00604/03 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. A tributação das empresas deve fazer-se pelo lucro real, sendo regra geral a da determinação do lucro tributável com base na respectiva declaração de rendimentos, a qual, por sua vez, assenta na contabilidade.

2. Excepcionalmente, em determinadas circunstâncias, designadamente quando a contabilidade enfermar de omissões ou inexactidões que não permitam que o apuramento do lucro tributável se faça com base nela e se mostrar inviável a quantificação directa, a lei permite que a AT proceda à fixação do lucro tributável mediante o recurso a métodos indiciários (arts. 16º nº 3 e 51º nºs 1 e 2, do CIRC), devendo fundamentar a sua decisão (arts. 268º nº 3, da CRP, 125º do CPA, 21º e 81º do CPT e 53º nº 1 do CIRC).

3. Compete então à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação por métodos indiciários e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que aqueles pressupostos não se verificam ou que, verificando-se, houve erro ou manifesto excesso na quantificação.

1.1. J..., com os sinais dos autos, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz da 2ª secção do 1º Juízo do TT de 1ª Instância do Porto, lhe julgou improcedente a impugnação que, após ter sido citado, como executado por reversão, para pagar a dívida correspondente, deduziu contra a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1990, liquidação essa feita à sociedade T.I.P - T...,I...e P...- Importação e Exportação, SA., no montante de 1.087.326$00, acrescida de juros compensatórios de 106.305$00.

1.2. O recorrente alegou o recurso e termina formulando as Conclusões seguintes:

I. A douta Sentença proferida nos presentes autos enferma de diversos vícios e erros, os quais prejudicam gravemente os interesses do Recorrente.

II. O Meritíssimo Juiz a quo não tomou em consideração toda a prova que tinha à sua disposição por forma a proferir a mais justa, boa e legal Decisão.

III. Com efeito, não foi atribuído qualquer valor probatório às folhas de custeio apresentadas nos autos, com o fundamento de que tratando-se de elementos extra contabilísticos, deveriam ter sido facultados à inspecção, ou, pelo menos, apresentados em sede de comissão de revisão, para aí serem devidamente testados e confrontados com os elementos da escrita, o que não sucedeu.

IV. Não foi apresentado qualquer fundamento legal que permita ao Meritíssimo Juiz efectuar aquela apreciação e recusar a prova tempestivamente apresentada pelo Recorrente.

V. Nos termos do disposto nos arts. 115° do CPPT e 72° da LGT são admitidos em juízo os meios gerais de prova.

VI. Acresce que as folhas de custeio jamais foram solicitadas à sociedade TIP, quer pelos Serviços de Fiscalização, quer pela entidade recorrida.

VII. Assim, não foram tomados em consideração pelo Meritíssimo Juiz elementos que estava legalmente obrigado a considerar, não tendo, tão pouco, apurado a relevância dos mesmos, optando pela sua rejeição liminar.

VIII. Nos termos do disposto no art. 125° do CPPT, tal facto constitui uma causa de nulidade da sentença por falta de pronúncia sobre questões que o Juiz deva apreciar.

IX. Acresce que, não existe qualquer incumprimento fiscal, do qual resulte a dívida impugnada, a imputar à responsabilidade do ora Recorrente.

X. Nem se verificaram, igualmente, os pressupostos de que depende a aplicação dos métodos indiciários pela Administração Fiscal.

XI. O recurso a estimativas ou presunções na determinação da liquidação do imposto apenas é admitido quando houver carência de elementos que permitam apurar claramente o imposto, designadamente Inexistência de contabilidade, falta ou atraso de escrituração dos seus livros e registos e, bem assim, irregularidades na sua organização ou execução; recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação; existência de diversas contabilidades com propósito de dissimular a realidade perante a Administração Fiscal; erros e inexactidões na contabilização das operações ou indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido.

XII. No caso em apreço, existem elementos suficientes para apurar a real situação financeira e contabilística da sociedade.

XIII. Tais elementos sempre estiveram ao dispor da Administração Fiscal e mais tarde foram apresentados em Juízo.

XIV. A TIP disponibilizou, ainda, a consulta das suas contas bancárias, tendo tal hipótese sido descartada quer pela Administração Fiscal, quer pelo Tribunal a quo.

XV. As suspeitas da omissão, por parte da Sociedade TIP, de compras e vendas, não eram suficientes para descredibilizar a contabilidade da referida Sociedade e, assim, se recorrer a métodos indiciários para determinação do imposto eventualmente em dívida.

XVI. De salientar que, a Sociedade TIP exportou toda a produção, tendo as exportações sido controladas pela Alfândega, mediante as obrigatórias guias de remessa que acompanharam os produtos.

XVII. Razão pela qual seria impossível omitir quaisquer vendas efectuadas pela referida sociedade.

XVIII. Todas as exportações foram descontadas contra documento no Banco Comercial Português, única entidade bancária com que a Sociedade "TIP" trabalhava, passando, portanto, por aquele Banco todos os movimentos dessa Sociedade.

XIX. Resulta claramente das facturas n.°s 246, 251, 254, 257 e 660, disponibilizadas à Administração Fiscal e ao Tribunal a quo, que o custo de confecção das camisas varia entre Euros 2,34 (470$00) e Euros 2,39 (480$00), nunca alcançando os Euros 2,49 (500$00), como pretende fazer crer a Administração Fiscal.

XX. A percentagem de lucro bruta realmente praticada pela impugnante, foi inferior a 10%, tal como resulta das folhas de custeio juntas com a Impugnação e às quais não foi atribuído qualquer valor probatório, não sendo a percentagem de 22,5% adequada à situação real da Impugnante.

XXI. Estes elementos são dados certos e inequívocos que a contabilidade da sociedade TIP oferece, pelo que não pode ser derrogado pela A.F.

XXII. A A.F. fundamentou a aplicação de métodos indirectos na verificação de faltas objectivas e subjectivas praticadas pela sociedade TIP.

XXIII. Contudo, tais faltas são reconhecidamente emergentes de lapsos pontuais, não têm reflexo na realidade financeira da sociedade, nem podem, pela sua irrelevância, por em causa toda a contabilidade da sociedade TIP.

XXIV. Também a metodologia e quantificação dos valores que fundamentaram a liquidação do imposto serão necessariamente errados, como foi questionado na reclamação apresentada pela sociedade TIP.

XXV. Não existem elementos que justificassem a aplicação de métodos indirectos para apuramento da matéria tributável, e mesmo que tais fundamentos fossem válidos, os elementos utilizados para aferir o valor presumido das vendas eram totalmente inadequados e deslocados da realidade concreta da sociedade em questão.

XXVI. São manifestas as ilegalidades praticadas pela Administração Fiscal no presente processo de liquidação, sendo chocante a simplicidade com que foram derrogados todos os elementos que reflectiam a realidade contabilística da TIP.

XXVII. Com base em escassos erros contabilísticos, a Administração Fiscal descredibilizou e afastou totalmente a contabilidade da sociedade TIP, quando o comportamento adequado seria, quando muito, a correcção da liquidação efectuada.

XXVIII. A simplicidade dos erros, a pouca expressão que os mesmos têm na facturação da sociedade, a situação de início de actividade, a discrepância da importância atribuída pela Administração Fiscal aos vários factores a ponderar, a falta de análise de todos os elementos existentes na sociedade, a falta de análise de todos os elementos carreados para os autos de impugnação judicial e a falta de disponibilidade da Administração Fiscal para apreciar as contas bancárias da sociedade só podem levar à conclusão que a aplicação de métodos indirectos à situação em apreço é manifestamente inadmissível ou, pelo menos, precipitada.

XXIX. O recurso a estimativas ou presunções na determinação da liquidação do imposto apenas é admitido quando houver carência de elementos que permitam apurar claramente o imposto.

XXX. No caso em apreço, não só tais elementos existiam e são do conhecimento da A.F., nomeadamente, para determinação do custo unitário de confecção das camisas e para apuramento da margem de lucro efectivamente auferida pela sociedade em referência, como outros elementos existentes foram, pura e simplesmente, descartados pela A.F.

XXXI. Se corresponde à verdade que o ónus de manter a contabilidade perfeitamente organizada e de não errar em qualquer lançamento contabilístico efectuado pertence aos contribuintes, é igualmente verdade que a Administração Fiscal não pode, baseada em factos que manifestamente correspondem a meros lapsos de lançamento e cuja relevância na situação económica da sociedade é totalmente irrelevante, descartar a totalidade da contabilidade de uma empresa.

XXXII. É perfeitamente possível constatar, designadamente através das folhas de custeio, que os índices aplicados pela Administração Fiscal no âmbito da determinação indirecta estão totalmente deslocados da realidade da sociedade em questão, quer quanto ao preço de venda efectuado, quer quanto à percentagem de lucro bruto.

XXXIII. Foi junto com a Impugnação apresentada um mapa ilustrativo de todas as transacções efectuadas pela sociedade TIP, foram juntas as folhas de custeio e foi igualmente junta uma fotocópia do livro diário.

XXXIV. O Meritíssimo Juiz a quo não toma em consideração as folhas de custeio apresentadas, nem em momento algum se refere à relevância dos restantes documentos, sendo certo que os mesmos eram elucidativos não só da situação concreta da sociedade como da verificação de meros lapsos e da inexistência de qualquer tentativa daquela se furtar às suas obrigações fiscais.

XXXV. O comportamento da Administração Fiscal foi desadequado e desproporcionado, na medida em que, por um lado, não se verificavam os pressupostos que permitem a aplicação de métodos indirectos e, por outro lado, deveria ter procedido, se tal fosse necessário, à mera correcção da liquidação efectuada pela sociedade em questão.

XXXVI. Assim, deve ser dado total provimento ao recurso ora apresentado, considerando como nula e de nenhum efeito a douta Sentença recorrida.

XXXVII. A assim não se entender, deve ser anulada a liquidação efectuada, por aplicação de métodos indirectos, por ser ilegal e violadora dos mais elementares princípios do Direito, designadamente o da proporcionalidade.

XXXVIII. Foram, assim, violadas as disposições legais constantes do art. 51° do CIRC (actual art. 54°), dos arts. 115° e 125º do CPPT e do art. 72° da LGT.

Termina pedindo o provimento do recurso e a revogação da sentença recorrida, com as consequências legais.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O EMMP emite Parecer no qual sustenta que o recurso deve improceder, por entender que a matéria de facto provada não merece reparo e que, em face desta, não restam dúvidas de que estava justificado o recurso ao apuramento por métodos indiciários para o cálculo da matéria colectável.

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS

2.1. Após ter fixado a factualidade pertinente para a apreciação, em primeiro lugar, da excepção da litispendência (que fora invocada pelo impugnante), julgando tal excepção improcedente, a sentença, no que respeita ao conhecimento do mérito da impugnação, julgou provados os factos seguintes:

1- A sociedade «T.I.P. - T...,I...e P...- Importação e Exportação, SA» foi objecto de fiscalização por parte dos SPIT a qual abrangeu (pelo menos) o exercício de 1990; no decurso dessa fiscalização e com base nos documentos existentes foi apurado, além do mais, o seguinte:

- a existência de algumas facturas de venda com numeração repetida;

- inventário final de 1990 com duplicação de valores, no montante de Esc. 5.418.918$00;

- do controlo quantitativo entre as peças de vestuário facturadas e as que, face às compras/subcontratos e ao inventário final de produtos acabados, o deveriam ter sido, verificou-se que, apesar de, em termos globais, o n° de peças vendido não divergir "significativamente" (97 peças), produto a produto, apurou-se que as diferenças eram significativas, o que indiciava, quer a omissão de vendas, quer a de compras/subcontratos;

- não foram facultados elementos que permitissem efectuar amostragens;

- foi então concluído que a contabilidade da sociedade não merecia credibilidade e que não reflectia a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, pelo que procederam os serviços à determinação do valor das vendas por aplicação dos métodos indiciários;

1.1- para cálculo do valor presumido das vendas foi considerado, entre outros pontos, o seguinte:

- às quantidades em falta foi aplicado o custo médio de confecção determinado por observação de diversas facturas;

- para cálculo do valor da produção, ao valor do seu custo, foi aplicada uma percentagem de lucro bruto de 22,5% baseada nos rácios da DGCI, e tendo em conta os valores apresentados pelo mesmo sector de actividade;

- foi observado que a empresa trabalhava unicamente por encomenda e não possuía elevados custos fixos (utilizava apenas um escritório e empregava unicamente as accionistas minoritárias);

- não apresentou qualquer justificação para o prejuízo traduzido na contabilidade após a correcção do inventário de 31/12/90;

- não sendo possível descortinar a que períodos respeitava o IVA ele foi dividido, de forma igual, pelos 12 meses de 1990;

- a empresa, apesar de notificada para o efeito, não entregou a declaração de rendimentos mod. 22 relativa a 1990;

- em termos de IRC, face aos valores contabilizados e às correcções efectuadas, foi encontrado um lucro tributável de 2.708.158$00 - cfr. o teor do relatório de fls. 186 v. e segs., que aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos;

2- notificada a empresa, na pessoa de uma das administradoras, da fixação da matéria tributável por métodos indiciários, reclamou para a Comissão de Revisão;

3- esta indeferiu na íntegra tal reclamação, tendo fixado um agravamento de 70.000$00;

4- em consequência foram elaborados os DC 22, que conduziram à emissão da nota de cobrança n° 8310015398, no montante de 1.193.631$00, cuja data limite de pagamento ocorreu em 8/1/96;

5- não tendo sido efectuado o pagamento daquela soma foi instaurado o processo executivo n° 3190/96/1018361; nesses autos o aqui impugnante foi citado por reversão, dada a qualidade de responsável subsidiário;

6- a sociedade foi declarada em estado de falência em 2/10/96;

7- as administradoras desta atribuíram à inexperiência da empresa, na fase inicial de arranque, a existência de deficiências de controlo das existências, os lapsos na emissão de algumas facturas, a falta de facturas e de uma ou duas peças;

7.1. - referiram também a numeração manual duplicada de (4) facturas e o erro humano de uma ou outra administradora - cfr. os depoimentos das testemunhas.

2.2. Quanto a factos não provados a sentença exarou que não se provaram «os demais alegados».

2.3. E em sede de fundamentação dos factos provados e não provados, exarou o seguinte: «Não se atribuiu qualquer valor probatório às folhas de custeio apresentadas nos autos n° 210/00, já que, tratando-se de elementos extra contabilísticos, deveriam ter sido facultados à inspecção, ou, pelo menos, apresentados em sede de comissão de revisão, para aí serem devidamente testados e confrontados com os elementos de escrita, o que não sucedeu».

3. Com base nesta factualidade, a impugnação foi julgada improcedente.

Para tanto, a sentença fundamenta-se, em síntese, em que a fundamentação do acto de liquidação posto em causa, consubstanciada pelo constante do relatório da fiscalização, não foi abalada, estando antes devidamente suportada no conjunto da prova produzida, sendo que da leitura dos fundamentos invocados pelos SPIT se constata que a contabilidade da empresa revela a existência de facturas de vendas com numeração repetida e duplicação de valores, bem como indícios de omissão de vendas e de compras, pelo que estava legitimada legalmente a actuação da AT para proceder ao cálculo do valor colectável através de me¢todos indiciários.

E, quanto à quantificação praticada pela AT, embora o recorrente a conteste, o que é facto é que, no caso, não só a utilização do método presuntivo está devidamente justificada, como o impugnante não carreou elementos de prova capazes de destronar os resultados verificados, isto é o "quantum" a que chegaram os agentes da fiscalização, sendo de salientar que não foram facultados elementos que permitissem efectuar amostragens e que, apesar de notificada para o efeito, a sociedade primitiva executada não entregou a declaração de rendimentos mod. 22, relativa ao exercício em apreço. Além de que, nesta sede, não foram trazidos quaisquer elementos probatórios com virtualidade para conduzir a outra quantificação. E também não se pode apelar ao regime da dúvida sobre o facto tributário ou a sua quantificação dado que a situação dos autos não é essa, porquanto os elementos oferecidos não foram de molde a suprir as irregularidades detectadas ao nível da contabilidade, nem sequer contribuíram para infirmar os dados apurados no âmbito da fiscalização e posterior reclamação em sede de comissão de revisão.

4. É do assim decidido que o impugnante discorda.

Para tanto, começa por imputar, nas Conclusões I a IX e XXXVI do recurso, à sentença a respectiva nulidade, por omissão de pronúncia (cfr. Conclusão VIII), nos termos do disposto no art. 125° do CPPT.

Importa, assim, apreciar desde já esta alegada nulidade.

4.1. Sustenta o recorrente que a sentença não tomou em consideração toda a prova que tinha à sua disposição por forma a proferir a mais justa, boa e legal decisão, já que não foi atribuído qualquer valor probatório às folhas de custeio apresentadas nos autos, com o fundamento de que tratando-se de elementos extra contabilísticos, deveriam ter sido facultados à inspecção, ou, pelo menos, apresentados em sede de comissão de revisão, para aí serem devidamente testados e confrontados com os elementos da escrita, o que não sucedeu.

Mais sustenta que não foi apresentado qualquer fundamento legal que permita ao Tribunal efectuar aquela apreciação e recusar a prova tempestivamente apresentada pelo recorrente, sendo que nos termos do disposto nos arts. 115° do CPPT e 72° da LGT são admitidos em juízo os meios gerais de prova e sendo que as folhas de custeio jamais foram solicitadas à sociedade TIP, quer pelos Serviços de Fiscalização, quer pela entidade recorrida. Pelo que, não foram tomados em consideração elementos que a sentença estava legalmente obrigada a considerar, não tendo, tão pouco, apurado a relevância dos mesmos, optando pela sua rejeição liminar.

4.2. Mas, a nosso ver, o recorrente carece, nesta matéria, de razão legal.

Com efeito, o facto de a sentença não ter dado, em termos probatórios, às folhas de custeio, a relevância que o recorrente pretende, não significa que não tenha tomado em consideração toda a prova que tinha à sua disposição. Antes pelo contrário: a sentença tomou em consideração essa prova documental; só que não lhe atribuiu valor probatório, com a fundamentação de que, «tratando-se de elementos extra contabilísticos, deveriam ter sido facultados à inspecção, ou, pelo menos, apresentados em sede de comissão de revisão, para aí serem devidamente testados e confrontados com os elementos de escrita, o que não sucedeu».

Ora, por um lado, dada a natureza destes documentos e não se podendo, por isso, incluir no regime do art. 371º do CCivil, apenas lhes será aplicável o regime probatório decorrente dos arts. 373º e sgts. do mesmo diploma; pelo que não estava o Tribunal impedido de apreciar a sua relevância probatória nos termos em que o fez.

Mas, por outro lado, se tal valoração sofrer, porventura, de erro de julgamento, estaremos, então, perante erro de julgamento de facto e não perante qualquer nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

Na verdade, a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar só se verifica (cfr. art. 125º do CPPT) quando o tribunal deixa de conhecer de questão que devia ser conhecida e não quando deixa de apreciar qualquer argumento produzido pela parte.

Questões para este efeito são «todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes (cfr. A. Varela, RLJ, 122º, 112) e não podem confundir-se «as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do tribunal com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão» (cfr. Alberto dos Reis, CPC Anotado, Vol. V, 143).

No caso, como se viu, a sentença nem sequer ignorou a existência das ditas folhas de custeio. Ao contrário, considerou-as para fixar os factos provados e não provados, sucedendo apenas que as não valorou nos termos pretendidos pelo recorrente.

Poderá, portanto, ocorrer erro de julgamento de facto, mas não há omissão de pronúncia.

Improcede, portanto, esta alegada nulidade da sentença.

5. Nas restantes Conclusões das alegações do recurso, o recorrente imputa à sentença erros de julgamento de facto e de direito que podem resumir-se aos seguintes:

Erro de julgamento por não estarem, no caso, verificados os pressupostos legais para a aplicação dos métodos indiciários (Conclusões X a XXIII e XXIX a XXXV) e erro de julgamento por a sentença ter julgado que não se verifica erro de quantificação da matéria tributável (Conclusões XXIV a XXVIII).

Estas são, portanto, as questões a dirimir no presente recurso.

5.1. Vejamos, em primeiro lugar, a questão atinente ao alegado erro de julgamento de facto e, consequentemente, à discordância factual.

5.1.1. A factualidade levada ao Probatório é, na parte que agora interessa, suportada na documentação junta pela AT, recolhida junto da escrita da sociedade TIP (cfr. relatório da fiscalização junto a fls. 186 a 188).

Na verdade, ali constam a identificação e a enumeração das facturas de vendas com numeração repetida e duplicação de valores, que o inventário final de 1990 está com duplicação de valores, no montante de Esc. 5.418.918$00 e que do controlo quantitativo entre as peças de vestuário facturadas e as que, face às compras/subcontratos e ao inventário final de produtos acabados, o deveriam ter sido, se verificou que, apesar de, em termos globais, o número de peças vendido não divergir "significativamente" (97 peças), produto a produto, se apurou que as diferenças eram significativas, o que indiciava, quer a omissão de vendas, quer a de compras/subcontratos.

Ora, não tendo, como se diz na sentença, sido facultados elementos que permitissem efectuar amostragens (apesar de notificada para o efeito, a sociedade primitiva executada não entregou a declaração de rendimentos mod. 22, relativa ao exercício em apreço), também nesta sede não foram trazidos quaisquer elementos probatórios, já que aquela factualidade não foi desmentida pela prova documental e testemunhal apresentada pelo recorrente.

Aliás, o recorrente não põe em causa a existência ou verificação daqueles factos relatados pelos Serviços de Fiscalização: o que questiona é que a sentença, ao valorar a prova documental consubstanciada no relatório de fiscalização, tenha, alegadamente, desprezado factos determinantes para a boa decisão da causa.

5.1.2. Ora, quanto a esta questão da valoração da prova feita pela sentença, a recorrente não tem razão, a nosso ver.

Na verdade, dos documentos juntos aos autos pelo recorrente (os de fls. 17 a 157) nada resulta em contrário ao que a sentença julgou provado.

Nomeadamente, deles não resulta provado que o custo de confecção de camisas varie entre Euros 2,34 e Euros 2,39 (art. 13º da PI), que quanto à divergência entre as peças vendidas e as que o deveriam ter sido haja um desfasamento positivo (art. 15º da PI), que a diferença encontrada de 97 peças se configure como um desvio normal do sistema de registo (art. 16º da PI), que as folhas de custeio não foram solicitadas pela Fiscalização Tributária (art. 17º da PI), que, para além do que se especificou nos nºs. 7 e 7.1 do Probatório, a numeração manual duplicada de 4 facturas e o salto de numeração na emissão de facturas (com inexistência das facturas nºs. 119 e 121) se tivesse devido apenas a erro humano (arts. 19º e 21º da PI), que a duplicação do valor de Euros 27.029,45 no inventário final das existências se explique devido ao facto de os stocks das matérias primas estarem dispersos pelos confeccionistas, tendo, por isso, passado despercebida a duplicação de alguns valores (art. 22º da PI), que tenha ficado provado pelas folhas de custeio que a percentagem de lucro bruta realmente praticada pela sociedade TIP era inferior a 10% (art. 30º da PI).

Refira-se que, quanto a esta alegação de que as folhas de custeio provam, na tese do recorrente, que a percentagem de lucro bruta realmente praticada pela sociedade TIP era inferior a 10%, concordamos com a sentença recorrida quando afirma que «tratando-se de elementos extra contabilísticos, deveriam ter sido facultados à inspecção, ou, pelo menos, apresentados em sede de comissão de revisão, para aí serem devidamente testados e confrontados com os elementos de escrita, o que não sucedeu». E, como se viu, embora o recorrente venha agora também alegar que tais folhas de custeio não foram solicitadas pela Fiscalização Tributária, o que é facto é que não faz prova dessa factualidade.

No mais, os documentos apresentados mostram-se inadequados para a prova factual que o recorrente pretende: os docs. nºs 1 a 3 (fls. 17 a 29) são cópia do mandado de citação e projecto de reversão na execução fiscal, do requerimento dirigido à Comissão de Revisão, na reclamação deduzida pela sociedade TIP e da acta de deliberação da Comissão de Revisão; o doc. nº 4 (fls. 30 a 156) é cópia de mapas com valores calculados em que se comparam os valores calculados com base numa conferência feita pelo recorrente a diversas facturas com aqueles que foram calculados pela Fiscalização Tributária; e o doc. nº 5 (fls. 157) é cópia de Diário de Operações, com referência a 30/4/90, pelo qual se constata que as facturas ali referidas estão registadas por ordem cronológica, mas que, como se disse, não é suficiente, só por si, para julgar provado, para além do que se especificou nos nºs. 7 e 7.1. do Probatório, que a inexistência das facturas nºs. 119 e 121 se tivesse devido apenas a erro humano.

E quanto às discordâncias de facto constantes das Conclusões XVI a XXI?

O facto de a TIP exportar toda a produção, com o respectivo controlo pela Alfândega, mediante as obrigatórias guias de remessa que acompanharam os produtos e o facto de essas exportações serem descontadas contra documento no BCP, não são suficientes, só por si, para que se julgue provado que seria impossível omitir quaisquer vendas efectuadas pela sociedade.

Além disso, também os montantes constantes das facturas n°s. 246, 251, 254, 257 e 660, não chegam para infirmar o que a esse respeito consta do Relatório da Fiscalização quanto à margem de lucro, atentos os valores constantes do inventário final de 1990 e os valores das vendas e das compras especificados e discriminados por calças, camisas, jaquetas, calções, saias, e outros.

5.1.3. E quanto à prova testemunhal, concordamos com a apreciação feita na sentença, de que a discordância das testemunhas relativamente à metodologia empregue (todas elas estiveram profissionalmente relacionadas com a T.I.P. - administradoras/directoras) é absolutamente inócua, já que não alicerçada em factos convincentes e seguros.

Por isso é que também irreleva a alegação do recorrente (Conclusões XII a XV) de que fez prova de que existem elementos suficientes para apurar a real situação financeira e contabilística da sociedade, que tais elementos sempre estiveram ao dispor da AT e mais tarde foram apresentados em Juízo, e de que a TIP disponibilizou, a consulta das suas contas bancárias.

5.1.4. Ora, não há dúvida de que os factos (anomalias da escrita) apontados no Relatório da Fiscalização (e com base no qual foram especificados no Probatório da sentença), se têm que ter como provados, à luz do disposto nos arts. 341º e sgts., 373º e sgts. e 392º e sgts. todos do CCivil, já que não foram, na sua substância, infirmados pelo recorrente (que, aliás, também agora os não põe em crise (como se disse, limita-se a sustentar que a sentença valorou mal a prova produzida, nomeadamente por não ter valorado devidamente as folhas de custeio ora apresentadas).

E aqueles provados factos (anomalias e incorrecções da escrita) revelam a existência de irregularidades e omissões existentes na escrita da TIP.

Por isso, concordamos com a análise crítica, feita na sentença recorrida, da prova produzida nos autos, acolhendo-se, consequentemente, o respectivo Probatório ali fixado e assim improcedendo a alegação de erro de julgamento de facto.

5.2. Vejamos, então, a questão do alegado erro de julgamento de direito quanto à aplicação dos métodos indiciários.

5.2.1. Quanto a esta questão, igualmente sufragamos por inteiro a fundamentação de direito constante da sentença recorrida, no sentido de que aqueles factos (anomalias, irregularidades e omissões da escrita) apontados no Relatório da Fiscalização, são elementos idóneos e suficientes para justificar a utilização, que foi feita, de métodos indiciários no apuramento do lucro tributável da TIP, no exercício em causa, dado que, a escrita da mesma TIP não permitia a comprovação e quantificação directa e exacta de todos os elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável, até porque, como se disse, não foram facultados elementos que permitissem efectuar amostragens e que, apesar de notificada para o efeito, a sociedade primitiva executada não entregou a declaração de rendimentos mod. 22, relativa ao exercício em apreço.

Assim, sendo, atento o disposto nos arts. 17° e segs. e 51º, nº 1, al. d), do CIRC, está, como também diz a sentença, apresentado o fundamento e a legitimação legal para o recurso a métodos indiciários na situação em apreço, já que da factualidade provada resulta claro que a AT faz prova de que a escrita da TIP contém as irregularidade e omissões identificadas e apontadas no Relatório da Fiscalização e no Probatório da sentença e de que, perante essas omissões e erros, não era possível a quantificação directa do lucro tributável.

Legitimada que está, pois, (perante a verificação das omissões e irregularidades da escrita) a actuação da AT, e visto que o cálculo do lucro tributável efectuado pela Fiscalização assenta na objectividade dos números constatados e dos métodos utilizados (que estão demonstrados e estão apoiados nos próprios dados recolhidos dos documentos da TIP e nas margens existente na DGCI para o sector em causa) caberia, então, ao recorrente (a quem o método é oposto) o ónus de provar ou a ilegitimidade do acto da AT (infirmando, documental ou testemunhalmente, a conclusão de que aquelas omissões e irregularidades da escrita não são impeditivas de efectuar a quantificação do lucro tributável exacta e directamente) ou infirmar o procedimento de cálculo utilizado na quantificação do lucro tributável por métodos indiciários.

5.2.2. Todavia, como bem resulta da matéria de facto provada, o recorrente não logrou provar a ilegitimidade do acto da AT, nem na vertente da utilização dos métodos indiciários, nem na vertente de qualquer errada quantificação resultante da aplicação desses métodos.

Na verdade, nem os documentos que juntou com a Petição Inicial da impugnação infirmam aqueles supra enunciados factos, nem a prova testemunhal produzida logra também tal desiderato.

Como diz a sentença, no caso, não só a utilização do método presuntivo está devidamente justificada - cfr. o ponto n° 1) do probatório -, como o impugnante não carreou elementos de prova capazes de destronar os resultados verificados, isto é o "quantum" a que chegaram os agentes da fiscalização, sendo de salientar que não foram facultados elementos que permitissem efectuar amostragens e que, apesar de notificada para o efeito, a sociedade primitiva executada não entregou a declaração de rendimentos mod. 22, relativa ao exercício em apreço. Ou seja, nesta sede, não foram trazidos quaisquer elementos probatórios com virtualidade para conduzir a outra quantificação.

E embora seja certo que quando o acto da administração se traduz na afirmação da prática pelo contribuinte do facto tributário e da sua expressão quantitativa é a ela que incumbe a prova da sua verificação, devendo a dúvida ser resolvida pelo tribunal contra ela, no caso vertente, contudo, a situação não é essa, porquanto os elementos oferecidos não foram de molde a suprir as irregularidades detectadas ao nível da contabilidade, nem sequer contribuíram para desmontar os dados apurados no âmbito da fiscalização e posterior reclamação em sede de comissão de revisão.

5.2.3. Legalmente decidiu, pois, a sentença recorrida e improcedem, portanto, todas as Conclusões do recurso.

DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.

Custas pelo recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 3 (três) UC.

Lisboa, 31/05/2005