01265/12 - Supremo Tribunal Administrativo

A cobertura de prejuízos de uma sociedade participada por parte de uma SGPS não se integra no conceito de custos fiscais desta, quer porque as entregas dos sócios para cobertura de perdas da sociedade não são de considerar como componentes negativas, face ao disposto nos arts. 23.º e 24.º do CIRC, nem componentes positivas do lucro tributável nos termos do art. 21.º do mesmo Código, quer ainda porque a sociedade participada não perde o direito ao reporte dos prejuízos referido no art. 46.º do CIRC.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A…………, S.A., com os sinais dos autos, recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa – Juízo Liquidatário, de 14 de Novembro de 2008, que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra a liquidação adicional de IRC n.º 8310005341, referente ao exercício de 1994, no montante de 36.123.908$00, apresentando as seguintes conclusões: A douta sentença recorrida resulta de erro de julgamento decorrente da subsunção dos factos considerados provados nas normas aplicáveis, designadamente por não aceitar que não é um custo efectivamente dedutível a despesa efectuada pela ora Recorrente para cobrir os prejuízos da sociedade sua participada B…………, S.A. Com efeito, as obrigações que decorrem do artigo 501.º e 502.º do CSC não existem apenas para os casos em que existe um contrato de subordinação assinado entre diferentes sociedades. De acordo com o artigo 491.º do CSC , o legislador manda também aplicar estas normas às situações de domínio total entre empresas. O caso subjacente aos presentes autos existe uma relação de domínio entre a sociedade ora recorrente e a sociedade sua participada B…………, S.A., uma vez que aquela detém 99,9% do capital social desta sociedade. Deste modo, a ora Recorrente estava legalmente obrigada a cobrir os prejuízos da sociedade sua participada, o que deverá resultar, naturalmente, na possibilidade de deduzir fiscalmente estes custos na esfera da ora Recorrente. Em matéria de dedutibilidade fiscal, vigora o princípio da liberdade de gestão das empresas – que resulta da liberdade inerente a qualquer actividade humana, e do reconhecimento da propriedade privada dos meios de produção e da iniciativa privada (artigos 61.º e 62.º da Constituição da República Portuguesa (“CRP”). De acordo com a jurisprudência unânime, o artigo 23.º do CIRC apenas manda desconsiderar como custos fiscais, os “totalmente estranhos” à actividade da empresa. Este carácter de estranheza em relação à actividade da empresa tem como ingrediente, mas não se esgota, na referência ao objecto social. Assim, o acto relevando de uma actividade estranha a esse objecto não é necessariamente um acto estranho à empresa, em termos de acto anormal de gestão. A empresa não pode ser limitada às actividades que já exercia ou ser obrigada a estabelecer uma ligação entre estas e uma tentativa de diversificação. O conceito de indispensabilidade deve ser interpretado em função do objecto societário, a partir de um juízo positivo de subsunção na actividade societária. Assim, um acto anormal de gestão será aquele que é pessoal dos sócios, ou que não foi praticado no interesse da empresa, mas só de terceiro. De acordo com o Jurisprudência dominante, concretamente do TCA Sul, “A regra é que as despesas concretamente contabilizadas sejam custos fiscais; o critério da indispensabilidade foi criado pelo legislador, não para permitir à Administração intrometer-se na gestão da empresa, ditando como deve ela aplicar os seus meios, mas para impedir a consideração fiscal de gastos que, ainda que contabilizados como custos, não se inscrevem no âmbito da actividade da empresa, foram incorridos não para a sua prossecução mas para outros interesses alheios.” No caso em apreço, a despesa ora controvertida subsume-se, indubitavelmente, no escopo social da ora Recorrente. Tanto assim é que, nem a Administração Fiscal, nem a sentença recorrida lograram provar que esta subsunção não existe. Para além disso, se o artigo 23.º n.º 1 do CIRC fosse interpretado/aplicado em termos de permitir à Administração Fiscal ou aos Tribunais um juízo crítico sobre a administração das empresas, em termos de poder discricionário ou margem de livre apreciação, seria inconstitucional por violar o disposto nos artigos 61.º e 62.º da CRP. Conforme amplamente justificado, a cobertura dos prejuízos ora controvertidos enquadra-se perfeitamente no objecto social da ora Recorrente, enquanto SGPS, e por isso, foi imprescindível para a manutenção da sua fonte produtora. Dos factos que a Recorrente entende terem ficado provados, impunha-se retirar conclusões diversas daquelas a que chegou o Tribunal “a quo”, pelo que deverá a presente decisão ser anulada, o que desde já se requer. Termos em que deverá o presente recurso ser julgado procedente por provado e em consequência anulada a douta sentença recorrida na parte em que indeferiu a pretensão da Impugnante, ora Recorrente, com as demais consequências legais. 2 - Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – Por decisão sumária datada de 23 de Outubro de 2012 (a fls. 113 a 117 dos autos) o Tribunal Central Administrativo Sul julgou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecimento do objecto do recurso e competente este Supremo Tribunal, a quem os autos foram remetidos precedendo requerimento da recorrente nesse sentido (fls. 123 dos autos). 4 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Supremo Tribunal remeteu para o parecer sobre o mérito do recurso emitido pelo Ministério Público no Tribunal Central Administrativo Sul (fls. 126, verso), no qual se defende o não provimento do recurso (fls. 106, frente e verso e 106, frente, dos autos). Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 5 – Questão a decidir É a de saber se, como alegado, a sentença recorrida cometeu erro de julgamento ao não aceitar como custo fiscalmente dedutível para efeitos de IRC relativo ao exercício de 1994 da SGPS impugnante o montante de 292.944.000$00 respeitante à cobertura de prejuízos de uma sociedade sua participada em 99,9%. 6 – Matéria de facto Na sentença do Tribunal Tributário de Lisboa objecto de recurso foram dados como provados os seguintes factos: A impugnante é uma sociedade gestora de participações sociais, a qual detém 99,9% da sociedade B…………, S.A., sua participada numa relação de domínio (cfr. artigos 10º e 11º da p.i.; e n.º 6.2 da contestação, a fls. 102 do PA); Na declaração de rendimentos Mod. 22, do exercício de 1994, a impugnante considerou, como “custos ou perdas extraordinários”, além do mais, o montante de 292 944 000$00, respeitante à cobertura de prejuízos da sociedade participada B…………, SA, (cfr. fls. 21, 22, 56, 58 e 59 do processo de reclamação apenso); A administração tributária (AT), em sede inspectiva, entendeu que o supra referido montante de 292 944 000$00 não era aceite como custo fiscal, por o mesmo não ser considerado indispensável à formação do rendimento sujeito a IRC, nos termos do artº 23º do Código de IRC, pelo que procedeu à respectiva correcção (cfr. fls. 19 e 20 do processo de reclamação, correspondentes ao DC 22 elaborado pelos serviços de inspecção); Em consequência de tal correcção foi emitida, em 27/02/97, a liquidação adicional de IRC nº 8310005341, no montante de 36.123.908$00, cuja data limite do pagamento foi fixada em 2/6/97 (cfr. fls. 15 dos autos). Em 13/02/01 a liquidação impugnada foi paga (cfr. fls. 33 a 36 dos autos). Da liquidação referida na alínea d) supra foi interposta reclamação graciosa, a qual foi indeferida (cfr. processo de reclamação apenso); Na sequência da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, foi deduzida a presente impugnação judicial. 7 – Apreciando 7.1 Da não dedutibilidade fiscal como custo do montante correspondente à cobertura de prejuízos efectuada pela recorrente SGPS a sociedade por si participada em 99,9% A sentença recorrida, a fls. 53 a 60 dos autos, julgou improcedente a impugnação deduzida pela ora recorrente contra liquidação adicional de IRC relativa a 2004, mantendo a liquidação sindicada, por ter entendido, com apoio na jurisprudência dos tribunais superiores, (…) que o montante de 292.944.000$00, tal como a AF defendeu, respeitante a prejuízos da sociedade B………… SA, não pode ser aceite como custo fiscal da SPGS, ora impugnante, ao abrigo do disposto no artigo 23º do CIRC , porquanto os custos previstos no referido art.º 23.º têm de respeitar à própria sociedade contribuinte, em si mesma considerada, o que equivale a dizer que a fonte produtora em causa é a da SPGS e não a das sociedades participadas e porque a aceitar-se a cobertura de prejuízos de uma sociedade participada por parte de uma SGPS acabaríamos confrontados com uma situação de dupla consideração dos mesmos valores em causa, fosse a título de custos na SGPS, fosse por dedução de prejuízos de anos anteriores, na esfera da B…………, sociedade dominada (cfr. sentença, a fls. 58 e 59 dos autos). Fundamentou-se o decidido, para além de nas normas legais pertinentes – artigo 23.º do Código do IRC, na redacção vigente à data dos factos e DL n.º 495/88 , de 30/12, que estabelece o regime jurídico das Sociedades Gestoras de Participações Sociais –, no entendimento jurisprudencial expresso no Acórdãos do STA de 10 de Julho de 2002, proferido no recurso n.º 0246/02 – tido pela sentença recorrida como caso em tudo semelhante ao presente (cfr. sentença recorrida, a fls. 58 dos autos) –, e no acórdão do TCA/Sul de 26 de Junho de 2001, proferido no processo n.º 4783/01, ambos citados e transcritos, nos segmentos relevantes, na sentença recorrida. Discorda do decidido a recorrente, nos termos supra reproduzidos, mas sem convencer. É que a sentença recorrida não adoptou um conceito restritivo de indispensabilidade dos custos ou pôs em causa que o conceito de indispensabilidade deve ser interpretado em função do objecto societário, como também não qualificou a cobertura de prejuízos da participada como acto anormal de gestão ou sequer contestou que as sociedades em domínio total possam ser responsáveis perante os credores sociais da sociedade dominada, nos termos do artigo 501.º do CSC , ou que lhes possa ser exigida responsabilidade por perdas da sociedade dominada. A sentença recorrida o que afirmou, e bem, é que os custos a que se refere o artigo 23.º do Código do IRC têm de respeitar à própria sociedade contribuinte, em si mesma considerada, à SGPS, pois, e não às suas participadas, e que a aceitar-se a cobertura de prejuízos da participada pela SGPS conduziria a uma situação de dupla consideração dos mesmos valores em causa, fosse a título de custos na SGPS, fosse por dedução dos prejuízos de anos anteriores, na esfera da B…………, sociedade dominada. Acresce ainda que o facto de a SGPS ter coberto os prejuízos da sua participada traduz-se numa forma de financiamento que, em termos económicos, é substancialmente idêntica a um aumento de capital, devendo, pois, ter o mesmo tratamento fiscal das entradas adicionais de sócios à sociedade, como resulta do acórdão do TCA-Sul citado na sentença recorrida, solução esta que, como observa António Moura Portugal ( A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra, Coimbra Editora, 2004, nota 303 de p. 154), no plano das componentes positivas do lucro tributável decorre expressamente do disposto na alínea a) do artigo 21.º do CIRC, onde se reserva o mesmo tratamento para “As entradas de capital (…) bem como as coberturas de prejuízos, a qualquer título, feitas pelos titulares do capital”. - Decisão - Conclui-se, pois, que o recurso não merece provimento, sendo de confirmar a sentença recorrida, que bem julgou. 8 - Termos em que, face ao exposto, acordam o juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida. Custas pela recorrente. Lisboa, 18 de Junho de 2013. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Francisco Rothes - Dulce Neto.