01068/15 - Supremo Tribunal Administrativo

I - O recurso de revista excepcional previsto no artigo 150.º do CPTA não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. II - Está também excluído deste recurso o controlo do erro na apreciação das provas e na fixação dos factos, quando tal não se enquadre na ressalva contida na parte final do n.º 4 do artigoº 151º do CPTA. III - Para além disso, nas questões decididas pelo TCA com fundamento em matéria de facto que compromete inexoravelmente a análise das questões de direito e o sentido da decisão, mostra-se ultrapassado o interesse na discussão das questões jurídicas intrinsecamente ligadas a essa matéria de facto.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A…….. E B………, com os demais sinais dos autos, interpõem recurso de revista excepcional do acórdão do TCA Sul, de 10 de Junho de 2015, proferido a fls. 503/552 dos autos, que julgou improcedente o recurso jurisdicional que interpuseram da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, no entendimento de que os impugnantes/recorrentes não haviam provado que os meios financeiros de que dispunham tivessem sido mobilizados para a efectivação dos suprimentos realizados em 2010 e que consubstanciavam a evidenciada manifestação de fortuna. As alegações mostram-se rematadas com o seguinte quadro conclusivo: 1 - Os ora recorrentes não podem concordar com a decisão proferida pelo tribunal a quo , já que entendem que para além de terem feito prova de que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, 2 - e que através da prova efectuada cumpriram com o ónus probatório, demonstrando que corresponde à realidade a fonte do acréscimo de património verificado. 3 - Aliás é o próprio acto sindicado traduzido no relatório da autoridade tributária, que em várias das situações em análise (designadas por movimentos contabilísticos 1º, a 58º) como é o caso do Ordem de movimento contabilístico 1º, 2º e 9º, 4 - que refere que “ Apesar de os sujeitos passivos terem vindo justificar que o suprimento em causa foi efectuado com recurso ao dinheiro resultante do resgate de um depósito a prazo, os mesmos não fizeram prova da origem do dinheiro (fonte de rendimento ou outra) que lhes permitiu proceder à constituição do depósito a prazo em causa ”. 5 - Ou seja, existe entendimento diferente quanto à apreciação da matéria em causa, já que, 6 - A autoridade tributária entendeu que não estava em causa a existência de que os sujeitos passivos possuíam recursos financeiros, susceptíveis de serem afectos à aquisição do bem ou realização de despesa enquanto manifestação de fortuna. 7 - mas tinham que identificar a origem desses rendimentos, de forma a aferir se os mesmos estavam, ou não, sujeitos a tributação em sede de IRS. 8 - E o tribunal recorrido entendeu que cabia aos Recorrentes, nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT , demonstrar cabalmente, que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, isto é, que deveriam ter estabelecido uma relação de afectação concreta aos suprimentos realizados, o que não ocorreu. 9 - E também que os Recorrentes, através da prova efectuada, não cumpriram com o ónus probatório, não demonstrando que correspondem à realidade os rendimentos declarados no ano de 2010, ou de que é outra a fonte do acréscimo de património verificado. 10 - Ou seja, a autoridade tributária aceitou em certos casos que os sujeitos passivos justificaram alguns dos suprimentos em causa, que foram efectuados com recurso ao dinheiro resultante do resgate de aplicações suas (depósitos a prazo, seguros etc.) as quais se provaram, 11 - Que já eram existentes em anos anteriores, mas que os mesmos não fizeram prova da origem do dinheiro (fonte de rendimento ou outra) que lhes permitiu proceder à constituição do depósito a prazo em causa, 12 - Sendo que no entender dos ora Recorrentes, como eram de anos anteriores, não lhes era exigível, face ao que preceitua o nº 3 do art. 89º-A da LGT , a demonstração da forma como adquiriram tais capitais, excepto se estivesse demonstrado que os mesmos haviam sido adquiridos no ano em causa, ou seja, em 2010, o que não foi o caso. 13 - Porquanto, o que estava em causa era indagar se relativamente a um determinado ano ( em causa o de 2010 ) existiu, ou não, omissão de declaração de rendimentos, e só relativamente a esse ano, funcionando a inversão do ónus da prova, recaindo então sobre o contribuinte a prova da veracidade dos rendimentos declarados. 14 - Que não relativamente a qualquer outro ano - no caso, os de 2009, 2008, 2007, 2006, etc, ano da constituição dos seguros, aplicações e depósitos a prazo mobilizados para os suprimentos em 2010, 15 - não objecto da acção da inspecção tributária, relativamente a qual continua a aplicar-se a presunção legal da veracidade das declarações dos contribuintes ( art. 75º , nº 1, da LGT ) e o prazo de caducidade do direito à liquidação ( art. 45º , nº 1, da LGT ). 16 - Aliás, conforme salientaram, relativamente ao ano de 2009 e anteriores, já teria operado, face ao disposto no art. 45º da LGT , a caducidade do direito à liquidação, não tendo o preceituado no art. 89º-A daquele mesmo diploma legal a virtualidade de derrogar a aplicabilidade de tal norma legal. 17 - No entender dos recorrentes e também em várias situações referidas e aceites pela autoridade tributária, através do relatório junto aos autos constata-se que os ora recorrentes demonstraram que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados e que tiveram uma relação de afectação concreta aos suprimentos realizados, 18 - O Tribunal recorrido pronunciou-se relativamente aos meios financeiros mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, nomeadamente em relação à existência de uma relação de afetação concreta entre os referidos suprimentos e a sua origem. 19 - O cerne da questão está, portanto, no seguinte: não obstante a Administração Tributária ter aceite que, em certos casos, que os sujeitos passivos justificaram alguns dos suprimentos em causa, que foram efetuados com recurso ao dinheiro resultante do resgates de aplicações suas (depósitos a prazo, seguros etc.), ou seja, fizeram prova dessa direta afetação de fundos existentes em ano anterior, aos suprimentos realizados, 20 - o tribunal recorrido entendeu que cabia aos Recorrentes, nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT , demonstrar cabalmente que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, isto é, que deveriam ter estabelecido uma relação de afectação concreta aos suprimentos realizados, o que no seu entender, não ocorreu, ou seja exigiu aos ora recorrentes uma dupla prova dessa afetação; 21 - E também que os Recorrentes, através da prova efectuada, não cumpriram com o ónus probatório, não demonstrando que correspondem à realidade os rendimentos declarados no ano de 2010, ou de que é outra a fonte do acréscimo de património verificado. 22 - Ou seja, a autoridade tributária aceitou em certos casos que os sujeitos passivos justificaram alguns dos suprimentos em causa, que foram efectuados com recurso ao dinheiro resultante do resgates de aplicações suas (depósitos a prazo, seguros etc.) as quais se provaram, 23 - E que já eram existentes em anos anteriores, mas que os mesmos não fizeram prova da origem do dinheiro (fonte de rendimento ou outra) que lhes permitiu proceder à constituição dos depósitos e seguros em causa, 24 - No entender dos recorrentes, já constitui matéria provada nos autos as situações em que a autoridade tributária, através do seu órgão de inspecção, considerou no seu relatório que os sujeitos passivos justificaram (Ordem Movimento Contabilístico 1º, 2º, 9º) que os suprimentos efectuados à sociedade foram resultantes do resgate de seguros, aplicações financeiras e outros, já existentes em anos anteriores, 25 - Ou seja, tal facto, a afetação direta desses recursos financeiros já existentes aos suprimentos realizados, foi aceite pela Autoridade Tributária, apenas não procedendo, porque exigiram prova da obtenção desses montantes com que foram realizadas as provisões, montantes já existentes em anos anteriores. 26 - Assim deveria o tribunal a quo, pronunciar-se apenas quanto à questão defendida pela Autoridade Tributária, ou seja, a necessidade que os ora recorrentes tinham de justificar a forma como obtiveram os fundos que já detinham em anos anteriores, 27 - E não pronunciar-se de forma contraditória ao plasmado no relatório, ou seja, não considerar justificado como no relatório e considerar que “ cabia aos Recorrentes, nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT , demonstrar cabalmente que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, isto é, ter estabelecido uma relação de afectação concreta aos suprimentos realizados, o que não ocorreu ”. 28 - Porque foi a própria Autoridade Tributária que considerou no seu relatório que os sujeitos passivos justificaram (Ordem Movimento Contabilístico 1º, 2º, 9º) que os suprimentos efectuados à sociedade foram resultantes do resgate de seguros, aplicações financeiras e outros, já existentes em anos anteriores , 29 - o u seja, o que estava em causa era que a Autoridade Tributária exigia prova da obtenção desses rendimentos obtidos em anos anteriores, 30 - O que, conforme já foi decidido, não carecia de prova por parte dos ora recorrentes, no entanto, o tribunal, veio pronunciar-se de forma contraditória ao plasmado no relatório, ou seja, não considerar justificados determinados suprimentos, já considerados justificados no relatório, 31 - No entanto e sem prescindir, sempre se dirá que, o que estipula o número 3 do artigo 89º-A da LGT . É que: “3 - Verificadas as situações previstas no nº 1 deste artigo, bem como na alínea f) do nº 1 do artigo 87º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada” . 32 - Decorre do referido preceito que compete aos sujeitos passivos provar a existência de uma fonte efetiva de manifestação de fortuna o que significa demonstrar que no ano a que respeitam as “manifestações de fortuna” existia uma disponibilidade financeira potencialmente afecta àquela manifestação de fortuna. 33 - O que significa que o preceito em causa tem subjacente uma comparação de ordem quantitativa: o facto de a fonte das manifestações de fortuna - ou seja, o quantum das disponibilidades financeiras dos sujeitos passivos - ser condição necessária e suficiente para se ter verificado a ocorrência de determinadas manifestações de fortuna. 34 - Deste modo, em nenhum momento pode a aplicação do referido regime reconduzir-se a uma dupla exigência: não só a demonstração daquela comparação de ordem quantitativa a que nos referimos supra como, ainda, suplementarmente, a prova específica de que parcela daquelas disponibilidades financeiras será especificamente afecta aos actos que consubstanciam as manifestações de fortuna — circunstância que dificilmente se compreenderia em função da fungibilidade que as caracteriza. 35 - A leitura do nº 3 do artigo 89º-A da LGT a que o Tribunal recorrido se vincula não encontra correspondência com uma atividade probatória proporcional e possível a qualquer “sujeito passivo-médio”, colocado perante a eminência de ter que demonstrar um nexo de causalidade entre um determinado quantum de ordem financeira e a sua específica conexão à ocorrência de manifestações de fortuna. 36 - Daqui decorre que existindo prova relativa à existência de uma “fonte de manifestação de fortuna” relativa a período anterior àquele a que respeitam as próprias “manifestações de fortuna”, não se poderá exigir uma (outra) prova relativa à discriminação dos fundos especificamente afetos às manifestações de fortuna. 37 - Efetivamente, a questão que se coloca é a de saber se o nº 3 do art. 89º-A da LGT exige que se faça ainda a prova da origem desses rendimentos, considerada em relação ao cômputo geral de fundos disponíveis. 38 - Em nosso entender, a resposta é negativa. 39 - Daqui resulta que a leitura do Tribunal recorrido é inconstitucional por violação dos princípios da proporcionalidade, da tutela jurisdicional efetiva e do processo equitativo, tendo como referência os artigos 2º e 20º da CRP. 40 - Os princípios da proporcionalidade ou da proibição do excesso e do acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva, enquanto princípios densificadores do princípio do Estado de Direito Democrático, conferem aos cidadãos uma dimensão garantística ou de defesa contra atuações do Estado. 41 - Em particular, a liberdade de conformação do legislador encontra-se limitada pela necessidade de observância daqueles princípios, que, nessa medida, constituem parâmetros de avaliação da constitucionalidade dos atos dos poderes públicos. 42 - Ora, a interpretação a que se vincula o Tribunal recorrido comporta uma intervenção restritiva do direito de acesso à justiça dos Recorrentes, envolvendo a preterição do subprincípio da “proibição do excesso” do princípio da proporcionalidade por se revelar um meio manifestamente desproporcional para o alcance do fim de tutela da receita pública e de desincentivo à ocorrência de comportamentos evasivos, ambos prosseguidos pelo próprio artigo 89º-A. 43 - Outra interpretação corresponderia a uma verdadeira “prova diabólica”, proibida por lei e pela própria CRP. 44 - Em face da dificuldade da prova em causa, existiria uma outra solução pela qual o Tribunal não enveredou, mas que se encontrava perfeitamente ao seu alcance: oferecer relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina « iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur». 45 - Caso se seguisse este raciocínio, parece-nos igualmente que seria oferecida razão aos Recorrentes, na medida em que a sua atividade probatória foi perfeitamente consentânea com o grau de dificuldade requerido pelo Tribunal — numa leitura que, reitere-se, conflitua diretamente com a CRP, perfazendo uma interpretação do artigo 89º-A nº 3 desconforme ao artigo 18º, nº 2, da CRP e ainda, subsidiariamente, aos artigos 2º e 20º da mesma CRP. Não foram apresentadas contra-alegações. O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer, a fls. 635 e seguintes dos autos) no sentido da inadmissibilidade do recurso, por falta de verificação dos requisitos impostos pelo artigo 150º do CPTA. Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre decidir. 2. Segundo o disposto no nº 1 do artigo 150º do CPTA, “das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito ”, competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação prevista no nº 5 do referido preceito legal. Isto é, o preceito prevê excepcionalmente recurso de revista para o STA quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. Razão por que a jurisprudência tem reiteradamente sublinhado a excepcionalidade deste recurso, frisando que ele constitui uma “ válvula de segurança do sistema ” que só deve ser accionada nesses estritos e precisos termos. Por conseguinte, este recurso só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social , se revista de importância fundamental , ou se a admissão deste recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito . E como tem sido repetidamente explicado nos inúmeros acórdãos proferidos sobre a matéria, o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode ser um paradigma ou orientação para se apreciarem outros casos, ou esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema. Em suma, a intervenção do STA no âmbito de um recurso excepcional de revista só pode considerar-se justificada em matérias de assinalável relevância e complexidade, sob pena de se desvirtuarem os fins tidos em vista pelo legislador com esse recurso. Vejamos se tais requisitos se verificam no caso vertente. Como se viu, o acórdão do TCA Sul negou provimento ao recurso jurisdicional interposto da sentença que julgara improcedente o recurso judicial que A……… e B………. interpuseram, ao abrigo do disposto nos arts. 89º-A , nº 7, da LGT e 146º-B, nº 5, do CPPT, da decisão do Senhor Director de Finanças de Santarém que fixou (nos termos no art. 89º-A da LGT ) o seu rendimento tributável para efeitos de IRS do ano de 2010 no montante de € 429.201,36. Nesse recurso jurisdicional, os recorrentes sustentavam a discordância com o julgado em 1ª instância, advogando que se devia julgar como provado que os meios financeiros que indicaram foram efectivamente mobilizados para fazer face aos suprimentos que realizaram – até porque da própria fundamentação do acto impugnado resultaria que a Autoridade Tributária reconhecera a existência desses meios financeiros (resgates de aplicações que estes contribuintes detinham, como depósitos a prazo, seguros etc.) e que apenas sustentara a prática do acto sindicado na circunstância de eles não terem provado a origem dos rendimentos que lhes permitiram reunir esses meios financeiros (depósito a prazo em causa, seguros, etc.), sendo que, no entender dos recorrentes, não lhes é exigível, face ao preceituado no nº 3 do art. 89º-A da LGT , a demonstração do meio ou da forma como esses rendimentos foram por si obtidos em anos anteriores, excepto se estivesse demonstrado que os mesmos haviam sido adquiridos no ano em causa, ou seja, em 2010, o que não era o caso. No acórdão recorrido, prolatado no processo nº 08612/15, deixou-se afirmado, além do mais, o seguinte: «(…) não bastava aos Recorrentes que provassem que dispunham nos anos anteriores de meios que lhes permitissem a realização dos suprimentos, antes se lhes impunha a prova da afectação concreta de recursos não sujeitos a tributação àquela manifestação de fortuna. Com efeito, esta tem sido a jurisprudência do Venerando Supremo Tribunal Administrativo, verbi gratia, o Acórdão de 29-1-2014 proferido no processo nº 035/14º (...) Não bastava, pois, que o Contribuinte provasse que dispunha (rectius, que dispunha no ano anterior), de meios que lhe permitiam a realização da manifestação de fortuna, antes se lhe impunha a prova da afectação concreta de recursos não sujeitos a tributação àquela manifestação de fortuna. Prova que não se faz pela mera demonstração de que parte do dinheiro usado nos suprimentos terá saído de uma conta bancária que, no ano anterior, apresentava um saldo de valor superior aos dos suprimentos que constituem manifestação de fortuna em causa." (em sentido idêntico veja-se igualmente o Acórdão de 26-02-2014, proferido no processo nº 050/14) Dissidente com este entendimento, com o qual se concorda e adere, invocam os Recorrentes o Acórdão proferido pelo mesmo tribunal no processo nº 0567/13, datado de 8-5-2013, nos termos do qual se defende que os recorrentes não têm que fazer qualquer demonstração da proveniência do dinheiro. No entanto sempre se diga que, todos os acórdãos mencionados estão de acordo no seguinte: a prova da origem dos rendimentos obtidos em anos anteriores não é exigida. O que se percebe, pois o que está em causa é uma declaração de IRS relativa a determinado ano e não um qualquer crime de enriquecimento ilícito. O que se exige - e bem, nos Acórdãos de 2014 supra referidos é que, tem de ser feita a prova de que os suprimentos efectuados em determinado ano o foram com base em recursos financeiros adquiridos em ano ou anos anteriores. De facto, o Acórdão mencionado pelos recorrentes também vai nesta linha, tendo nesse caso o contribuinte provado em primeiro lugar que já tinha recursos financeiros nos anos anteriores, mas também provou que, foi com esses recursos financeiros que fez o suprimento, situação que não se verifica nos presentes autos. Em suma, em ambos os Acórdãos defendem que a prova da origem dos rendimentos relativos aos anos anteriores não tem de ser feita, mas todos também consideram que tem de ser feita a prova de que o suprimento foi efectivamente efectuado com o rendimento existente nos anos anteriores. Assim, e conforme já foi referido, cabia aos Recorrentes, nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT , demonstrar cabalmente, que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, isto é, deveriam ter estabelecido uma relação de afectação concreta aos suprimentos realizados, o que não ocorreu. Resta-nos assim concluir que os recorrentes, através da prova efectuada, não cumpriram com o ónus probatório, não demonstrando que correspondem à realidade os rendimentos declarados no ano de 2010 ou de que é outra a fonte do acréscimo de património verificado.». Como lapidarmente se disse em recente Acórdão do nosso Supremo Tribunal Administrativo, revelador da uniformidade da jurisprudência nesta matéria (como bem se salientou na sentença recorrida, nem o aresto convocado permite fazer interpretação distinta sendo é distinta a factualidade aí considerada): «Não bastava, pois, que o Contribuinte provasse que dispunha (rectius, que dispunha no ano anterior) de meios que lhe permitiam a realização da manifestação de fortuna, antes se lhe impunha a prova da afectação concreta de recursos não sujeitos a tributação àquela manifestação de fortuna» (Ac. do S.T.A. de 20-1-2014, proferido no processo n.º 35/14, integralmente disponível em www.dgsi.pt). Em suma, comungando este Tribunal Central dos normativos convocados e da leitura/ interpretação e aplicação destes feita no caso concreto pelo Tribunal a quo, conforme, de resto, como vimos, a jurisprudência consolidada nos tribunais superiores nessa matéria, é forçoso concluirmos não ser merecedora de censura a sentença recorrida que, pela improcedência do recurso se confirma.». Tendo em conta o teor desse acórdão, de cujo sumário consta que «(…) cabe ao contribuinte ou sujeito passivo o ónus de provar que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas ou do acréscimo do património ou da despesa efectuada, nos termos do no nº 3 do artigo 89º-A da LGT , designadamente apresentando os elementos probatórios demonstrativos de que a fonte das manifestações de fortuna apresentadas não é constituída por rendimentos indevidamente não declarados. // VIII – Não cumpre esse ónus o contribuinte que se limita a provar que nos anos anteriores dispunha de meios que lhe permitiam a realização da manifestação de fortuna se não logra igualmente demonstrar a afectação desses meios eventualmente disponíveis a essa concreta manifestação nem a não sujeição desses rendimentos a tributação», vêm agora os recorrentes colocar ao STA, em sede de recurso excepcional, as seguintes questões: Saber se, no caso em análise, e face ao teor do relatório da inspecção tributária, se podia e devia ter julgado como provado que os suprimentos realizados pelos recorrentes provêm de montantes que eles obtiveram com o resgate de seguros, aplicações financeiras e outros rendimentos já existentes no seu património em anos anteriores a 2010, por se tratar de facto aceite pela AT, e se podia e devia ter concluído que o acto sindicado resultou apenas da circunstância de esta ter exigido aos recorrentes prova da origem dos montantes existentes em anos anteriores; Saber se o tribunal podia desconsiderar o que constava do relatório da inspecção e, por isso, julgar que “cabia aos Recorrentes, nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT , demonstrar cabalmente que os meios financeiros indicados foram mobilizados para fazer face aos suprimentos realizados, isto e, deveriam ter estabelecido uma relação de afectação concreta aos suprimentos realizados, o que não ocorreu”; Saber se deveriam ou não ser considerados erros de lançamento algumas das provisões realizadas referidas no Ordem Movimento Contabilístico 12º e 54º e saber se devem ser consideradas devidamente justificadas as provisões referentes as Ordem Movimento Contabilístico 11º, 13º, 14º a 16º, 17º, 22º, 23º, 27º, 28º, 44º, 46º, 47º, 48º, 49º, 50º, e 54º; Saber se a leitura do nº 3 do art. 89º-A da LGT a que o TCAS efectuou encontra correspondência com uma atividade probatória proporcional e possível a qualquer “sujeito passivo-médio” colocado perante a eminência de ter que demonstrar um nexo de causalidade entre um determinado quantum de ordem financeira e a sua específica conexão a ocorrência de manifestações de fortuna; Saber se, existindo prova relativa à existência de uma fonte de manifestação de fortuna relativa a período anterior aquele a que respeitam as manifestações de fortuna evidenciadas, se pode exigir uma (outra) prova relativa à discriminação dos fundos especificamente afetos a tais manifestações de fortuna. Neste cenário, parece-nos claro que o recurso não pode ser admitido, porquanto as três primeiras questões têm, desde logo, uma natureza marcadamente casuística e visam, essencialmente, colocar em causa o julgamento da matéria de facto efectuado, exigindo a emissão de um juízo de facto sobre a factualidade contida no relatório da inspecção e sobre a referenciada Ordem Movimento Contabilístico, o que, como se sabe, exorbita dos poderes de cognição desse STA, conforme decorre expressamente do disposto no artigo 150º nsº 3 e 4 do CPTA , segundo o qual «Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado» e «O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova» . O que significa que está excluído, no recurso de revista excepcional, o controlo do erro na apreciação das provas e na fixação dos factos, mesmo que se situe na distribuição do ónus da prova e nas regras que sobre essa distribuição resultam da Lei Geral Tributária e do Código Civil, ficando apenas ressalvado o controlo quando esteja em causa uma disposição expressa da lei que exija certa espécie de prova, ou que fixe a força de determinado meio de prova. E não se enquadrando no âmbito desta ressalva a situação discutida nos autos (até porque a lei não exige prova vinculada para a demonstração da afectação dos meios financeiros aos suprimentos realizados), as três primeiras questões colocadas não podem ser objecto de apreciação neste recurso excepcional, que, como se explicou, não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso. Além de que, nas questões decididas pelo TCA com fundamento em matéria de facto que compromete inexoravelmente a análise das questões de direito e o sentido da decisão, está ultrapassado o interesse na discussão das questões jurídicas intrinsecamente ligadas a tal matéria de facto. Efectivamente, a existir o invocado erro de julgamento, esse erro não se reporta ao quadro legal, mas à matéria de facto fixada pelo tribunal recorrido e às ilações ou conclusões extraídas pelo julgador dessa matéria de facto, ilações que se integram ainda no domínio da actividade da fixação da matéria de facto ( São juízos de facto as ilações que o tribunal retira da factualidade apurada que não envolvem a interpretação de regras jurídicas ou a aplicação da sensibilidade jurídica do julgador. E a ilação retirada pelo tribunal recorrido da factualidade apurada, de que não está provada a mobilização dos meios financeiros existentes para a efectivação dos suprimentos, consubstancia um juízo de facto. ). Quanto às duas restantes questões, que se prendem essencialmente com o regime do ónus de prova, mais concretamente com a questão de saber se deve ou não ser imputado ao contribuinte o ónus de provar a mobilização de meios financeiros obtidos em anos anteriores e de provar a origem dos rendimentos que provocaram esses meios financeiros, trata-se de matéria que não se mostra eivada de dificuldade interpretativa incomum nem se insere num enquadramento normativo especialmente complexo. E também não revelam especial capacidade de repercussão social nem se pode afirmar que a utilidade da sua decisão extravase os limites do caso concreto, na medida em que a sua apreciação envolve sempre uma componente factual específica, que tem de ser ponderada face ao teor concreto do suporte formal fundamentador do acto, essencialmente mutável de caso para caso. Ou seja, a análise e resolução destas questões não se mostra eivada de dificuldades interpretativas incomuns, não revela especial dificuldade do ponto de vista intelectual e jurídico, nem reveste uma relevância e complexidade superior à comum, tendo em conta que as operações exegéticas a que houve de proceder não são peculiarmente complexas nem impõem a necessidade de compatibilizar distintos regimes jurídicos. Isto é, a resolução destas questões, embora bastante interessante do ponto de vista jurídico, não requer um esforço interpretativo espinhoso ou particularmente acentuado, antes apresentando um grau de dificuldade que não ultrapassa o que é normal e usual nas controvérsias judiciárias, não constituindo, pois, uma questão de especial relevo jurídico. Acresce que o decidido pelo TCA não se afasta do espectro das soluções jurídicas plausíveis, com o que a admissão da revista se não pode ancorar numa hipotética necessidade de melhor aplicação do direito. Além de que os recorrentes não invocam, sequer, que a doutrina ou a jurisprudência se tenha alguma vez pronunciado em sentido divergente do decidido. Aliás, esta problemática tem até obtido resposta pacífica pelo STA, que se encontra, aliás, referida e acolhida no acórdão recorrido. Deste modo, e perante os pressupostos de admissão do recurso previstos no art. 150º do CPTA, entendemos que não se justifica a admissão da revista. 3. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que integram a formação referida no nº 5 do artigo 150º do CPTA, em não admitir a revista. Custas pelos recorrentes. Lisboa, 25 de Novembro de 2015. – Dulce Neto (relatora) – Casimiro Gonçalves – Isabel Marques da Silva.