120/18.5BCLSB - Tribunal Central Administrativo Sul

1. O pedido de condenação da AT ao reconhecimento de um crédito de IVA relativo a um exercício passado, crédito esse a ser utilizado em exercícios futuros, deve ser formulado numa acção administrativa para reconhecimento de direitos em matéria tributária.

2. A competência legalmente atribuída aos tribunais arbitrais em matéria tributária não abrange a apreciação de pedidos idênticos aos anteriormente referidos.

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL:

1- Relatório

1.1. As partes

A Autoridade Tributária e Aduaneira, inconformada com a decisão do Tribunal Arbitral, proferida no Processo n° 159/2018-T CAAD, que julgou improcedente a excepção de incompetência do tribunal arbitral, em que é requerente o Município de Tabuaço, veio interpor a presente impugnação jurisdicional

1.2. O Objecto da impugnação

1.2.1. Alegações

Nas suas alegações a recorrente formulou as seguintes conclusões:

1.ª Por via da presente Impugnação pretende a ora Impugnante reagir contra a decisão arbitral proferida a 2018-11-13 pelo Tribunal Arbitral, constituído no CAAD que julgou procedente o pedido de anulação da decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa n.º .........., com as devidas consequências legais.

2.ª A Requerente requereu no seu pedido decretasse o Tribunal Arbitral a anulação da decisão de Reclamação Graciosa mencionada, bem como reconhecesse o crédito de IVA de € 31.029,45 a favor do Município.

3.ª A ora Impugnante deduziu excepção dilatória de incompetência material quanto ao ponto em que a Requerente arbitral peticionou o reconhecimento do crédito de IVA de € 31.029,45 a favor do Município.

4.ª O douto Tribunal arbitral decidiu não dar provimento a excepção, pelos motivos expostos nas alegações supra, para cuja leitura se remete.

5.ª O Tribunal arbitral deu provimento integral ao pedido da Requerente, assumindo o reconhecimento do crédito de € 31.029,45 em sede de IVA a favor do Município, matéria que, diga-se, consubstanciava o objecto imediato da reclamação graciosa n.9

6.ª O acto impugnado no âmbito dos presentes autos é o acto de indeferimento de reclamação graciosa, unicamente tendente ao reconhecimento do crédito de IVA no montante de € 31 029,4508, que a Requerente alega resultar do facto de ter deduzido o imposto incorrido por defeito.

7.ª E mencionado pela Requerente o ano de 2013, como tendo sido aquele em que terá ocorrido a ilegalidade que se pretende reparar, pretendendo-se que, em relação a esse ano, seja reconhecido o direito a dedução do imposto que, segundo o Requerente, por erro terá sido deduzido por defeito, atendendo a sua natureza de sujeito passivo misto.

8.ª A final o Requerente desdobra o seu pedido no sentido de que o Tribunal deverá anular a decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa n.º .......... e, consequentemente, condenar a autoridade tributaria a reconhecer o crédito de IVA de € 31 029,45, a favor do Município.

9.ª Ora, à luz do artigo 2.º do Decreto-lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, a competência dos tribunais arbitrais compreende, entre outras, a apreciação de pretensões relativas "declaração de ilegalidade de actos de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamento por conta" - cf. n.º 1, alínea a).

10.ª O pedido formulado pelo Requerente dirige-se a condenação da Administração Tributária ao reconhecimento do direito a um crédito de imposto resultante de uma regularização no imposto dedutível, relativo ao ano de 2013, que (alegadamente) deduziu por defeito.

11.ª Este pedido, salvo o devido respeito e melhor opinião, não tem cabimento na presente instância arbitral.

12.ª Efectivamente, o âmbito de competência dos tribunais arbitrais constituídos ao abrigo do disposto no Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro (RJAT), não contempla a possibilidade de apreciação de pedidos tendentes ao reconhecimento de direitos em matéria tributaria.

13.ª Esta circunstancia radica na letra do n.º 1 do artigo 2.º do RJAT que, como é sabido, define os tipos de pretensões que podem ser apreciadas por tribunais arbitrais em matéria tributária e, também, do confronto entre a lei de autorização legislativa ao abrigo da qual foi instituída a arbitragem em matéria tributária - nomeadamente quando al se referiu que «O processo arbitral tributário deve constituir um meio processual alternativo ao processo de impugnação judicial e à acção para o reconhecimento de um direito ou interesse legitimo em matéria tributária» (cf. n.ºs 2 e 4, alínea b) do artigo 124.º da Lei n.º 343/2010, de 28 de Abril) - e aquilo que, de facto, veio a ser consagrado no RJAT.

14.ª O legislador optou por não contemplar (no RJAT) a possibilidade de apreciação de pedidos tendentes ao reconhecimento de direitos em matéria tributária.

15.ª Ocorre, pois, manifestamente, o facto que enferma de nulidade a decisão arbitral impugnada, a pronúncia indevida, a qual, nos termos e para os efeitos do artigo 28.º, n.º 1, al c) do RJAT, provoca a incompetência absoluta do Tribunal Arbitral em razão da matéria, o que implica a absolvição da Requerente da instância.

16.ª Neste sentido, já se pronunciou o Tribunal Arbitral no acórdão proferido no âmbito do processo n.º 299/2013-T, onde expressamente se refere: "Assim, é manifesto a incompetência deste Tribunal Arbitral para apreciar o pedido de autorização de regularização do IVA formulado pela Requerente, pelo que procede a excepção de incompetência suscitada pela Autoridade Tributaria e Aduaneira...".

O impugnado, Município de Tabuaço, formulou, nas suas contra-alegações, as seguintes conclusões:

1.ª Antes de mais, deve concluir-se que o Tribunal Arbitral não excedeu a sua competência, pois não condenou a Autoridade Tributaria a coisa diversa do que lhe foi pedido.

2.ª Ainda que se pudesse considerar como "pronúncia indevida" aquela em que o Tribunal Arbitral excede a sua competência, a verdade é que, no caso em análise, isso não se verificou, logo não existe qualquer pronúncia indevida.

3.ª Neste âmbito, importa deixar claro que o pedido aduzido pela Impugnada na sua petição inicial foi efetivamente a declaração de ilegalidade da decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa (facto que a própria AT admite) e não reconhecimento de um direito.

4.ª Com efeito, o "reconhecimento de um direito" surge como uma consequência e não como objeto do pedido aqui em análise.

5.ª Face ao exposto, não existe pronúncia indevida por parte do Tribunal Arbitral no processo em análise, uma vez que o Tribunal não se pronunciou sobre litígio que se encontra excluído do âmbito da sua competência.

O EMMP junto deste Tribunal, notificado nos termos e para os efeitos do artigo 146.º, n.º 1, do CPTA, não se pronunciou.

1.2. Questões a decidir

A questão a dirimir é a seguinte:

- Saber se o acto que indefere o pedido de reconhecimento de um crédito, emergente do direito à dedução de IVA não declarado em devido tempo, crédito esse a ser utilizado no futuro, deve ser impugnado ou se, pelo contrário, objecto de uma acção de reconhecimento de direito em matéria tributária.

- Em função da resposta dada à questão anterior, averiguar se o tribunal arbitral é (ou não) competente em razão da matéria.

2. Fundamentação

2.1. De facto

Por não ter sido impugnada a matéria de facto, remete-se, ao abrigo do artigo 666.º, nº 3, do CPC, para os termos da decisão arbitral impugnada.

Adita-se, no entanto, nos termos do artigo 662.º, n.º 1, do CPC, o seguinte:

O pedido formulado na petição inicial - peça que se dá aqui por integralmente reproduzida - do processo arbitral, tem este teor:

"Texto integral no original; imagem"

2.2. De Direito

2.2.1. Do mérito da impugnação

É suscitada pela impugnante a incompetência do tribunal arbitral em razão da matéria.

Em síntese a impugnante defende que o tribunal é incompetente para apreciar um pedido de pronúncia arbitral relativo ao reconhecimento de um crédito de IVA.

A questão foi decidida pela decisão impugnada nestes termos:

“Tendo sido suscitada a questão da incompetência do tribunal arbitral sendo matéria prejudicial à decisão sobre o mérito ou fundo da causa, cumpre decidir.

O artigo 124.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de abril, autorizou o Governo a legislar “no sentido de instituir a arbitragem como forma alternativa de resolução jurisdicional de conflitos em matéria tributária. O Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro (RJAT), concretizou a mencionada autorização legislativa com um âmbito mais restrito do que o inicialmente previsto, não contemplando designadamente uma competência alternativa à da acção para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária, e “instituiu a arbitragem tributária limitada a determinadas matérias, arroladas no seu art.º 2.º” fazendo depender a vinculação da Administração Tributária de “portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da justiça, que estabelece, designadamente o tipo e o valor máximo dos litígios abrangidos”1.

O âmbito da jurisdição arbitral tributária está, assim, delimitado, em primeira linha, pelo disposto no artigo 2.º do RJAT que enuncia, no seu n.º 1, os critérios de repartição material da competência, abrangendo a apreciação de pretensões que se dirijam à declaração de:

a) ilegalidade de actos de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamento por conta; e

b) de ilegalidade de actos de fixação da matéria tributável quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo, de actos de determinação da matéria colectável e de actos de fixação de valores patrimoniais.

Dado o carácter voluntário da sujeição à jurisdição arbitral, numa segunda linha “a competência dos tribunais arbitrais que funcionam no CAAD é também limitada pelos termos em que a Administração Tributária se vinculou àquela jurisdição, concretizados na Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março, pois o art. 4.º, n.º 1 do RJAT estabelece que “a vinculação da administração tributária à jurisdição dos tribunais constituídos nos termos da presente lei depende de portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da justiça”.

Dispõe a Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março, no seu artigo 2.º, que “Os serviços e organismos referidos no artigo anterior vinculam-se à jurisdição dos tribunais arbitrais que funcionam no CAAD que tenham por objecto a apreciação das pretensões relativas a impostos cuja administração lhes esteja cometida referidas no n.º 1 do artigo 2.º do Decreto -Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, com excepção das seguintes:...”, indicadas nas alíneas subsequentes do mesmo artigo, onde se inclui na al. c), para o que ao caso interessa, “Pretensões relativas a direitos aduaneiros sobre a importação e demais impostos indirectos que incidam sobre mercadorias sujeitas a direitos de importação;”.

A mesma Portaria, no seu artigo primeiro, como indica a AT, vincula: “os seguintes serviços do Ministério das Finanças e da Administração Pública:

a. A Direcção-Geral do Impostos (DGCI); e

b. A Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo (DGAIEC)”.

Objectivamente, a vinculação aos tribunais arbitrais, em matéria tributária, a funcionar no CAAD, como se disse supra, está delimitada nos termos do 2.º do RJAT, conjugado com o artigo 2.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março.

A competência do Tribunal afere-se pela delimitação que resulta da causa de pedir e do pedido formulado pelo autor da acção. Considerando a descrição factual e respectivo exercício de subsunção da Requerente ao longo da sua petição temos que concluir que o âmbito do seu petitório reside na apreciação da legalidade do acto sub judice. De facto, a Requerente, na sua petição inicial, baseia o seu pedido na anulação da decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa n.º .......... e, consequentemente, sendo procedente aquele pedido as consequências que entende que dali advêm, nomeadamente, segundo entende, o reconhecimento do crédito de IVA de € 31.029,45, sejam os respectivos juros indemnizatórios. Mas, como resulta da articulação o objecto da causa é a apreciação da legalidade do acto posto em crise.

Por isto, considerando que o pedido formulado se baseia, expressamente, no pedido de anulação de decisão de indeferimento em apreço nos autos, temos que concluir que está em causa a apreciação da legalidade de actos compreendidos na delimitação resultante da articulação dos artigos 2.º do RJAT e 2.º da Portaria 112-A/2011, o que permite concluir pela competência material deste tribunal arbitral”.

Vejamos.

Não está em causa, manifestamente, questão subsumível ao disposto na alínea a) do artigo 2.º do RJAT.

Mas será que a competência do tribunal arbitral, neste caso concreto, é suportada pela alínea b) do mesmo artigo?

Os actos de fixação da matéria tributável enquadram-se no conceito de actos tributários, a par dos actos de liquidação. Mas enquanto estes resultam de uma operação aritmética de aplicação de uma taxa à matéria colectável, os actos de fixação da matéria tributável são os actos que determinam o respectivo quantum. É o que sustenta, por exemplo, Freitas da Rocha (Lições de Procedimento e Processo Tributário, 5.ª ed. Coimbra, Coimbra Ed.ª, 2014, p. 225).

Isto é, tal como linearmente resultava do artigo 137.º do Código da Contribuição Industrial, a fixação da matéria tributável é prévia, porque lhe serve de base, à liquidação.

Portanto, actos de fixação da matéria tributável são actos que fixam o valor de uma coisa, de um objecto, de uma realidade fiscal, ou um valor patrimonial. Não se confundem com os actos de liquidação.

O artigo 124.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de Abril (Orçamento do Estado para 2010), concedeu ao Governo autorização legislativa para instituir a arbitragem em matéria tributária, como uma forma alternativa de resolução jurisdicional de conflitos dessa natureza. Portanto, a arbitragem tributária é um meio alternativo e não um meio complementar à justiça estadual, como expressamente é reconhecido no n.º 2 deste artigo, que incluiu nessa alternatividade, para além da impugnação judicial, a acção para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária.

Sucede que o legislador ordinário, ao instituir a arbitragem tributária não usou em toda a sua extensão dessa autorização, excluindo (ou se se quiser, não prevendo) a competência dos tribunais arbitrais para a acção de reconhecimento de direito.

Se o tivesse feito não estaríamos aqui a discutir este tema, porque – adiante-se – a acção intentada pelo impugnado é, efectivamente, uma acção para reconhecimento de direito.

Dada a natureza voluntária da sujeição à jurisdição arbitral, o artigo 4.º, n.º 1, do RJAT, veio prever que “A vinculação da administração tributária à jurisdição dos tribunais constituídos nos termos da presente lei depende de portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da justiça, que estabelece, designadamente, o tipo e o valor máximo dos litígios abrangidos.”

Tal vinculação foi concretizada pela Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março, cujo artigo 2.º, al. b), estabelece essa vinculação relativamente à “declaração de ilegalidade de actos de fixação da matéria tributável quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo, de actos de determinação da matéria colectável e de actos de fixação de valores patrimoniais”.

Volvendo ao caso dos autos e olhando para a causa de pedir ínsita na petição inicial do pedido de pronúncia arbitral e para o respectivo pedido, parâmetros que identificam e circunscrevem o objecto do processo arbitral, constata-se que não está em causa nenhum acto de fixação de matéria tributável.

A causa de pedir assenta na consideração, pelo impugnado, de que pratica operações pelas quais liquida ou está isento de IVA. No que concerne ao IVA liquidado, na parte em que o repercute, v. g., nos Munícipes, o impugnado opera a sua dedução. Porém, em relação ao quarto trimestre de 2013 veio apresentar junto da AT, através da apresentação de uma declaração de substituição, um pedido para que lhe fosse reconhecido um montante de dedução superior ao que inicialmente declarou, com a natureza de crédito fiscal, de modo a poder usá-lo em compensações futuras.

Alega, aliás, que intentou, junto da AT, que lhe fosse reconhecido esse crédito fiscal, tendo apresentado um requerimento nesse sentido (cfr. artigos 12 e ss. da petição inicial do processo arbitral).

Da conjugação desta causa de pedir com o pedido formulado constata-se, como já se adiantou, que se está perante uma acção para o reconhecimento de um direito, concretamente, o direito a ser reconhecido um crédito fiscal correspondente ao montante de IVA que indevidamente não deduziu.

Dir-se-á, porém, que pedidos em que se pede a consideração de uma dedução de IVA superior ao declarado alteram a matéria tributável do período em causa. Em tese geral é verdade.

Mas no caso vertente, o impugnado não pretende a alteração da matéria tributável fixada para 2013…; pede uma coisa diferente: que o crédito fiscal que invoca lhe seja reconhecido e que o possa utilizar na compensação de obrigações tributárias futuras…

Por conseguinte, não se discute um pedido com reflexo na fixação da matéria tributável de um lapso de tempo passado, discute-se, isso sim, o reconhecimento de um direito de crédito fiscal a utilizar no futuro.

Logo, é manifesto que não estamos perante a impugnação de um acto de fixação da matéria tributável.

A circunstância de estar em causa um acto que indefere uma reclamação graciosa – que resulta, sublinhe-se, da convolação oficiosa de um requerimento do impugnado – não altera os termos da equação. Ao contrário do que sustenta o impugnado nas suas conclusões 3.ª e 4.ª, o pedido contempla, efectivamente, a anulação de uma decisão mas, mais do que isso, principalmente, o de reconhecimento de um crédito de IVA.

Dito de outro modo, o pedido principal é o de reconhecimento do crédito do IVA, sendo o pedido anulatório meramente instrumental daquele. Ora, para o reconhecimento de um direito são adequadas as acções administrativas, que escapam à esfera de competência do tribunal arbitral, que por expressa opção do legislador ordinário ficou confinada aos limites da competência anulatória [alínea a) do artigo 2.º do RJAT] e nem sequer cabe na alínea b) do mesmo artigo, dado que não estamos na presença de uma pretensão relativa a acto “de determinação da matéria colectável” ou a acto “de determinação da matéria tributária, como exige este preceito.

Em face de todo o exposto, tem razão a entidade impugnante quando invoca a incompetência, em razão da matéria, do tribunal arbitral. Donde, ser de concluir que o tribunal arbitral exacerbou a sua própria competência em razão da matéria, emitindo pronúncia indevida, nos termos conjugados do artigo, 2.º, als. a) e b), e artigo 28.º, n.º 1, al. c), do RJAT e do artigo 2.º, da Portaria n.º 112-A/2011 de 22 de Março, sobre questão reservada à esfera de competência dos tribunais tributários.

2.2.2. Em resumo:

1. O pedido de condenação da AT ao reconhecimento de um crédito de IVA relativo a um exercício passado, crédito esse a ser utilizado em exercícios futuros, deve ser formulado numa acção administrativa para reconhecimento de direitos em matéria tributária.

2. A competência legalmente atribuída aos tribunais arbitrais em matéria tributária não abrange a apreciação de pedidos idênticos aos anteriormente referidos.

3- Dispositivo

Em face de todo o exposto acordam os juízes da 1.ª Subsecção da Secção de Contencioso do TCA Sul em conceder provimento à impugnação e, em consequência, declarar a nulidade da decisão arbitral.

Custas pelo impugnado.

D. n.

Lisboa, 2019-09-16

(Benjamim Barbosa, relator)

(Ana Pinhol)

(Isabel Fernandes)