01602/13.0BEBRG - Tribunal Central Administrativo Norte

I- A responsabilidade subsidiária dos gerentes, por dívidas da executada originária, tem por pressuposto o exercício efectivo do cargo de gerente.

II- O n.º 1 do artigo 24.º da LGT exige para responsabilização subsidiária a gerência efectiva ou de facto, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera gerência nominal ou de direito.

III- São presunções legais as que estão previstas na própria lei e presunções judiciais as que se fundam em regras práticas da experiência.

IV- Não há uma presunção legal que imponha a conclusão de que quem tem a qualidade de gerente de direito exerceu a gerência de facto.

V- No entanto, o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.

VI- De acto isolado praticado pela Oponente, em que, aparentemente, terá agido em representação da executada originária em momento concreto, não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que a mesma exerceu, de facto, a gerência da dita sociedade.*

* Sumário elaborado pelo Relator.

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida em 17/06/2014, que julgou procedente a oposição deduzida por M..., nif. 2…, residente na Rua…, São João Baptista Airão, contra a execução n.º 0450201101091484 e aps., a correr termos no Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão - 1, em que é devedora originária “N…, Lda.”, nipc. 5…, por falta de pagamento de IRS de Outubro a Dezembro de 2011, no montante de € 1.802,00.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“1.ª Vem o presente recurso apresentado pela FP (recorrente) da douta decisão proferida pelo TAF de Braga que julgou a presente oposição à execução fiscal procedente, com a consequente extinção da execução contra a Oponente (recorrida).

2.ª Salvo melhor entendimento, para a recorrente, o Tribunal a quo errou no julgamento da matéria de facto porquanto não valorou, devidamente, toda a matéria de facto que consta do PEF, a qual demonstra, plenamente ou com recurso a presunção judicial, que a recorrida exerceu a gerência da sociedade, designadamente, no período a que respeitam os tributos em dívida.

3.ª Para a FP, os documentos do PEF evidenciam outros factos que devem ser dados como provados e, em consequência, aditados aos factos provados da douta decisão em recurso pois conjugados com os factos provados dos pontos C), D) E), H) e I) da douta decisão em recurso, demonstram o efectivo exercício da gerência.

Com efeito,

4.ª O documento do PEF, a fls. 20, relativo ao registo de remunerações pagas à recorrida pela sociedade, refere, no ano imediatamente anterior à nomeação para a gerência até ao ano da renuncia à gerência, os pagamentos anuais seguintes:

€ 4 669,38 no ano de 2005;

€ 8 500,00 no ano de 2006;

€ 10 205,06 no ano de 2007;

€ 12 960,00 no ano de 2008;

€ 11 320,00 no ano de 2009;

€ 12 920,00 no ano de 2010 e,

€ 12 185,00 em 2011

(fls. 20, do PEF)

5.ª Estas remunerações pagas à recorrida pela sociedade evidenciam uma evolução que pressupõe o exercício de outras funções e que, por coincidir com o período de nomeação para a gerência da sociedade, são compatíveis com o efectivo exercício do cargo, uma vez que

6.ª Conforme consta dos factos provados da douta decisão em recurso (pontos C e D), a recorrida foi nomeada gerente no fim do ano de 2006 (Novembro) e renunciou à gerência no inicio do ano de 2012 (Março) e,

7.ª De € 4 669,38 de remuneração anual em 2005, a recorrida passou receber no ano seguinte, ano em que foi nomeada gerente (Novembro de 2006), € 8 500,00 de remuneração anual, tendo nos anos seguintes em que se manteve a nomeação (2007 a 2011), recebido remuneração anual que oscilou entre € 10 205,06 (valor mínimo) e € 12 960,00 (valor máximo).

8.ª Assim, salvo melhor entendimento, para a recorrente, dos factos provados da douta decisão em recurso deverá passar a constar, sendo aditada, os concretos valores das remunerações da categoria A, auferidas pela recorrida ao serviço da sociedade, pelo menos a partir de 2005 até 2011, os quais constam de documento de fls.20 do PEF – já aqui transcritos – porquanto estes concretos valores, conjugados com os demais factos provados, interessam à boa decisão da causa.

9.ª Para alem destes factos (concretos valores das remunerações anuais), o conteúdo da procuração passada e assinada pela recorrida, em nome e representação da sociedade, a dois advogados, também deverá constar dos factos provados da douta decisão em recurso.

10.ª Tal documento do PEF, de fls. 21, (procuração), pelo seu conteúdo, evidencia efectivo e concreto exercício da gerência, no período de nomeação para o cargo, porquanto,

11.ª A Oponente, em nome e representação da sociedade, assinou e passou procuração a favor dos Srs. Dr.s (…) e (…), advogados, aos quais concedeu – e passa-se a transcrever na medida possível à redacção desta conclusão – “(…) poderes forenses gerais, incluindo receber procuradoria, custas de parte e taxas de justiça e subsequentes autoliquidadas e poderes forenses especiais para confessar, desistir, transigir nos termos e condições que entendessem em quaisquer acções ou recursos em que por qualquer forma fosse interveniente a sociedade – vide fls. 21 do PEF.

12.ª Não se tratou, assim, de simples procuração forense e, em consequência, da atribuição, em nome da sociedade, de poderes para representação em juízo.

13.ª Tratou-se, também, de procuração forense com poderes especiais e, em consequência, da atribuição, em nome da sociedade, de poderes para, em juízo, confessar, desistir, transigir, receber procuradoria, custas de parte, taxas de justiça e subsequentes autoliquidações.

14.ª Esta procuração foi passada e assinada em 5 de Dezembro de 2011 e, nessa altura, a recorrida era gerente, nomeada e publicitada, da sociedade e recebia remuneração compatível com o exercício do cargo.

15.ª Assim, salvo melhor entendimento, para a recorrente, dos factos provados da douta decisão em recurso também deverá passar a constar, por transcrição, o conteúdo da procuração forense passada e assinada pela recorrida, em nome e no interesse da sociedade, em 5 de Dezembro de 2011, que consta de fls. 21, do PEF apenso, sendo aditado à matéria de facto o conteúdo integral dessa procuração, uma vez que esse conteúdo, conjugado com os demais factos provados, interessa à boa decisão da causa.

16.ª Aditada à matéria de facto provada, como se espera, os concretos valores da remuneração anual auferida pela recorrida ao serviço da sociedade, bem como o conteúdo da procuração forense que a recorrida, em nome da sociedade, passou e assinou, importa analisar o conjunto de todos os factos provados pois deles resulta, como sempre foi defendido pela FP e, neste recurso, continua defender, o efectivo exercício da gerência da sociedade pela recorrida no período a que respeitam os tributos objecto do processo executivo.

17.ª Os tributos que são objecto do processo executivo correspondem a IRS-retenções na fonte, dos meses de Outubro, Novembro e Dezembro de 2011, com datas limites de pagamento, respectivamente, em 20.11,2011, 20.12.2011 e 20.01.2012.

18.ª O período temporal a que respeitam estes tributos corresponde, assim, ao período temporal compreendido entre 1 de Outubro de 2011 (inicio da formação do tributo mais antigo) a 20 de Janeiro de 2012 (data limite de pagamento do tributo mais recente em dívida).

19.ª Neste período temporal, a recorrida encontrava-se nomeada para o exercício da gerência da sociedade (desde Novembro de 2006), recebia remuneração compatível com o efectivo exercício desse cargo (o que acontecia desde Novembro de 2006) e praticara, em 5 de Dezembro de 2011 (data procuração), concreto acto de gerência da sociedade junto de terceiros.

20.ª Assim, a FP demonstrou com documentos existentes no processo executivo – também referidos em sede de contestação – o efectivo exercício da gerência da sociedade pela recorrida.

21.ª Documentos esses que não podem, nem devem ser analisados de forma isolada, cada um de per si, como se mais nenhum outro elemento documental existisse.

22.ª Pelo contrário, documentos existentes no processo executivo que podem e devem ser analisados em conjunto, como um todo, conjugando os vários elementos de facto que deles constam e que traduzem um envolvimento coerente e consistente da recorrida na vida sociedade.

23.ª Caso se entenda o contrário e, em consequência, que da conjugação de todos os documentos que se encontram no processo executivo não resulta o efectivo exercício da gerência – o que por mera cautela se admite – atenta a regra da experiência comum, aceita o cargo gerente e exerce esse cargo, quem consta do pacto social como gerente da sociedade e, para efeitos de protecção, nomeadamente, de terceiros nas suas relações com a sociedade, leva a registo esse pacto social.

24.ª Ainda, atenta e regra da experiência comum, fica confirmada a aceitação e o exercício do cargo de gerente para o qual se foi nomeado, quando, a partir do momento da celebração daquele pacto social e referido registo, se passa a receber retribuição superior à que se recebia, concretamente, superior em mais de metade daquela que se recebia, a qual se mantém nessa grandeza de valor enquanto subsiste aquele pacto e registo de gerente.

25.ª Reforça a confirmação de aceitação do cargo de gerente e de exercício desse cargo, demonstrando concreto exercício da gerência, quem, em nome e em representação da sociedade, confere procuração forense, com poderes gerais e especiais, a advogado, assinando-a em nome e representação da sociedade.

26.ª Assim, dos documentos que constam do processo executivo (pacto social levado a registo, registo, valor das remunerações e procuração forense) resulta, atenta a regra da experiência comum, que a recorrida exerceu a gerência da sociedade, nomeadamente, no período a que dizem respeito os tributos em dívida.

Face ao exposto,

27.ª Salvo melhor entendimento, a FP cumpriu o seu ónus de prova pois, com documentos vários, demonstrou que a recorrida exerceu a gerência da sociedade ou, caso assim não se entenda, demonstrou, atenta a regra da experiência comum, que daqueles documentos resulta o exercício da gerência da sociedade pela recorrida,

28.ª Pelo que, com base em prova bastante ou com base em presunção judicial, a FP logrou demonstrar, no caso concreto dos autos, que a recorrida exerceu a gerência da sociedade.

29.ª A douta decisão em recurso, com base em erro sobre o julgamento da matéria de facto, violou o artigo 24º, nº1, alínea b), da LGT e a jurisprudência dominante – vide Ac. STA (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo), de 28.02.2007, proc.1132/06, Ac. STA de 11.03.2009, proc.0709/08, entre muitos outros.

Nestes termos e nos mais que serão doutamente supridos por Vs. Exas. deverá o presente recurso obter provimento, revogando-se a douta decisão recorrida.

Pede-se e Espera-se Justiça”

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento da matéria de facto, designadamente por deficiente valoração da mesma, e de direito, porquanto toda a matéria de facto que consta do processo de execução fiscal demonstra, plenamente ou com recurso a presunção judicial, que a recorrida exerceu a gerência da sociedade no período a que respeitam os tributos em dívida.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“Factos provados:

A) Na execução fiscal n.º 0450201101091484 e aps., a correr termos no Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão - 1, em que é devedora originária “N…, Lda.”, nipc. 5…, visa-se a cobrança coerciva de IRS de Outubro a Dezembro de 2011, no montante de € 1.802,00, - cfr. processo de execução fiscal (pef.) apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais;

B) As datas limite de pagamento ocorreram a 20.11.2011, 20.12.2011 e 20.01.2012 – cfr. fls. 1 a 3 do pef., aqui reproduzidas;

C) Em Novembro de 2006, M…, ora oponente, foi nomeada gerente da sociedade executada – cfr. fls. 61 a 71 dos autos, aqui reproduzidas para os devidos efeitos legais;

D) Para obrigar a sociedade era necessária a assinatura de um dos gerentes nomeados – cfr. fls. 61 a 71 dos autos, aqui reproduzidas para os devidos efeitos legais;

E) A 9.03.2012, a ora oponente cessou as funções de gerência, por renúncia – cfr. fls. 61 a 71 dos autos, aqui reproduzidas para os devidos efeitos legais;

F) A 11.04.2012, foi decretada a insolvência da executada no processo que corre termos no 2.º Juízo Cível do Tribunal Judicial de V. N. de Famalicão, com o n.º 1219/12.7TJVNF – cfr. fls. 61 a 71 dos autos, aqui reproduzidas;

G) Por despacho de 6.06.2013, foi a execução revertida contra a oponente - cfr. fls. 11 a 14 do pef. -, cujo teor se dá aqui por reproduzido para os devidos efeitos legais, constando, de relevante, o seguinte:

“(…).

A gerência, (…), - artigo 24.º, nº 1, alínea b) da LGT – no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão de acordo com o constante da certidão permanente da Conservatória do Registo Comercial (CRC) junta aos autos, relativamente à matrícula, inscrições, respectivos averbamentos e anotações, porquanto são estes que definem a situação jurídica da sociedade, pertenceu a P…, (…), e M… (…). Também no cadastro da AT constam como gerentes da referida sociedade.

De facto

Insuficiência de bens:

· Confirma-se ainda que em 2012-04-11 foi decretada a insolvência da executada no processo que corre termos no 2.º Juízo Cível do Tribunal Judicial de V. N. de Famalicão, com o n.º 1219/12.7TJVNF, indiciando a insuficiência de bens penhoráveis que emergem dessa declaração.

Gerência de facto de P…, (…) e M… (…), no prazo legal de pagamento da dívida tributária (artigo 24º, nº 1, al. b) da LGT):

· Remunerações da categoria A (trabalho dependente), auferidas ao serviço da devedora (consulta entidade pagadora Modelo 10/Anexo J) que se manteve até ao ano de 2012 (direito constante nos artigos 255º e/ou 399º do Código das Sociedades Comerciais).

· P.I. de apresentação da sociedade à insolvência onde refere P… como gerente da requerente da insolvência.

· Procuração forense da N…, Lda. assinada em 05- 12-2011 pela gerente M…, (…), constituindo seus procuradores os Dr.s F… e Fr….

· Sentença de declaração de insolvência (requerida) com fixação da residência do gerente P….

· Declarações IRC Modelo 22 com identificação do NIF do representante legal.

DO DIREITO DE AUDIÇÃO PRÉVIA

(…).

Esse direito não foi exercido pelo P…a. Quanto à M..., esse direito foi exercido por terceira pessoa sem poderes para o acto, dizendo, em suma, que a reversão não pode ser operada contra a contribuinte M... por já não ser sócia-gerente desde Março de 2012. Porém, sempre convirá referir que as dívidas aqui em reversão (período de tributação e limite de pagamento) são anteriores à renúncia da gerência por parte da auditada, (…), pelo que não podemos atender ao aí referido.

CONCLUSÃO

Para além da insuficiência de património da devedora original para a satisfação das dívidas e face aos elementos documentais que comprovam a gerência de facto no espaço temporal que compreende o prazo legal de pagamento da dívida tributária, encontram-se reunidos os pressupostos para a responsabilização tributária subsidiária.

Assim sendo, nos termos do artigo 153º, nº 2, al. b) do CPPT e artigos 23º, nº 2 e 24, nº 1, al. b) da LGT, serão responsabilizados subsidiariamente, por reversão, P…, (…), e M..., (…), pelo pagamento das dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício dos seus cargos, sem prejuízo do benefício de excussão.

(…).”;

Ordenadas que foram as buscas concluíram que os bens registados em nome da executada, ou outros de outro tipo, são manifestamente insuficientes face ao valor da dívida exequenda.

(…).”;

H) Das declarações da entidade pagadora Modelo 10/Anexo J constam Remunerações da categoria A (trabalho dependente), auferidas ao serviço da devedora, desde o ano de 2003 até ao ano de 2012 – cfr. fls. 20 do pef., aqui reproduzidas;

I) A 5.12.2011, a “N…, Lda.”, representada pela ora oponente, outorgou Procuração Forense a favor dos senhores doutores F…, Fr…, advogados – cfr. fls. 21 do pef., aqui reproduzidas.

Factos não provados:

Todos os que se encontrem em contradição com os factos provados.

Motivação:

A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base na análise crítica dos documentos e informações constantes do processo executivo e juntos aos autos, os quais não foram impugnados pelas partes, referidos em cada uma das alíneas dos factos provados.”

2. O Direito

A questão que cumpre apreciar é a de saber se o tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao considerar que a Fazenda Pública não reuniu elementos tendentes a demonstrar e validar que a Oponente/Recorrida exerceu a gerência de facto da sociedade devedora originária e, nesse pressuposto, ter concluído pela sua ilegitimidade para a execução fiscal.

Sustenta a Recorrente, no essencial, que os elementos constantes dos autos são de molde a extrair a conclusão de que a Oponente exerceu, no período a que respeitam as dívidas, a gerência de direito e de facto da sociedade devedora originária.

Indica como “factos índice da gestão de facto”, ou como actos de manifestação do exercício da gerência, além da sua nomeação e registo como gerente, as remunerações pagas à Recorrida pela sociedade devedora originária e a emissão de procuração assinada pela Recorrida, em nome e representação da sociedade, a dois advogados, onde lhes concedeu poderes forenses gerais e especiais para confessar, desistir e transigir em juízo. Considerou, portanto, que demonstrou, com documentos existentes no processo executivo, e que não devem ser analisados de forma isolada, o efectivo exercício da gerência da sociedade pela Recorrida.

Apelando a Recorrente, ainda, às regras de experiência comum, dos documentos que constam do processo executivo (pacto social levado a registo, registo, valor das remunerações e procuração forense), defende resultar que a Recorrida exerceu a gerência da sociedade, nomeadamente, no período a que dizem respeito os tributos em dívida; ficando confirmada a aceitação e o exercício do cargo de gerente para o qual se foi nomeado, quando, a partir do momento da celebração daquele pacto social e referido registo, se passa a receber retribuição superior à que se recebia, concretamente, superior em mais de metade daquela que se recebia, a qual se mantém nessa grandeza de valor enquanto subsiste aquele pacto e registo de gerente, reforçando a confirmação de aceitação do cargo de gerente e de exercício desse cargo, demonstrando concreto exercício da gerência, quem, em nome e em representação da sociedade, confere procuração forense, com poderes gerais e especiais, a advogado, assinando-a em nome e representação da sociedade.

Na sentença recorrida e sem o referir expressamente, o Meritíssimo Juiz “a quo” apreciou a questão da presunção judicial. Com efeito, refere que a Administração Fiscal não alegou nem provou factos que indiciem o exercício da gerência de facto.

Daqui resulta que a sentença apreciou a prova em termos de presunção judicial, concluindo pela não gerência de facto.

Vejamos.

A execução fiscal a que se reporta a presente oposição destina-se à cobrança coerciva de dívidas provenientes de liquidações de IRS-retenções na fonte, dos meses de Outubro, Novembro e Dezembro de 2011 e a Oponente foi chamada a essa execução através do mecanismo da reversão e com vista à efectivação da sua responsabilidade subsidiária pelo pagamento daquelas dívidas.

É sabido que o regime da responsabilidade subsidiária aplicável é o vigente à data em que as dívidas foram geradas, pelo que estando em causa dívidas cujos factos constitutivos ocorreram na vigência da Lei Geral Tributária (LGT), é de aplicar o regime previsto no artigo 24.º desta Lei.

Estabelece o referido normativo que: “1- Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”

Resulta inequivocamente deste normativo legal que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respectivo exercício. Ou seja, a gerência de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.

Ora, é sobre a administração tributária, enquanto exequente e como titular do direito de reversão, que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente da devedora originária, designadamente, os factos integradores do efectivo exercício da gerência de facto [de acordo com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respectivos factos constitutivos - artigo 342.º, n.º 1, do Código Civil e artigo 74.º, n.º 1, da LGT]. Com efeito, não há qualquer presunção legal que faça decorrer da qualidade de gerente de direito o efectivo exercício da função e que faça inverter o referido ónus que recai sobre a administração tributária.

Como se refere no acórdão do STA (Pleno da Secção do Contencioso Tributário), de 28/02/2007, Recurso n.º 1132/06, a prova da gerência de direito não permite presumir, nem legal nem judicialmente, a gerência de facto, impondo-se ao exequente fazer a respectiva alegação e subsequente prova.

A denominada gerência de facto de uma sociedade comercial consistirá no efectivo exercício das funções que lhe são inerentes e que passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade. Para que se verifique a gerência de facto é indispensável que o gerente use, efectivamente, dos respectivos poderes, que seja um órgão actuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros - nestes termos, Rúben Anjos de Carvalho, Francisco Rodrigues Pardal, Código de Processo das Contribuições e Impostos, anotado e comentado, 2ª Edição, Coimbra, 1969, p. 139 - citado, entre outros, nos acórdãos do TCAN de 18/11/2010 e de 20/12/2011, Processos 00286/07 e 00639/04, respectivamente.

Vejamos parcialmente o julgamento que foi efectuado pelo tribunal recorrido:

“(…) Cotejado o teor do despacho de reversão do qual resultou o chamamento da Oponente ao Processo de Execução Fiscal, é saliente a total ausência de factos concretos que permitam fundar um juízo conclusivo quanto efectivo exercício do cargo de gerência.

Na verdade, a atividade instrutória do procedimento tendente à reversão, bastou-se, em primeira linha, com o teor da certidão da Conservatória do Registo Comercial, do qual resulta a gerência nominal da oponente, a qual foi considerada bastante pelo órgão decisor para efetivar a reversão. E daí enquadrou normativamente o chamamento pela via da responsabilidade subsidiária.

Tal entendimento, como já ficou exposto, revela-se contrário ao ordenamento e à melhor e mais consolidada jurisprudência, posto que “…da nomeação para gerente ou administrador (gerente de direito) de uma sociedade resulta [apenas] uma parte da presunção natural ou judicial, baseada na experiência comum, de que o mesmo exercerá as correspondentes funções, por ser co-natural que quem é nomeado para um cargo o exerça na realidade” (cfr. o recente Ac. T.C.A. do Sul, de 20.09.2011, Proc.º n.º 04404/10, disponível para consulta em http://www.dgsi.pt/jtca.nsf, e demais jurisprudência aí citada), impondo-se a recolha de mais elementos tendo em vista dar consistência, e assim tornar operativa, uma eventual conclusão quanto ao exercício da administração de facto, ainda que por apego às regras da experiência comum.

Logo, para sustentar a gerência de facto, ao órgão de execução fiscal subsiste, ainda, (2) a alegação de que a oponente auferiu rendimentos de categoria A e (3) que assinou procuração forense em representação da devedora originária, factos a que foi dada resposta positiva, conforme se extrai das alíneas dos factos provados [alíneas H) e I)].

Ora, a circunstância da oponente ter recebido rendimentos de categoria A, no caso concreto, não a compromete com a gerência de facto, pois, as declarações referem-se a pagamentos, na qualidade de trabalhadora dependente e para períodos que vão muito para além do período da gerência nominal, nomeadamente desde 2003, sendo certo que a sua nomeação para a gerência só se verificou em 2006. Daí que não se possa extrair deste facto a conclusão do exercício efetivo da gerência.

O despacho de reversão faz, ainda, referência à assinatura por parte da oponente de procuração forense, na qualidade de gerente da devedora originária.

Ora, a outorga da procuração forense, matéria dada como provada na alínea I), também, não nos permite de per si concluir pelo exercício da gerência efetiva por parte da oponente. E, assim é porque, por um lado, foi o único ato subscrito pela oponente em nome da devedora originária; Por outro lado, nada é referido sobre as circunstâncias em que foi assinada a procuração, sendo certo que foi subscrita na parte final do período de gerência nominal. Sendo certo que a sua outorga não poderá deixar-se de entender como uma decorrência da gerência nominal. Pelo que não tem a virtualidade de comprovar positivamente a alegada gerência de facto para o período em causa.

Note-se que não pode o Tribunal, sob pena de ilegal intromissão na atividade administrativa e de intolerável restrição dos direitos dos administrados, substituir-se à Administração na fundamentação do despacho que determinou que a execução fiscal revertesse contra a aqui oponente, procurando e elegendo agora, de entre as várias possibilidades que podem em abstracto justificar tal decisão, aquela que se lhe afigure mais ajustada à situação. No sentido da inadmissibilidade da consideração de fundamentos de facto e de direito que não tenham sido oportunamente invocados no despacho de reversão, vide o acórdão da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2009, proferido no processo com o n.º 1130/08, disponível em www.dgsi.pt, aresto no qual pode ler-se: (…)

Assim, na situação vertente, nenhuma prova foi oferecida por parte da Fazenda Pública tendente à demonstração e validação do pressuposto de facto em que se funda a reversão.

Tanto basta, e sem mais, para que se possa concluir pela ilegitimidade da oponente, por não se ter demonstrado os pressupostos de que depende a efetivação da responsabilidade subsidiária prevista no art.º 24º, n.º1, da L.G.T

Pelo exposto, in casu, verifica-se a ilegalidade da reversão da execução contra quem, não figurando no título executivo e não sendo responsável pelo pagamento da dívida em cobrança coerciva, surge como parte ilegítima na execução, fundamento da presente oposição, nos termos do disposto no art.º 204.º, nº 1, alínea b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Face ao exposto, fica prejudicado o conhecimento das restantes questões suscitadas. (…)”

Resumindo, o que importa apurar é se os factos dados como provados na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga permitem infirmar o exercício da gerência de facto por parte da Recorrida.

A Recorrente alerta que, não obstante a sentença recorrida levar ao probatório os factos vertidos nos pontos C), D), E), H) e I), o certo é que não os valora devidamente, pretendendo, ainda, que se proceda a um aditamento à decisão da matéria de facto.

Sustenta que, dos factos provados da decisão em recurso, deverá passar a constar, sendo aditados, os concretos valores das remunerações da categoria A, auferidas pela Recorrida ao serviço da sociedade, pelo menos a partir de 2005 até 2011, os quais constam de documento de fls. 20 do PEF, porquanto estes concretos valores, conjugados com os demais factos provados, interessam à boa decisão da causa.

Para alem destes factos (concretos valores das remunerações anuais), o conteúdo da procuração passada e assinada pela recorrida, em nome e representação da sociedade, a dois advogados, também deverá constar dos factos provados da decisão em recurso. Este documento consta do processo de execução fiscal, a fls. 21 (procuração), defendendo a Recorrente que, pelo seu conteúdo, evidencia efectivo e concreto exercício da gerência, no período de nomeação para o cargo.

Ora, estes factos, cujo aditamento se pretende, em rigor, já constam dos pontos H) e I) da decisão da matéria de facto, uma vez que, apesar de se reconhecer que a técnica jurídica não é a melhor, o teor dos documentos em que assentou a convicção do julgador para considerar provados os factos aí vertidos já se considera reproduzido na decisão.

Logo, o teor dos documentos de fls. 20 e 21 do processo de execução fiscal será considerado e apreciado (embora, recordamos, a prova se dirija a factos concretos e simples), principalmente porque também a sentença recorrida o teve em conta (ainda que sem a amplitude desejada pela Recorrente).

O documento de fls. 20 do processo de execução fiscal consubstancia um “print informático”, extraído eventualmente de declarações anuais da sociedade devedora originária, por espelhar consulta ao Anexo J/Modelo 10, onde se elenca o registo de rendimentos de categoria A que terá auferido a Recorrida, de 2003 a 2012, pagos pela devedora principal (permitida a identificação pelo NIF 5...), cujos valores são: € 5.034,00 no ano de 2003; € 4.873,84 no ano de 2004; € 4.669,38 no ano de 2005; € 8.500,00 no ano de 2006; € 10.205,06 no ano de 2007; € 12.960,00 no ano de 2008; €11.320,00 no ano de 2009; € 12.920,00 no ano de 2010; € 12.185,00 no ano de 2011; € 1.115,50 no ano de 2012.

Esta factualidade por si só, isoladamente, nada significa. Tanto mais que não existe nenhum elemento junto aos autos que permita retirar qualquer ilação sobre as circunstâncias em que a Recorrida recebeu estas remunerações, a que título e em que qualidade, inexistindo qualquer referência se o terá sido enquanto membro de órgão estatutário. Sabemos, apenas, que os rendimentos foram declarados como trabalho dependente em período que excede a nomeação da Recorrida para o cargo de gerente.

Mas tem razão a Recorrente quando afirma não ter fundamento o Tribunal apreciar cada um dos factos apurados isoladamente, pois estes nunca lograrão traduzir por si só o exercício da gerência pela Recorrida. Conjugados entre si, “lidos” à luz das regras da experiência comum, atendendo à restante factualidade apurada, poderão permitir chegar a conclusões mais firmes, sem esquecer que a Recorrida negou a gerência de facto, principalmente no período dos tributos em cobrança, afirmando ter sido tão-só sócia trabalhadora da sociedade revertida.

O período temporal a que respeitam estes tributos corresponde ao período compreendido entre 1 de Outubro de 2011 (início da formação do tributo mais antigo) a 20 de Janeiro de 2012 (data limite de pagamento do tributo mais recente em dívida).

Neste período temporal, a Recorrida encontrava-se nomeada para o exercício da gerência da sociedade executada (desde Novembro de 2006) – cfr. ponto C) do probatório, e nesta data já se encontrava nomeado gerente P…, que permaneceu designado conjuntamente com a Recorrida M.... Era suficiente a assinatura de apenas um gerente para obrigar a sociedade – cfr. ponto D) do probatório. Antes de a Recorrida ter cessado as funções de gerência nominal, por renúncia em 09/03/2012 – cfr. ponto E) do probatório, transmitiu parte da sua quota (€7.500,00), ficando com uma quota de €12.500,00 (do capital social de €50.000,00), em 20/11/2010.

Conforme consta do processo de execução fiscal, P… não exerceu o direito de audição prévia (ao contrário da aqui Recorrida), tendo a reversão operado relativamente ao mesmo – cfr. ponto G) do probatório.

Partindo da fundamentação do acto de reversão e dos documentos que o instruíram e acompanham, verificamos que a petição de apresentação da sociedade devedora originária à insolvência refere P… como gerente da requerente da insolvência, o mesmo se passando com a sentença que declarou a insolvência. Por outro lado, quanto às declarações de IRC Modelo 22 menciona-se no despacho de reversão a identificação do NIF do representante legal, sem que permita compreender-se quem era esse representante legal e quem assinou as declarações, já que nem o acto de reversão o indica, nem se mostram juntas quaisquer declarações de rendimentos aos autos ou ao processo de execução fiscal. Nestes termos, desconhecemos que a Recorrida tenha apresentado e assinado quaisquer declarações em representação e no cumprimento das obrigações fiscais da sociedade principal.

É verdade que a fundamentação do acto de reversão explicita que a Recorrida teria auferido remunerações da categoria A (trabalho dependente) ao serviço da devedora, mas é impossível afirmar que recebia remuneração compatível com o efectivo exercício do cargo de gerente. Efectivamente, a Recorrida auferiu € 5.034,00 no ano de 2003, € 4.873,84 no ano de 2004 e € 4.669,38 no ano de 2005. Em meados de Novembro de 2006, foi designada gerente, tendo auferido € 8.500,00; curiosamente, em 09/03/2012 renunciou à gerência e somente auferiu no ano de 2012 € 1.115,50. Não nos parece existir uma proporcionalidade óbvia de valores pagos com o exercício efectivo da gerência.

Realmente, uma vez que a Recorrida já vinha auferindo remunerações pagas pela sociedade antes de Novembro de 2006 (anos de 2003, 2004, 2005 e até meados de Novembro de 2006), poderia ter sido relevante a AT averiguar, por exemplo, se foram efectuados descontos para a Segurança Social na percentagem correspondente aos titulares de cargos sociais (gerentes) e em que períodos temporais. Uma vez que teria sido simples para a AT documentar-se com elementos inequívocos do modo de pagamento, da natureza das remunerações e da qualidade em que a Recorrida recebeu estas retribuições, inexistindo qualquer referência se o terá recebido enquanto membro de órgão estatutário, não caberá agora, que até se mostra suscitada a dúvida se não seria apenas uma “sócia trabalhadora”, retirar ilações de exercício efectivo de funções de gerência sem factos que permitam a segurança e certeza exigíveis.

Assim sendo, acaba por somente restar o acto praticado em 05/12/2011 (data da procuração emitida), como acto de gerência da sociedade junto de terceiros.

Apesar de o texto da procuração forense não identificar quem representa nesse acto a pessoa colectiva, N…, Lda., a assinatura aposta no documento mostra-se legível - sendo o nome da Recorrida - precedida de um carimbo dessa pessoa colectiva onde se lê “A Gerência”. Assim, não obstante a deficiência na elaboração da procuração, na medida em que é uma pessoa colectiva que a emite, não podemos deixar de constatar que foi a Oponente, em nome e representação da sociedade, que assinou e passou procuração a favor dos advogados identificados, aos quais concedeu “(…) poderes forenses gerais, incluindo receber procuradoria, custas de parte e taxas de justiça inicial e subsequentes autoliquidadas (…) e poderes especiais para confessar, desistir, transigir nos termos e condições em que entender em quaisquer acções ou recursos em que seja por qualquer forma interveniente” – cfr. fls. 21 do processo de execução fiscal.

Alerta a Recorrente que não se tratou, assim, de simples procuração forense e, em consequência, da atribuição, em nome da sociedade, de poderes para representação em juízo. Tratou-se, também, de procuração forense com poderes especiais e, em consequência, da atribuição, em nome da sociedade, de poderes para, em juízo, confessar, desistir, transigir, receber procuradoria, custas de parte, taxas de justiça inicial e subsequentes autoliquidações.

Lembramos que os representantes das pessoas colectivas e de sociedades só podem desistir, confessar ou transigir nos precisos limites das suas atribuições ou precedendo autorização especial – cfr. actual artigo 287.º do Código de Processo Civil. Logo, como bem decidiu o tribunal recorrido, nada é referido sobre as circunstâncias em que foi assinada a procuração, resultando, contudo, claro, que terá sido elaborada pelos próprios mandatários, já que se mostra redigida no papel timbrado da respectiva sociedade de advogados, com identificação completa da sede profissional da mesma.

Nesta conformidade, o referido pela Recorrente poderá não ter o significado que quer fazer crer, dado que estamos perante o único acto subscrito pela aqui Recorrida em nome da devedora originária e, sem mais informações ou elementos, nomeadamente, os exigidos no artigo 287.º do Código de Processo Civil, não poderá deixar de se entender como uma mera decorrência da gerência nominal, não tendo a virtualidade de comprovar positivamente a eventual gerência de facto para o período em causa; tanto mais que se desconhece que acompanhamento terá a ora Recorrida dado à actividade de representação da sociedade devedora em juízo.

É nossa convicção que não se provou o pressuposto da gerência efectiva da devedora originária, enquanto pressuposto necessário para a verificação da responsabilidade subsidiária.

Na verdade, atento o conceito de gerência que deixamos exposto, a concatenação de todos os factos apurados não revela inequivocamente a gerência de facto exercida pela Recorrida.

Tendo-se, antes, evidenciando que a sua relação com a devedora originária aponta para ter sido meramente nominal, dado não se ter demonstrado de forma clara e inequívoca que a Oponente tenha sido abordada para se pronunciar, ou se tenha pronunciado, sobre os negócios a celebrar, empréstimos a contrair, política de vendas a prosseguir ou clientes a quem contactar. Ou sequer que a Oponente tenha contraído obrigações em nome da sociedade ou celebrado qualquer contrato em representação e no interesse da executada, ou vendido os seus produtos, ou, ainda, celebrado qualquer prestação de serviços.

Não decorre dos autos ou da factualidade apurada que a Recorrida tenha assinado, recebido ou expedido correspondência em nome da executada, ou que alguma vez tivesse feito menção da qualidade de gerente junto de credores ou devedores, ou instituições bancárias, clientes, fornecedores ou trabalhadores da executada.

Acaba por ser irrelevante que, num período de sensivelmente cinco anos, somente tenha tido intervenção num único acto isolado a saber: a assinatura em nome da sociedade de uma procuração a dois advogados; mesmo em concatenação com todos os restantes factos elencados supra.

Só podem ser considerados gerentes de facto os sujeitos que se ingerem na actividade de gerentes de forma estável e com carácter de continuidade, no que se refere à representação societária, não bastando uma intervenção isolada, para que os gerentes de direito possam ser considerados gerentes de facto.

Como se decidiu no acórdão deste TCAN de 20/12/2011, proferido no processo 639/04.5BEVIS-AVEIRO “[d]e um acto isolado praticado pelo Oponente, em que, aparentemente, terá agido em representação da executada originária num momento concreto […] não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que o mesmo exerceu, de facto, a gerência da dita sociedade…”.

Ademais, não era à Oponente que cabia produzir qualquer prova destinada a tornar duvidoso o seu exercício da gerência. Como já supra referimos, o exercício da gerência de facto é um pressuposto da responsabilidade subsidiária que se efectiva através da reversão, sendo que a lei não estabelece qualquer presunção que inverta o ónus da prova nesta matéria.

Deste modo, é de concluir que ficaram por demonstrar factos integradores do conceito da gerência de facto por parte da exequente, e que era quem tinha o respectivo ónus.

Do que vimos de dizer resulta que a Fazenda Pública não logrou provar que, para além de deter a qualidade de gerente de direito da executada originária, a Oponente também exercia de facto a gerência, praticando os actos próprios e típicos inerentes a esse exercício nos anos aqui em causa e, como tal, não poderá ter lugar a respectiva responsabilização a título subsidiário pelo pagamento das dívidas exequendas ao abrigo do disposto no artigo 24.º, n.º 1 da LGT e, nessa medida, é de concluir pela ilegitimidade da mesma para a execução.

É de negar, por conseguinte, provimento ao presente recurso, sendo de manter a sentença recorrida.

Conclusões/Sumário

I- A responsabilidade subsidiária dos gerentes, por dívidas da executada originária, tem por pressuposto o exercício efectivo do cargo de gerente.

II- O n.º 1 do artigo 24.º da LGT exige para responsabilização subsidiária a gerência efectiva ou de facto, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera gerência nominal ou de direito.

III- São presunções legais as que estão previstas na própria lei e presunções judiciais as que se fundam em regras práticas da experiência.

IV- Não há uma presunção legal que imponha a conclusão de que quem tem a qualidade de gerente de direito exerceu a gerência de facto.

V- No entanto, o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.

VI- De acto isolado praticado pela Oponente, em que, aparentemente, terá agido em representação da executada originária em momento concreto, não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que a mesma exerceu, de facto, a gerência da dita sociedade.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.

Porto, 21 de Junho de 2018

Ass. Ana Patrocínio

Ass. Ana Paula Santos

Ass. Pedro Vergueiro