0146/15 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A apreciação que a CIAMMCC faz do título executivo uniforme ao abrigo do DL n.º 263/2012 e da Directiva n° 2010/24/EU é sempre vinculada, trata-se de uma apreciação sujeita a regras taxativas e impositivas, não lhe sobrando qualquer margem de discricionariedade, a não ser quando preste assistência ao Estado requerente e se verifiquem circunstâncias concretas que, nos termos legais, a dispensam dessa obrigação, cfr. artigo 10º daquele DL;

II- Neste último caso, a decisão de dar execução ao título executivo uniforme é impugnável perante os Tribunais portugueses;

III- A impugnação dos títulos executivos original e uniforme, bem como da obrigação subjacente, é sempre deduzida perante o Estado requerente da assistência, no caso o Holandês, e não perante o Estado requerido, no caso o Português.

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A………………, LDA, inconformada, recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada (TAF de Almada) datada de 15 de Dezembro de 2014, que julgou verificada a incompetência absoluta do TAF de Almada para conhecer da reclamação por aquela deduzida, após ter sido citada da instauração do processo de execução fiscal com o nº 3697201401188623, absolvendo a Fazenda Pública da Instância.

Alegou, tendo concluído como se segue:

1. A sentença recorrida, ao decidir pela incompetência internacional do Tribunal para conhecer o mérito da reclamação, revela uma errónea perceção do objeto da reclamação e uma confusão entre este objeto e os argumentos fácticos e jurídicos expendidos pela parte em suporte do seu pedido.

2. Salvo o devido respeito, não é acertado afirmar que inexiste um ato de deferimento do pedido de assistência mútua à cobrança de créditos tributários por parte das autoridades portuguesas, pois de outra forma não se compreenderia a previsão de situações em que a autoridade requerida não está obrigada ou está dispensada de prestar assistência, nem a exigência de um título executivo uniforme com a descrição do crédito, da sua natureza e do período temporal a que respeita (cfr. arts. 10.º, n.°s 1, 2 e 5, 23.°, n.° 2 e 25.° do Decreto-Lei n.° 263/2012, bem como art. l2.° da Diretiva 2010/24/UE).

3. O objeto da presente reclamação é a decisão de deferimento do pedido de assistência pela administração tributária portuguesa (CIAMMCC), decisão esta que redundou na instauração de um processo de execução fiscal contra a Recorrente pelo Serviço de Finanças do Seixal 2.

4. A aceitação do pedido de assistência mútua em matéria de cobrança por parte das autoridades portuguesas, no seguimento do pedido dos Países Baixos, tem, inquestionavelmente o caráter de medida de execução para os efeitos previstos no art. 14.º, n.° 2 da Diretiva n.° 2010/24/UE e no art. 30.°, n.° 1, al. c) do Decreto-Lei n.° 263/2012, porque se concretiza na instauração de um processo executivo, que, como é consabido, visa a cobrança coerciva da prestação tributária.

5. A decisão das autoridades portuguesas de prestar assistência aos Países Baixos ao abrigo do regime consagrado no Decreto-Lei n.° 263/2012, mediante a ulterior instauração de um processo de execução fiscal, é suscetível de ser impugnada junto dos Tribunais Administrativos e Fiscais.

6. Com efeito, nos termos dos arts. 59.° e 62.°, al. b) do CPC, ex vi do art. 2.°, al. e) do CPPT, os Tribunais portugueses são internacionalmente competentes quando foi praticado em território português o facto que serve de causa de pedir na ação, ou pelo menos algum dos factos que a integram (princípio da causalidade).

7. Efetivamente, numa relação de causalidade, o ato que materializa todas as irregularidades do processo executivo na esfera da Recorrente é a decisão de deferimento das autoridades tributárias nacionais ao pedido de assistência à cobrança realizado pelos Países Baixos ao abrigo do regime estatuído no Decreto-Lei n.° 263/2012, pois sem este ato não haveria execução fiscal em território português e, por conseguinte, não teria sido atingido qualquer direito ou interesse da Recorrente.

8. As irregularidades dos títulos executivos (original e uniforme) servem de suporte à afirmação de que a AT errou ao aceitar o pedido de assistência neerlandês e iniciar um processo de execução fiscal contra a ora Recorrente, mas não se confundem com o ato que é objeto da reclamação.

9. O que sucede é que a insuficiência do título executivo uniforme, para além de ser em si mesma uma ilegalidade, levou a AT a deferir o pedido em desconformidade com a lei, porque se tratando de um pedido respeitante a um crédito com mais de cinco anos, como é o caso, estava dispensada de colaborar com o Estado-Membro requerente por força da al. b) do n.° 2 do art. 10.° do Decreto-Lei n.° 263/2012 (cfr. art. 18.° da Diretiva n.° 2010/24/UE).

10. Relativamente à dupla tributação jurídica, a Recorrente não visou atingir a legalidade do crédito, nem discutir a legalidade das liquidações de imposto subjacentes (o que já fez perante as autoridades fiscais dos Países Baixos), mas sim chamar a atenção para uma das consequências da efetivação da decisão de colaborar com os Países Baixos, que é a duplicação da carga fiscal sobre o mesmo objeto, os mesmos sujeitos e o mesmo período temporal.

11. Não se trata de uma causa de invalidade do crédito tributário, mas antes de uma ilegalidade que encontra o seu fundamento e que resulta diretamente da decisão da AT / CIAMMCC.

12. Logo, o Tribunal a quo estava obrigado a apreciar a questão da dupla tributação jurídica, o que, não tendo ocorrido, consubstancia uma causa de nulidade da sentença (cfr. art. 125.°, n.° 1 do CPPT e arts. 608º, n.° 2 e 615.°, n.° 1. al. d) do CPC).

13. Mesmo que se julgue, como o Tribunal a quo, que a reclamação incide sobre aspetos reservados as autoridades neerlandesas, o que não se concede, sempre deverá entender-se que a Recorrente não pode ficar privada do direito a tutela jurisdicional efetiva em território nacional por força de erros ou imprecisões das notificações emitidas pela AT - in casu, a omissão no ato de citação de que a contestação não só da dívida de imposto mas também do título executivo inicial e do título executivo uniforme deveria ser apresentada junto das instâncias neerlandesas, bem como a indicação, na mesma citação, que a Recorrente podia apresentar reclamação no prazo de 30 dias (cfr al d) dos factos provados)

14. E as autoridades públicas não podem prevalecer-se de erros seus ou de construções frásicas duvidosas para dos mesmos privar os contribuintes do direito à tutela jurisdicional efetiva, o que é incompatível com o princípio do Estado de Direito Democrático e com o princípio da boa-fé que norteia as relações entre administração e administrados (cfr. arts. 6º-A, nº 1 do CPA, ex vi do art 2°, al d) do CPPT e 59º da Lei Geral Tributaria; Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 17 de Maio de 2000 e de 30 de Setembro de 1993).

Nestes termos e nos demais de direito aplicáveis, deve o presente recurso ser admitido, por ser legal e tempestivo, com a sua consequente remessa ao Tribunal ad quem.

Mais requer que o presente recurso seja julgado totalmente procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença recorrida e a sua substituição por uma decisão que aprecie o mérito da reclamação e a final, conclua pela sua total procedência.

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público, notificado pronunciou-se pela improcedência do recurso e confirmação da sentença recorrida. Sinteticamente, entende que a competência para apreciação das questões suscitadas pela ora recorrente relativas a vícios do título executivo uniforme, às irregularidades no preenchimento do formulário-tipo e aos vícios do próprio acto de liquidação, cabe aos tribunais do Estado-Membro da autoridade requerente do pedido de assistência.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

A) - Em 14/05/2014 foi instaurado no Serviço de Finanças de Seixal 2 o processo de execução fiscal n° 3697201401188623 em nome de A………….., Lda., no montante de € 693.261,00 (cfr. processo de execução fiscal em apenso).

B) - O processo mencionado na alínea anterior teve por base o pedido formulado pela Comissão Interministerial Assistência Mútua Matéria de Cobrança com o seguinte teor “Exm° Senhor Chefe do Serviço de Finanças No âmbito do mecanismo de assistência mútua referido em epígrafe, a Administração Fiscal dos Países Baixos, enviou a esta Comissão um pedido de cobrança no montante total de € 693.261,00, relativo ao contribuinte acima indicado, com sede em área fiscal pertencente a esse serviço de Finanças. Deste modo, solicita-se a V. Ex° se digne mandar instaurar o respectivo processo executivo (...) nos termos do art. 23° do supracitado Decreto-Lei, para o que se junta toda a documentação remetida para o efeito pela autoridade requerente (...) De acordo com o disposto no n°2 do art. 30° do supracitado Decreto-Lei, sempre que no decurso do processo de cobrança o crédito, o título executivo inicial do Estado-membro requerente ou o título executivo uniforme forem objecto de contestação por parte de quem tenha interesse legítimo, a acção correspondente só poderá ser proposta junto da autoridade requerente, ou seja, na Holanda, e em conformidade com a legislação interna desse Estado (...)” (cfr. fls. 2 do apenso).

C) - O pedido de cobrança e/ou de adopção de medidas cautelares acompanhado do título executivo uniforme relativo aos créditos foi formulado pelas autoridades dos Países Baixos com o teor constante de fls. 4/75.

D) - Em 29/05/2014 foi emitida a citação do processo de execução mencionado em A) e dirigida à ora reclamante com o teor de fls. 76 do apenso e no qual consta “Pelo presente fica citada de que foi instaurado neste Serviço de Finanças contra V. Ex° o processo de execução fiscal supra indicado, devendo proceder ao pagamento da dívida exequenda e acrescido no prazo de 30 (trinta) dias a contar da concretização desta citação. No mesmo prazo poderá requerer o pagamento em regime prestacional, nos termos do art. 196° do CPPT e/ou a dação em pagamento nos termos do art. 201° do mesmo Código. Os actos de contestação da dívida, deverão ser apresentados junto das autoridades competentes do país de origem (Países Baixos) nos termos da respectiva legislação nacional. (…)”.

E) - Em 02/06/2014 foi assinado o aviso de recepção que acompanhou a citação mencionada na alínea anterior (cfr. fls. 76/verso).

Nada mais se deu como provado.

Há agora que apreciar o recurso que nos vem dirigido.

Perante o reconhecimento, na sentença recorrida, da falta de competência internacional do TAF de Almada para conhecer dos pedidos formulados pela recorrente, vêm suscitadas neste recurso as seguintes questões:

-nulidade, por omissão de pronúncia, da questão da dupla tributação jurídica, cfr. arts. 125º, n.º 1 do CPPT e 608º, n.º 2 e 615º, n.º 1, al. d), ambos do CPC;

-existência de um acto de deferimento, por parte das autoridades nacionais, do pedido de assistência mútua à cobrança de créditos tributários;

-a incorporação em tal acto de diversas irregularidades respeitantes aos títulos executivos, original e uniforme, determina a invalidade desse mesmo acto;

-omissão no ato de citação de que a contestação não só da dívida de imposto mas também do título executivo inicial e do título executivo uniforme, deveria ser apresentada junto das instâncias holandesas, bem como a indicação, na mesma citação, que a recorrente podia apresentar reclamação no prazo de 30 dias.

Quanto à primeira questão.

Dispõe o artigo 615º, n.º 1, al. d) do CPC que a sentença é nula quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar.

E esta nulidade decorre da própria lei processual que impõe que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, cfr. artigo 608º, n.º 2 do mesmo Código.

Contudo, tanto a jurisprudência como a doutrina têm afirmado que esta nulidade só ocorre quando o juiz não tenha emitido qualquer pronúncia sobre a questão que as partes lhe colocaram, ou seja, a existência da nulidade não se basta com um conhecimento deficiente ou incompleto, desajustado ou errado, é preciso que inexista, de todo, a pronúncia sobre a questão respectiva.

Se bem se interpreta a sentença recorrida, cfr. parágrafos 5 e ss., pág. 13 e pág. 16, tal questão foi considerada como uma contestação ao crédito em execução e, por isso, apenas dela poderia conhecer o órgão competente do Estado requerente, nos termos da legislação em vigor.

Conclui-se, assim, que não se verifica a invocada nulidade, por omissão de pronúncia, uma vez que na sentença recorrida emitiu-se pronúncia quanto a tal questão.

A segunda questão.

A propósito desta questão, escreveu-se na sentença recorrida:

“O Decreto-Lei nº 263/2012 de 20 de Dezembro transpôs para a ordem jurídica interna a Directiva n° 2010/24/UE do Conselho de 16 de Março de 2010, relativa à assistência mútua em matéria de cobrança de créditos respeitantes a impostos, direitos e outras medidas.

De acordo com o disposto no art. 23° do referido Decreto-Lei:

"1- A pedido de uma autoridade competente de outro Estado-Membro, as autoridades nacionais a que se refere o artigo 5º promovem a cobrança dos créditos abrangidos pelo artigo 3º que sejam objecto de um título executivo uniforme.

2- O título executivo uniforme, que acompanha o pedido de cobrança, constitui base jurídica apta e suficiente para a execução da cobrança ou a adopção de medidas cautelares em território nacional".

Ora da disposição legal acima transcrita resulta que o pedido, acompanhado do título executivo uniforme, é suficiente para a promoção da cobrança dos créditos, não se tornando necessário um acto de deferimento por parte da autoridade tributária nacional, como invoca a reclamante para justificar a improcedência da questão da competência bem como da impropriedade do meio processual.“.

Portanto, a discordância entre a recorrente e a decisão recorrida, passa por saber se a execução de créditos fiscais de outros Estados membros em território nacional português, carece ou não de um acto prévio da autoridade nacional competente ou se se trata de um procedimento automático.

O Decreto-Lei n.º 263/2012, de 20/12, transpôs para a ordem jurídica interna a Directiva 2010/24/EU, do Conselho, datada de 16-03-2010, relativa à assistência mútua em matéria de cobrança de créditos respeitantes a impostos, direitos e outras medidas.

Resulta do artigo 7º, al. c), deste Decreto-Lei, em consonância com a respectiva Directiva, que o Estado português fica obrigado a prestar a pedido das autoridades competentes de outro Estado-Membro, bem como a que pode requerer a essas autoridades, a cobrança de créditos objeto de um título executivo uniforme ou adoção de medidas cautelares para garantia da cobrança.

Da leitura conjugada deste preceito legal com o disposto no n.º 1 do artigo 12º da referida Directiva, -Os pedidos de cobrança são acompanhados de um título executivo uniforme no Estado-Membro requerido. Este título executivo uniforme no Estado-Membro requerido reflecte o conteúdo essencial do título executivo inicial e constitui a única base para a cobrança e as medidas cautelares tomadas no Estado-Membro requerido. Não está sujeito a nenhum acto de reconhecimento, completamento ou substituição nesse Estado-Membro – resulta claramente que ao Estado requerido incumbe, ressalvadas as circunstâncias a que se refere o artigo 10º do DL em análise, dar à execução o título executivo uniforme, sem necessidade de qualquer acto expresso integrativo, desde que o mesmo contenha todos os elementos a que se referem as 3 alíneas a que se refere esse mesmo n.º 1 do artigo 12º.

Só na falta destes requisitos legais, ou quando se verifique alguma das circunstâncias a que alude o artigo 10º do DL em análise, é que o Estado requerido, neste caso o Português, pode recusar o pedido que lhe é solicitado pelo Estado requerente, ficando com a obrigação de informar o mesmo Estado requerente dos motivos que obstam a que o pedido de assistência seja satisfeito, cfr. artigo 10º, n.º 5.

Portanto, ao órgão competente do Estado Português, a Comissão Interministerial para a Assistência Mútua em Matéria de Cobrança de Créditos, abreviadamente designada por CIAMMCC, cfr. artigo 5º, n.º 2 do DL em referência, apenas lhe incumbe verificar se estão reunidas no título uniforme as informações a que alude o artigo 12º, n.º 1 da Directiva e se não se verifica qualquer uma das circunstâncias que permitem a dispensa das obrigações resultantes destes diplomas legais, nos termos do disposto no artigo 10º do DL n.º 263/2012.

Concluindo pela verificação das primeiras e pela não verificação das segundas, mais não resta ao órgão nacional do que proceder à cobrança do crédito constante do título executivo que lhe é apresentado pelo Estado requerente.

Portanto, a intervenção da CIAMMCC, ao abrigo do disposto no artigo 12º da Directiva, relativamente aos títulos executivos uniformes não se podem configurar como verdadeiros actos positivos definidores de uma concreta situação individual, antes se configuram como meros actos de verificação dos requisitos legalmente previstos para o efeito, estando mesmo impedida de se pronunciar sobre a matéria da substancia dos créditos dados à execução.

Diferentemente, no âmbito do artigo 10º, n.º 2, al. b), do DL, pode a CIAMMCC recusar-se a prestar a assistência solicitada, porque está dispensada dessa obrigação, pelo Estado requerente quando o pedido inicial de aplicação dos mecanismos de assistência em causa tenha por objeto créditos com mais de cinco anos, contados desde a data de vencimento do crédito no Estado-Membro requerente até à data do pedido inicial de aplicação dos mecanismos de assistência.

A apreciação que a CIAMMCC faz do título executivo uniforme ao abrigo destes dois preceitos legais é sempre vinculada, trata-se de uma apreciação sujeita a regras taxativas e impositivas, não lhe sobrando qualquer margem de discricionariedade, a não ser quando preste assistência ao Estado requerente e se verifiquem circunstâncias concretas que, nos termos legais, a dispensam dessa obrigação.

E, é nesta medida, que a recorrente invoca a competência internacional do TAF de Almada para conhecer da “decisão” da CIAMMCC de prestar assistência ao Estado requerente, quando, na sua perspectiva, o Estado Português estava dispensado dessa colaboração (obrigatória por via de regra), cfr. artigos 32º e 52º da sua petição inicial.

Trata-se de uma opção, da CIAMMCC, que se restringe ao âmbito nacional e que contende com os direitos da recorrente.

Não há dúvida, assim, que este acto praticado pela entidade nacional pode ser sindicado junto dos Tribunais Portugueses, uma vez que o mesmo incorpora uma decisão que apenas pode ser ponderada pela CIAMMCC e já não pelos órgãos competentes do Estado requerente.

Quanto à terceira questão.

Esta questão foi suficientemente debatida na sentença recorrida e não se vê que agora se possa decidir de modo diferente.

Todas as irregularidades que a recorrente aponta ao acto da CIAMMCC prendem-se, no essencial, com a existência e validade do crédito, bem como com a legalidade dos títulos executivos. Mesmo a alegada dupla tributação jurídica está intimamente ligada com a legalidade da liquidação do imposto operada pelo Estado Holandês - caso se verifique a duplicação da carga fiscal sobre o mesmo objecto, trata-se de matéria a colocar perante as instâncias Holandesas e a resolver por essas mesmas instâncias, uma vez que à CIAMMCC não lhe incumbe, como vimos, pronunciar-se sobre essa matéria

A este propósito escreveu-se na sentença recorrida:

“O n° 2 do art. 30° do mesmo diploma estabelece o seguinte "Sendo apresentada por uma parte interessada, no decurso dos procedimentos de cobrança ou adoção de medidas cautelares solicitadas às autoridades nacionais a que se refere o art. 5°, uma contestação do crédito, do título executivo inicial do Estado-Membro requerente ou do respectivo título executivo uniforme, aquelas informam a parte interessada em causa de que a ação deve ser por esta instaurada perante a instância competente do Estado membro requerente, nos termos das disposições legislativas em vigor nesse Estado".

Esta disposição é clara ao enunciar que, se a parte interessada pretende contestar o crédito, o título executivo inicial ou o título executivo uniforme, tal acção deve ser instaurada na instância competente do Estado-membro requerente.

No caso em apreço a ora reclamante contesta o crédito, o título executivo e os títulos executivos uniformes, tendo sido devidamente notificada de que tal contestação deveria ser apresentada junto das instâncias competentes dos Países Baixos (cfr. alínea D) do probatório).

Assim, e por tudo o que vem exposto entende-se que este Tribunal é internacionalmente incompetente para conhecer de tal contestação.“.

A lei é clara, todas as questões que se suscitem a propósito da validade dos títulos ou da relação jurídica subjacente, devem ser endereçadas aos órgãos competentes do Estado requerente, estando a competência para conhecer de tais questões afastada dos órgãos nacionais do Estado requerido.

Quanto à quarta e última questão.

Alega a recorrente que ocorreu a omissão no ato de citação de que a contestação não só da dívida de imposto mas também do título executivo inicial e do título executivo uniforme, deveria ser apresentada junto das instâncias Holandesas, bem como a indicação, na mesma citação, que a recorrente podia apresentar reclamação no prazo de 30 dias.

Do que resulta dos documentos juntos aos autos juntos pela recorrente que lhe foram entregues pela AT, cfr. fls. 24, resulta claramente que os litígios relativos aos créditos são dirimidos pelas instâncias do Estado requerente de acordo com o artigo 14º da Directiva; sendo certo que este artigo 14º prevê expressamente no seu n.º 1 que os litígios relativos ao crédito, ao título executivo inicial no Estado-Membro requerente ou ao título executivo uniforme no Estado-Membro requerido e os litígios sobre a validade de uma notificação efectuada por uma autoridade competente do Estado-Membro requerente são dirimidos pelas instâncias competentes do Estado-Membro requerente.

Ou seja, não assiste qualquer razão à recorrente quando alega que não foi devidamente informada sobre a entidade a quem deveria dirigir os seus pedidos, se aos órgãos nacionais, se aos órgãos do Estado requerente.

Concluímos, portanto, que o recurso apenas merece provimento em parte.

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em:

-conceder parcial provimento ao recurso;

-revogar a sentença recorrida na parte em que julgou o TAF de Almada incompetente em razão da nacionalidade para conhecer da questão relativa ao acto da CIAMMCC elencada nos artigos 32º e 52º (i) da petição inicial;

-ordenar a baixa dos autos ao TAF de Almada, para que os mesmos aí prossigam os seus termos com a apreciação das restantes excepções suscitadas, e bem assim da questão atrás referida.

Custas pela recorrente, fixando-se a proporção em ¾.

D. n.

Lisboa, 4 de Março de 2015. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.