0865/10 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 94.º do CPT a revisão oficiosa dos actos tributários terá lugar se a revisão for a favor da administração fiscal, com base em novos elementos não considerados na liquidação e dentro do prazo de caducidade, entendendo-se como novos os elementos não considerados na liquidação revista e não apenas os factos e elementos de prova até então desconhecidos da Administração fiscal.

II- O artigo 46.º n.º 2 do Código do IRC não proíbe que, num exercício em que o lucro tributável é apurado a partir da contabilidade do sujeito passivo, sejam deduzidas perdas de anos anteriores, ainda que apuradas por métodos indirectos.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1- A…, S.A., com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, de 14 de Junho de 2010, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra a liquidação adicional n.º 8310019869, referente a IRC de 1995, derrama e juros compensatórios, apresentando as seguintes conclusões:

1. A liquidação impugnada substitui anterior liquidação adicional feita com base nos mesmos e exactos elementos conhecidos e em poder da administração (factos e meios de prova).

2. A interpretação da lei fiscal por parte da administração não constitui um elemento objectivo da liquidação e por isso nunca pode fundar a revisão oficiosa.

3. Não há assim quaisquer novos elementos que sirvam de base à liquidação impugnada, que ofende os normativos legais dos art.ºs 17º, b), 18º e 94º, 1, a) do CPT.

Por outro lado, sem prescindir,

4. A decisão recorrida, na parte em que nega o reporte dos prejuízos apurados no exercício do ano de 1993 por dedução aos lucros fiscais apurados no exercício do ano de 1995, com fundamento em terem sido aqueles prejuízos apurados por métodos indirectos ou indiciários, faz errada interpretação e aplicação das normas do artº 46º do CIRC.

5. Aquele entendimento contraria a interpretação conforme à letra da norma e à vontade expressa pelo legislador,

6. é incompatível com a regra da solidariedade dos exercícios fiscais e com os princípios constitucionais da tributação conforme à capacidade contributiva e de acordo com o rendimento real,

7. e resolve-se em aplicação analógica da regra do n.º 2 do artº 46º do CIRC, em violação das disposições legais dos artºs 8º e 11º, nº 4 da LGT.

Deve consequentemente e por via do presente recurso revogar-se a sentença recorrida e substituí-la por decisão que anule a liquidação impugnada com todas as devidas e legais consequências, como foi inicialmente peticionado.

2- Não foram apresentadas contra-alegações.

3- O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos:

Objecto do recurso: sentença declaratória da improcedência da impugnação judicial deduzida contra liquidação de IRC (exercício de 1995), derrama e juros compensatórios, no montante global de 11 097 811$00

Fundamentação

1. Merece a nossa adesão a pronúncia expressa na fundamentação da sentença recorrida sobre a questão da legalidade da revisão oficiosa da liquidação nº 8920006221, de onde resultou a liquidação nº 8310019869, objecto da impugnação judicial impugnada (art. 94º al. a) CPT).

2. A jurisprudência do STA-SCT tem consolidado em numerosos acórdãos o entendimento de que o art. 46º nº 2 CIRC (actual art. 47º nº2 CIRC) não proíbe a dedução de prejuízos fiscais de exercícios anteriores, apurados por métodos indirectos, num exercício em que o lucro tributável é apurado a partir da contabilidade do sujeito passivo (cf. Acórdãos 9.11.2005 processo nº 495/05; 23.11.2005 processo nº 827/05; 25.01.2006 processo nº 1026/05; 7-06.2006 processo nº 351/06; 22.11.2006 processo nº 1234/05; 10.01.2007 processo nº 589/06)

Escreveu-se em termos conclusivos no aresto proferido no processo nº 495/05 (após explanação de argumentação perfunctória e convincente):

«Em súmula, a expressão do número 1 do artigo 46º do CIRC «(…) prejuízos apurados (…)nos termos das disposições anteriores» não significa que só os prejuízos apurados na base da contabilidade do sujeito passivo são dedutíveis. Deve ser entendida como referência global ao conjunto normativo que o Código dedica à incidência do imposto (artigos 1.º a 7º), isenções (artigos 8º a 14º) e determinação da matéria colectável, sendo certo que, antes do art. 46º citado, o art. 16º aponta a existência de dois métodos de determinação da matéria colectável: com base na declaração do contribuinte e por obra da Administração. Ou seja, o uso da expressão «nos termos das disposições anteriores» não é sinal excludente do apuramento da matéria colectável por métodos indiciários». (…) o número dois (do art. 46º CIRC) estabelece um limite à aplicação desta regra: a dedutibilidade dos prejuízos não é permitida nos exercícios em que o lucro tributável seja apurado com base em métodos indiciários. Ainda assim, os prejuízos fiscais pretéritos não deixam de poder ser deduzidos, dentro do referido limite de seis anos, em qualquer exercício em que o lucro tributável seja apurado sem recurso a métodos indiciários».

A liquidação impugnada deve ser reformada, na exacta medida resultante da desconsideração da dedução do prejuízo fiscal do exercício de 1993 no lucro tributável do exercício de 1995.

CONCLUSÃO

O recurso merece provimento.

A sentença impugnada deve ser revogada e substituída por acórdão declaratório da procedência da impugnação judicial e da reforma da liquidação (nos termos enunciados na fundamentação).

Notificadas as partes do Parecer do Ministério Público (fls. 155 e 156 dos autos), nada vieram dizer.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

4- Questões a decidir

Importa decidir em primeiro lugar se, como alegado, a liquidação impugnada é ilegal, em virtude da revisão oficiosa que está na sua origem não se basear em novos elementos, e, por isso, alegadamente violar os artigos 17.º alínea b), 18.º e 94.º n.º 1, alínea a) do Código de Processo Tributário (CPT) (cfr. as conclusões 1 a 3 das alegações de recurso).

Improcedendo a primeira questão, haverá que considerar se, como alegado (cfr. as conclusões 4 a 7 das alegações de recurso), a decisão recorrida, na parte em que nega o reporte dos prejuízos apurados no exercício do ano de 1993 por dedução aos lucros fiscais apurados no exercício do ano de 1995, com fundamento em terem sido aqueles prejuízos apurados por métodos indirectos ou indiciários, fez errada interpretação e aplicação do disposto no então artigo 46.º do Código do IRC (CIRC).

5- Na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro objecto de recurso foram fixados os seguintes factos:

1. A impugnante apresentou a declaração modelo 22, referente ao exercício de 1993, na qual declarou um prejuízo fiscal de 83.592.467$00, conforme documento de fls. 18/21 que se dá por integralmente reproduzido.

2. A impugnante apresentou a declaração modelo 22, referente ao exercício de 1995, na qual contabilizou o prejuízo fiscal referente a 1993, apurado por métodos indirectos, e contabilizou como custo as amortizações referentes a calçadas e terrenos, no valor de 1.149.483$00

3. Na sequência de inspecção efectuada, em Julho de 1997, a Administração tributária detectou erros que determinaram a utilização de métodos indiciários, por via dos quais foram corrigidos os valores declarados pela impugnante, e fixado o montante dos prejuízos fiscais, referentes ao exercício de 1993, em 76.153.320$00.

4. A Administração Fiscal, em 25/9/1997, emitiu a liquidação nº 8310019080, conforme documento de fls. 40 que se dá por integralmente reproduzido, anulado na sequência de reclamação por parte da impugnante.

5. A Administração Fiscal, em 19/5/1998, emitiu a liquidação nº 8920006221, conforme documento de fls. 43 que se dá por integralmente reproduzido, que anulou a liquidação referida em 4, em conformidade com a pretensão da impugnante.

6. A Administração Fiscal, em 24/11/1998, emitiu a liquidação nº 8310019869, conforme documento de fls. 44 que se dá por integralmente reproduzido, em substituição da liquidação aludida em 5.

7. A Administração Tributária, na liquidação nº 8310019869 ora impugnada, não considerou as amortizações contabilizadas em 1995, referentes a calçadas e terrenos, no valor de 1.149.483$00, e não atendeu ao montante dos prejuízos fiscais referentes a 1993, mencionados em 3, apurado mediante recurso a métodos indiciários.

6- Apreciando.

6. 1 Da alegada ilegalidade da revisão oficiosa que originou a liquidação impugnada

A sentença recorrida, a fls. 106 a 112 dos autos, relativamente à questão da legalidade da revisão oficiosa da liquidação impugnada, por alegada ofensa dos artigos 18º e 94º do Código de Processo Tributário, decidiu afigurar-se legalmente admissível, posto que respeitado o prazo de 5 anos estatuído no artigo 33º do diploma em causa, que a Administração Tributária, dando conta do lapso evidenciado na liquidação nº 8310019869, procedesse a nova liquidação, sob o nº 8310019869 (cfr. sentença recorrida, a fls. 109 dos autos).

Considerou a sentença recorrida que da mera leitura da norma contida na alínea a) do artigo 94.º do CPT, aqui aplicável, logo resulta que os “novos elementos” aí aludidos, não têm que (ser) desconhecidos da Administração tributária à data da liquidação substituída, bastando que se trate de elementos não considerados na liquidação, e, portanto, novos na liquidação revista, por não considerados na liquidação anterior, o que efectivamente sucedeu. De outro modo, a revisão nunca poderia abarcar lapsos na liquidação, por exemplo, por não se ter atendido a elementos que constavam do dossier fiscal e modelos apresentados.

O decidido quanto a esta questão mereceu a adesão do Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu parecer junto aos autos e supra transcrito.

Alega, contudo, a recorrente, que a liquidação impugnada substitui anterior liquidação adicional feita com base nos mesmos e exactos elementos conhecidos e em poder da administração (factos e meios de prova), que a interpretação da lei fiscal por parte da administração não constitui um elemento objectivo da liquidação e por isso nunca pode fundar a revisão oficiosa, não havendo, pois, quaisquer novos elementos que sirvam de base à liquidação impugnada, que ofende os normativos legais dos artºs 17º, b), 18º e 94º, 1, a) do CPT (cfr. conclusões 1 a 3 das suas alegações de recurso).

Vejamos.

Sob a epígrafe Fundamentos e prazos da revisão oficiosa, dispunha a alínea a) do n.º 1 do artigo 94.º do CPT que: A revisão oficiosa dos actos tributários terá lugar: a) Se a revisão for a favor da administração fiscal, com base em novos elementos não considerados na liquidação e dentro do prazo de caducidade.

Pretende a recorrente que os “novos elementos” a que se refere o preceito legal transcrito sejam necessariamente novos factos ou novos meios de prova antes desconhecidos da Administração fiscal, não bastando que, se antes conhecidos, não tenham sido considerados na liquidação reformada.

Não se desconhece apoio na doutrina à interpretação propugnada pela recorrente, que, no fundo, se socorre da tese ALBERTO XAVIER (Conceito e Natureza do Acto Tributário, Almedina, Coimbra, 1972, pp. 581 e ss) nos termos da qual o poder de revisão dos actos tributários por iniciativa da Administração fiscal conheceria como limites objectivos (de preclusão interna) o conhecimento de novos factos ou de novos meios de prova, tese esta a que aderem ALFREDO JOSÉ DE SOUSA e JOSÉ DA SILVA PAIXÃO em anotação ao artigo 93.º do CPT (Código de Processo Tributário Comentado e Anotado, 4.ª ed., Coimbra, Almedina, 1998, pp. 195/196 - nota 2 ao art. 93.º do CPT).

Não nos parece, contudo, que se possa entender que o CPT consagrou a doutrina de ALBERTO XAVIER a propósito da revisão oficiosa da liquidação por iniciativa da Administração fiscal. Não há no artigo 93.º do CPT nenhum indício nesse sentido, não se entendendo que a referência a “novos elementos não considerados na liquidação” que se encontra na alínea a) do n.º 1 do artigo 94.º do mesmo Código seja suficiente para aí se ver consagrada tal tese, pois que, como bem considerou o Meritíssimo Juiz “a quo” a lei se refere a novos elementos não considerados e não a novos elementos até então desconhecidos.

Ora, resulta do probatório fixado (cfr. o seu n.º 7) que a Administração Tributária, na liquidação nº 8310019869 ora impugnada, não considerou as amortizações contabilizadas em 1995, referentes a calçadas e terrenos, no valor de 1.149.483$00, e não atendeu ao montante dos prejuízos fiscais referentes a 1993, mencionados em 3, apurado mediante recurso a métodos indiciários, sendo estes os dois novos elementos que fundamentam a revisão da liquidação substituída (a que se refere o n.º 5 do probatório fixado), pois que não haviam sido tidos em conta na liquidação revista e foram depois considerados na liquidação impugnada.

A revisão oficiosa efectuada não é, pois, ilegal, visto ter considerado novos elementos não considerados na liquidação anterior, improcedendo deste modo as alegações da recorrente sintetizada nas conclusões 1.ª a 3.ª.

6. 2 Da possibilidade de reporte de prejuízos apurados por métodos indirectos ou indiciários

Alega ainda a recorrente que a decisão recorrida, na parte em que nega o reporte dos prejuízos apurados no exercício do ano de 1993 por dedução aos lucros fiscais apurados no exercício do ano de 1995, com fundamento em terem sido aqueles prejuízos apurados por métodos indirectos ou indiciários, fez errada interpretação e aplicação do disposto no então artigo 46.º do CIRC ao adoptar um entendimento contrário à letra da norma e à vontade expressa pelo legislador, incompatível com a regra da solidariedade dos exercícios fiscais e com os princípios constitucionais da tributação conforme à capacidade contributiva e de acordo com o rendimento real, resolvendo-se em aplicação analógica da regra do n.º 2 do artº 46º do CIRC, em violação das disposições legais dos artºs 8º e 11º, nº 4 da LGT (cfr. as conclusões 4 a 7 das alegações de recurso).

Vejamos.

Como bem diz a recorrente (cfr. alíneas J), F) e G) das suas alegações de recurso, a fls. 137 e 138 dos autos) o entendimento adoptado na sentença recorrida quanto à impossibilidade legal de dedução de prejuízos fiscais apurados por métodos indirectos ou indiciários aos lucros tributáveis apurados por métodos directos encontra-se em oposição à jurisprudência firmada no Supremo Tribunal. Assim é, de facto, como salienta o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu parecer junto aos autos, listando vários Acórdãos deste Supremo Tribunal nesse sentido e transcrevendo parte do primeiro em que assim se decidiu (Acórdão de 9 de Novembro de 2005, rec. n.º 495/2005).

Ora, não obstante este entendimento não ser unânime entre os juízes deste Supremo Tribunal (cfr. as declaração de voto apostas nos Acórdãos de 25 de Janeiro de 2006, rec. n.º 1026/05, de 22 de Novembro de 2006, rec. n.º 1234/05 e de 1 de Janeiro de 2007, rec. n.º 589/06), corresponde a uma firme orientação jurisprudencial, que entendemos bem fundada, e que tem, aliás, merecido apoio doutrinal de relevo (cfr. JOSÉ LUÍS SALDANHA SANCHES, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lisboa, 1995, p. 454, nota 542).

De facto, sendo certo que o então n.º 2 do artigo 46.º do Código do IRC (correspondente ao actual n.º 2 do artigo 52.º do Código do IRC) impedia a dedução de prejuízos fiscais nos exercícios em que o lucro tributável fosse apurado com base em métodos indiciários, igualmente certo é que a norma não impedia que os prejuízos apurados por tais métodos fossem deduzidos aos lucros tributáveis apurados com base na declaração, desde que não tivessem sido anteriormente deduzidos e se encontrassem dentro do perímetro temporal definido pelo n.º 1 do artigo 46.º do Código do IRC.

Consignou-se no Acórdão deste Supremo Tribunal de 9 de Novembro de 1995 (rec. n.º 495/05) que:

«3.3. O transcrito número 1 do artigo 46º do CIRC contem a regra geral sobre o reporte de prejuízos: os apurados em exercícios anteriores são dedutíveis aos lucros tributáveis apurados em um ou mais dos exercícios posteriores, até ao limite de seis.

Ou seja, se uma empresa obtém, num determinado exercício, um resultado fiscal positivo, esse resultado pode ser diminuído ou, até, eliminado pela consideração dos prejuízos que tenham ocorrido nos (hoje) seis exercícios anteriores.

Porém, para a Administração Fiscal, só há reporte quando os prejuízos tiverem sido apurados a partir da contabilidade da empresa. Se resultaram da aplicação de métodos indiciários, já não são dedutíveis.

É que, diz a Administração Fiscal, o número 1 do artigo 46º do CIRC fala de «(…) prejuízos apurados (…) nos termos das disposições anteriores». Ora, como as disposições anteriores não se referem ao apuramento de resultados por métodos indirectos, de que só adiante o Código se ocupa, o legislador só admite a dedutibilidade dos prejuízos apurados a partir da contabilidade, e só deles. E, sendo esta a única norma que se ocupa da dedutibilidade de prejuízos, os apurados por métodos indiciários não são, nunca, dedutíveis.

Há várias razões que impossibilitam esta leitura da norma.

Desde logo, a sua letra:

Não é verdade que as normas anteriores ao artigo 46º se refiram, exclusivamente, ao apuramento da matéria colectável pelo método directo. O artigo 16º enuncia os métodos para a determinação da matéria colectável, referindo, expressamente, a possibilidade de o ser por via indiciária.

Por outro lado, se o legislador quisesse obstar ao reporte dos prejuízos apurados por métodos indirectos diria isso mesmo, de modo afirmativo. Mas não só o não fez, claramente, no nº 1, como no número 2 do artigo 46º, voltando a referir-se aos prejuízos anteriormente apurados, para dizer quando podem e quando não podem ser deduzidos, não distingue o modo do seu apuramento.

Por último, a impossibilidade de reporte de prejuízos apurados por métodos indirectos seria incompatível com a regra da solidariedade dos exercícios e com a da tributação conforme a capacidade contributiva e de acordo com o rendimento real.

A capacidade contributiva de um sujeito passivo de IRC não se revela, só, pelo benefício obtido num determinado período de tempo, artificialmente autonomizado: essa capacidade, assim patenteada, está inflacionada se ele suportou anteriormente perdas, uma vez que o resultado positivo vai ser aplicado na compensação do anterior prejuízo. E as perdas não deixam de o ser só porque não foram apuradas a partir dos seus elementos contabilísticos, mas a partir de índices de que a Administração fez uso. Por detrás do resultado fiscal não deixa nunca de estar o facto tributário, independentemente do método por que se chegou ao seu apuramento e quantificação. [Significativo é que a fundada dúvida de que falava o artigo 121º do Código de Processo Tributário (CPT) e é hoje tratada no artigo 100º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) conduza à anulação do acto de liquidação, quer tenham sido utilizados métodos indirectos, quer o não tenham sido, apenas com a ressalva do nº 2 de ambos os apontados artigos]. É que não há tributação sem facto tributário, seja qual for o modo como este se patenteie - por acção do contribuinte, declarando-o ou evidenciando-o na sua contabilidade, ou por acção da Administração, pelo conhecimento que lhe chegou por qualquer meio, ou extraindo-o de elementos seus conhecidos.

Assim, o facto tributário, e a respectiva quantificação, a que a Administração chega mediante métodos indirectos, não deixa de ser um verdadeiro facto tributário, tão verdadeiro como o que é revelado pelas contas do sujeito passivo. A Administração age utilizando índices, partindo de factos que conhece para aceder a outros, desconhecidos, mediante métodos indiciários, socorrendo-se de regras da experiência, assim desembocando na quantificação do facto tributário.

Num caso, os factos são evidenciados pela contabilidade; no outro, são apurados pela Administração Fiscal - mas sempre o apuramento da situação contributiva se funda em factos, e a tributação incide sobre o rendimento real.

É verdade que a matéria colectável apurada por métodos indirectos não goza de um grau de certeza tão elevado quanto a que tem a resultante da contabilidade. Mas a diferença não está na substância, mas só no grau, sendo certo que, como já se notou, mesmo uma contabilidade escorreita pode revelar um resultado do exercício discutível. E se, apurada matéria colectável positiva, ainda que por métodos indiciários, se segue a tributação, do mesmo modo que acontece quando aquela matéria resulta da contabilidade, então, também o apuramento de uma matéria colectável negativa através de métodos indirectos não pode ter consequências diferentes das que tem o apuramento contabilístico de um resultado fiscal negativo: o reporte dos prejuízos.

Em súmula, a expressão do número 1 do artigo 46º do CIRC «(…) prejuízos apurados (…) nos termos das disposições anteriores», não significa que só os prejuízos apurados na base da contabilidade do sujeito passivo são dedutíveis. Deve ser entendida como referência global ao conjunto normativo que o Código dedica à incidência do imposto (artigos 1º a 7º), isenções (artigos 8º a 14º) e determinação da matéria colectável, sendo certo que, antes do artigo 46º citado, o artigo 16º aponta a existência de dois métodos de determinação da matéria colectável: com base na declaração do contribuinte e por obra da Administração. Ou seja, o uso da expressão «nos termos das disposições anteriores» não é sinal excludente do apuramento da matéria colectável por métodos indiciários.

3.4. Importa voltar aos dizeres do artigo 46º do CIRC:

O seu número 1 enuncia a regra geral: os prejuízos fiscais apurados em exercícios anteriores são dedutíveis aos lucros tributáveis apurados em um ou mais dos exercícios posteriores, até ao limite de seis.

O número dois estabelece um limite à aplicação desta regra: a dedutibilidade dos prejuízos não é permitida nos exercícios em que o lucro tributável seja apurado com base em métodos indiciários. Ainda assim, os prejuízos fiscais pretéritos não deixam de poder ser deduzidos, dentro do referido limite de seis anos, em qualquer exercício em que o lucro tributável seja apurado sem recurso a métodos indiciários.

Ora, este número dois não contem uma previsão que interesse ao nosso caso, uma vez que no exercício de 1999 o lucro tributável da recorrida não foi determinado por métodos indirectos.

Porém, diz a Administração Fiscal, a situação sobre que dispõe o número dois é a inversa da que, no caso, se verifica, pelo que deve aplicar-se a mesma regra.

Mas não há qualquer razão para que assim seja.

Desde logo, e como já se disse, o número dois não contém uma regra, mas uma restrição à aplicação da regra do número 1. Tanto basta para que o intérprete não deva alargar a restrição a hipóteses diversas das contempladas pelo legislador.

Nem estamos perante uma lacuna da lei. O que a Administração fez da norma do artigo 46º nº 2 do CIRC foi uma interpretação analógica, «para contemplar factualidade diversa, assim criando uma verdadeira norma tributária», como bem aponta o Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal. Esta actuação não é conforme aos princípios da legalidade e à proibição da analogia consagrados nos artigos 8º e 11º nº 4 da Lei Geral Tributária (LGT), como também aponta o mesmo Magistrado do Ministério Público. Não pode olvidar-se que as normas que regulam o modo como é apurada a matéria colectável são de direito substantivo, influindo na medida da tributação e que, consequentemente, são abrangidas pelo princípio da legalidade, e as lacunas pela proibição da analogia ditada pelo citado nº 4 do artigo 11º da LGT.» (fim de citação).

O entendimento expresso no Acórdão transcrito é de adoptar também no caso dos autos, pois que não se descortinam convincentes razões para que deva ser de outro modo.

Assim, procede nesta parte a alegação da recorrente, havendo que revogar a sentença no segmento em que não julgou ilegal a liquidação impugnada (quanto à não admissão da dedução dos prejuízos fiscais da impugnante relativos ao exercício 1993 no lucro tributável de 1995), julgando nesta medida procedente a impugnação judicial deduzida e determinando-se a reforma da liquidação em conformidade.

- Decisão -

7- Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida - que no mais se mantém - na parte em que julgou improcedente a impugnação com fundamento na não admissão da dedução dos prejuízos fiscais da impugnante relativos ao exercício 1993, a qual é admissível, julgando-a nesta parte procedente, determinando-se a reforma da liquidação em conformidade.

Sem custas.

Lisboa, 25 de Maio de 2011. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Dulce Neto – Valente Torrão.