00676/23.0BEVIS - Tribunal Central Administrativo Norte

I. Decorre do n.º 1 do art.º 63.º e da alínea b) do art.º 63.º-B da LGT, que a Administração Tributária, tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras, quando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível.

II. Da conjugação do n.º 3 do art.º 268.º do CRP, n. º4 do art.º 63.º-B.º n.ºs 1 e 2 do art.º 77.º da LGT resulta que a fundamentação do ato tributário há-de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão, clara/acessível, permitindo que, através dos seus termos, se compreendam os factos e o direito com base nos quais se decide, suficiente, possibilitando ao contribuinte um conhecimento concreto da motivação do ato; e congruente, de modo que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação.

III. Se o Recorrente se alheou em absoluto das razões que fundamentaram a sentença recorrida, limitando-se a repetir o que já havia dito em sede de petição inicial, não ataca o julgado, não pode o tribunal de recurso alterar o decidido pelo tribunal a quo, já que a tal se opõe o preceituado no nº 4 do artigo 635.º do CPC.*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência na Seção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

A Recorrente, «AA» contribuinte nº ...74, com os demais sinais dos autos, deduziu o presente recurso contra a decisão no processo especial de derrogação do sigilo bancário, interposto ao abrigo dos artigos 146.º-A e 146.º-B do CPPT, proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu relativo ao despacho da Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, de 12/09/2023, que permitiu o acesso às suas contas e documentos bancários, relativamente ao ano de 2021.

A Recorrente não se conformou com a decisão tendo interposto o presente recurso formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)

1- Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de ... que decide julgar totalmente improcedente o recurso e, em consequência, manter na ordem jurídica a decisão recorrida, absolvendo a Autoridade Tributária e Aduaneira do pedido anulatório formulado, com todas as consequências legais

2- Na petição inicial da aqui recorrente, esta assenta a sua pretensão essencialmente na falta de fundamentação da decisão de derrogação do sigilo bancário.

3- Isto porque, in casu, a decisão em crise não só não apontou factos-índice enquadráveis nas circunstâncias mencionadas nas diversas alíneas do n.º 1 do artigo 63.º -B, da LGT, como também se apresenta desproporcional, por não ser necessário o levantamento do sigilo bancário.

4- Apesar da recorrente ter solicitado, num primeiro requerimento dirigido á AT que justificasse e fundamentasse a pretendida autorização da derrogação do sigilo bancário, a verdade é que a recorrida nunca o fez.

5- Sendo evidente que a AT ocultou sempre da recorrente as razões e fundamentos da pretendida derrogação do sigilo bancário.

6- A recorrente impugna a decisão proferida sobre a matéria de relativamente aos seguintes pontos;

i) Do facto 13. - Relativamente à numeração apresentada na sentença recorrida.

ii) A recorrente impugna a decisão proferida sobre o ponto 13 da factualidade provada, uma vez que, resulta do requerimento apresentado pelo seu mandatário, junto da AT, que esta “não autorizou o acesso às contas bancárias” mas solicitou que “seja notificada da decisão fundamentada para a solicitação da autorização do acesso direto à informação bancária, proferida no âmbito da atividade inspetiva em curso”.

iii) - Não se tendo pronunciado a AT acerca da pretensão formulada pela recorrente.

7- É exigível que a AT fundamente adequadamente o motivo da derrogação de um direito constitucionalmente assegurado e atualmente cumprido de forma muito rigorosa pelas entidades bancárias, sob pena de cometerem um ilícito penal.

8- Do facto 14. - Relativamente à numeração apresentada na sentença recorrida.

i) Consta do ponto sob apreciação da factualidade assente que a AT emitiu a “INFORMAÇÃO” que consta do texto que se encontra copiado.

ii) Contudo, é imprescindível fazer constar da factualidade provada que a AT não transmitiu à recorrente a informação, que se destinou apenas a produzir efeitos internos.

iii) A recorrente não só desconhecia a informação, como ficou privada de se pronunciar sobre a mesma antes deste recurso.

9- Do facto 15. - Relativamente à numeração apresentada na sentença recorrida.

i) Por conseguinte, da factualidade que consta do ponto 15. Deve constar que “Em 12 de setembro, com base na informação referida na alínea anterior ...” que não foi transmitida à recorrente, “proferiu despacho de autorização de aceso direto a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas de que a recorrente é titular...”

ii) Afigura-se da maior importância da causa que se considere como provado que a recorrente, antes da oposição deduzida nesta ação e a junção do processo administrativo da AT, não conhecia a informação atrás referida.

Como não foi dada a conhecer antes da ação, não é no âmbito desta que a recorrente se deve pronunciar. Mas, tinha a AT a obrigação de a ter comunicado, pelo menos, em conjunto com a decisão que foi notificada à recorrente.

10- Tendo em consideração a alteração à decisão proferida sobre a matéria de facto que consta da sentença recorrida, dúvidas não subsistem que a decisão objeto da presente ação carece de fundamentação de facto e de direito.

11- Não pode a AT guardar para si a informação que serviu de fundamento da sua decisão.

12- A fundamentação do ato administrativo deve apresentar as seguintes características (requisitos) - artigo 153.º do CPA:

a) Deve ser expressa;

b) Deve conter a exposição, ainda que sucinta, dos seus fundamentos de facto e de direito; e

c) Deve ser clara, coerente e completa.

13- A garantia constitucional da fundamentação do ato administrativo, como concretizada no Código do Procedimento Administrativo, exige que a decisão administrativa exteriorize sempre, tanto (i) na justificação (ii) como na motivação, (iii) os respetivos discursos justificativos, ou seja, os raciocínios fundamentadores (iv) da conclusão ou de cada uma das conclusões em que assenta (iv) a decisão administrativa;

14- A evidência de a fundamentação variar em qualidade e quantidade, consoante os casos concretos, não exclui o dever constitucional de exteriorização do processo decisório (necessariamente racional), isto é, dos raciocínios fundamentadores de cada uma das conclusões em que assenta a decisão contida no ato administrativo.

15- É no exercício da margem de livre decisão administrativa, incluindo nesta os chamados “poderes discricionários da função administrativa” e a chamada “liberdade avaliativa de administração pública”, que o dever de fundamentação implica (devido à natureza dos poderes exercidos e ao maior perigo objetivo de arbítrio) uma exigência acrescida quanto à exteriorização dos raciocínios fundamentadores das conclusões apresentadas em sede de motivação; está em causa impedir o esvaziamento dos princípios jurídico-administrativos fundamentais (i) da “juridicidade e legalidade”, (ii) do “procedimento transparente e equitativo” e (iii) da “tutela jurisdicional efetiva”.

16- Violam o “dever constitucional e legal de fundamentar os atos administrativos de um modo expresso, racional, coerente, suficiente e claro” todas as decisões administrativas que se limitem a exteriorizar como seus fundamentos (i) adjetivos qualificativos, (ii) avaliações numéricas e ou (iii) opiniões, já que se tratam de meras conclusões e não de discursos justificativos, isto é, de raciocínios fundamentadores de conclusões.

17- Só se pode contrapor a rara e inexigível figura da “fundamentação da fundamentação” quando a fundamentação apresentada pela decisão administrativa em causa não se limitar a exteriorizar apenas (i) conclusões, (ii) adjetivos qualificativos ou (iii) atribuição de valores numéricos.

18- Contrariamente ao entendimento na sentença recorrida a decisão da AT que é objeto do recurso é ilegal por absoluta falta de fundamentação.

19- Aliás, a sentença recorria ao ter decidido nos termos em que o faz, faz erra interpretação e aplicação do disposto nos artºs 268º nº 3 da Constituição da República Portuguesa e artº 77º da LGT.

20- Da mesma forma que, não se encontra na decisão da AT que motiva a presente ação os princípios da “oficiosidade”, Contemporaneidade”, “Clareza e “Plenitude”, princípios estes que se forem devidamente aplicados ao caso em concreto determinam decisão contrária à que foi proferida e é aqui colocada em crise.

21- Apesar da explanação que se encontra na sentença recorrida acerca da fundamentação do ato administrativo, onde é que esta se aplica face à notificação que foi efetuada à recorrente? Em momento algum.

22- A decisão recorrida revela que o Mº Juiz a quo não cuidou como devia e é imprescindível, verificar que a “INFORMAÇÃO” que atrás se refere na impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto, nunca chegou, em momento anterior a esta ação, ao conhecimento da recorrente.

23- Por isso, a decisão recorrida padece e vicio de raciocínio ao entender que a “INFORMAÇÃO” emitida pela AT tinha sido transmitida à aqui recorrente.

24- Aliás, da sentença recorrida consta a fls 21 que “A recorrente foi notificada desta decisão (cfr. alínea 16) do elenco dos factos provados) mas não inclui aqui a “INFORMAÇÃO”, que na sentença recorrida é entendida como fundamentação.

25- Da leitura da factualidade considerada assenta no ponto 16- dos factos provados é fácil perceber o que a recorrente alega. Ou seja, que não lhe foi ada a conhecer a “INFORMAÇÃO” onde se considera constar a fundamentação da decisão de derrogação do sigilo bancário.

26- Por conseguinte, também discorda a recorrente da sentença recorrida, na medida em que considera que “a recorrente, enquanto destinatária da decisão recorrida, ficou dotada de todas as informações, fundamentos (de facto e de direito) que permitiam compreender o raciocínio cognitivo e valorativo prosseguido pela Administração Tributária;

27- Tal raciocínio vertido na sentença não pode ser permitido, uma vez que, na petição inicial a recorrente não se pronunciou acerca dos argumentos que constam da dita “INFORMAÇÃO”, por a desconhecer.

28- Como a recorrente não tinha conhecimento da existência de tal informação, não podia utilizar a faculdade do disposto no artº 37º do CPPT.

29- Face a tudo o que atrás se alega, demonstra e conclui a decisão da AT objeto deste recurso viola também o principio da proporcionalidade e da igualdade.

30- Assim, a decisão da AT objeto de recurso é ilegal por falta de fundamentação.

31- A decisão recorrida viola o principio da proporcionalidade e da igualdade;

32- Bem como, não respeita os pressupostos para a derrogação do sigilo bancário.

33- A sentença recorrida faz errada interpretação e aplicação do disposto artºs 268º nº 3 da Constituição da República portuguesa e artº 77º da LGT e al b) do nº 1 do artigo 63º B da LGT.

34- A sentença recorrida revela ainda erro de raciocínio logico dedutivo por considerar que a AT tinha dado a conhecer à recorrente a dita “INFORMAÇÃO”, que conforme resulta do ponto 16 dos factos provados não chegou ao conhecimento desta.

35- Tem assim de ser revogada a sentença recorrida e substituída por decisão que julgue a presente ação totalmente procedente por provada.

Termos em que, nos melhores de Direito que V.Exªs. doutamente suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente e consequentemente revogada a sentença recorrida substituindo-a por decisão que julgue a presente ação totalmente procedente, por provada, como é de inteira

J U S T I Ç A.(…)”

A Recorrida contra-alegou tendo formulado as seguintes conclusões: “(…)”

1.ª Por via do recurso pretende a Recorrente reagir contra a sentença proferida a 2023-05-19 pelo tribunal a quo nos termos da qual foi julgado improcedente o Recurso deduzido contra a decisão de derrogação de sigilo bancário proferida pela Recorrida, apontando-lhe erro de julgamento em matéria de facto e de direito;

2.ª Certamente por lapso a Recorrente dirige o seu Recurso para o Tribunal Central Administrativo do Centro e simultaneamente para o Supremo Tribunal Administrativo;

3.ª Por um lado, o Tribunal Central Administrativo do Centro ainda não se encontra instalado e, por outro, o fundamento de Recurso prende-se com matéria que não recai na competência do Supremo Tribunal Administrativo;

4.ª O presente Recurso deverá ser dirigido ao Tribunal Central Administrativo Norte;

5.ª O Recurso foi interposto em momento em que já havia sido ultrapassado o prazo legalmente previsto;

6.ª A 2024-02-27 terminava o prazo de 15 dias para interposição de Recurso, porém este somente deu entrada no dia seguinte;

7.ª A caducidade do direito de recurso constitui uma exceção perentória, a qual dá lugar à absolvição da Recorrida;

8.ª Alega a Recorrente que o tribunal a quo incorreu numa série de sucessivos erros de julgamento ao considerar, em síntese, que àquela foi dado a conhecer o teor da informação que subjaz à decisão de derrogação de sigilo bancário quando, na realidade, a Recorrente só tomou conhecimento do teor de tal documento por via da ação judicial, pelo que jamais poderia a areópago ter concluído que a decisão da Recorrida se encontrava regularmente fundamentada;

9.ª A pecha apontada à sentença deve-se, certamente, a alguma má interpretação do seu teor por parte da Recorrente, uma vez que aparenta não ter compreendido aquilo que resulta, de forma evidente, da sentença aqui em causa;

10.ª Suportado na jurisprudência dominante, o tribunal a quo considerou que a decisão de derrogação de sigilo bancário se encontrava suficientemente fundamentada, ainda que por remissão a uma prévia informação da Recorrida;

11.ª A ideia de que a decisão de derrogação de sigilo bancário também deve anexar a respetiva informação ou parecer prévios é algo que resulta do próprio entendimento que a Recorrente tem sobre esta matéria, todavia não é esse o entendimento veiculado pela jurisprudência dos tribunais superiores;

12.ª Ofende a lógica defender, como faz a Recorrente, que, por não ter conhecimento da informação prévia subjacente à decisão de derrogação de sigilo bancário, não podia fazer uso da faculdade prevista no artigo 37.º do CPPT;

13.ª A faculdade prevista no artigo 37.11 do CPPT é, precisamente, para colmatar eventuais faltas ou insuficiências de fundamentação, quais sejam os requisitos omitidos na decisão em matéria tributária;

14.ª O acionamento da faculdade prevista no artigo 37.11 do CPPT só faria sentido se a decisão de derrogação de sigilo bancário não contivesse, em anexo, a respetiva informação ou parecer prévios, como sucedeu in casu;

15.ª Alega a Recorrente que a sentença em crise viola os princípios da proporcionalidade e da igualdade, em resultado da interpretação que o tribunal a quo fez nos normativos legais aplicáveis ao caso vertente;

16.ª A Recorrente limita-se a fazer referência a dois princípios do catálogo constitucional, mas não concretiza minimamente as pretensas violações;

17.ª Perante este tipo de arguição, nem a Recorrida e, menos ainda, o tribunal ad quem terão condições de se pronunciar sobre tais questões;

18.ª Mantém-se plenamente válido o raciocínio expendido pelo tribunal a quo na sentença ora sob escrutínio.

19.ª Nada há a apontar à sentença colocada em crise pela Recorrente, a qual deve permanecer na ordem jurídica.

Termos em que, por todo o exposto supra e sempre com o douto suprimento de V.Exas., a intempestividade do Recurso.

Subsidiariamente, deverá ser negado provimento ao Recurso interposto, mantendo-se a decisão proferida pelo Tribunal a quo, fazendo-se, assim, a costumada JUSTIÇA.(…)”

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto deste tribunal emitiu douto parecer, de onde se extai em síntese que “(…)Destarte, a recorrente percebeu perfeitamente o contexto e os motivos (de facto e de direito) que subjazem à decisão recorrida, ficando claro que esta decisão não lhe surgiu inesperadamente e completamente fora do contexto, mas sim na sequência de uma ação de inspeção tributária da qual a recorrente teve conhecimento, nela participou (prestando informações e documentos solicitados pelos Serviços de Inspeção Tributária) e sabia perfeitamente o motivo da mesma e as dúvidas/questões da AT relativamente à discrepância entre os rendimentos declarados pela recorrente e o valor da aquisição dos imóveis em referência nos autos, tudo com referência ao ano de 2021.

Neste contexto, a decisão recorrida surge já na sequência de contactos/interpelações realizados pela AT junto da recorrente e constitui uma nova diligência que a AT pretende realizar em busca da descoberta da verdade material, no sentido de apurar se, efetivamente, a recorrente ocultou rendimentos tributáveis, em sede de IRS, no ano de 2021.

Por outro lado, a decisão recorrida faz referência aos “termos e com os fundamentos constantes da informação da Direção de Finanças ..., prestada no âmbito da Ordem de Serviço n.º OI2023....96, bem como com os pareceres e despacho nelas exarados, verificando-se os condicionalismos previstos na alínea b) do n.º 1 do artigo 63.º-B da Lei Geral Tributária”

Aliás, resulta da jurisprudência pacífica e consolidada dos tribunais superiores, que a fundamentação da decisão que determina o acesso direto aos documentos bancários pode, por razões de praticabilidade, ser efetuada por remissão para os fundamentos constantes de um parecer ou informação, os quais passarão a fazer parte integrante da decisão (artigo 77.º, n.º 1, da LGT e artigo 153.º, n.º 1, do CPA) – e foi precisamente isso que se verificou in casu.

Em síntese, a sentença recorrida é insuscetível de qualquer reparo ou censura, não padece de qualquer vício pelo que deverá ser confirmada e, em consequência, ser negado provimento ao recurso interposto pela recorrente.

Assim, sopesando os doutos argumentos de facto e de direito aduzidos na sentença recorrida, os quais consideramos como legais, válidos e adequados ao caso sub judice, concretamente:

- Os vertidos na referida douta sentença recorrida proferida, em 07.02.2024, pelo Meritíssimo Juiz de Direito da 1ª instância (cf. fls. 95 e ss. do SITAF); e

- Já anteriormente no douto parecer do Ministério Público na 1ª instância proferido, em 06.02.2024 (cf. fls. 92 e ss. do SITAF), os quais por concordarmos, com a devida vénia fazemos nossos e por isso, damos por integralmente reproduzidos, de modo que, afigura-se-nos que o recurso jurisdicional interposto, em 28.02.2024, pela reclamante/recorrente «AA» (cf. fls. 136 e ss. do SITAF) não merece provimento e consequentemente deve a sentença recorrida ser confirmada e mantida na Ordem Jurídica. (…)”

Com dispensa dos vistos legais (artigos 36.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil), cumpre agora apreciar e decidir, visto que nada a tal obsta.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pelos Recorrentes, nos termos dos artigos 608.º, nº 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 todos do CPC “ex vi” artigo 2º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT, as questões que importam conhecer são as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito porquanto: (i) a decisão da AT de derrogação do sigilo bancário está eivada de absoluta falta de fundamentação, violando o artigo 268º, nº 3 da Constituição da República Portuguesa (CRP) e artigos 77.º e 63.º - B, nº 1, al. b) da Lei Geral Tributária (LGT) (ii) e, por violação dos princípios da proporcionalidade e igualdade.

3. JULGAMENTO DE FACTO

3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“(…) 1) Em 20 de outubro de 2021, «AA» ora recorrente, reiniciou a atividade relativa a comércio a retalho de artigos para o lar, a que corresponde o CAE 47593, com o enquadramento para efeitos de tributação, em sede de IRS, “no regime simplificado de tributação conforme previsto nos art.º 3.º e 4.º conjugados com os art. 28.º e 31.º, todos do CIRS” - facto não controvertido e cfr. informação 69 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

2) Em 2021, a recorrente declarou rendimentos da categoria “A” do IRS, no valor de € 2.353,39 - facto não controvertido e cfr. informação de fls. 68 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

3) Em 2021, a recorrente declarou rendimentos da categoria “B” do IRS no valor de € 1.288,35 - facto não controvertido e cfr. informação de fls. 68 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

4) Em 2021, a recorrente adquiriu dois prédios urbanos pelo preço total de € 32.500,00 - facto não controvertido, cfr. escritura de compra e venda de fls. 47 a 53 da paginação eletrónica (“processo administrativo”) e cfr. informação de fls. 68 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

5) A recorrente foi objeto de uma ação de inspeção tributária, realizada a coberto da ordem de serviço n.º OI2023....96, com incidência sobre o ano de 2021, tendo em vista o controlo declarativo em sede de IRS - facto não controvertido, cfr. informação de fls. 68 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

6) Em 13 de março de 2023, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... procederam à comunicação antecipada do início do procedimento inspetivo, com a indicação do âmbito e extensão, bem como dos direitos e deveres que assistem ao sujeito passivo (ora recorrente), através do ofício n.º ...23 7561 R001342 - facto não controvertido e cfr. informação de fls. 68 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

7) Em 28 de março de 2023, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... deram início à ação inspetiva com a assinatura da ordem de serviço - facto não controvertido e cfr. informação de fls. 68 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

8) Em 28 de março de 2023, no âmbito do procedimento inspetivo realizado a coberto da ordem de serviço n.º OI2023....96, a Divisão de Inspeção Tributária I, da Direção de Finanças de ... notificou a recorrente para apresentar, relativamente ao exercício de 2021, os seguintes documentos:

- livro de registo de compras de mercadorias e ou livro de registo de matérias-primas e de consumo;

- livro de registo de vendas de mercadorias e ou livro de registo de produtos fabricados;

- livro de registo dos serviços prestados;

- livro de registo de despesas e de operações ligadas a bens de investimento;

- livro de registo de mercadorias, matérias-primas e de consumo fabricados e outras existências à data de 31 de dezembro de cada ano.

- cfr. documento de fls. 39 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

9) Em 29 de março de 2023, a recorrente apresentou o seguinte requerimento:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento de fls. 40 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

10) Em 6 de abril de 2023, pelas 15h20m, a Divisão de Inspeção Tributária I da Direção de Finanças de ... emitiu nova “NOTIFICAÇÃO” à recorrente nos seguintes termos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento de fls. 41 e 42 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

11) Em 18 de abril de 2023, o mandatário da recorrente enviou a cópia ada escritura de compra e venda celebrada no dia 19 de março de 2021, referente aos dois prédios urbanos adquiridos pela recorrente e acrescentou que “Os meios financeiros que permitiram o pagamento dos respetivos preços resultaram de algumas economias resultantes da atividade que desenvolveu na Alemanha enquanto ali residiu com o seu agregado familiar (antes do divórcio), do remanescente da venda de uma habitação de que foi proprietária com o ex-marido em execução - proc. ..2/17.5T.... - ... - Juízo de Execução - Juiz 1 e apoio financeiro da mãe” - cfr. documento de fls. 54 e 55 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

12) A Autoridade Tributária e Aduaneira solicitou à recorrente o pedido de acesso direto à informação bancária, por se manter a ausência de justificação para a discrepância entre os valores dos rendimentos declarados no ano de 2021 e o valor de aquisição dos imóveis (o que tinha motivado o procedimento inspetivo a coberto da ordem de serviço n.º OI2023....96) - facto não controvertido, cfr. ofício de fls. 56 e 57 da paginação eletrónica (“processo administrativo”) e cfr. informação de fls. 69 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

13) Em 6 de junho de 2023, a recorrente, através de exposição escrita pelo seu mandatário, não autorizou o acesso às contas bancárias e solicitou a notificação “da decisão fundamentada para a solicitação da autorização do acesso direito à informação bancária, proferida no âmbito da atividade inspetiva em curso” - cfr. requerimento de fls. 61 a 65 da paginação eletrónica (“processo administrativo”) e cfr. informação de fls. 69 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

14) No dia 25 de agosto de 2023, a Autoridade Tributária e Aduaneira (DS Plan. Coord.

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento de fls. 68 a 71 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

15) Em 12 de setembro de 2023, com base na informação referida na alínea anterior e nos pareceres da Subdiretora Geral (Dra. «BB») e da Diretora de Serviços (Dra. «CC») e da Chefe de Divisão (Dra. «DD»), a Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira (Dra. «EE») proferiu despacho de autorização de acesso direto a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas de que a recorrente é titular, nos seguintes termos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento de fls. 66 a 72 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

16) A recorrente foi notificada da decisão referida na alínea precedente, nos seguintes termos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(...)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento de fls. 73 a 78 da paginação eletrónica (“processo administrativo”).

Factos não provados:

Com relevância para a decisão de mérito, inexistem factos não provados.

Motivação e análise crítica da prova produzida

Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os documentos e informações constantes dos presentes autos e do processo administrativo, conforme o especificado nas várias alíneas da factualidade dada como provada.

A documentação em questão não foi objeto de impugnação, não existindo motivo para duvidar da sua fidedignidade, aplicando-se o disposto o disposto no art.º 76.º, n.º 1, da LGT, segundo o qual “as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei”.(…)”

4. JULGAMENTO DE DIREITO

Questão prévia:

A Recorrida nas contra-alegações veio equacionar a caducidade do direito de a Recorrente interpor o recurso.

Por despacho do MM. Juiz proferido em 03.04.2024, foi apreciada está questão e, outras, não tendo sido dada razão à Recorrida uma vez, que dos autos resulta, que o recurso, foi apresentado no primeiro dia útil subsequente ao termo do prazo, sendo pago a respetiva multa nos termos do artigo 139.º do CPC.

Com efeito, o prazo de interposição do recurso terminava em 27/02/2024 tendo o mesmo dado entrada em 28/02/2024, sendo pela Recorrente efetuado o pagamento da multa conforme consta do documento pag. 164 do SITAF.

Nesta conformidade, o recurso é tempestivo.

4.1. Nas conclusões 6ª a 9.ª a Recorrente pugna pela alteração dos factos provados nas alíneas 13), 14) e 15).

Vejamos

A Recorrente questiona as alíneas 13), 14) e 15) da matéria de facto provada, referindo respetivamente que:

Que, resulta do requerimento apresentado pelo seu mandatário, junto da AT, que esta “não autorizou o acesso às contas bancárias”, mas solicitou que “seja notificada da decisão fundamentada para a solicitação da autorização do acesso direto à informação bancária, proferida no âmbito da atividade inspetiva em curso”.

Não se tendo pronunciado a AT acerca da pretensão formulada pela Recorrente. [ alíneas 13)]

E que da factualidade assente que a AT emitiu a “INFORMAÇÃO” que consta do texto que se encontra copiado, sendo imprescindível fazer constar da factualidade provada que a AT não transmitiu à Recorrente a informação, que se destinou apenas a produzir efeitos internos. [(alínea 14)]

Por fim no que concerne à factualidade que consta da alínea 15) alega que deve constar que “Em 12 de setembro, com base na informação referida na alínea anterior ...” que não foi transmitida à recorrente, “proferiu despacho de autorização de acesso direto a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas de que a recorrente é titular...”

Como infra se verá, as retificações pretendidas não se mostram relevantes para contrariar o sentindo da decisão nem tem qualquer relevância para a causa, mostrando-se desnecessário qualquer alteração.

Para além disso não foi cumprido o disposto nos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que autoriza o TCA, a alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, desde que o Recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.

No que concerne ao facto alegado em segundo lugar não se mostra relevante para contrariar o sentindo da decisão nem se trata de um juízo de facto.

Nesta conformidade, improcede ao erro de julgamento de facto.

4.2. A Recorrente pugna pela revogação da sentença recorrida por entender que a mesma padece de erro de julgamento de direito ao concluir que o ato objeto de recurso, está fundamentado.

Entende a Recorrente contrariamente, ao entendimento na sentença recorrida, que a decisão da AT, que é objeto do recurso, é ilegal por absoluta falta de fundamentação.

A Recorrente defende a ideia que a decisão derrogação de sigilo bancário deve anexar a respetiva informação ou pareceres prévios.

E que a sentença recorrida ao ter decidido nos termos em que o faz, faz errada interpretação e aplicação do disposto nos artºs 268º nº 3 da Constituição da República Portuguesa e artº 77º da LGT.

Vejamos:

Por força do n.º 1 do art.º 63.º-B da LGT, a Administração Tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.ºs 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos.

O art.º 63.º-B, nas suas várias alíneas – a) a f) - identifica as situações em que Administração Tributária pode aceder a todas as informações ou documentos bancários, nomeadamente, prevê a alínea b) quando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível.

Decorre do n.º 1 do art.º 63.º e da alínea b) do art.º 63.º-B da LGT, que a Administração Tributária, tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras, quando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível.

A sentença recorrida entendeu que o despacho da Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira que permitiu o acesso às contas e documentos bancários, relativamente ao ano de 2021 da Recorrente, encontrava-se devidamente fundamentado, ainda que por remissão.

Dispõe o n.º 3 do art.º 268.º do CRP que os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista da lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem os direitos de interesse legalmente protegidos.

Preceitua o n. º4 do art.º 63.º-B:º da LGT que “As decisões da administração tributária referidas nos números anteriores devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam e, salvo o disposto no número seguinte e no n.º 13, notificadas aos interessados no prazo de 30 dias após a sua emissão, sendo da competência do diretor-geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, ou dos seus substitutos legais, sem possibilidade de delegação.”

Por sua vez, o art.º 77.º da LGT dispõe que “1 - A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.

2- A fundamentação dos atos tributários pode ser efetuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.”.

Da conjugação do n.º 3 do art.º 268.º do CRP, n. º4 do art.º 63.º-B.º n.ºs 1 e 2 do art.º 77.º da LGT resulta que a fundamentação do ato tributário há-de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão, clara/acessível, permitindo que, através dos seus termos, se compreendam os factos e o direito com base nos quais se decide, suficiente, possibilitando ao contribuinte um conhecimento concreto da motivação do ato; e congruente, de modo que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação.

Sendo essencial que dê a conhecer ao seu destinatário todo o percurso cognitivo e valorativo dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido.

As exigências de fundamentação variam de acordo com o tipo de ato e as circunstâncias concretas em que este foi proferido bastando-se, com a expressão clara das razões que levaram a determinada decisão, não tendo de reportar, a todos os factos considerados, vicissitudes ocorridas e a todas as ponderações feitas durante o procedimento que conduziu à decisão.

A fundamentação pressupõe, portanto, a busca de um conteúdo adequado, que há-de ser, suficiente para sustentar formalmente a decisão administrativa.

Trata-se de permitir ao destinatário normal a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão.

Sendo jurisprudência reiterada e consolidada dos tribunais superiores, nomeadamente do acórdão do STA n.º 060/10 de 06.10.2010, TCAN 00035/04 de 11.11.2004 vasta jurisprudência aí citada e 0190/06.3 BEVIS de 16.10.2014.

Da interpretação conjugada do n.º 3 do art.º 268.º do CRP, n. º4 do art.º 63.º-B.º n.ºs 1 e 2 do art.º 77.º da LGT, a fundamentação do ato tributário há-de ser expressa, clara, suficiente, congruente e contextual e permita ao destinatário do ato perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão.

Descendo agora ao caso concreto dos autos, do despacho da Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira proferido em 12/09/2023, [(alínea 16) do probatório ], consta que :

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Resulta claro, deste despacho que está subjacente a ordem de serviço n.º O12023....6, bem como pareceres e despachos exarados.

Decorre dos factos provados nas alíneas 7), 8), 9) e 10) que a Recorrente no âmbito da inspeção efetuada ao exercico de 2021, foi notificada pessoalmente, em 06/04/2023, informando-a que encontaram discrepância entre os rendimentos declarados (€ 2 353,39 e € 1288,35 da Categoria A e B respetivamente) com os valores de aquisição dos imóveis com os artigos urbanos n.ºs ...06... e ...50... (no valor de € 32 500,00) solicitando documentos que justificasse tal situação, nomeadamente, caso tivesse recurso a crédito bancário, ou indicar a origem do meios financeiros, subjacente à aquisições.

Resulta ainda do facto provado, na alínea 11) que em 18/04/2023, o mandatário da Recorrente enviou a cópia da escritura de compra e venda celebrada no dia 19/03/2021, referente aos dois prédios urbanos e acrescentou que “Os meios financeiros que permitiram o pagamento dos respetivos preços resultaram de algumas economias resultantes da atividade que desenvolveu na Alemanha enquanto ali residiu com o seu agregado familiar (antes do divórcio), do remanescente da venda de uma habitação de que foi proprietária com o ex-marido em execução - proc. ..2/17.5T.... - ... - Juízo de Execução - Juiz 1 e apoio financeiro da mãe”.

Considerando a AT que não se encontravam justificadas a discrepância entre os valores dos rendimentos declarados no ano de 2021 e o valor de aquisição dos imóveis, solicitou à Recorrente acesso direto à informação bancária.

A Recorrente, em 06/06/2023, através de exposição escrita pelo seu mandatário, não respondeu à questão e solicitou a notificação da decisão fundamentada para a solicitação da autorização do acesso direito à informação bancária, proferida no âmbito da atividade inspetiva em curso, o que foi entendido como recusa.

Em 25/08/2023 foi efetuada informação n.º ...5/2023-OSPCIT, na qual era analisada a situação e era proposto que face ao referido enquadramento factual e legal, estavam verificados os pressupostos para fosse autorizado pela Diretora Geral o acesso às contas bancárias no período compreendido entre 01/01/2021 e 31/12/2021.

Em 12/09/2023 foi proferido o supra transcrito despacho que foi notificado à Recorrente.

Como se pode analisar de todo o procedimento o despacho não só se fundamenta na informação no âmbito da Ordem de Serviço n.º O12023....6 mas todos os pareceres e despachos exarados.

Pese embora, a Recorrente não tenha sido notificada da informação, o despacho encontra-se fundamentado por remissão para todos os pareceres e despachos exarados.

O pomo da discórdia, assenta no facto de não lhe ter sido enviada a informação n.º ...5/2023-OSPCIT de 25/08/2023, no entanto, não decorre da lei que esta tenha de ser notificado ao sujeito passivo.

Como refere a sentença recorrida, com a qual concordamos, do teor da petição inicial resulta que a Recorrente compreendeu, perfeitamente, as razões de facto e de direito que estiveram na origem da decisão recorrida e o facto de ela ter reagido tempestiva e adequadamente à decisão que lhe foi notificada através do presente recurso e de aí ter debatido e esgrimido os argumentos em sentido contrário à posição assumida pela Administração Tributária, o que reforça a convicção de que ela compreendeu perfeitamente as razões justificativas de tal decisão.

E com também refere o Sr. Procurador-Geral Adjunto deste tribunal no seu douto parecer, “(…) a recorrente percebeu perfeitamente o contexto e os motivos (de facto e de /direito) que subjazem à decisão recorrida, ficando claro que esta decisão não lhe surgiu inesperadamente e completamente fora do contexto, mas sim na sequência de uma ação de inspeção tributária da qual a recorrente teve conhecimento, nela participou (prestando informações e documentos solicitados pelos Serviços de Inspeção Tributária) e sabia perfeitamente o motivo da mesma e as dúvidas/questões da AT relativamente à discrepância entre os rendimentos declarados pela recorrente e o valor da aquisição dos imóveis em referência nos autos, tudo com referência ao ano de 2021.

Neste contexto, a decisão recorrida surge já na sequência de contactos/interpelações realizados pela AT junto da recorrente e constitui uma nova diligência que a AT pretende realizar em busca da descoberta da verdade material, no sentido de apurar se, efetivamente, a recorrente ocultou rendimentos tributáveis, em sede de IRS, no ano de 2021.

Por outro lado, a decisão recorrida faz referência aos “termos e com os fundamentos constantes da informação da Direção de Finanças ..., prestada no âmbito da Ordem de Serviço n.º OI2023....96, bem como com os pareceres e despacho nelas exarados, verificando-se os condicionalismos previstos na alínea b) do n.º 1 do artigo 63.º-B da Lei Geral Tributária”

Tem entendido a jurisprudência, reiteradamente que a fundamentação da decisão que determina o acesso direto aos documentos bancários pode, por razões de praticabilidade, ser efetuada por remissão.

E como refere expressamente o acórdão do STA, n.º 897/09 de 24/04/2010, proferido em sessão plenário da Secção de Contencioso Tributário que “ Os actos do Diretor Geral, de derrogação do sígilo bancário, a que refere o art.º 63-B.º, n.º4 da LGT, devem ser fundamentados com expressa menção dos motivos concretos que os justificam, podendo, todavia tal fundamentação ser remissiva,”Cfr., no sentido exposto, a jurisprudência do STA. Cfr. os acórdãos de 16/09/2009, rec. 0384/09, 19/03/2009, rec. 0135/09, 09/09/2008, rec. 01022/07 e 03/10/2007, rec. 0630/07 e rec. 0268/20.6 de 28/04/2021.

Acresce ainda, referir, que caso a Recorrente se sentisse lesado no seu direito, poderia ter recorrido, ao mecanismo previsto no artigo 37.º do CPPT, como bem refere a sentença recorrida.

Alega a Recorrente que por não ter conhecimento da informação subjacente à derrogação de sigilo bancário, não podia fazer uso do artigo 37.º do CPPT, porém tal argumento, não convence, pois, este mecanismo permite colmatar eventuais falta/insuficiência de fundamentação.

Nesta conformidade, a sentença recorrida não enferma de erro de julgamento de facto e de direito que lhe vem assacada pela Recorrente.

Por fim, a Recorrente nas suas conclusões - 29.ª e 31.º - refere que face a tudo o que atrás se alega, demonstra e conclui a decisão da AT objeto deste recurso, viola também o princípio da proporcionalidade e da igualdade.

E que a decisão recorrida viola o princípio da proporcionalidade e da igualdade.

No que concerne a esta questão a sentença recorrida no ponto “2ª questão” pronunciou-se profusamente tendo efetuado um enquadramento legal, jurisprudencial e após fez a subsunção dos factos ao direito, tendo concluído que nenhum destes princípios tinha sido afrontado.

Em sede de recurso a Recorrente limita-se alegar genérica e vagamente, e na mesma linha da petição inicial, que sentença recorrida viola os referidos princípios, sem, contudo, contrariar os fundamentos e a posição sustentado pelo MMº juiz na sentença recorrida, ignorando o que nela foi decidido.

Como é sabido, o objeto do recurso, nos termos do n.º 1 do art.º 627.º do CPC são as decisões judiciais e não os atos administrativos e tributários praticados pela Administração Fiscal.

O recurso terá de demonstrar a sua discordância com a decisão proferida, ou melhor, os fundamentos por que o Recorrente acha que a decisão deve ser anulada ou alterada, para que o tribunal tome conhecimento delas e as aprecie.

O Recorrente terá de convocar argumentos contra os vários fundamentos desfavoráveis sob pena de o decidido não poder ser alterado, na parte não impugnada.

A propósito da imposição do ónus de alegação do recorrente já referia Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 357 que “(...) em vista obrigar o recorrente a submeter expressamente à consideração do tribunal superior as razões da sua discordância para com o julgado, ou melhor, os fundamentos por que o recorrente acha que a decisão deve ser anulada ou alterada, para que o tribunal tome conhecimento delas e as aprecie.(…)”.

Como se referiu no acórdão do STA de 11/5/2011, Processo n.º 04/11, constituindo o recurso jurisdicional “ … um meio de impugnação da decisão judicial com vista à sua alteração ou anulação pelo tribunal superior após reexame da matéria de facto e/ou de direito nela apreciada, correspondendo, assim, a um pedido de revisão da legalidade da decisão com fundamento nos erros e vícios de que padeça, pelo que está votado ao insucesso o recurso que se alheia totalmente da fundamentação factual e/ou jurídica que determinou a decisão de improcedência da impugnação.”

Se a Recorrente se alheou em absoluto das razões que fundamentaram a sentença recorrida, não atacando o julgado, não pode o tribunal de recurso alterar o decidido pelo tribunal a quo, já que a tal se opõe o preceituado no nº 5 do artigo 635.º do CPC.

Nesta conformidade, não sendo a questão em causa de conhecimento oficioso, tendo a mesma sido conhecida pela decisão recorrida e não vindo questionado o julgamento em que assentou, não pode este Tribunal conhecer agora essa questão (artigo 627º, nº 1 do CPC), pelo que o recurso nunca poderia obter provimento nesta parte.

Resta-nos, pois, concluir que as alegações e conclusões são inoperantes, para pôr em questão o julgado, pelo que se julga improcedente o recurso, também neste segmento.

4.3. E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:

I. Decorre do n.º 1 do art.º 63.º e da alínea b) do art.º 63.º-B da LGT, que a Administração Tributária, tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras, quando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível.

II. Da conjugação do n.º 3 do art.º 268.º do CRP, n. º4 do art.º 63.º-B.º n.ºs 1 e 2 do art.º 77.º da LGT resulta que a fundamentação do ato tributário há-de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão, clara/acessível, permitindo que, através dos seus termos, se compreendam os factos e o direito com base nos quais se decide, suficiente, possibilitando ao contribuinte um conhecimento concreto da motivação do ato; e congruente, de modo que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação.

III. Se o Recorrente se alheou em absoluto das razões que fundamentaram a sentença recorrida, limitando-se a repetir o que já havia dito em sede de petição inicial, não ataca o julgado, não pode o tribunal de recurso alterar o decidido pelo tribunal a quo, já que a tal se opõe o preceituado no nº 4 do artigo 635.º do CPC

5. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, negar provimento ao recurso mantendo a sentença recorrida na ordem jurídica.

Custas a cargo da Recorrente, nos termos do art.º 527.º do CPC.

Porto, 23 de maio de 2024

Paula Maria Dias de Moura Teixeira (Relatora)

Graça Maria Valga Martins (1.ªAdjunta)

Virgínia Andrade (2.ª Adjunta)