01047/12 - Supremo Tribunal Administrativo

I - A modalidade de notificação (por carta registada com aviso de recepção ou por carta registada simples), no caso em apreço, depende de factos não levados ao probatório, importando, desde logo, saber se a ora recorrente foi objecto de notificação para efeitos do direito de audição antes do apuramento do tributo em sede de procedimento de inspecção. II - Assim sendo, impõe-se revogar a sentença recorrida e ordenar a remessa dos autos ao tribunal a quo, com vista à realização de diligências instrutórias para apuramento e fixação da referida factualidade, que se mostra relevante para a decisão da causa.

1- RELATÓRIO A…………, Lda, NIPC …………, inconformada com a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a oposição por si deduzida à execução fiscal que lhe foi instaurada pela Fazenda por dívida de IRC do ano de 2003, no montante de EUR 1.188.678,63, dela veio interpor o presente recurso jurisdicional, formulando as seguintes conclusões : Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pela M Juíza do TAF Porto que julgou a Oposição improcedente, por considerar que a liquidação de IRC que originou a dívida exequenda foi validamente notificada à oponente antes da instauração da execução. Face aos factos considerados provados, jamais a Exma Juíza poderia considerar — como considerou — como validamente notificado o acto tributário de liquidação. Pois, não tendo sido demonstrado — por isso, não constando dos factos provados — que a empresa tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, a forma legal de notificação teria que ser a carta registada com aviso de recepção nos termos do n 1 do art 38 do CPPT . E, assim sendo, teria que ser seguido o procedimento previsto nos ns 5 e 6 do art 39 do mesmo diploma, que, obviamente, não teve lugar. Acresce e sem prescindir, Atento o regime da perfeição das notificações, ainda que se considerasse, por mera conjugação de raciocínio, que era a carta registada simples a exigível, ainda assim, não podia ter-se como funcionante a presunção prevista no n.° 1 do art 39 do CPPT e, nessa razão, considerar a notificação como validamente efectuada, como conclui a Exma Juíza a quo. Embora o n.° 1 do artigo 39º contenha uma presunção de notificação, o nº 2 do mesmo preceito permite que essa presunção seja ilidida, quando for feita prova de que a notificação foi feita em data posterior à presumida, não havendo sequer qualquer presunção de notificação se a carta foi devolvida, como sucedeu no caso dos autos e se na sequência dessa devolução a Administração tributária nenhum esforço adicional fez no sentido de notificar o contribuinte ou de provar que ele teve conhecimento do acto notificado, sendo que o ónus de demonstrar a correcta efectivação da notificação cabia à Administração tributária. Os n.° 3 e 4 do art. 268° da C.R.P. impõem que, tratando-se de actos que afectem a esfera patrimonial dos contribuintes, não poderá considerar-se efectuada uma notificação quando se demonstra que ela não foi efectivamente efectuada, como sucede nos casos em que a carta enviada para notificação seja devolvida. De todo o modo a doutrina e jurisprudência dominante — comum às presunções dos n.s 1 e 5 do art. 39 do CPPT — é a de que o seu funcionamento depende, entre o mais, de ter sido deixado aviso na residência do destinatário conhecida da administração tributária de que a carta com a notificação podia ser levantada. No caso, da factualidade provada não resulta que na sede da Oponente tivesse sido deixado aviso para levantamento da carta na estação dos correios, sendo certo que o ónus de demonstrar a correcta efectivação da notificação cabe à Administração Tributária. I Não constando do probatório que tenha sido deixado aviso no domicilio da recorrente de que a carta contendo a notificação da liquidação podia ser levantada, a presunção não funciona e daí que se tenha de concluir que o acto de liquidação em causa nestes autos não foi validamente notificado à recorrente . [carregado no original] É, pois, manifesto, que não pode ter-se por presumida a notificação à Recorrente da liquidação da qual emerge a obrigação exequenda, sendo que essa falta de notificação, provocando a ineficácia do acto tributário de liquidação, torna tal dívida inexigível. L Assim, a sentença recorrida, na medida em que julgou improcedente a oposição, não pode manter-se e, como tal o presente recurso terá de proceder julgando a presente oposição procedente e, em consequência, extinta a execução fiscal Foi mal aplicado o normativo constante dos art.s 36.º 38.º e 39.º do CPPT. Não foram produzidas contra-alegações . No Tribunal Central Administrativo Norte o Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido da anulação da sentença recorrida. Na sequência do despacho de fls. 155 foram as partes notificadas para, querendo, se pronunciarem sobre eventual verificação da excepção da incompetência em razão da hierarquia do Tribunal Central Administrativo Norte que em 28/06/2012 se declarou incompetente. A RECORRENTE requereu a remessa dos autos para o Supremo Tribunal Administrativo (cfr. req. de fls. 159). O Ministério Público neste STA emitiu parecer do seguinte teor: Recurso interposto por A…………, Lda. Parece ser de aderir ao que foi decidido no ac. do S.T.A. de 31-1-2012, proferido no proc. 0929/11, acessível em www.dgsi.pt , o qual foi proferido na esteira de outros — de 12/12/06, no proc. 549/06 e de 2/7/02, no proc. 344/03. Segundo tal entendimento, no caso de notificação de liquidação adicional de IRC, tendo sido provado que a carta registada remetida para o efeito veio devolvida com a indicação “não reclamada”, não é aplicar a presunção de notificação prevista no art. 39º n.° 1 do C.P.P.T., mas tem de se proceder à notificação por carta registada com aviso de recepção, já que “ não existe diferença relevante entre registo simples ou carta registada com A/R ” e “ não tendo sido remetida nova carta para notificação, esta não pode ser tida por realizada ”. Concluindo, é de revogar o decidido, julgando-se a oposição procedente quanto ao fundamento invocado constante do art. 204.° n.° 1 al. e) do CPPT . II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO: É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto e que aqui se reproduz: FACTOS PROVADOS: Contra a oponente A…………, ldª foi instaurada execução fiscal para cobrança coerciva de dívida proveniente de IRC de 2003, no valor total de 1.162.462,61 € correspondente à nota de cobrança n.º 2008/106877 (liquidação nº 2008/8310000503); Em 02.04.2008 foi remetida a executada, citação pessoal por carta registada com aviso de recepção datado de 07.04.2008 (cfr. fls. 13 dos autos); A liquidação n.° 2008/8310000503 foi efectuada em 28.01.2008 na sequência de acção e fiscalização; Da liquidação foram remetidas notas de cobrança n.° 2008/106877, por carta registada de 04.02.2008 (registo RY455818121PT registo RY455819135PT e registo RY455807821PT), tendo as mesmas sido devolvidas em 07.02.2008 com a menção dos CTT “objecto não reclamado”; Relativamente à liquidação n.° 2008/8310000503, em 07.07.2008 foi deduzida reclamação graciosa (proc. n.° 3204200804001109) com fundamento em “falta de notificação no prazo de caducidade “; Resultou a convicção do Tribunal da análise dos documentos juntos aos autos, nomeadamente o teor dos prints de fls. 75 a 78 dos autos, complementados pela informação de fls. 48 dos autos. FACTOS NÃO PROVADOS Inexistem outros factos com pertinência para a decisão. DO DIREITO: Para se decidir pela improcedência da oposição considerou o Mº juiz do Tribunal a quo o seguinte: (…) Questões suscitadas: não notificação da liquidação do IRC de 2003. Da Notificação da liquidação A liquidação, como acto de eficácia externa que é, tem de ser notificada aos interessados, mediante uma comunicação oficial e formal, na forma prevista na lei, de acordo com a imposição do n.° 3 do artigo 268.° da Constituição, e a sua falta tem como consequência legal a ineficácia do acto. Por isso, na concretização desse imperativo constitucional, o n.° 1 do artigo 36.° do CPPT estabelece que os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados. Nessa consonância, o artigo 38.° do CPPT preceitua: “1 — As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências. 2 — Para efeitos do disposto no número anterior a comunicação dos serviços postais para levantamento de carta registada remetida pela administração fiscal deve sempre conter de forma clara a identificação do remetente. 3 - As notificações não abrangidas pelo n.° 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada. (…)” O que significa que estando em causa actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências, a lei impõe a notificação por carta registada com aviso de recepção. Todavia, a Lei n° 55-B/2004 , de 30 de Dezembro, que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2005, introduziu uma alteração à redacção da norma contida no n° 3 do artigo 38.º do CPPT , no sentido de que «AS notificações não abrangidas pelo nº 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada». Ou seja, basta a notificação por carta registada simples naquelas situações em que os contribuintes já tiveram anteriores participações no procedimento, por ser expectável que saibam, nessas situações, que lhe irão ser efectuadas notificações ulteriores, não se justificando a forma solene da carta registada com aviso de recepção para o acto final de liquidação. o que significa que, relativamente a liquidações de IRC efectuadas depois de 1 de Janeiro de 2005 na sequência de correcções à matéria tributável que tenham sido objecto de notificação ao sujeito passivo para efeitos do direito de audição, a forma legal de notificação do acto é a mera carta registada. E por força do n° 1 do artigo 39.° do CPPT , as notificações por carta registada presumem-se feitas no 3.° dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte quando aquele seja dia não útil. Todavia, como bem salienta JORGE LOPES DE SOUSA [Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Volume I, 5ª ed., Áreas Editora, p. 353], tal presunção só pode valer nos casos em que a carta não seja devolvida, como se pressupõe no n.° 2, em que apenas se admite a possibilidade de ilidir a presunção demonstrando que a notificação ocorreu em data posterior à presumida e já não quando a notificação não tiver ocorrido. Assim, in casu, tratando-se de liquidação de IRC efectuadas depois de 1 de Janeiro de 2005, respeitante ao ano de 2003, mas datando a liquidação de 2008 efectuada no âmbito de uma acção de fiscalização, ou seja, de correcções à matéria tributável que tenham sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, a forma escolhida — carta registada com aviso de recepção — é a legal. Quanto à perfeição das notificações, o regime legal é naturalmente diferente consoante a notificação seja efectuada através de carta registada simples ou com aviso de recepção. Tratando-se de notificação através de carta registada com aviso de recepção, que é a que agora nos interessa, o regime legal é o que decorre dos n°s 1, 2, 5 e 6 do artigo 39º do CPPT . A regra é a de que, a notificação se considera efectuada nos termos do n.° 3 do art. 38° do CPPT no 3° dia posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil, mesmo que a carta tenha sido objecto de devolução pelos serviços postais — art. 39° n.° 1 e 6 do CPPT . Uma vez comprovado nos autos a data do depósito na caixa do correio da correspondência endereçada sob registo ao destinatário/contribuinte, funciona a presunção prevista no n.° 1 do artigo 39.° do CPPT , ou seja de que a notificação em causa se presume feita no terceiro dia posterior ao do registo ou no 1.° dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil. E, como resulta do disposto no n.° 2 do artigo 39.° do CPPT , a presunção apenas pode ser ilidida pelo notificado/contribuinte no sentido da demonstração de que a notificação ocorreu em data posterior à presumida - cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT, anotado e comentado, 5ª edição a fls. 353, anotação 3 ao art. 39.°. Sendo assim, no caso dos autos, tendo a carta sido registada no dia 08.02.2008 (cfr. fls. 78), presume-se que a notificação se concretizou no primeiro dia útil a seguir ao terceiro após o registo ( artigo 39.° n.° 1 do CPPT ), ou seja a 11.02.2008. Em face destes normativos, a jurisprudência do STA vem decidindo que a presunção legal de notificação nos casos em que ocorre a devolução de carta registada, só funciona em duas situações: - Recusa do destinatário em receber a carta; -Não levantamento da carta no prazo previsto no regulamento dos serviços postais sem que se comprove que, entretanto, o contribuinte comunicou alteração do seu domicílio fiscal - assim, acórdão STA 21 Mai. 2008, recurso 01031/07; acórdão STA 8 Jul. 2009, recurso 0460/09; acórdão STA 27 Jan. 2010, disponíveis em www.dgsi.pt. Na segunda situação (não levantamento da carta) “pressupõe-se que foi feita qualquer comunicação ao destinatário para levantar a carta registada, pois só fornecendo-lhe a possibilidade de ter conhecimento de que ela se encontra depositada nos serviços postais, pode exigir-se que ele a vá levantar. Nesta perspectiva, o funcionamento da presunção referida dependerá, cumulativamente, de: Ter sido deixado aviso na residência e/ou sede do destinatário conhecida da administração tributária de que a carta com a notificação podia ser levantada; Não se comprovar que, entretanto, o contribuinte comunicara à administração tributária a alteração da sua residência” — nestes precisos termos, Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, Volume I, 2006, pág. 357. Revertendo ao caso sub judice, da factualidade provada resulta que: A liquidação foi enviada à oponente através de carta registada, datando o registo nos CTT de 06.02.2008; Essa carta foi devolvida com a menção de “objecto não reclamado”; Importa realçar que de acordo com os prints juntos aos autos da autoria do serviços postais da menção de entrega não conseguida por estarmos perante objecto não reclamado, tem ínsita, nos termos do Regulamento dos Correios, a consequência de que foi deixado aviso para levantamento da carta nos correios, competindo aos destinatários a prova de que tal aviso não lhe foi facultado retirando valor afirmação prestada pelos serviços postais. Neste contexto, estamos perante uma notificação simples registada enviada para a morada de uma empresa, a sua sede, marada através da qual presumidamente foi estabelecida toda a correspondência e ligação durante o processo de fiscalização que ocorreu, pelo que tudo isto atenta a referência, não abalada pela oponente, de “objecto não reclamado” verifica-se a presunção de notificação da oponente no terceiro dia útil posterior ao registo nos termos do n.°s 1,2 e 6 do artigo 39.° do CPPT . Conclui-se, deste modo, que a liquidação de IRC que originou a dívida exequenda foi validamente notificada à oponente antes da instauração da execução. DECISÃO Em consequência do exposto, julga-se a presente oposição improcedente” . DECIDINDO NESTE STA: As questões que se suscitam no recurso têm a ver com a modalidade de notificação das liquidações. Se por carta registada com aviso de recepção ou se por carta registada simples. E, se em qualquer dos casos ocorreu a perfeição dessas notificações. Diremos desde já que a sentença recorrida não se pode manter. A mesma incorre, aliás, em contradição como procuraremos demonstrar, se bem que não se retirem conclusões para efeitos de eventual nulidade da sentença no entendimento de que tal não foi sequer arguido (sobre a necessidade dessa arguição vide Jorge Lopes de Sousa in CPPT anotado e comentado 6ª edição vol. II fls. 356 nota 6). Regista-se a referida contradição, quando no discurso fundamentador se considera que no caso dos autos a modalidade de notificação seria por carta registada com aviso de recepção, vide fls. 116 dos autos (página 6 da sentença) aliás, em coincidência com a tese sustentada pela ora recorrente na conclusão B) do seu recurso, mas depois se afirma a validade da notificação da liquidação à ora recorrente para a sua sede por carta registada simples, em 06/02/2008, que foi devolvida com a menção de “ objecto não reclamado”. No dizer da sentença ” verifica-se a presunção de notificação da oponente no primeiro dia útil posterior ao do registo nos termos do nº 1,2 e 6 do artigo 39º do CPPT . Conclui-se, deste modo, que a liquidação de IRC que originou a dívida exequenda foi validamente notificada à oponente antes da instauração da execução”. Vejamos agora a lei: O art. 38° do CPPT estipula: “1 - As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências. 2 — Para efeitos do disposto no número anterior a comunicação dos serviços postais para levantamento de carta registada remetida pela administração fiscal deve sempre conter de forma clara a identificação do remetente. 3 — As notificações não abrangidas pelo n.° 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada. (…)”. A redacção constante do n° 3 deste dispositivo foi introduzida pela Lei n° 55-B/2004 , de 30 de Dezembro, que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2005. Daqui resulta que, relativamente a liquidações de IRC efectuadas depois de 1 de Janeiro de 2005 na sequência de correcções à matéria tributável que tenham sido objecto de notificação ao sujeito passivo para efeitos do direito de audição, a forma legal de notificação do acto é a mera carta registada. Ou seja, basta a notificação por carta registada simples naquelas situações em que os contribuintes já tiveram anteriores participações no procedimento, por ser expectável que saibam, nessas situações, que lhe irão ser efectuadas notificações ulteriores, não se justificando a forma solene da carta registada com aviso de recepção para o acto final de liquidação. Todavia, a alteração introduzida ao n° 3 do citado preceito, que permite a notificação através de mera carta registada, condiciona o uso deste meio às correcções da matéria colectável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição. Face a tais normativos é exacto, como defende a recorrente, que a modalidade de notificação (por carta registada com aviso de recepção ou por carta registada simples) depende de factos não levados ao probatório, desde logo saber se a ora recorrente foi objecto de notificação para efeitos do direito de audição antes do apuramento do tributo em sede de procedimento de inspecção. Como refere o Mº Pº junto do TCA Norte dos autos não consta, nem foi averiguado, se efectivamente ocorreu essa dita notificação para efeitos do direito de audição, pelo que o Mmo Juiz não poderia concluir, sem mais, que o uso da mera carta registada traduziu o procedimento legalmente exigido, para daí extrair a ilação de que, por força do n° 1 do art. 39° do CPPT , as notificações por carta registada presumem-se feitas no 3° dia posterior ao registo, ou no 1° dia útil seguinte quando aquele seja dia não útil. Já que o regime é obviamente diferente consoante a exigência legal de notificação seja através de carta registada com aviso de recepção (n°3) ou de carta registada simples (n°1). de relevar O apuramento desta factualidade configura-se como susceptível de relevar para a decisão da causa. Questionando-se, também, o juízo da decisão recorrida de que quando enviada carta registada (simples) o ónus da prova de que não foi deixado aviso para levantamento da mesma carta nos correios compete ao destinatário (vide conclusões de recurso E) a I), importa, ainda, tentar apurar o que for possível sobre o efectivo depósito de aviso para levantamento da carta registada nos correios. Assim sendo impõe-se: Revogar a sentença recorrida Ordenar a remessa dos autos ao tribunal a quo , com vista à realização de diligências instrutórias para apuramento e fixação da referida factualidade, que se mostra relevante para a decisão da causa. DECISÃO: Pelo exposto, acordam os Juízes deste STA em revogar a decisão recorrida e em ordenar a remessa dos autos ao tribunal a quo, com vista à realização de diligências instrutórias para apuramento e fixação designadamente da supra referida factualidade, que se mostra relevante para a decisão da causa. Sem custas Lisboa, 2 de Outubro de 2013. - Ascensão Lopes (relator) - Pedro Delgado - Valente Torrão.