01258/06 - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Na execução do julgado anulatório, a AT deve reconstituir a situação que existiria se a ilegalidade que determinou a anulação não tivesse ocorrido, não lhe bastando repor a situação anterior ao cometimento daquela ilegalidade.

II- Ainda que na sentença que anulou a liquidação do imposto não se tenha ordenado o pagamento de juros indemnizatórios, nada obsta a que no pedido de execução do julgado se formule pedido de juros de mora, sendo o processo de execução do julgado meio próprio para apreciar a legalidade dos actos da AT em execução de sentença que anulou o acto tributário impugnado.

III- A não restituição do montante anulado no prazo legalmente previsto para o efeito implica o pagamento de juros de mora, se forem pedidos.

IV- Os juros indemnizatórios e os juros de mora coincidem no ressarcimento dos danos provocados (a perda do rendimento do capital resultante da sua privação), mas não se referem ao mesmo período: os primeiros são a contar desde a data do pagamento até ao termo do prazo para o cumprimento voluntário da sentença e os juros de mora desde esta última data até ao efectivo pagamento.

ACORDA-SE, EM CONFERÊNCIA, NA 2ª SECÇÃO DO TCAS:

1. -RELATÓRIO

1. 1 Por apenso ao processo de impugnação judicial instaurado pela P... – ENERGIA ELÉCTRICA S.A , contra as liquidações de IRC referente aos anos de 1996 e 1997 no qual, por sentença de 11/11/2003, foram anulados aqueles acto tributários, sentença que foi confirmada por Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 23/11/2004, veio aquela sociedade requerer ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria nos termos dos artºs. 146º do CPPT, 102º da LGT e 157º e ss do CPTA a execução da sentença pedindo o pagamento imediato, por conta dotação orçamental inscrita à ordem do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais a que se refere o artº 172º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos, de 555.481,30 Euros, como restituição do valor do imposto pago, juros indemnizatórios (vencidos e vincendos) a que a P... tem direito, à taxa de lei, desde 21/12/2002 até efectivo e integral pagamento ( artº 43º da LGT) e de juros de mora, devidos a partir do prazo da execução espontânea do presente julgado, até efectivo e integral pagamento, nos termos do artº 102º, nº 2 da LGT.

1. 2 Aquele Tribunal, ordenou a notificação do ERFP para no prazo de 20 dias pagar ou deduzir oposição, nos termos do artº 171º do CPTA, o qual veio deduzir oposição dizendo, em substância, que a presente execução para pagamento de quantia certa carece de eficácia e de exequibilidade já que a exequente não prova que já tenha decorrido o prazo da execução espontânea, estando a AT a diligenciar pelo reembolso dos impostos pagos indevidamente pela exequente, o que ocorrerá nos próximos dias; por outro lado, a exequente não peticionou o pagamento de quaisquer juros indemnizatórios na respectiva impugnação judicial, limitando-se a sentença condenatória tão só a ordenar a anulação das liquidações impugnadas, não se mostrando reunidos os pressupostos legais para pagar à exequente quaisquer juros indemnizatórios.

1. 3 O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria julgou a oposição à execução não provada e improcedente e, em consequência, decidiu «...restituir ao contribuinte o valor do imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios, à taxa legal, desde 26/12/2002, até integral pagamento » e »ordenar o pagamento de juros de mora a partir do termo do prazo para execução espontânea, ou seja, desde 22/03/2005».

1. 4 Inconformado com essa sentença, o ERFP dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo, apresentando alegações com as seguintes conclusões:

1.ª Não se discute o reconhecimento pela sentença recorrida do direito ao pagamento de juros indemnizatórios a favor da Recorrida, não obstante estes só terem sido peticionados em sede de execução de julgados;

2.ª Já se discorda, porém, que a mesma sentença tenha ordenado o pagamento de juros indemnizatórios ("••• até integral pagamento") e de juros moratórios C'— a partir do termo do prazo para execução espontânea") no mesmo período temporal, ou seja, entre o termo do prazo para a execução espontânea e a data do pagamento.

3.ª Quando, na verdade, deve haver lugar ao pagamento de juros indemnizatórios até à data da execução espontânea e o pagamento de juros moratórios só deve ocorrer a partir daquela data e até à data do integral pagamento.

L. G.T.

4.ª Sob pena de serem violados os Art.°s 43.°, 100.° e 102.o da L.G.T.

Termos em que deve o presente recurso ser considerado procedente e provado e por via dele ser revogada a sentença recorrida do segmento sob censura.

Como é de justiça.

1. 5 A entidade Recorrida não contra alegou.

1. 6 O Procurador - Geral Adjunto neste Tribunal emitiu a fls. 96/97, o seguinte douto parecer :

“1- Vem a FP recorrer da douta sentença concluindo que discorda da mesma quando ordenou o pagamento de juros indemnizatórios e de juros moratórios no mesmo período temporal, ou seja, entre o termo do prazo para a execução espontânea e a data do pagamento.

Mais conclui que deve haver lugar ao pagamento de juros indemnizatórios até à data da execução espontânea e o pagamento de juros moratórios só deve ocorrer a partir daquela data e até à data do integral pagamento.

2- A douta decisão, conforme se alcança de fls. 62, decidiu:

a) Restituir ao contribuinte o valor do imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios, à taxa legal, desde 26-12-2002, até integral pagamento;

b) Ordenar o pagamento de juros de mora a partir do termo do prazo para execução espontânea, ou seja, desde22-03-2005.

3- Concordamos com as conclusões da FP.

Efectivamente e de acordo com a sentença há uma duplicação de juros indemnizatórios e moratórios desde 22-03-2005 até integral pagamento, o que como bem refere a FP conduziria a um enriquecimento sem causa por parte do exequente, ora recorrido.

Refere o n.° 2 do artigo 102.° da LGT que no caso de a sentença implicar a restituição de tributo já pago, serão devidos juros de mora, a pedido do contribuinte, a partir do termo do prazo da execução espontânea.

Resulta assim claro que os juros de mora são apenas devidos a partir do prazo para a execução espontânea, ou seja, no presente caso, a partir de 22-03-2005.

Referem Diogo Leite de Campos e Outros na sua LGT Anotada 2.° Edição a fls. 454 que decorrido o prazo de 60 dias o credor da restituição de tributo pago "(nele incluídos, evidentemente, os juros indemnizatórios a que tenha direito)", terá direito a juros de mora.

Relativamente aos juros indemnizatórios refere o artigo 43.° n.° l da LGT que são devidos juros indemnizatórios quando em reclamação graciosa ou impugnação judicial, se determine que houve erro imputável aos serviços e de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

O artigo 100.° também da LGT diz que a AT está obrigada, no caso de procedência de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto de litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão.

Não é muito feliz a redacção desta parte final. O n.° 6 do artigo 24.° do CPT referia que:

"Os juros serão contados desde a data do pagamento do imposto indevido até à data da emissão da respectiva nota de crédito."

Refira-se que perante este Código não havia lugar a juros de mora, que foram introduzidos pelo artigo 102.° da LGT.

Ora como bem refere o digno representante da FP a melhor interpretação que resulta dos 100.° e 102.° da LGT é aquela "que entende que devem ser pagos juros indemnizatórios sobre o imposto pago e não devido desde a data do pagamento (26.12.2002) até ao termo do prazo para cumprimento voluntário da sentença (21.03.2005) e devem ser pagos juros moratórios a partir de 22-03-2005 até à data do efectivo pagamento."

Referem expressamente os n°s m e IV do sumário do douto Ac. do STA de 11-02-2004 proferido no P. n.° 01731/03 o seguinte:

"III- Os juros indemnizatórios são devidos até ao termo do pagamento da execução espontânea por parte da Administração Fiscal, face ao disposto no art. 102°, 2, da LGT. IV - A partir daí são devidos juros de mora."

Mais se refere neste Ac. que os juros indemnizatórios serão contados desde a data do pagamento do imposto indevido até à data da emissão da nota de crédito ou seja o termo do prazo da sua execução espontânea, sendo a partir daí devidos juros de mora.

No mesmo sentido vejam-se os doutos Acs. deste TCAS de 21-06-2005, 08-03-2005 e 30-03-2004 proferidos nos processos n.°s 00055/05,00205/04 e 00889/03.

4- Face ao exposto deve ser dado provimento ao recurso.”

Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2. 1 DE FACTO

A sentença recorrida deu como provados os seguintes factos:

1. - A sociedade P... impugnou as liquidações de IRC dos anos de 1996 e 1997, as quais foram anuladas por sentença proferida no tribunal tributário de Santarém, proferida em 11/11/2003.

2. - Interposto recurso para o TCA, aquela sentença foi integralmente confirmada (fls. 163 e segs. e 213 e segs. do processo de impugnação apenso cujo con­teúdo se dá por integralmente reproduzido).

3. - O processo foi remetido ao Serviço de Finanças por ofício n.° 1052, recep­cionado naquele serviço em 17/2/2005 (fls. 228 do processo de impugnação cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido).

4. -Veio devolvido de novo a este tribunal, em 21/2/2005, para que a secção procedesse à devolução da taxa de justiça paga (fls. 229 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido).

5. -E novamente foi remetido ao Serviço de Finanças em 25/2/2005, recepcio­nado neste serviço no dia 28/2/2005 (fls. 231 cujo conteúdo se dá por inte­gralmente reproduzido).

6. - Em 26/12/2002 a impugnante procedeu ao pagamento das liquidações impugnadas 6420003274 e 6420003275, nos termos do Decreto - Lei n.° 248/-A/02, de 14 de Novembro. Os valores pagos foram E 150.902,76 e 404.578,54, respectivamente, tudo totalizando a quantia de E 555.481,30 (fls. 238 da impugnação e 9 deste processo cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido).

7. - Na petição inicial de impugnação não foram pedidos juros indemnizatórios, nem posteriormente foi apresentada qualquer alteração ao pedido inicial for­mulado.

FACTOS NÃO PROVADOS.

Com interesse para decisão da causa, não houve.

MOTIVAÇÃO.

A convicção do Tribunal baseou-se na ponderação dos documentos juntos aos autos, referidos nos «factos provados» com remissão para as folhas do processo onde se encontram.

2. 2 DE DIREITO

A questão sob recurso, suscitada e delimitada pelas conclusões do Recorrente, é a de saber se a sentença recorrida julgou ou não correctamente quando considerou que a ora recorrida tem direito a juros de mora e a juros indemnizatórios.

Por sentença do TT 1ª Instância de Santarém, transitada em julgado, a ora recorrida obteve a anulação das liquidações de IRC dos anos de 1996 e 1997.

Em 26/12/2002 a impugnante procedeu ao pagamento das liquidações impugnadas 6420003274 e 6420003275, nos termos do Decreto - Lei n.° 248/-A/02, de 14 de Novembro. Os valores pagos foram E 150.902,76 e 404.578,54, respectivamente, tudo totalizando a quantia de E 555.481,30 (fls. 238 da impugnação e 9 deste processo cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido).

Na petição inicial de impugnação não foram pedidos juros indemnizatórios, nem posteriormente foi apresentada qualquer alteração ao pedido inicial for­mulado.

Na sentença recorrida foi decidida a restituição ao contribuinte do valor do imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios, à taxa legal, desde 26/12/2002, até integral pagamento e ordenar o pagamento de juros de mora a partir do termo do prazo para execução espontânea, ou seja, desde 22/3/2005.

Para concluir que a Administração estava obrigada ao pagamento de juros indemnizatórios, ainda que não tenham sido pedidos na impugna­ção, fundamentou o Mº Juiz que o Art.° 61 do CPPT parece pressupor que o pagamento de juros indemnizatórios está subordinado ao seu tempestivo pedido, regendo quanto a essa matéria o Art.0 43/1 da LGT ao estatuindo que são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputá­vel aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

E para o Mº Juiz, louvando-se no ensinamento de Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, "Lei Geral Tributária", 3a ed. Vislis, pp. 199, o erro imputável aos serviços que operaram a liquidação fica demonstrado quando procederem a reclamação graciosa ou a impugnação dessa mes­ma liquidação.

Mais sustenta o Mº Juiz que esta norma não exige a formulação de qualquer pedido, embora a jurisprudência se mostre dividida, como dá conta Jorge Lopes de Sousa in "Código de Procedimento e de Processo Tributário", 4a ed., 2003, pp. 299, vindo a jurisprudência mais recente a admitir a possibilidade de os juros indemnizatórios serem pedidos em execução de julgado, quando não houve condenação no processo de impugnação, corrente jurisprudencial que se filia no disposto no Art.0 100 LGT que impõe que, em caso de procedência da impugnação, a administração tributária está obrigada à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio, compreen­dendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão.

Diz ainda o Mº Juiz que a articulação do Art.0 43 com este Art.0 100 LGT, justifica que a interpretação correcta impõe o pagamento dos juros indemnizatórios ainda que não tenham sido pedidos pelo contribuinte, sendo também esta interpretação que possibilita a reconstituição plena, na esfera do sujeito passivo, da situação que existiria antes do pagamento, desta maneira repondo o equilíbrio perdido com o pagamento indevido pois, a posição adversa traduziria um enriquecimento da Administração na exacta medida do empobrecimento do contribuinte.

Assim, na senda do Ac. do STA n.º 01052/04 de 30-11-2004 que também refere numerosa jurisprudência no mesmo sentido (in http://wwwdgsi.pt), sendo a causa da anulação do acto tributário, em consequência de cuja prática ocorreu o pagamento do tributo, um erro imputável aos serviços, por abarcado nos efeitos jurídicos constituídos pela sentença se tem também esse concreto efeito jurídico em virtude de se terem de dar por satisfeitos todos os pressupostos de cuja existência aquele art. ° 43°, n. ° l, da LGT o faz depender». Pressuposto da obrigação de pagamen­to de juros indemnizatórios é, como se viu, que tenha havido erro imputável aos servi­ços de que resulte pagamento da dívida tributária.

A FªPª insurge-se contra este enqudramento por conisderar que a sentença ordenou o pagamento de juros indemnizatórios e de juros moratórios no mesmo período temporal, ou seja, entre o termo do prazo para a execução espontânea e a data do pagamento.

O EPGA concorda com a recorrente FªPª no sentido de que, de acordo com a sentença há uma duplicação de juros indemnizatórios e moratórios desde 22-03-2005 até integral pagamento, o que como bem refere a FP conduziria a um enriquecimento sem causa por parte do exequente, ora recorrido.

Assim, a questão sob recurso, suscitada e delimitada pelas conclusões da Recorrente, é a de saber se a sentença recorrida julgou ou não correctamente quando considerou que por a AF ter procedido à anulação das liquidações a recorrente tinha direito a juros de mora e a juros indemnizatórios, o que passa por indagar qual a legislação aplicável e se proferida decisão anulatória de uma liquidação, em processo de impugnação judicial, o impugnante pode, em execução do julgado, pedir juros indemnizatórios e (eventualmente) moratórios que lhe sejam devidos, mesmo que a decisão proferida no processo de impugnação judicial não se pronuncie a esse propósito.

Atente-se, antes de tudo, que o Recorrente faz apelo à LGT sendo certo que na sentença proferida na impugnação se fez apelo ao art. 24.º do CPT e não ao art. 43.º da LGT.

A atribuição de juros indemnizatórios, traduz-se na efectivação de responsabilidade civil extra contratual sendo por isso regulada pela lei vigente no momento do facto gerador dessa responsabilidade.

O art. 100.º da LGT, é aplicável à situação sub judice, pois a decisão anulatória – a citada sentença do TT 1ª Instância – foi proferida em 11/11/2003 (cfr. n.ºs 1 e 2 do probatório), já no âmbito da vigência da LGT, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, e que, nos termos do art. 6.º do mesmo diploma, entrou em vigor em 1 de Janeiro de 1999.

Tendo isso presente, nos termos do art. 100.º da LGT, que reproduz a doutrina constante dos arts. 5.º e segs. do Decreto-Lei n.º 256-A/77, de 17 de Junho, e foi posteriormente reafirmada nos arts. 95.º e 96.º da DL n.º 267/85, de 16 de Julho - Lei de Processo nos Tribunais Administrativos - e 145.º do Código de Processo Tributário.):

«A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamação, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão».

Tal como explicitam DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 2.ª edição, nota 1 ao art. 100.º, pág. 440, este normativo «representa um simples postulado do princípio constitucional que dispõe que as decisões dos tribunais transitadas em julgado são obrigatórias para todas as entidades públicas e privadas e prevalecem sobre as de quaisquer outras autoridades (art. 205.º da Constituição)». Como assim, «Anulado o acto ilegal, e porque a anulação produz efeitos ex tunc, o acto deixa de existir e tudo se deve passar como se ele nunca tivesse sido praticado» (FREITAS DO AMARAL A execução das Sentenças dos Tribunais Administrativos, 2.ª edição, pág. 60.).

No concernente à execução da sentença, estabelece o art. 102.º da LGT:

«1. A execução das sentenças dos tribunais tributários e aduaneiros segue o regime previsto para a execução das sentenças dos tribunais administrativos.

2. Em caso de a sentença implicar a restituição de tributo já pago, serão devidos juros de mora, a pedido do contribuinte, a partir do termo do prazo da sua execução espontânea».

Como se disse expende no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19 de Dezembro de 2001, proferido no recurso com o n.º 26.608, acórdão que, «abriu caminho a uma jurisprudência que pode já ter-se por firme» (Cfr. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 6 de Novembro de 2002, proferido no recurso com o n.º 1077/02 e cujo texto integral está disponível no site da Direcção-Geral dos Serviços Informáticos do Ministério da Justiça (www.dgsi.pt) e que, com a devida vénia, passamos seguir, transcrevendo-o, «destes preceitos resulta, pois, sem sombra de dúvida, que o contencioso tributário é um contencioso de anulação e que, em caso de procedência da impugnação judicial (que foi o meio judicial onde foi proferido o acórdão exequendo), a administração está obrigada a reconstituir a situação jurídica hipotética que existiria caso não tivesse sido praticado o acto tributário anulado. Destarte, quando o objecto da impugnação judicial tenha sido um acto tributário, o cumprimento do julgado não pode deixar de passar, em primeiro lugar, pela devolução ou restituição do que indevidamente foi pago em cumprimento da sua imperatividade jurídica. Dir-se-á, na linha da decisão recorrida, que a administração, em tal circunstância, apenas a tanto estará obrigada, face àquele preceito do art.º 100º da LGT, dado o mesmo incluir apenas expressamente nessa reconstituição da legalidade do acto "os juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão". Os juros indemnizatórios vencidos até ao termo do prazo da execução da decisão anulatória estariam fora do âmbito do cumprimento do julgado. Uma leitura deste preceito no sentido de o cumprimento do julgado envolver apenas os juros indemnizatórios quando, tendo havido o pagamento do tributo, o pagamento dos juros estivesse consignado na sentença anulatória, por apego à sua expressão verbal de "juros indemnizatórios, se for caso disso, ..." corresponderia a pôr o mesmo preceito em frontal oposição com o comando constante do n.º 1 do art.° 43º da mesma LGT, relativo à mesma hipótese de ter havido pagamento do tributo, porquanto ali se manda computar os juros indemnizatórios apenas "a partir do termo do prazo da execução da decisão" e aqui se diz, também, expressamente, que "são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao devido". [...] Todavia, [...] os mencionados preceitos podem ser interpretados de forma harmónica, regendo o art.° 43° para as situações nele previstas e o art.° 100° para as demais hipóteses. [...] Num tal entendimento, quando ocorram as hipóteses constantes do art.° 43.° (todas envolvendo o pagamento do tributo), falar-se-á de juros indemnizatórios até ao termo do prazo de execução espontânea da decisão e de juros moratórios depois de tal momento, quando, tendo havido o seu pedido de pagamento, ocorra uma situação de mora da administração. Mas se só são devidos os juros moratórios quando estes tenham sido pedidos, de acordo com este preceito, não pode deixar de ser assim também para o caso dos juros indemnizatórios. [...]

Porém, tal vontade [de que sejam pagos os juros indemnizatórios que a lei reconhece], no caso de estar pago o imposto cuja liquidação se sindica, tanto poderá, no domínio da Lei Geral Tributária, ser manifestada no processo de impugnação judicial como posteriormente. [...] Na verdade, tendo a LGT feito uma clara opção pelo regime de execução dos julgados administrativos, como resulta do acima exposto, e decorrendo deste que a administração tenha de reconstituir a situação hipotética que existiria actualmente se não fora a prática do acto ilegal, e contando-se, entre essa reconstituição, também a relativa aos danos advindos directamente do acto anulado e, por outro lado, cifrando-se os danos emergentes do pagamento indevido da prestação tributária satisfeita por força da imperatividade jurídica do acto de liquidação/tributário anulado por razões de ilegalidade substantiva nos juros indemnizatórios, não poderá a administração deixar de os pagar ao lesado quando este lhe manifeste essa pretensão. [...] No caso de já ter sido manifestada essa intenção no processo de impugnação judicial, seja por pedido efectuado logo na petição inicial, seja posteriormente, em ampliação do pedido inicialmente efectuado, em consequência do eventual pagamento do imposto entretanto efectuado, e de a sentença aí proferida ter determinado o seu pagamento, a execução do julgado deve abranger logo o pagamento dos juros indemnizatórios. Não constando da sentença essa injunção jurídica, a execução do julgado não tem inicialmente de abarcar também o pagamento dos juros indemnizatórios, devendo este ser efectuado posteriormente, depois de ter sido formulado o respectivo pedido, salvo se entre o momento do trânsito em julgado da sentença e o da execução espontânea pela administração o contribuinte lho tenha feito. Não há aqui necessidade da existência de uma sentença judicial que expressamente comine essa concreta obrigação jurídica, porque ela representa actualmente, à face do disposto no art.° 43.° da LGT, um efeito jurídico que se constitui pelo simples facto de o acto tributário ter sido anulado graciosa ou contenciosamente e isso aconteça por razões de legalidade imputadas aos serviços da administração. Sendo a causa da anulação do acto tributário, em consequência de cuja prática ocorreu o pagamento do tributo, um erro imputável aos serviços, por abarcado nos efeitos jurídicos constituídos pela sentença se tem também esse concreto efeito jurídico em virtude de se terem de dar por satisfeitos todos os pressupostos de cuja existência aquele art.° 43°, n.° 1, da LGT o faz depender. Como dizem Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge de Sousa, "o erro imputável aos serviços que operaram a liquidação fica demonstrado quando procederem a reclamação graciosa ou a impugnação dessa mesma liquidação» (cfr. Lei Geral Tributária comentada e anotada, 2a edição, 2000, págs. 181)».

Volvendo ao caso concreto, resulta do julgado pelo TT 1ª Instância no processo de impugnação apenso que ao proceder à análise e fiscalização interna das declarações de IRC, a administração fiscal está obrigada, de acordo com os princípios da legalidade, da justiça e da boa-fé, a proceder à conferência de todos os aspectos relevantes para o estabelecimento da obrigação tributária. Deve considerar todas as incorrecções, erros ou omissões praticados pelo declarante independentemente de redundarem ou não em prejuízo do fisco; tanto deve considerar as que prejudicam o fisco, como as que prejudicam o contribuinte.

E quanto aos juros indemnizatórios, considera o Mº Juiz que, independentemente de se considerar agora as características do erro que legitima o direito a tais juros, é evidente que existe um erro notório por banda da administração fiscal, pelo menos, a partir do momento em que a impugnante deduz reclamação contra a liquidação.

E porque entendeu que se verificava a existência de erro relevante para efeitos do art° 43º da LGT, decretou a sentença que tem a impugnante direito aos questionados juros relativamente às importâncias que haja pago a mais.

É que do artigo 43.° n.° l da LGT decorre que são devidos juros indemnizatórios quando em reclamação graciosa ou impugnação judicial, se determine que houve erro imputável aos serviços e de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

E, por injunção do n.° 2 do artigo 102.° da LGT, quando a sentença implicar a restituição de tributo já pago, serão devidos juros de mora, a pedido do contribuinte, a partir do termo do prazo da execução espontânea; logo, os juros de mora são apenas devidos a partir do prazo para a execução espontânea, «in casu», a partir de 22-03-2005.

Decorrido o prazo de 60 dias o credor da restituição de tributo pago "(nele incluídos, evidentemente, os juros indemnizatórios a que tenha direito)", terá direito a juros de mora – cfr. Diogo Leite de Campos e Outros na sua LGT Anotada 2.° Edição a fls. 454.

O artigo 100.° da LGT obriga a AT, no caso de procedência de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto de litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão.

Como salienta o EPGA no seu douto parecer, “Não é muito feliz a redacção desta parte final. O n.° 6 do artigo 24.° do CPT referia que:

"Os juros serão contados desde a data do pagamento do imposto indevido até à data da emissão da respectiva nota de crédito."

Refira-se que perante este Código não havia lugar a juros de mora, que foram introduzidos pelo artigo 102.° da LGT.”

Assim sendo, assiste razão à FªPª ora recorrente ao defender que a melhor interpretação que resulta dos 100.° e 102.° da LGT é aquela "que entende que devem ser pagos juros indemnizatórios sobre o imposto pago e não devido desde a data do pagamento (26.12.2002) até ao termo do prazo para cumprimento voluntário da sentença (21.03.2005) e devem ser pagos juros moratórios a partir de 22-03-2005 até à data do efectivo pagamento."

E isso é assim porque, conforme se expendeu no Ac. deste TCAS de 30-03-2004 proferido no processo n.° 00889/03, relatado pelo relator desta formação, destinando-se os juros indemnizatórios e os juros de mora ressarcir o mesmo dano, «in casu», a perda do rendimento do capital decorrente da sua privação, é manifesto que não poderá ser reconhecido o direito aos dois tipos de juros relativamente ao mesmo período de tempo, sob pena de converter a interpelação do devedor numa fonte ou causa legal autónoma de uma obrigação de juros.

Acresce que a contagem desses juros, cuja taxa é igual à dos juros compensatórios (art.° 43°, n.° 4, da LGT), bem como dos juros moratórios, deve ser feita tendo em conta as taxas que sucessivamente vigoraram desde a data do pagamento indevido do tributo, quer porque estas exprimem a medida legal considerada idónea para a mensuração do dano respeitante a uma obrigação pecuniária quer porque essa é a solução que decorre da regra do art.° 12°, n.° 2, da LGT relativo à aplicação das leis no tempo.

Sendo assim, como é, a sentença recorrida, merece censura nos termos pretendidos pela recorrente dos quais resulta que não fez correcta interpretação e aplicação da lei, devendo ser pagos juros indemnizatórios sobre o imposto pago e não devido desde a data do pagamento (26.12.2002) até ao termo do prazo para cumprimento voluntário da sentença (21.03.2005) e devem ser pagos juros moratórios a partir de 22-03-2005 até à data do efectivo pagamento.

3. DECISÃO

Face ao exposto, os juizes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul acordam, em conferência, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida ordenando o pagamento à recorrente do reembolso do imposto e dos juros nos exactos termos supra referidos.

Custas pela recorrida na 1ª instância e em função do seu decaimento.

Lisboa, 11/07/2006

(Gomes Correia)

(Casimiro Gonçalves)

(Ascensão Lopes)