01462/10.3BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

A conversão de contratos de trabalho a termo certo em contratos de trabalho sem termo, como aconteceu no caso em análise, não consubstancia um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem, tão pouco de postos de trabalho, pois que o número de trabalhadores é o mesmo, o que se verificou foi uma alteração no vínculo jurídico que mantinham com a ora Recorrida, sendo que, a criação líquida de postos de trabalho exige a verificação do acréscimo efectivo do número global de trabalhadores de idade não superior a 30 anos admitidos em determinado exercício e por contrato sem termo.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. RELATÓRIO

O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública, devidamente identificado nos autos, inconformado, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 26-03-2019, que julgou procedente a pretensão deduzida por “A... 6 - …, S.A.” no presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com a decisão de indeferimento tácito do recurso hierárquico interposto do despacho da Direcção de Finanças de Lisboa, de 30-11-2009, notificado pelo ofício n.º ...98, que indeferiu parcialmente a reclamação graciosa apresentada sob o processo n.º ...96, que inviabilizou a dedução ao lucro tributável do valor da majoração de custos consignada no benefício fiscal atribuído pelo artigo 17.º, actual 19.º, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) no âmbito da autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) respeitante ao exercício de 2006.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)

I- Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou procedente a impugnação judicial, intentada por A... 6 - …, S.A., já devidamente identificado nos autos e que, em consequência, ordenou a anulação do despacho de indeferimento parcial da Reclamação Graciosa n.º ...96, o qual determinou a não aceitação de benefício fiscal no montante de € 25.312,89, inviabilizando assim a dedução ao lucro tributável deste valor a título de majoração de custos consignada no artigo 17.º, atual 19.º, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) e que diz respeito à autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) respeitante ao exercício de 2006.

II- A Fazenda Pública não se conforma com a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa ao considerar demonstrada a permanência dos vínculos contratuais, para além dos contratos a termo certo celebrados e a consequente existência de contratos de trabalho sem termo, porquanto a mesma não encerra um correto entendimento da legislação pertinente, na medida em que dispunha o n.º 1 do artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), na redacção anterior ao Decreto-lei n.º 108/2008, de 26 de junho, que “[P]ara efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC), os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%”.

III- Do teor literal do referido preceito legal resulta que, para aceder ao benefício fiscal em questão, a admissão do trabalhador na empresa deve ser realizada por contrato de trabalho sem termo. Importa assim que a constituição do vínculo laboral se dê naquela qualidade, gerando assim a expectativa, ab initio, de criação de um efetivo posto de trabalho. Da letra da lei emana a intenção legislativa de favorecer vínculos laborais estáveis favorecendo as empresas que optem pela criação de vagas em seus quadros através da atribuição de um benefício fiscal.

IV- O artº 17º do EBF prevê um incentivo fiscal à criação de emprego para jovens sob condição de que com ele se esteja a criar novos postos de trabalho. O espírito da lei é, pois, estimular a criação de postos de trabalho que resultem de projetos geradores de novos empregos.

V- O preceito legal em causa deve ter subjacente uma leitura jurídica à luz do direito ao trabalho, direito este constitucionalmente consagrado no art.º 58º da Constituição da República Portuguesa e que deve ser promovido pelo legislador ordinário, servindo ainda de parâmetro interpretativo ao julgador. A posição vertida na sentença recorrida não tem assim fundamento legal, não sendo admissível que o benefício fiscal previsto no art.º 17º do EBF, na redação anterior ao Decreto-lei n.º 108/2008, de 26 de junho, destinado à promoção da criação de emprego, seja atribuído a empresas que não comprovem a celebração de contratos de trabalho sem termo mas que viriam a beneficiar deste regime através de sucessivas renovações que, ope legis. implicam a conversão legal de um vínculo laboral precário num vínculo laboral estável.

VI- Mal esteve o Tribunal a quo ao decidir como decidiu, violando o n.º 1 do artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), na redação anterior ao Decreto-lei n.º 108/2008, de 26 de junho, fazendo uma interpretação errada deste preceito legal e incorrendo em erro de julgamento, motivo pelo qual deve a sentença proferida pelo Tribunal a quo ser revogada, e daqui resultar a improcedência da impugnação apresentada com a consequente manutenção do despacho de indeferimento parcial da Reclamação Graciosa sub judice na ordem jurídica.

TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO RECURSO, DEVE A DECISÃO SER REVOGADA E SUBSTITUÍDA POR OUTRA QUE DECLARE A IMPROCEDÊNCIA DA IMPUGNAÇÃO JUDICIAL.

PORÉM, V. EX.AS, DECIDINDO, FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA!”

A Recorrida “A... 6 - …, S.A.” não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em indagar da bondade da decisão recorrida que julgou procedente a impugnação judicial no segmento em que não aceitou o benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF (redacção vigente à data do facto tributário), no entendimento de que a recorrida não tinha de fazer prova da celebração de contratos de trabalho sem termo à data da admissão dos trabalhadores, uma vez que se mostra feita a prova da existência desse vínculo contratual, através da conversão, nos termos legais, dos contratos de trabalho a termo certo celebrados aquando da admissão ao serviço da recorrida em contratos sem termo.

3. FUNDAMENTOS

3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

1. Em 01.08.2004, entre AA, nascida em 29.04.1983 e A... 7 - …, S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 01 do mês de Agosto do ano de 2004 e termo no próximo dia 31 de janeiro do ano de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial;

2. Em 02.08.2004, entre BB, nascida em 20.09.1975 e A... 7 - …, S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 02 do mês de Agosto do ano de 2004 e termo no próximo dia 1 de fevereiro de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial;

3. Em 16.08.2004, entre CC, nascida em 21.01.1983 e A... 7 - …, S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 16 do mês de Agosto do ano de 2004 e termo no próximo dia 15 de fevereiro de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 4 junto com a petição inicial;

4. Em 16.08.2004, entre DD, nascido em 15.07.1984 e A... 7 - …, S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 16 do mês de Agosto do ano de 2004 e termo no próximo dia 15 de fevereiro de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 5 junto com a petição inicial;

5. Em 01.09.2004, entre EE, nascido em 23.03.1978 e A... 7 - …, S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 01 do mês de Setembro do ano de 2004 e termo no próximo dia 28 de Fevereiro de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 6 junto com a petição inicial;

6. Em 13.09.2004, entre FF, nascido em 11.10.1984 e A... 7 - …., S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 13 do mês de Setembro do ano de 2004 e termo no próximo dia 12 de março de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 7 junto com a petição inicial;

7. Em 11.11.2004, entre GG, nascida em 03.06.1981 e A... 7 - …, S.A., (…), contribuinte n.º ...90, ora Impugnante, foi celebrado um contrato de trabalho a termo certo, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“O presente contrato é celebrado por um período de 6 meses, com início no dia 11 do mês de novembro do ano de 2004 e termo no próximo dia 10 de maio de 2005, salvo se for renovado nos termos previstos no Código do Trabalho” - cfr. documento n.º 8 junto com a petição inicial;

8. Em 31.05.2007, a Impugnante entregou a Declaração Periódica de Rendimentos Modelo 22, para efeitos de IRC referente ao exercício de 2006, correspondendo ao período compreendido entre 01.01.2006 e 31.12.2006 - cfr. fls. 11 do processo de reclamação graciosa apenso;

9. No campo 234 do Quadro 07 da declaração referida no ponto anterior, a Impugnante não inscreveu qualquer valor referente a benefícios fiscais - cfr. fls. 11 do processo de reclamação graciosa apenso;

10. Em 31.05.2007, a Impugnante procedeu ao pagamento de autoliquidação de IRC, referente ao exercício de 2006, no valor de € 93.817,99 - cfr. fls. 18 do processo de reclamação graciosa apenso;

11. Em 29.05.2009, a Impugnante entregou, uma Declaração Periódica de substituição de Rendimentos Modelo 22 do IRC, referente ao exercício de 2006 - cfr. fls. 22 a 29 do processo de reclamação graciosa;

12. No campo 234 do Quadro 07 da declaração referida no ponto anterior, a Impugnante inscreveu como valor referente a benefícios fiscais, o montante de € 25.312,89 - cfr. fls. 25 do processo de reclamação graciosa apenso;

13. Em 29.05.2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa do ato de autoliquidação de IRC, referente ao exercício de 2006, identificado no ponto 10, antecedente - cfr. fls. 2 a 10 do processo de reclamação graciosa;

14. Em anexo à reclamação graciosa referida no anterior ponto do probatório, a Impugnante juntou um mapa com o nome dos trabalhadores, data de nascimento, data do contrato de trabalho sem termo e custos com os mesmos - cfr. fls. 19 do processo de reclamação graciosa;

15. Em 30.07.2009 foi emitido pela Divisão de Justiça Administrativa da Direção de Finanças de Lisboa, o ofício n.º ...13, dirigido à Impugnante, para efeitos de exercício do direito de audição prévia - cfr. fls. 35 do processo de reclamação graciosa apenso;

16. Em 03.07.2009, foi elaborada, por técnico da Divisão de Justiça Administrativa, proposta de decisão referente à reclamação graciosa apresentada, constando da mesma, designadamente o seguinte:

“(…) 4. A reclamante junta aos autos, um mapa com o nome dos colaboradores, com data de nascimento, com data do contrato de trabalho sem termo e custos com os mesmos colaboradores. 5. Estes elementos não são suficientes para aceitar o benefício, pois não se pode aferir os requisitos exigidos, ou seja, confirmar a idade dos colaboradores, os contratos de trabalho celebrados sem termo e os custos incorridos com os mesmos trabalhadores. 6. Assim, de acordo com os elementos que trouxe a reclamante aos autos, não se pode aceitar tal benefício a deduzir ao resultado apurado no exercício de 2006, para efeitos de IRC (…)” - cfr. fls. 32 e 33 do processo de reclamação graciosa apenso;

17. Em 20.08.2009, a Impugnante exerceu o seu direito de audição prévia, juntando à mesma, cópias dos seguintes documentos:

a) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes à trabalhadora GG;

b) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes à trabalhadora AA;

c) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes à trabalhadora BB;

d) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes à trabalhadora CC;

e) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes ao trabalhador DD;

f) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes ao trabalhador EE;

g) Contrato de trabalho a termo certo, Documento de identificação e Recibos de vencimento dos meses de janeiro de 2006 a dezembro de 2006, referentes ao trabalhador FF;

- cfr. fls.54 a 193 do processo de reclamação graciosa apenso;

18. Em 14.10.2009, foi elaborada pela Divisão de Justiça Administrativa da Direção de Finanças de Lisboa, no âmbito do processo de reclamação graciosa nº ...96, informação, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido e de que se extrai, designadamente, o seguinte:

[IMAGEM]

- cfr. fls. 62 a 64 dos autos;

19. Em 30.11.2009, por despacho do Diretor de Finanças Adjunto, da Divisão de Justiça Administrativa da Direção de Finanças de Lisboa, foi parcialmente deferida a reclamação identificada no ponto 13) antecedente -cfr. fls. 59 a 64 dos autos;

20. Em 06.01.2010, a Impugnante, notificada do deferimento parcial da reclamação graciosa, referida no ponto anterior do probatório, apresentou recurso hierárquico - cfr. fls. 2 e seguintes do processo de recurso hierárquico apenso;

Nada mais foi provado com interesse para a decisão a proferir.

A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PAT apenso, conforme discriminado em cada um dos pontos do probatório.”

«»

3.2. DE DIREITO

Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da bondade da decisão recorrida que julgou procedente a impugnação judicial no segmento em que não aceitou o benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF (redacção vigente à data do facto tributário), no entendimento de que a recorrida não tinha de fazer prova da celebração de contratos de trabalho sem termo à data da admissão dos trabalhadores, uma vez que se mostra feita a prova da existência desse vínculo contratual, através da conversão, nos termos legais, dos contratos de trabalho a termo certo celebrados aquando da admissão ao serviço da recorrida em contratos sem termo.

Nas suas alegações, a Recorrente defende que o art. 17º do EBF prevê um incentivo fiscal à criação de emprego para jovens sob condição de que com ele se esteja a criar novos postos de trabalho, sendo que o espírito da lei é, pois, estimular a criação de postos de trabalho que resultem de projectos geradores de novos empregos e do teor literal do referido preceito legal resulta que, para aceder ao benefício fiscal em questão, a admissão do trabalhador na empresa deve ser realizada por contrato de trabalho sem termo no sentido de que a constituição do vínculo laboral se dê naquela qualidade, gerando assim a expectativa, ab initio, de criação de um efectivo posto de trabalho, promovendo o estabelecimento de vínculos laborais estáveis, não sendo admissível que o aludido benefício fiscal seja atribuído a empresas que não comprovem a celebração de contratos de trabalho sem termo mas que viriam a beneficiar deste regime através de sucessivas renovações que, ope legis, implicam a conversão legal de um vínculo laboral precário num vínculo laboral estável.

Que dizer?

Pois bem, de acordo com a lei, os benefícios fiscais devem considerar-se medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interessas públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (art. 2º nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo D.L. nº 215/89, de 01-07).

Assim, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude, na medida em que, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto, sendo que, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o art. 14º nº 1 do E.B.F., além de que as normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva - Ac. deste Supremo Tribunal de 07-09-2022, Proc. nº 1845/09.1BELRS, www.dgsi.pt.

Como dá nota a decisão recorrida, o artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), aprovado pelo D.L. nº 215/89, de 01-07, na redacção anterior ao D.L. n.º 108/2008, de 26-06 estabelecia que:

“1- Para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC), os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo dos encargos mensais, por posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.

3- A majoração referida no nº 1 tem lugar durante um período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho.”

São então pressupostos da atribuição do referido benefício:

1. Aumento do número global de trabalhadores da empresa em determinado exercício;

2. Admitidos por contrato sem termo;

3. Com idade não superior a 30 anos.

Nesta sequência, cumpre salientar que, nesta sede, releva, anualmente, a diferença positiva entre as contratações elegíveis e as saídas de trabalhadores nas mesmas condições, sendo certo que o período de aplicação do benefício a que se refere o n.º 3 do artigo em referência não se afere pela criação líquida de postos de trabalho, mas sim pela manutenção da relação laboral no período de extensão dos efeitos do benefício, que tem o seu termo inicial com o início do contrato de trabalho.

Deste modo, como bem refere o Ex.mo Magistrado do Ministério Público, só quando houver um saldo positivo, um aumento, do número global de trabalhadores da empresa, em determinado exercício económico, tem lugar a aplicação do benefício fiscal, previsto no artigo 17º do EBF.

Ora, como se aponta no Ac. deste Supremo Tribunal de 23-09-2009, Proc. nº 0248/09, www.dgsi.pt, “… a “criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo”, induz determinantemente a interpretação de que o benefício fiscal do artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, de majoração de custos, suportados com os trabalhadores admitidos, dedutíveis ao lucro tributável em IRC, obedece à condição sine qua non de um aumento efectivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no respectivo período, o que quer dizer que só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa (para o que evidentemente não concorre, por si só, a simples transmutação em “definitivos” de trabalhadores provisórios)”, …

“Efectivamente, a conversão de contratos de trabalho a termo em contratos sem termo concretiza tão-somente uma alteração do estatuto jurídico dos trabalhadores, não criando, logo por definição, novos postos de trabalho, por consequência não operando a criação, líquida ou ilíquida, de quaisquer postos de trabalho.

Portanto: o conceito legal de criação líquida de postos de trabalho, aplicável à situação presente, corresponde à diferença positiva, em determinado exercício, entre o número de contratações efectuadas, de trabalhadores com idade não superior a 30 anos, e o número de saídas de trabalhadores da mesma faixa etária, fazendo-se a aferição dessa diferença no final de cada exercício”.

Deste modo, a conversão de contratos de trabalho a termo certo em contratos de trabalho sem termo, como aconteceu no caso em análise, não consubstancia um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem, tão pouco de postos de trabalho, pois que o número de trabalhadores é o mesmo, o que se verificou foi uma alteração no vínculo jurídico que mantinham com a ora Recorrida, sendo que, como ficou exposto, a criação líquida de postos de trabalho exige a verificação do acréscimo efectivo do número global de trabalhadores de idade não superior a 30 anos admitidos em determinado exercício e por contrato sem termo (cfr. também Ac. deste Supremo Tribunal de 25-02-2009, Proc. nº 0916/08, www.dgsi.pt).

Sendo assim, como é, tendo ainda presente que, como resulta do probatório, os trabalhadores em causa foram admitidos por contrato de trabalho a termo certo, em 2004, resulta claro que, na situação dos autos, a Recorrida não tem direito ao benefício fiscal estatuído no artigo 17.º do EBF, o que implica o provimento do recurso, a revogação da sentença recorrida com a consequente manutenção na ordem jurídica do acto tributário sindicado.

4. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, revogar a sentença recorrida e julgar a presente impugnação judicial totalmente improcedente com a consequente manutenção do acto tributário sindicado.

Custas pela Recorrida em ambas as Instâncias, com dispensa de taxa de justiça nesta Instância de recurso, uma vez que não contra-alegou.

Notifique-se. D.N

Lisboa, 08 de Novembro de 2023. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - José Gomes Correia.