.º Adjunto)

[Rui A. S. Ferreira]

(2.º Adjunta)