01281/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I - O recurso de revista excepcional previsto no art.º 150º do CPTA só é admissível se for claramente necessário para uma melhor aplicação do direito ou se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental. II - Não se justifica, à luz da apontada disposição legal, a admissão de revista para reapreciar a questão de saber se, face ao que dispõe o nº 4 do art. 89º-A da LGT, em conjugação com as alíneas a) e b) do nº 2 da mesma norma legal, a Administração Tributária pode usar a presunção a que alude o referido nº 4, mais do que uma vez, fazendo repercutir os efeitos da avaliação indirecta do rendimento colectável no ano em que se verificou a injustificada manifestação de fortuna e nos três anos seguintes.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A FAZENDA PÚBLICA interpõe recurso de revista excepcional, ao abrigo do disposto no artigo 150º do CPTA, do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte que, concedendo provimento ao recurso jurisdicional que A……… interpusera da sentença que julgara improcedente o recurso judicial que deduzira contra a decisão do Director de Finanças de Braga que lhe fixara o rendimento colectável, por métodos indirectos, para efeitos de IRS do ano de 2011, anulou a sentença recorrida e, em substituição, julgou procedente esse recurso judicial interposto ao abrigo do disposto nos artigos 89º A, nºs 7 e 8, da LGT , e 146º-B do CPPT. Terminou as alegações do recurso com o seguinte quadro conclusivo: Nos presentes está em causa a interpretação do art. 89º-A , 4, da LGT e a sua articulação com as alíneas a) e b) do nº 2 do mesmo dispositivo legal. Em especial mostra-se controvertido se a AT pode utilizar-se da presunção prevista no citado nº 4 do art. 89º-A mais do que uma vez ao longo dos quatro anos mencionados na dita norma. A questão em apreço tem relevância jurídica fundamental uma vez que a letra da lei não é inequívoca, gera polémica e diferentes interpretações e a sua interpretação apresenta complexidade superior à comum. Acresce que o presente litígio seguramente se repetirá em futuros casos uma vez que a AT vem adotando a interpretação de que a presunção é admissível nos quatro anos estabelecidos no aludido dispositivo legal. O presente recurso é, portanto, claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Mostram-se, assim, reunidos os pressupostos previstos no art. 150º do CPTA. O art. 89º-A , nº 4, da LGT prevê que a fixação do rendimento tributável por avaliação indireta pode ter lugar no ano de aquisição e nos três anos seguintes e não apenas no primeiro em ano em que ocorre a falta de entrega da declaração de rendimentos ou a desproporção do rendimento declarado para o rendimento - padrão. Com efeito, aquela norma funda-se na presunção de que a falta de declaração de rendimentos ou a desproporção entre a manifestação de fortuna e o rendimento declarado não indicia apenas e tão somente evasão fiscal no ano era que se adquiriu o bem ou ocorreu o evento que se configura como manifestação de fortuna, mas um comportamento habitual e reiterado do contribuinte de incumprimento dos seus deveres tributários, que deve ser apurado em mais do que um exercício fiscal. A essa presunção esta ainda associada a noção de que o nível de rendimentos que permitiu a um sujeito passivo determinada manifestação de fortuna será, em regra, aquele que ele normalmente aufere. E que, portanto, o recurso à avaliação indireta em mais do que um ano não configura qualquer especial violência ou arbitrariedade sobre o contribuinte. Ao concluir pela possibilidade de uma única utilização da presunção, o acórdão em recurso interpretou indevidamente o art. 89º-A , 2 e 4, da LGT e dele fez indevida aplicação. Deve, pois, ser revogado com as legais consequências. A Recorrida não apresentou contra-alegações. O Exm.º Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer no sentido de que o recurso devia ser admitido, argumentando o seguinte: « Está em causa a apreciação do previsto na dita disposição do art. 89º-A da LGT , na redacção dada pela Lei n.º 53-A/2006 , de 29/12. É de notar que o acórdão proferido assentou noutro do TCA Norte e na posição doutrinária do prof. João Sérgio Ribeiro. Entretanto, são já conhecidos 2 acórdãos do STA no mesmo sentido do decidido pelo TCA Norte ( O último dos quais é de 17-4-13, no proc. 433/13, acessível em www.dgsi.pt, sendo que ambos se fundam também na posição doutrinária do prof. João Sérgio Ribeiro, da Universidade do Minho, que sobre o assunto elaborou tese de doutoramento - Um contributo para Reequacionar os Métodos Indirectos de Determinação da Matéria Colectável, Almedina, Abril 2010.) , no último dos quais consta voto de vencido elucidativo de existirem sérias divergências. Não é conhecida outra doutrina que recentemente se tenha pronunciado sobre a matéria em concreto em causa. Contudo, há muito que a doutrina se vinha pronunciando no sentido de ser de admitir a tributação por presunção, desde que elidível, conforme se defende no recurso interposto e na sequência do acórdão nº 348/97 do Tribunal Constitucional (TC) que declarou a inconstitucionalidade da presunção de rendimento contida no art. 14º nº 2 do C. Imposto de Capitais, prevista como não elidível, em que se decidiu com base na violação do princípio da igualdade. Parte significativa da mesma apontava mesmo para a necessidade de serem introduzidos automatismos na tributação como melhor forma de combater a evasão fiscal, sem que daí resultasse inconstitucionalidade (Assim, referem Francisco de Sousa Câmara em A avaliação indirecta em matéria colectável, em Problemas Fundamentais de Direito Tributário, 1999, p. 346, e Jorge Bacelar Gouveia, em A Evasão Fiscal na Determinação e Integração da Lei Fiscal, em C.T.F. n.º 373, p. 28.) . A última jurisprudência uniforme conhecida do STA foi já no sentido de serem de admitir justificações parciais dos rendimentos evidenciados pelas manifestações de fortuna. (Conforme decidido no acórdão do Pleno do STA de 19-5-2010, proc. nº 734/09, citado em LGT anotada e comentada, 2012, de Diogo Leite de Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes Sousa, p. 789 que referem também terem sido proferidos vários acórdãos do T.C. no sentido de bastar que seja permitida a elisão da presunção em que a mesma assente, para que a tributação seja admissível .) Concluindo: Está em causa a admissibilidade do recurso quanto à interpretação do art. 89º-A n.º 4 da L.G.T., na redacção da Lei nº 53-A/2006 , de 29/12. No que respeita à aplicação do rendimento padrão de 20% evidenciado pelo valor do bem adquirido nos termos do n.º 2 al. a) “no ano em causa” “e nos três anos seguintes”, parte significativa da doutrina apontava anteriormente à dita redacção para a possibilidade de ser introduzido um apuramento automático de rendimentos devidos e ser necessário combater eficazmente a evasão fiscal, bastando que fosse permitida sempre a elisão da presunção em que tal assentasse, conforme veio entretanto a decidir o T.C. em vários acórdãos proferidos após as anteriores redacções da referida disposição da LGT. Justifica-se que o STA se volte a pronunciar, a título excepcional, admitindo-se o recurso de revista que se mostra interposto.». 1.4. Colhidos que foram os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre decidir em conferência, tendo em conta que constitui jurisprudência actualmente pacífica nesta Secção de Contencioso Tributário que o recurso de revista excepcional, previsto no artigo 150.º CPTA, é admissível no âmbito do contencioso tributário. 2. Segundo o disposto no nº 1 do artigo 150º do CPTA, “das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”, competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação prevista no nº 5 do referido preceito legal. Tal preceito prevê, assim, a possibilidade recurso de revista excepcional para o STA quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. Razão por que a jurisprudência tem reiteradamente sublinhado a excepcionalidade deste recurso, referindo que ele só pode ser admitido nos estritos limites fixados no preceito, sob pena de se desvirtuarem os fins tidos em vista pelo legislador. Por conseguinte, este recurso só é admissível se for claramente necessário para uma melhor aplicação do direito ou se estivermos perante uma questão que pela sua relevância jurídica ou social se revista de importância fundamental , sendo que esta importância fundamental tem de ser detectada, não perante o interesse teórico ou académico da questão, mas perante o seu interesse prático e objectivo, medido pela utilidade da revista em face da capacidade de expansão da controvérsia ou da sua vocação para ultrapassar os limites da situação singular. Deste modo, e como tem sido explicado nos inúmeros acórdãos proferidos por esta formação, que aqui nos dispensamos de enumerar, a relevância jurídica fundamental deve ser detectada perante a relevância prática da questão, medida pela sua utilidade face à capacidade de expansão da controvérsia, e verificar-se-á tanto em face de questões de direito substantivo como de direito processual, quando apresentem especial ou elevada complexidade (seja em razão da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, seja de um enquadramento normativo especialmente intrincado, complexo ou confuso, seja da necessidade de compatibilizar diversos regimes legais, princípios e institutos jurídicos) ou quando a sua análise suscite dúvidas sérias ao nível da jurisprudência e/ou da doutrina. Já a relevância social fundamental verificar-se-á quando estiver em causa um caso que apresente contornos indiciadores de que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio, representando uma orientação para a resolução desses prováveis futuros casos, e se detecte um interesse comunitário significativo na resolução da questão. Por outro lado, a clara necessidade da revista para uma melhor aplicação do direito há-de resultar da repetição ou possibilidade de repetição noutros casos e necessidade de garantir a uniformização do direito, estando em causa matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente e/ou contraditória, impondo-se a intervenção do órgão de cúpula da justiça como condição para dissipar dúvidas e alcançar melhor aplicação do direito. Pelo que a admissão do recurso terá lugar, designadamente, quando o caso concreto contém uma questão bem caracterizada e passível de se repetir em casos futuros e a decisão nas instâncias esteja ostensivamente errada ou seja juridicamente insustentável, ou se suscitem fundadas dúvidas por se verificar uma divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais, gerando incerteza e instabilidade na resolução dos litígios, tornando-se objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema. Deste modo, e como repetidamente tem sido afirmado pela jurisprudência, o que em primeira linha está em causa no recurso excepcional de revista não é a solução concreta do caso subjacente, não é a eliminação da nulidade ou do erro de julgamento em que porventura caíram as instâncias, de modo a que o direito ou interesse do recorrente obtenha adequada tutela jurisdicional, pois que para isso existem os demais recursos, ditos ordinários. No caso vertente, a questão que a Fazenda Pública, ora Recorrente, pretende dirimir com a revista é a de saber se, face ao que dispõe o nº 4 do art. 89º-A da LGT , em conjugação com as alíneas a) e b) do nº 2, da mesma norma legal, a Administração Tributária pode usar mais do que uma vez a presunção a que alude o referido nº 4, fazendo repercutir os efeitos da avaliação indirecta do rendimento colectável não só no ano em que se verificou a injustificada manifestação de fortuna como, também, nos três anos seguintes. O acórdão recorrido anulou o acto de fixação da matéria tributável controvertido, com a seguinte fundamentação: «(…) em regra, para a aplicação do mecanismo das manifestações de fortuna, deve ser logo averiguado se, no ano em que ocorreu a aquisição de determinado bem, se verificam os pressupostos legais para a fixação, através de avaliação indirecta, do rendimento tributável em sede de IRS, ou seja, se nesse ano da aquisição, se verifica a falta declaração ou a discrepância entre o rendimento declarado e o rendimento padrão constante da tabela do nº 4 do normativo em análise. No caso de estes pressupostos se verificarem, a administração tributária procederá à fixação do rendimento tributável (presumido) do contribuinte nesse mesmo ano (em que a aquisição ocorreu). Todavia, em caso negativo, a administração tributária não fica impedida de presumir rendimentos num dos três anos seguintes ao da aquisição do bem, se se mantiver a discrepância entre os rendimentos declarados pelo contribuinte em relação ao rendimento padrão. Em suma, desde que esteja dentro do âmbito temporal previsto nas alíneas a) e b) do nº 2 do citado normativo (ano da aquisição ou num dos três anos anteriores a esse), o rendimento presumido deve ser reportado ao ano em que é detectada a referida desproporção do rendimento.(…) Ora, permitir que uma manifestação de fortuna sirva para determinar o rendimento tributável em mais de um ano, é eliminar, para esses anos a hipótese de o sujeito passivo elidir a presunção. A presunção iuris tantum passava a iure et de iure no que respeita aos «3 anos seguintes». Pois a partir do momento que o sujeito passivo não elidisse a presunção relativamente ao ano da aquisição, não se vislumbra como a poderia ilidir relativamente aos demais anos. Ora as presunções absolutas ofendem os princípios jurídico-constitucionais do Direito Fiscal - Casalta Nabais, “O Dever Fundamental de Pagar Impostos”, página 497 e ss. Tais presunções podem conduzir à violação do princípio da igualdade tributária, sem que o sujeito passivo possa demonstrar uma capacidade contributiva diferente da pressuposta pela lei. E no que toca à capacidade contributiva há que notar que, como refere João Sérgio Ribeiro (ob. cit. página 308), à tabela do n.º 4 preside a lógica que considera que o rendimento presumido corresponde unicamente a uma percentagem que varia entre os 20% e 50% do valor da manifestação de fortuna. Porém, a admitir-se a tributação nos quatro anos, pode chegar-se a situações em que o rendimento inferido da manifestação de fortuna é superior ao valor de aquisição do automóvel.” Deste modo, afigura-se-nos que a interpretação da norma do nº 4 do artigo 89º-A da LGT não pode ser no sentido (pretendido pela administração tributária) de a mesma manifestação de fortuna possibilitar a tributação de rendimento (presumido) em 4 anos (ano da aquisição e três anos seguintes a esse), mas a de admitir a presunção de rendimento no ano da aquisição do bem ou num dos 3 anos seguintes, desde que verificados os demais pressupostos legais. Em suma, a interpretação que vimos de fazer do citado artigo 89º da LGT é a de que a presunção de rendimentos deste normativo apenas pode actuar uma vez, não podendo tributar-se a mesma presunção em mais do que um período. No caso dos autos, tendo a administração tributária presumido rendimento tributável com base no mecanismo das manifestações de fortuna no ano em que a Recorrente adquiriu o imóvel (2008), face à discrepância do rendimento declarado nesse ano pela Recorrente em relação ao rendimento padrão, não pode, com base na mesma manifestação de fortuna, presumir rendimentos nos anos seguintes, nomeadamente no ano de 2011, aqui em causa. » A Fazenda Pública continua, porém, a defender que do art. 89º , nº 4, da LGT decorre uma presunção de evasão fiscal reiterada, que deve ser apurada não apenas no ano em que se manifestou a fortuna injustificada, mas também nos exercícios seguintes, visto que será de presumir que o nível de rendimentos que permitiu a um sujeito passivo determinada manifestação de fortuna será, em regra, aquele que ele normalmente aufere, motivo por que o acórdão recorrido fez errada interpretação e aplicação do que dispõe o art. o art. 89º-A , nºs 2 e 4 da LGT . E advoga que a matéria em causa assume relevância jurídica, na medida em que é complexa, polémica e extravasa os limites da situação singular face à possibilidade da sua repetição num número indeterminado de casos futuros, reclamando, também por isso, uma interpretação pacificadora e uniforme pelo STA. Ora, salvo o devido respeito, a posição assumida no acórdão recorrido enquadra-se no espectro das soluções jurídicas plausíveis para a questão em análise, não se evidenciando que a pronúncia emitida esteja inquinada de erro grosseiro, com o que fica afastada a hipótese de fazer ancorar a admissão deste recurso na necessidade de obter uma melhor aplicação do direito. Por outro lado, a questão examinada não envolve a realização de operações de particular complexidade do ponto de vista intelectual ou jurídico, nem reveste uma relevância superior à comum, tendo acolhido, de resto, a jurisprudência constante não só do Tribunal Central Administrativo, como, também, do Supremo Tribunal Administrativo. Com efeito, e tanto quanto sabemos, a jurisprudência sempre recusou a tese da ora Recorrente, conforme decorre à evidência dos seguintes acórdãos do TCAN: de 26 de Janeiro de 2006, no processo nº 1198/05.7BEVIS , de 25 de Janeiro de 2007, no proc. nº 00636/06.6BECBR , de 23 de Abril de 2009, no proc. nº 615/07.6BECBR , e de 28 de Fevereiro de 2013, no proc. nº 519/12.0BEPNF ; bem como dos dois únicos acórdãos proferidos pelo STA sobre a matéria, emitidos em 17 de Abril de 2013, no processo nº 0433/13 e em 24 de Julho de 2013, no processo nº 01203/13. E a Recorrente não invoca que a doutrina se tenha alguma vez pronunciado no sentido que advoga ou que se verifique neste momento uma divisão de correntes doutrinais ou jurisprudenciais geradora de incerteza e instabilidade na resolução deste tipo de litígio, a impor a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema. A análise da matéria em causa carece, pois, de especial relevo jurídico e não reclama, por ora, de uma intervenção pacificadora e uniformizadora por parte do órgão de cúpula da jurisdição tributária para melhor aplicação do direito. E também não se não patenteiam interesses comunitários de maior importância que pudessem, por si só, legitimar a admissão da revista, que, destarte, carece de particular relevo social. Por todo o exposto, não correspondendo o recurso excepcional de revista à introdução generalizada de uma nova instância de recurso e não podendo ser utilizado para a imputação de erros de julgamento ao acórdão recorrido sem a verificação dos requisitos previstos no art.º 150º do CPTA, não pode ser admitido o presente recurso. 3. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que integram a formação referida no nº 5 do artigo 150º do CPTA, em não admitir a revista. Custas pela Recorrente. Lisboa, 8 de Janeiro de 2014. – Dulce Neto (relatora) – Valente Torrão – Casimiro Gonçalves.