0180/25.2BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I - O recurso para uniformização de jurisprudência, tendo por objecto decisão arbitral e sendo dirigido ao S.T.A., pressupõe que se verifique, entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão invocado como fundamento, oposição quanto à mesma questão fundamental de direito (cfr.artº.25, nº.2, do R.J.A.T.). II - Não havendo, entre o acórdão arbitral recorrido e o aresto apresentado como fundamento, contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, não deve tomar-se conhecimento do mérito do recurso. III - Recorde-se que para aferir da oposição de julgados que permita o conhecimento do mérito do recurso se exige, para além do mais, que nas decisões em confronto se tenha perfilhado solução oposta relativamente à mesma questão de direito. IV - No caso "sub iudice" verifica-se, desde logo, um diverso enquadramento jurídico das decisões em confronto.

X RELATÓRIO X X X ACÓRDÃO "A..., S.A.", com os demais sinais dos autos, interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.1203/2024-T, datado de 30/07/2025, o qual julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral formulado pelo ora recorrente, tendo por objecto acto de autoliquidação de Imposto de Selo, estruturado ao abrigo da verba 10.3, da T.G.I.S. e no montante total de € 4.800.000,00. O recorrente invoca oposição entre a identificada decisão arbitral recorrida e o acórdão arbitral que indica como fundamento, lavrado em sede do processo nº.892/2024-T, sendo datado de 03/03/2025 (cfr.cópia junta a fls.67 a 75 do processo físico; certidão junta a fls. 76 do processo físico). Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o aresto arbitral fundamento, o recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.3 a 36-verso do processo físico), formulando as seguintes Conclusões: A-O presente recurso para uniformização de jurisprudência vem interposto, nos termos conjugados do disposto no artigo 25.º, n.º 2 e 3, do RJMAT, e dos artigos 152.º e ss. do CPTA, contra a decisão proferida nos autos arbitrais a que foi atribuído o n.º 1203/2024-T. B-A ora Recorrente entende que a pronúncia expressa, ínsita na Decisão Recorrida, é oposta à Decisão Fundamento, proferida no âmbito do processo arbitral n.º 892/2024-T, do mesmo modo que entende que estão verificados todos os pressupostos formais e substanciais para a admissibilidade do presente recurso; C-Estão, desde logo, verificados os requisitos formais porque (i) o recurso é tempestivo, tendo sido interposto no prazo de 30 dias após a notificação da Decisão Recorrida; D-ii) Contém a expressa invocação e identificação da decisão arbitral anterior que se encontra em oposição com a Decisão Recorrida, e E-(iii) a Decisão Fundamento, previamente identificada, transitou em julgado; F-Ademais, estão verificados os requisitos substanciais da interposição de recurso, porque a Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento se encontram em contradição, versando sobre a mesma questão fundamental de Direito; G-A este respeito, conclui-se de igual modo que se verifica a necessária identidade substancial das situações de facto; H-Com efeito, constitui objeto mediato dos autos arbitrais que deram origem à Decisão Recorrida a liquidação de Imposto do Selo por referência à constituição de garantias no contexto de uma emissão obrigacionista, tendo sido invocada em sede arbitral, a violação do disposto no artigo 5.º, n.º 2, alínea b), da Diretiva, a qual consagra a proibição de qualquer imposto indireto sobre operações de reunião de capitais mediante emissão de obrigações e suas formalidades conexas; I-Por seu turno, constitui objeto mediato dos autos arbitrais que deram origem à Decisão Fundamento uma liquidação de Imposto do Selo por referência à constituição de garantias no contexto de uma emissão obrigacionista, tendo sido invocada em sede arbitral, a violação da mesma norma identificada no ponto anterior; J-Ora, na Decisão Recorrida, o Tribunal Arbitral constituído junto do CAAD, tendo conhecido do mérito da pretensão da Requerente, ora Recorrente, veio considerar que “as garantias aqui prestadas (penhores de ações, penhores de créditos, penhores de quotas e hipotecas) estão sujeitas a tributação, em sede de IS, ao abrigo da citada norma - alínea d), do n.º 1, do artigo 6.º, da aludida Diretiva”. K-Contrariamente, na Decisão Fundamento o tribunal arbitral constituído junto do CAAD, analisando o mérito da pretensão do sujeito passivo aí requerente, concluiu que “a proibição de tributação indireta das operações de emissões de obrigação e de todas as formalidades conexas, deve incluir a constituição de garantias, sob pena de, doutro modo, se privar as disposições do artigo 5.º da Diretiva 2008/7/CE - e o próprio artigo 63.º do TFUE que lhe serve de suporte - de qualquer efeito útil. Aplica-se aqui o raciocínio, seguido pelo TJUE, segundo o qual operações estreitamente relacionadas com uma operação isenta devem beneficiar da sua isenção, a fim de permitir que essa isenção goze de plena eficácia”, determinando-se a anulação da liquidação de Imposto do Selo; L-Quer isto dizer que, quanto à questão de saber se a constituição de garantias, que não “privilégios e hipotecas”, no âmbito de uma emissão obrigacionista pode ser sujeita a Imposto do Selo, a Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento concluíram em sentidos diametralmente opostos e absolutamente incompatíveis; M-Ademais, a Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento interpretaram e aplicaram as mesmíssimas normas: os artigos 5.º e 6.º da Diretiva. N-Norma que, apesar de não ter sofrido qualquer alteração entre a data da Decisão Recorrida e a data da Decisão Fundamento, foi interpretada e aplicada em sentido diametralmente oposto; O-Ora, impondo-se a admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência, por se encontrarem os requisitos formais e substanciais para o efeito, como se demonstrou, importa analisar e, a final, concluir, que à luz do disposto nos artigos 5.º e 6.º da Diretiva, é inequívoco que o regime excecional que permite aos Estados-membros tributar a constituição, inscrição ou extinção de “privilégios e hipotecas” não é aplicável às garantias objeto da Liquidação - penhor financeiro sobre ações, penhor mercantil, cessão de créditos ou garantias financeiras de natureza similar; P-Só esta conclusão é compatível com o entendimento do TJUE, que sublinhou ao longo do Acórdão Corner and Border, de forma cristalina, que os privilégios não esgotam a totalidade do instituto das garantias, pelo que existem forçosamente garantias especiais das obrigações que não se subsumem no conceito de privilégios; Q-Ademais, a interpretação defendida na Decisão Recorrida determinaria a inconstitucionalidade da norma de incidência constante da articulação do artigo 1.º, n.º 1, do Código do Imposto do Selo, da verba 10 da Tabela Geral do Imposto do Selo, e dos artigos artigo 5.º e 6.º da Diretiva 2008/7, na interpretação conferida pelo Tribunal a quo, no sentido de que os conceitos de “privilégios” previsto naquela Diretiva abrange garantias prestadas sob a forma de penhor, enferma do vício de inconstitucionalidade por violação do princípio da tipicidade tributária, previsto no artigo 103.º, n.º 2, da CRP; R-Adicionalmente, tal interpretação não tem o mínimo de correspondência verbal exigido pelo n.º 2 do art. 9.º do Código Civil ; S-O TJUE viabiliza este entendimento no já citado Acórdão Corner and Border (em concreto, nos parágrafos 43 e 44), referindo que cabe ao tribunal nacional averiguar, à luz do direito interno, se as garantias em causa podem ser qualificadas como privilégios - o que, para o direito português, não se verifica no caso do penhor financeiro ou mercantil. T-Em suma, entre a Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento existe uma insuprível contradição sobre a mesma questão fundamental de Direito, que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência e consequente revogação da Decisão Recorrida, com substituição da mesma por outra que acolha a posição sufragada na Decisão Fundamento, o que se requer, para todos os devidos efeitos legais. X X Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso, mais ordenando a notificação da entidade recorrida para produzir contra-alegações (cfr. despacho exarado a fls.78 do processo físico). A entidade recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr. fls.87 a 98 do processo físico), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo: A-Em causa no presente recurso está a decisão arbitral proferida no processo n.º 1203/2024-T, que correu termos no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), de acordo com o disposto no RJAT, aprovado pelo DL nº 10/2011 , de 20 de janeiro. B-O Tribunal Arbitral apreciou a questão da alegada ilegalidade do ato tributário de liquidação do Imposto do Selo (“IS”) suportado em 15 de abril de 2020 no montante de € 4.800.000,00, relativo à verba 10.3. da Tabela Geral do Imposto do Selo (“TGIS”), relativamente à prestação de garantias em virtude da concretização de operações económicas intrínsecas a uma emissão obrigacionista. C-A Recorrente defende que o acórdão arbitral recorrido colide frontalmente com a Decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) no âmbito do processo n.º 892/2024-T de 03/03/2025 (acórdão fundamento). D-No entanto, como se demostrará, não se encontram preenchidos os requisitos exigidos pelo artigo 152.º do CPTA, pelo que não deve o Colendo STA tomar conhecimento do mérito do recurso. E-No caso concreto, são diferentes os quadros de direito em que as decisões se moveram, não havendo, por conseguinte, qualquer divergência das decisões finais. F-Ciente disso mesmo, e por forma a aumentar as hipóteses de procedência do recurso apresentado, a ora Recorrente chega mesmo a apresentar duas questões fundamentais de direito: (i) Interpretação do conceito de “formalidade conexa” previsto na alínea b) do artigo 5.º da Diretiva 2008/7/CE, do Conselho, de 12 de fevereiro de 2008, e (ii) Interpretação do conceito de “privilégios” contido na alínea d), do n.º 1, do artigo 6.º daquela Diretiva, concluindo ainda pela inconstitucionalidade de uma interpretação que considere que o conceito de "privilégios" abrangeria garantias prestadas sob a forma de penhor, por violação do princípio da tipicidade tributária, previsto no artigo 103.º, n.º 2, da CRP; questão essa que não foi sequer levantada pela mesma em sede de pedido de pronúncia Arbitral. G-A Recorrente defende que as decisões em confronto são apresentadas como versando sobre idêntica matéria de facto e questão de direito. H-No entanto, analisando as decisões em contenda, resulta à evidência que nem o Acórdão arbitral recorrido nem o Acórdão arbitral fundamento assentam nas mesmas normas legais. I-Ora, é de considerar que a questão fundamental de direito é a mesma quando as situações fácticas em ambas as decisões em confronto sejam substancialmente idênticas, entendendo-se, como tal, para este efeito, as que sejam subsumidas às mesmas normas legais e que o quadro legislativo seja também substancialmente idêntico. J-Sendo certo que em ambas, ainda que se admita que, putativamente, as situações fácticas sejam idênticas, da comparação efetuada entre as causas de pedir e os fundamentos aduzidos, (nos pedidos de pronúncia arbitral instaurados pelos Autores e nas respostas arbitrais concedidas pela Recorrida), e os quadros legais convocados quer no acórdão recorrido, quer no acórdão fundamento, necessariamente se alcança que face à disparidade das causas invocadas, distinto foi o silogismo judiciário efetuado e, consequentemente, distintas foram as decisões proferidas. K-No âmbito do Acórdão recorrido, a Autora configura a sua causa de pedir e o pedido na desconformidade com as disposições da Diretiva n.º 2008/7/CE, de 12 de fevereiro de 2008, relativa aos impostos indiretos que incidem sobre as reuniões de capitais, designadamente com a alínea b) do n.º 2 do seu artigo 5.º; L-Por sua vez, no âmbito do Acórdão fundamento, a Autora configura a sua causa de pedir e o pedido na aplicação da alínea d) do n.º 1 do artigo 7.º do CIS; ou em alternativa, caso se entendesse pela não aplicabilidade da alínea d) do n.º 1 do n.º 1 do artigo 7.º do CIS, verificava-se que o regime de tributação do Imposto do Selo português, consubstanciado, inter alia, nos artigos 1.º e 7.º do CIS e na verba 10 da TGIS, era contrário ao direito da União Europeia, tendo especialmente em conta a liberdade de circulação de capitais (cf. artigos 63.º a 66.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia) e a alínea b) do n.º 2 do artigo 5.º da Diretiva 2008/7/CE do Conselho, de 12 de fevereiro de 2008 ("Diretiva 2008/7/CE"). M-Face a estas diferentes causas de pedir, a uma diferente nomenclatura jurídica convocada, necessariamente divergiram as soluções jurídicas alcançadas. N-No acórdão recorrido, este, não obstante se ter pronunciado sobre o conceito de “formalidades conexas” constante da alínea b) do artigo 5.º da Diretiva de Capitais, considerou que, independentemente da interpretação que se fizesse do conceito, aquele artigo teria que ser articulado com a alínea d) do n.º 1 do artigo 6.º da mesma diretiva. O-Por sua vez, o Acórdão fundamento elege a questão a dirimir nos seguintes termos:21. A questão de fundo no caso em apreço consiste em saber se o artigo 7.º, n.º 1, alínea d), do CIS, deve ser interpretado no sentido de isentar de IS a constituição de quaisquer garantias associadas à emissão de obrigações, ainda que não seja legalmente obrigatória, tendo especialmente em conta a liberdade de circulação de capitais, nos termos dos artigos 63.º a 66.º do TFUE e do artigo 5.º, n.º 2, alínea b), da Diretiva 2008/7/CE do Conselho, de 12 de fevereiro de 2008. P-Do confronto entre o Acórdão recorrido e do Acórdão fundamento resulta que, pese embora estejamos perante a análise de uma putativa situação fáctica idêntica, distintos foram os fundamentos que presidiram às decisões tomadas. Q-Com efeito, no acórdão recorrido o tribunal decide com base na alínea d) do artigo 6.º da Diretiva de Reuniões de Capitais, enquanto que no acórdão fundamento, a decisão escorou-se na aplicação da alínea d) do artigo 7.º do Código do Imposto de Selo. R-Pelo que, ao contrário do defendido pela Recorrente, não se verificou a subsunção dos factos aos mesmos preceitos normativos (cf. por si alegado no paragrafo 20.) S-Nem a “Decisão Recorrida e a Decisão Fundamento interpretaram e aplicaram as mesmíssimas normas: os artigos 5.º e 6.º da Diretiva.” - cf. afirmado nas conclusões - “M”. T-Em resumo, dada a diferente natureza dos fundamentos invocados pelas partes, das diferentes causas de pedir aduzidas nos articulados distintas foram as disposições legais convocadas e diversas são as questões de direito presentes em cada uma das decisões em contenda, pelo que dúvidas não existem sobre o não preenchimento dos pressupostos para o presente Recurso de Uniformização de Jurisprudência, no que á questão fundamental de Direito diz respeito. U-A sufragar esta nossa tese, salienta-se que o primeiro requisito de admissibilidade do presente recurso, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Colendo Supremo Tribunal Administrativo, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, refere que devem adotar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detetar a existência de uma contradição, quais sejam: - identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica. V-Similitude essa que, face ao que foi retro expendido, simplesmente não se verifica, em virtude de estarmos perante acórdãos em confronto, nos quais foram convocadas diferentes questões de direito, o que potencia que inexista assim, como é óbvio, qualquer oposição de soluções jurídicas. W-Neste apartado, diferentes questões de direito e situações de facto, não podem ser analisadas à luz do recurso para uniformização de jurisprudência, uma vez que não resulta demonstrado, como exige o n.º 2 do artigo 152.º do CPTA «de forma precisa e circunstanciada, os aspetos de identidade que determinam a contradição alegada», (cfr. Acórdão desse douto STA, em 30-01-2019, no âmbito do processo n.º 0417/18.4BALSB ). X-Ora, o recurso para uniformização de jurisprudência visa assegurar a uniformização da interpretação da lei, não num quadro abstrato, mas de forma prevenir o tratamento desigual de casos idênticos, sendo que in casu, tal identidade não resulta de forma alguma demonstrada, motivo pelo qual deverá ser negativa a resposta à questão de saber se os dois acórdãos em alegada oposição se pronunciaram efetivamente em termos contrários acerca da mesma questão jurídica, dentro de um igual enquadramento fáctico e jurídico, pelo que, não se mostram reunidos os pressupostos legais (cumulativos) para que este Supremo Tribunal possa conhecer deste recurso. Y-A Recorrente alega ainda que a interpretação defendida na Decisão Recorrida determinaria a inconstitucionalidade da norma de incidência constante da articulação do artigo 1.º, n.º 1, do Código do Imposto do Selo, da verba 10 da Tabela Geral do Imposto do Selo, e dos artigos artigo 5.º e 6.º da Diretiva 2008/7, na interpretação conferida pelo Tribunal a quo, no sentido de que os conceitos de "privilégios" previsto naquela Diretiva abrange garantias prestadas sob a forma de penhor, enferma do vício de inconstitucionalidade por violação do princípio da tipicidade tributária, previsto no artigo 103.0, n.º 2, da CRP; Z-Ora, em primeiro lugar, e como anteriormente referido, o Acórdão fundamento não alicerçou a sua decisão na alínea d), do n.º1, do artigo 6.º da Diretiva de Reunião de Capitais, mas sim, na aplicação da isenção prevista no artigo 7.º do Código de Imposto de Selo. AA-Pelo que, não de descortina a relevância da alegada inconstitucionalidade. BB-Ademais, e tal como já anteriormente referido, em momento algum previamente a este recurso, foi tal vicio invocado, mormente em sede de pedido de pronúncia arbitral. CC-Ora, o recurso para uniformização de jurisprudência não tem como propósito uniformizar jurisprudência relativamente a questões de inconstitucionalidade, ainda que conexas com tributos, porque a função de uniformização de jurisprudência apenas se pode ter por legalmente atribuída ao Tribunal a quem caiba a última palavra sobre a matéria, o que não sucede com o STA relativamente às questões de inconstitucionalidade ex vi, desde logo e decisivamente, em razão da Lei Fundamental. DD-No entanto, por mera hipótese e sem conceder, caso entenda esse douto STA conhecer do mérito da decisão, cumpre salientar que a AT mantém o entendimento propugnado na Resposta ao pedido de pronúncia arbitral, que se dá por integralmente reproduzida, no sentido da improcedência do ppa, nos termos melhor explicitados na decisão arbitral recorrida, a cujo teor se adere na totalidade. X X X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal teve vista do processo ao abrigo do artº.146, nº.1, do C.P.T.A. (cfr.fls.99 do processo físico). Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação. Do aresto arbitral recorrido consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.46 e verso do processo físico): Requerente é uma sociedade residente, para efeitos fiscais, em Portugal, fazendo parte integrante do grupo multinacional B.... 2 -Em 17 de abril de 2020 a Requerente emitiu obrigações (cfr. Senior Syndicated Note Facility Agreement,) sujeitas ao regime especial de tributação dos rendimentos de valores mobiliários representativos de dívida, previsto no Decreto-Lei n.º 193/2005 , de 7 de novembro, que foram subscritas por um sindicato bancário. concretizar a emissão obrigacionista, o Grupo B... prestou diversas garantias que se encontram descritas no Security Agreement, bem como no English Law Security Agreement (cf. Documento n.º 4, referidos, em conjunto, como “Security Package” e juntos pela Requerente), especificamente as seguintes: Penhor financeiro sobre as ações da Requerente prestado pela acionista única (i.e., a C... S.A., “C... ”, sociedade com número de identificação fiscal...), incluindo a promessa de penhor em relação à emissão de novas ações; Penhor mercantil de primeiro grau sobre os créditos resultantes (i) da prestação de suprimentos por parte da Requerente à D..., bem como (ii) das prestações acessórias prestadas pela C... S.A. à Requerente; Penhor financeiro sobre as obrigações intra-grupo emitidas pela Requerente e subscritas pela C...; Cessão, com escopo de garantia, de créditos resultantes da emissão de obrigações, outros valores mobiliários representativos de dívida ou suprimentos de que venham a ser titulares a Requerente, ou a C..., após a data desta emissão obrigacionista (i.e., 17 de abril de 2020); Penhor financeiro de primeiro grau sobre o saldo da conta bancária da Requerente, incluindo a promessa de penhor em relação a saldos relativos a contas bancárias a constituir após a emissão obrigacionista (i.e., 17 de abril de 2020); Penhor sobre créditos (“Pledged Receivables”, nos termos e de acordo com o significado atribuído no Security Agreement) resultantes de vários contratos estabelecidos para a aquisição da D...; Cessão, com escopo de garantia, de créditos que não qualifiquem como “Pledged Receivables” nos termos acima, mas que também resultaram dos vários contratos estabelecidos para a aquisição da D.... Security Agreement previa, na cláusula 7.(a), que o montante máximo garantido ascenderia a EUR 800.000.000, pelo que o notário liquidou Imposto do Selo à Requerente à taxa de 0,6%, prevista na verba 10.3. da TGIS, num montante de € 4.800.000,00. 5 -A Requerente considerou ilegal esta liquidação de IS, por violação das disposições europeias e nacionais pertinentes, razão pela qual contra ela reagiu, apresentando, em 12 de abril de 2024, pedido de revisão oficiosa da referida liquidação de IS; 6 -O pedido de revisão oficiosa não foi decidido no prazo de 4 meses, motivo pelo qual, não se conformando com a manutenção da liquidação de IS a Requerente deduziu, a 08.03.2024, pedido de pronúncia arbitral. X Do acórdão arbitral fundamento lavrado em sede do processo nº.892/2024-T, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.69 e verso do processo físico): i -Em 25.01.2024, a Requerente celebrou, no cartório notarial de Lisboa, nas instalações do Cartório B... Unipessoal, Lda., um contrato de prestação de garantias; ii -Para a concretização do contrato referido no ponto anterior, a Requerente autoliquidou e pagou IS, ao abrigo da verba 10.2 da TGIS, no montante de € 120.000,00 (cento e vinte mil euros); iii -Em 05.02.2024, a Requerente apresentou reclamação graciosa, à qual foi atribuída o n.º ...2024..., e na qual se discutiu a legalidade por erro na autoliquidação de IS relativo à constituição de garantias ao abrigo do contrato de constituição de garantias “Security Agreement”, associado ao contrato de emissão obrigacionista celebrado nesse mesmo dia, e onde se pedia a devolução do IS pago no valor de € 120.000,00 (cento e vinte mil euros); iv -A Requerente foi notificada da decisão de indeferimento proferida no âmbito do procedimento de reclamação graciosa n.º ...2024... . X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X "A..., S.A." veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária ( (na redacção introduzida pela Lei 119/2019 , de 18/09, a aplicável ao caso dos autos). ) , o qual foi aprovado pelo dec.lei 10/2011 , de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº.1203/2024-T, datado de 30/07/2025, invocando contradição entre essa decisão e o acórdão arbitral fundamento lavrado em sede do processo nº.892/2024-T, sendo datado de 03/03/2025 (cfr.cópia junta a fls.67 a 75 do processo físico; certidão junta a fls. 76 do processo físico). A oposição defendida é respeitante, se bem percebemos, à questão de saber se a constituição de garantias, que não "privilégios e hipotecas", no âmbito de uma emissão obrigacionista pode ser sujeita a Imposto do Selo [cfr.al.L) das conclusões do recurso]. A entidade recorrida, nas contra-alegações e em primeira linha, defende que não se encontram preenchidos os requisitos para se conhecer do mérito do recurso, dado que, são diferentes os quadros de direito em que os arestos se moveram, não havendo, por conseguinte, qualquer divergência das decisões finais. X Examinemos, agora, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência . O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec. 72/19.4BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec. 29/20.2BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/02/2025, rec. 69/24.2BALSB ; Jorge Lopes de Sousa,Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, inGuia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484). Já quanto ao acórdão fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, trânsito em julgado esse que, no caso "sub iudice", se verifica [cfr.certidão junta a fls. 76 do processo físico]. Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (v.g.legitimidade da sociedade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso. Nos termos do citado artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para o S.T.A. da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes: a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral; exista contradição entre essa decisão arbitral e outra decisão arbitral, um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito; a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A. No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição. Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes: haver identidade da questão de direito sobre que incidiram os acórdãos em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto; a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas; não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica; as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais; em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec. 72/19.4BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec. 29/20.2BALSB ; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/02/2025, rec. 69/24.2BALSB ; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1232 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, inGuia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.). Contemplemos , portanto, o que decidiram os acórdãos em confronto , tendo sempre presente, como pano de fundo, o assunto relativamente ao qual foi invocada a contradição de julgados ( examinar a questão de saber se a constituição de garantias, que não "privilégios e hipotecas", no âmbito de uma emissão obrigacionista pode ser sujeita a Imposto do Selo ). O acórdão arbitral recorrido tem como objecto, mediato, pedido de declaração de ilegalidade de acto de autoliquidação de Imposto de Selo, à taxa de 0,6%, prevista na verba 10.3, da T.G.I.S., incidente sobre garantias prestadas no âmbito de emissão obrigacionista [cfr.nºs.2 a 4 do probatório supra]. Na fundamentação de direito, após o necessário enquadramento jurídico na qual o Tribunal chama à colação o teor do aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.130/2023-T, tal como do acórdão do T.J.U.E., no proc.C-685/23, o aresto conclui ser manifesto que as garantias prestadas nos autos (penhores de acções, penhores de créditos, penhores de quotas e hipotecas) estão sujeitas a tributação, em sede de I.Selo, ao abrigo do artº.6, nº.1, al.d), da Directiva 2008/7/CE do Conselho, de 12 de Fevereiro de 2008 (relativa a impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais), mais sendo tal tributação compatível com o princípio da livre circulação de capitais no espaço da U. E. Com estes pressupostos e já no dispositivo, o Tribunal arbitral, além do mais, julgou totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral formulado no processo. O acórdão arbitral fundamento , tem como objecto pedido de declaração de ilegalidade de acto de autoliquidação de Imposto de Selo previsto na verba 10.2, da T.G.I.S., incidente sobre contrato de prestação de garantias associado a emissão obrigacionista [cfr.nºs.i a iii do probatório supra]. Na fundamentação de direito, o aresto identifica a questão de fundo a examinar e decidir como consistindo em saber se o artº.7, nº.1, al.d), do C.I.Selo, deve ser interpretado no sentido de isentar de I.S. a constituição de quaisquer garantias associadas à emissão de obrigações, ainda que não sejam legalmente obrigatórias, tendo especialmente em conta a liberdade de circulação de capitais, nos termos dos artºs.63 a 66, do T.F.U.E., e do artº.5, nº.2, al.b), da Directiva 2008/7/CE do Conselho, de 12 de Fevereiro de 2008. Depois do necessário enquadramento jurídico, o aresto conclui que uma interpretação da isenção de I.S. consagrada no artº.7, nº.1, al.d), do C.I.Selo, em conformidade com o direito da União Europeia reconduz à mesma a prestação de garantias constante do Security Agreement em presença nos autos, para tanto chamando à colação o acórdão do T.J.U.E. no proc.C-231/19. Mais conclui que a proibição de tributação indirecta das operações de emissões de obrigações e de todas as formalidades conexas, deve incluir a constituição de garantias, sob pena de, doutro modo, se privar as disposições do artº.5, da Directiva 2008/7/CE, e o próprio artº.63, do T.F.U.E., que lhe serve de suporte, de qualquer efeito útil. Aplica-se aqui o raciocínio, seguido pelo T.J.U.E., segundo o qual as operações estreitamente relacionadas com uma operação isenta devem beneficiar da sua isenção, a fim de permitir que essa isenção goze de plena eficácia. Com estes pressupostos e já no dispositivo, o Tribunal arbitral, além do mais, julgou totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral formulado e anulou o acto tributário de I.Selo objecto do processo. Impõe-se, pois, concluir que não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, pois nelas foi o diverso enquadramento jurídico a determinar a divergência do sentido decisório dos arestos em presença . Substanciando , no acórdão arbitral recorrido , o Tribunal conclui ser manifesto que as garantias prestadas nos autos (penhores de acções, penhores de créditos, penhores de quotas e hipotecas) estão sujeitas a tributação, em sede de I.Selo, ao abrigo do artº.6, nº.1, al.d), da Directiva 2008/7/CE do Conselho, de 12 de Fevereiro de 2008, mais sendo tal tributação compatível com o princípio da livre circulação de capitais no espaço da U. E. e, por consequência, em sede de dispositivo, julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral. Já no acórdão fundamento , o enquadramento jurídico é diferente, dado que, o Tribunal identifica a questão de fundo a examinar e decidir como consistindo em saber se o artº.7, nº.1, al.d), do C.I.Selo, norma que deve ser concatenada com os artºs.63 a 66, do T.F.U.E., e com o artº.5, nº.2, al.b), da Directiva 2008/7/CE do Conselho, de 12 de Fevereiro de 2008, mais concluindo que a interpretação da isenção de I.S. consagrada no artº.7, nº.1, al.d), do C.I.Selo, em conformidade com o direito da União Europeia, deve abarcar o contrato de prestação de garantias existente nos autos e, por consequência, em sede de dispositivo, concede provimento ao pedido arbitral deduzido. Concluindo, as diferentes soluções jurídicas, perfilhadas na decisão recorrida e no acórdão fundamento, resultam, desde logo, do diferente enquadramento jurídico constante dos arestos em confronto. Por último, deve chamar-se à colação recente acórdão do Pleno desta Secção (ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/04/2026, rec. 0199/25.3BALSB ), o qual examina questão paralela e em que surge como acórdão fundamento o mesmo que no presente processo (892/2024-T), e que, igualmente, conclui pelo não conhecimento do mérito do recurso, embora com alicerce diferente. Tanto basta, para que se delibere pela inexistência de todos os critérios (no caso, o diferente enquadramento jurídico das decisões em confronto), da relevante contradição entre o acórdão arbitral recorrido e o aresto invocado como fundamento sobre a questão fundamental de direito identificada pelo apelante, mais devendo este Tribunal não tomar conhecimento do mérito do recurso, atento o disposto nos artºs.25, nº.2, do R.J.A.T., e 152, do C.P.T.A. Rematando, não se verificam os pressupostos de que depende o conhecimento do mérito do salvatério, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X X X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO PRESENTE RECURSO. Condena-se a sociedade recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), na presente instância de recurso. Registe. Notifique. Comunique ao CAAD. X Lisboa, 30 de Setembro de 2026. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Jorge Cortês - Catarina Almeida e Sousa.