Quem foi o relator do acórdão 0207/24.5BEFUN.SA1?

O relator foi Jorge Cortês, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0207/24.5BEFUN.SA1?

O acórdão foi proferido em 03 de junho de 2026.

Acórdão STA (2026) — Liquidação do imposto, Irc

Sumário

Tendo o limiar de mininis atendível, para efeitos de aferição da noção de “auxílio ilegal” sido fixado pela Decisão da Comissão Europeia de recuperação de auxílios ilegais, a eventual ilegalidade de tal fixação, acolhida na liquidação de IRC, emitida na sequência de tal Decisão, deve ser sindicada através dos meios próprios do contencioso da União Europeia, e não através da impugnação do acto de liquidação de IRC, o qual executa, no plano da situação individual e concreta da recorrida, a referida Decisão da Comissão Europeia.

Texto

ACÓRDÃO 1. RELATÓRIO 1.1 A Fazenda Pública (Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira) interpôs recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, datada de 09/09/2025 que julgou procedente a impugnação judicial interposta pela impugnante, ora recorrida “A..., Unipessoal, Lda.”, visando o acto de liquidação adicional de IRC n.º ...29 e demonstração de acerto de contas (compensação ...77), referente ao exercício de 2018, no montante de € 49.008,30. 1.2 Tendo o recurso sido admitido, a recorrente Fazenda Publica apresentou alegações, onde concluiu nos seguintes termos: A. A presente impugnação judicial tem por objeto a liquidação de IRC n.º ...29, referente ao período de 2018, a respetiva demonstração de acerto de contas no valor a pagar de € 49.008,30 (quarenta e nove mil, oito euros e trinta cêntimos), bem como a respetiva liquidação de juros compostos no valor de € 3.247,44 (três mil, duzentos e quarenta e sete euros e quarenta e quatro cêntimos), decorrentes do procedimento de recuperação dos auxílios ilegais e incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na sequência da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020. B. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, em 9/09/2025, que julgou a impugnação judicial procedente, por ter concluído pela verificação de um erro nos pressupostos de direito da liquidação, em virtude de o auxílio recebido pela Impugnante ser inferior ao limiar de minimis de € 300.000,00, previsto no artigo 3.º, n.º 2 do Regulamento (UE) 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, que considerou ter aplicação retroativa. C. A Fazenda Pública, ora Recorrente, não se conforma com a sentença recorrida nessa parte, por considerar que a mesma padece de um erro de julgamento na interpretação e aplicação do Direito, razão pela qual a mesma deverá ser revogada. Vejamos: D. A Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020 - melhor identificada no ponto 1 da matéria de facto provada - é vinculativa e prevalece sobre o direito interno (cf. art.º 288.º do TFUE e artigo 8.º, n.º 4 da Constituição), produzindo ademais efeitos imediatos, pelo que Portugal encontra-se obrigado a proceder à sua execução, e consequente recuperação dos auxílios, a qual deve ser imediata e efetiva, nos termos do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015. E. Assim, a Autoridade Tributária deu início ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III”, seguindo a metodologia que foi imposta pela Comissão (vide o considerando 216 da sua decisão), no âmbito do qual foram emitidas as liquidações ora impugnadas (melhor identificadas nos pontos 5, 6 e 8 da matéria de facto provada). F. Sucede que o Tribunal a quo considerou que o montante de auxílio recebido pela Impugnante era inferior ao limiar de minimis de € 300.000,00, previsto no art.º 3.º, n.º 2, do Regulamento (UE) 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023 e, como tal, a mesma estava fora do âmbito de aplicação da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, não lhe sendo exigível pelo Estado Português a recuperação da vantagem obtida. G. Porém, a Fazenda Pública, ora Recorrente, considera que o Tribunal a quo cometeu um erro de julgamento ao ter concluído pela aplicação ao caso dos autos do Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2024, como se passa a expor. H. Desde logo, porque resulta expressamente dos considerandos 146 e 147 da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão que o limiar de minimis aplicável é de € 200.000,00 previsto no Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão e no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, tendo o Estado Português atuado em conformidade com essa Decisão, limitando-se a executá-la. I. O Estado Português encontra-se obrigado a cumprir e a executar a Decisão (UE) 2022/1414 em todos os seus elementos (cf. artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE) - como, aliás, se reconhece na sentença recorrida -, pelo que a sua atuação se encontra balizada pelos limites por ela impostos, estando vinculado a respeitar, nomeadamente, a delimitação constante dos parágrafos 146 e 147 dessa Decisão, no que respeita ao limiar de minimis aplicável. J. Uma vez que a decisão da Comissão Europeia é um ato diretamente impugnável perante os tribunais da União Europeia, nos termos do artigo 263.º do TFUE, deve concluir-se pela inimpugnabilidade dos atos de liquidação, nos termos do n.º 1 do artigo 182.º do CPA, naquilo que neles for a mera execução da decisão da Comissão (cf. Jorge Lopes de Sousa, in Ob. Cit., e Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 24/05/2006, no processo n.º 01091/05). K. Isso mesmo reconhece o Tribunal a quo na sentença recorrida, sem que, contudo, tenha retirado as devidas ilações no que respeita ao regime jurídico aplicável aos auxílios de minimis, face ao determinado nos considerandos 146 e 147 da Decisão da Comissão. L. Acresce que decorre da Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) que a apreciação da aplicação retrospetiva da regra de minimis está cometida à Comissão Europeia, cumpridos determinados requisitos, aquando da análise da quantificação do montante de auxílio a recuperar (cf. pontos 99 a 101 dessa comunicação). M. Donde se terá de concluir que o Estado Português não tem qualquer discricionariedade nessa matéria, sendo inimpugnável o ato de liquidação na medida em que se limitou a executar a decisão da Comissão. N. Pelo que, salvo o devido respeito, mal andou o Tribunal a quo ao referir que “o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, contém o regime jurídico aplicável à situação da Impugnante, independentemente da Decisão da Comissão”, tendo feito errada interpretação dessa decisão, bem como do artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE, do art.º 8.º, n.º 4 da Constituição e do n.º 1 do artigo 182.º do CPA. Sem prescindir, O. Ainda que assim não se entendesse, o que não se concede, sempre se teria de concluir pela aplicação ao caso dos autos do Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de dezembro de 2013, como se passa expor. P. O Regulamento (UE) 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023 relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do TFUE aos auxílios de minimis, entrou em vigor a 1/01/2024 e veio substituir o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, no termo da sua vigência (cf. considerando 2), aumentando o limiar de minimis para € 300.000,00 durante um período de três anos (cf. artigo 3.º, n.º 1). Q. Ora, contrariamente ao referido pelo Tribunal a quo, o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 apenas cessou a sua vigência em 31/12/2023, conforme resulta do seu art.º 8.º, na redação que lhe foi conferida pelo Regulamento (UE) 2020/972 da Comissão de 2 de julho de 2020. R. Ressalve-se, ainda, que o Regulamento (UE) 2023/2831 não revogou o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 - como parece resultar das considerações feitas pelo Tribunal a quo -, mas apenas o substituiu após o termo da sua vigência, o que significa que este se manteve em vigor e plenamente aplicável até 31/12/2023. S. Portanto, é inequívoco que na data em que foi concedido o auxílio em apreço, consubstanciado num benefício fiscal, através da redução do IRC referente ao período de 2018, era aplicável o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão (cf. o respetivo art.º 3.º, n.º 4, conjugado com o art.º 8.º). T. No que diz respeito à disposição transitória prevista no art.º 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831 - que prevê a sua aplicação aos auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor - a mesma não tem o alcance que lhe foi dado pelo Tribunal a quo. U. Da conjugação dos n.ºs 1 e 2 do art.º 7 com o art.º 8.º do Regulamento (UE) 2023/2831 resulta apenas que a partir de 1/01/2024 os Estados Membros ficam dispensados da obrigação de notificação prevista no art.º 108.º, n.º 3 do TFUE quando preenchidas as condições previstas nesse regulamento, ainda que estejam em causa auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor. V. Naturalmente que os n.ºs 1 e 2 do art.º 7 do referido regulamento não têm a virtualidade de afetar situações jurídicas já constituídas, como é o caso dos autos, em que a notificação prévia prevista no art.º 108.º, n.º 3 do TJUE já tinha ocorrido e o auxílio já tinha sido concedido antes da sua entrada em vigor. W. Muito menos teria a virtualidade de afetar auxílios de Estado que tenham sido objeto de uma decisão de recuperação, na vigência do regime anterior, como sucede no caso dos autos. X. De acordo com a jurisprudência do TJUE supra, as disposições que atenuam a regra geral da obrigação de notificação devem ser interpretadas de modo estrito (cf. acórdão do TJUE de 5 de março de 2019, proc. n.º C-349/17, disponível em https://curia.europa.eu/), pelo que o art.º 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831 não pode ser interpretado com a amplitude que lhe foi conferida pelo Tribunal a quo. Y. Assim, contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, ter-se-á de concluir pela aplicação ao caso sub judice do Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão. Z. Aqui chegados, considerando os benefícios acumulados no triénio relevante (2016 - 2018) no montante global de € 242.882,44 (cf. 4. dos Factos Provados) - o que não vem posto em causa no presente recurso -, verifica-se que o montante do auxílio recebido pela Impugnante, aqui em discussão, é superior ao limiar de minimis de € 200.000,00, previsto no art.º 3.º, n.º 2, do Regulamento (UE) n.º 1407/2013, pelo que a mesma se encontra efetivamente abrangida pelo âmbito subjetivo do processo de recuperação de auxílios de Estado. AA. Pelo exposto, ao ter considerado que “a vantagem recebida pela Impugnante não excede os limiares estabelecidos no REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023”, e que a mesma estaria “fora do âmbito de aplicação da decisão da Comissão Europeia - DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/2020”, o Tribunal a quo fez errada interpretação e aplicação do Direito, nomeadamente, do disposto nesse Regulamento, bem como no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, padecendo a sentença recorrida de um erro de julgamento. BB. Sem prejuízo do que acima ficou exposto, de modo a garantir a interpretação uniforme do Direito da União Europeia e considerando o dever de reenvio que incumbe aos órgãos jurisdicionais de última instância, desde já se requer a V. Exas., ao abrigo do disposto na alínea b) do artigo 267.º do TFUE, se dignem solicitar ao TJUE que este se pronuncie sobre as seguintes questões: i) Os considerandos 146 e 147 da Decisão da Comissão (UE) 2022/1414 de 4/12/2020, devem ser interpretados no sentido de impor ao Estado Português o limiar de minimis de € 200.000,00 previsto no art.º 3.º, n.º 2 do Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de dezembro de 2013 e no art.º 2.º, n.º 2 do Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão, de 15 de dezembro de 2006? ii) O art.º 7.º, n.ºs 1 e 2, do Regulamento (UE) n.º 2023/2831, de 13 de dezembro de 2023, deve ser interpretado no sentido de se aplicar retroativamente a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor abrangidos pela decisão de recuperação da Comissão (UE) 2022/1414 de 4/12/2020? Termos em que deve este Colendo Supremo Tribunal Administrativo: i) Formular um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, ao abrigo do art.º 267º, primeiro parágrafo, alínea b), do TFUE, tendo por objeto as questões prejudiciais acima referidas, com a consequente suspensão da presente instância de recurso; ii) Conceder provimento ao presente recurso, revogando a sentença recorrida na parte em que julgou procedente a Impugnação, e, em consequência, ordenar a remessa dos autos ao Tribunal recorrido para prolação de nova sentença que aprecie as questões que considerou prejudicadas. 1.3 A entidade recorrida, foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão e veio apresentar contra-alegações com o seguinte quadro conclusivo: A. No dia 9 de setembro de 2025, foi preferida sentença nos presentes Autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal. B. Tal sentença: ▪ Anulou a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 2018, no valor de €49.008,30; ▪ Anulou os atos de liquidação de juros compostos associados; ▪ Condenou a AT ao pagamento de juros indemnizatórios à Impugnante; ▪ Imputou as custas à Fazenda Pública. C. A AT interpôs recurso da Sentença proferida nos presentes Autos. D. Por notificação com data de elaboração de 16 de outubro de 2025, a ora Recorrida foi notificada para apresentar contra-alegações no prazo legal de 30 dias. E. As presentes contra-alegações são tempestivas, apresentadas por parte legítima, representada por mandatário legalmente constituído e com o devido pagamento da taxa de justiça. F. No seu recurso, a AT realiza uma pretensa alegação de erro de julgamento, todas centradas na inaplicabilidade do Regulamento (UE) 2023/2831 ao caso concreto, com base em cinco fundamentos que não podem proceder por não corresponderem à realidade normativa. DA PRIMEIRA FALÁCIA ARGUMENTATIVA DA AT: A DECISÃO DA COMISSÃO REFERE EXPRESSAMENTE €200.000,00 G. A AT sustenta que o limiar aplicável é o previsto no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 (€200.000), por ser o mencionado na Decisão da Comissão (UE) 2022/1414. Ora: H. O Regulamento (UE) 2023/2831 prevê expressamente a sua aplicação retroativa (n.º 1 do artigo 7.º) a auxílios concedidos desde 1 de janeiro de 2014. I. A remissão da Decisão para o regime anterior não exclui a aplicação de regimes posteriores mais favoráveis. J. O artigo 288.º do TFUE impõe aplicação direta e obrigatória dos regulamentos da União, incluindo retroatividade quando expressamente prevista. K. Donde se conclui que não existe qualquer raciocínio jurídico atendível que permita sustentar que, por a Decisão da Comissão citar o regulamento vigente à data da sua emissão, a mesma não possa ser executada à luz do Regulamento (UE) 2023/2831, que expressamente prevê a sua aplicação retroativa. DA SEGUNDA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: A RETROATIVIDADE NÃO SE APLICA A SITUAÇÕES JURÍDICAS JÁ CONSTITUÍDAS L. Não existe norma que exclua a aplicação retroativa do Regulamento 2023/2831 a casos pendentes. M. O TJUE tem reiterado que normas mais favoráveis podem ser aplicadas retroativamente quando expressamente previsto (v.g., Acórdão C-331/88, Fedesa). N. A retroatividade prevista no regulamento não viola a segurança jurídica nem a confiança legítima, pois introduz um regime mais favorável. O. Pelo que não verifica o impedimento de imutabilidade que a AT pretende fazer crer que existe. DA TERCEIRA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: O NOVO REGULAMENTO ALTERA DECISÕES DE RECUPERAÇÃO JÁ PROFERIDAS P. O Regulamento (UE) 2023/2831 não altera a Decisão da Comissão, apenas redefine os critérios de compatibilidade. Q. A Decisão da Comissão ordena a recuperação dos auxílios incompatíveis, mas condiciona essa recuperação aos limiares de minimis; R. Aplicar o novo regulamento concretiza a finalidade do sistema: garantir proporcionalidade e evitar recuperações desnecessárias. DA QUARTA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA DAS DERROGAÇÕES À NOTIFICAÇÃO S. A AT invoca jurisprudência (Eesti Pagar, C-349/17) sobre derrogações à obrigação de notificação, irrelevante para retroatividade expressa prevista no regulamento. T. O TJUE (Simmenthal, Factortame) impõe aplicação imediata das normas europeias com efeito direto, assegurando plena eficácia. U. A AT procura confundir duas realidades distintas: a notificação prévia (ex ante) exigida para a autorização e validade de auxílios de Estado, prevista no artigo 108.º do TFUE, com a atualização normativa posterior (ex post) decorrente da adoção de regulamentos da União Europeia. V. A primeira visa impedir a execução de medidas antes da aprovação; a segunda consiste na aplicação de regimes mais favoráveis a situações já constituídas, quando expressamente prevista pelo legislador europeu, como sucede no artigo 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831. W. Tal tentativa de confundir conceitos não pode colher nos presentes autos, porquanto a distinção entre notificação prévia (ex ante) e atualização normativa posterior (ex post) é clara e consagrada pelo próprio direito da União. DA QUINTA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: PREVALÊNCIA DA COMUNICAÇÃO DA COMISSÃO 2019/C 247/01 X. A Comunicação 2019/C 247/01 é um instrumento de soft law, sem força vinculativa, servindo apenas como orientação para os Estados-Membros e não podendo prevalecer sobre normas de direito primário ou regulamentos da União, que são obrigatórios e diretamente aplicáveis nos termos do artigo 288.º do TFUE. Em sentido inverso: Y. O Regulamento 2023/2831 é vinculativo e prevalece sobre orientações genéricas (art. 288.º TFUE). Z. A hierarquia normativa impõe a aplicação do regulamento, afastando qualquer tentativa de conferir valor normativo a instrumentos não vinculativos. AA. Donde se conclui que não existe qualquer conflito de fontes, como a AT pretende fazer crer, nem com a Decisão da Comissão nem com a Comunicação 2019/C 247/01, pois ambas coexistem com o Regulamento (UE) 2023/2831, que prevalece por força do artigo 288.º do TFUE e consagra expressamente a sua aplicação retroativa. DO ALEGADO ERRO DE JULGAMENTO BB. A alegação de erro de julgamento pela AT parte parcialmente de factos que não constam dos Autos e dos quais o aditamento não foi requerido. CC. A AT não cumpre o ónus de recorribilidade previsto no n.º 2 do artigo 639.º do CPC, não porque tenha omitido por completo a estrutura exigida, mas porque não conseguiu indicar uma única norma jurídica expressa que suporte a sua interpretação do caso. DD. Com efeito, não clarifica: ▪ Quais as normas jurídicas violadas; ▪ O sentido no qual, no seu entender, as normas que constituem fundamento jurídico da decisão deviam ter sido interpretadas e aplicadas; ▪ A norma jurídica que, no entendimento da AT, devia ter sido aplicada e não foi, com fundamento em erro. EE. Em vez disso, limita-se a apresentar uma construção argumentativa sem base normativa concreta, recorrendo a referências genéricas e instrumentos de soft law, sem qualquer preceito vinculativo que imponha a exclusão da aplicação retroativa do Regulamento (UE) 2023/2831. FF. Também não é realizada qualquer justificação do suposto ‘erro de julgamento' várias vezes alegado, existindo apenas uma discordância da interpretação de Direito do ‘fundo da questão'. GG. Pelo que a AT discorda, mas não recorre verdadeiramente. HH. Concluindo-se, também por isso, que nenhuma censura pode ser assacada à sentença recorrida quanto ao seu sentido decisório. DO DIREITO APLICÁVEL À DECISÃO RECORRIDA II. O Tribunal a quo iniciou a sua análise pela apreciação da alegação da então Impugnante de que os benefícios fiscais em causa se encontravam abaixo do limiar de minimis fixado pela União Europeia, pelo que não deveriam ser objeto de recuperação. JJ. Para dirimir tal questão, impunha-se delimitar o quadro jurídico aplicável, composto por: ▪ O Regulamento (UE) n.º 1407/2013, em vigor à data da Decisão da Comissão (04/12/2020), que fixava um limite de €200.000,00 para auxílios de minimis num período de três exercícios financeiros consecutivos; ▪ O Regulamento (UE) 2023/2831, de 13 de dezembro de 2023, que veio substituir o anterior e prevê expressamente a sua aplicação retroativa a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor, desde que preencham as condições nele estabelecidas (artigo 7.º, n.º 1). KK. Embora a Decisão da Comissão remeta para o Regulamento de 2013, nada impede a aplicação do Regulamento (UE) 2023/2831, porquanto: ▪ Este consagra expressamente a retroatividade; ▪ A aplicação do novo regulamento não desvirtua a finalidade da decisão, antes concretiza os princípios da proporcionalidade e da uniformidade. LL. Nos termos do Regulamento (UE) 2023/2831, o montante total dos auxílios de minimis concedidos a uma empresa única não pode exceder €300.000,00 num período de três anos, sendo este período apreciado numa base móvel. MM. Verifica-se que os benefícios acumulados pela Impugnante no triénio relevante (2016-2018) ascendem a €242.882,44, valor inferior ao limiar de €300.000,00, pelo que: ▪ A vantagem obtida não excede os limites estabelecidos para auxílios de minimis; ▪ Não configura auxílio de Estado na aceção do artigo 107.º, n.º 1, do TFUE; ▪ A Impugnante se encontra fora do âmbito de aplicação da Decisão (UE) 2022/1414. Consequentemente, NN. Nenhuma censura pode ser assacada à sentença recorrida quanto ao seu sentido decisório, porquanto aplicou corretamente o direito da União vigente e vinculativo. OO. Sem conceder, caso venha a ser afastada a decisão quanto ao vício do limiar de minimis, impõe-se a baixa dos autos à primeira instância para conhecimento dos demais vícios alegados, designadamente: ▪ Erro no apuramento das UTA's e cálculo do benefício fiscal; ▪ Violação do princípio da confiança e da legalidade; ▪ Falta de fundamentação da liquidação de IRC e dos juros; ▪ Ilegalidade na liquidação de juros compostos. QUANTO AO PEDIDO DE REENVIO PREJUDICIAL: PP. A interpretação normativa aplicável é clara e decorre do próprio regulamento, não subsistindo qualquer dúvida razoável que justifique reenvio prejudicial ao TJUE; visto que, QQ. O pedido da AT não visa esclarecer uma dúvida interpretativa, mas questionar a lógica do legislador europeu, o que não cabe no âmbito do artigo 267.º do TFUE; bem como, RR. A jurisprudência do TJUE (CILFIT, Hoffmann-Laroche, Simmenthal) confirma que o reenvio só é obrigatório quando subsiste dúvida interpretativa, o que não ocorre no presente caso. SS. Donde se conclui que não estão preenchidos os pressupostos para o reenvio prejudicial ao TJUE, uma vez que: ▪ A questão suscitada pela AT não envolve qualquer dúvida razoável sobre a interpretação do direito da União, mas apenas a aplicação no tempo de um regulamento cuja norma transitória é expressa e inequívoca; ▪ O n.º 1 do artigo 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831 determina que este se aplica a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor, consagrando de forma clara a retroatividade; ▪ O montante dos auxílios em causa está abaixo do novo limiar de €300.000, pelo que não existe qualquer conflito com a Decisão (UE) 2022/1414 nem necessidade de interpretação pelo TJUE. Termos em que se requer a V. Exas. que: Julguem o recurso totalmente improcedente; Mantenham integralmente a decisão a quo; Subsidiariamente, determinem a baixa dos autos à primeira instância para conhecimento dos demais vícios alegados (erro no apuramento das UTA's, violação do princípio da confiança, falta de fundamentação, ilegalidade dos juros compostos). X 1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo a Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no sentido da improcedência do presente recurso. Cumpre decidir. X 2. Fundamentação 2.1. Fundamentação de facto 1. A Comissão Europeia adoptou a DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira - Regime III, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e da qual consta entre o mais, que: “Artigo 1.º O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C (2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno. (…). Artigo 4.º 1. Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.º junto dos beneficiários. 2. Os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da sua recuperação efectiva. 3. Os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) n.º 794/2004. 4. Portugal deve revogar o regime de auxílios incompatível na medida referida no artigo 1.º e cancelar todos os pagamentos pendentes relativos aos auxílios, com efeitos a partir da data de notificação da presente decisão. Artigo 5.º 1. A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efectiva. 2. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respectiva notificação. (…).” 2. Pelo ofício n.º ...24 da Autoridade Tributária e Aduaneira sobre a recuperação dos auxílios ilegais - correcção de liquidações, foi a Impugnante notificada para o exercício do direito de audição prévia relativamente ao projecto de correcções das liquidações e sua fundamentação, referentes ao período de tributação de 2018, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e do qual consta, entre o mais: [IMAGEM] 3. Em 30/09/2022, a Impugnante pronunciou-se em sede de audiência prévia relativamente ao projecto de correcção da liquidação de IRC relativa ao exercício de 2018, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 4. Pelo ofício ...60, de 04/12/2023, a Impugnante foi notificada da fundamentação da liquidação adicional constante do n.º 5 infra, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e nos termos da qual foi convertido em definitivo o projecto de correcções da liquidação de IRC relativa ao exercício de 2018, da qual consta, entre o mais: [IMAGEM] 5. Em 10/01/2024 a Administração Fiscal emitiu o acto de liquidação ...29 referente ao exercício de 2018, nos seguintes termos: [IMAGEM] 6. Em 24/01/2024, a Administração Fiscal emitiu a compensação ...77 e a demonstração de acerto de contas, da qual consta: [IMAGEM] 7. Em 06/03/2024, a Impugnante pagou o montante de € 49.008,30. 8. Em 11/03/2024 a Administração Fiscal emitiu o acto de liquidação ...13 referente a juros compostos do período 01/07/2019 a 06/03/2024, nos seguintes termos: [IMAGEM] 9. Em 16/04/2024 a Impugnante procedeu ao pagamento do montante de € 3.247,44. 10. Pela apresentação ...04 foi registada a constituição da Impugnante, tendo como objecto social “Consultoria na área da construção e operação de navios comerciais e de outras embarcações marítimas; Estudo, implementação, gestão e fiscalização de projectos nas áreas da construção e operação naval, incluindo remodelações, reparações e reconversões de navios e de outras embarcações marítimas; Gestão técnica de navios e de outras embarcações marítimas e suas tripulações; Inspecção técnica de navios”, o qual se mantinha no exercício de 2018. X Factos não provados Com relevância para a decisão da causa resulta como não provado: a) que a Impugnante, no ano de 2018, tenha criado e mantido um posto de trabalho na Região Autónoma da Madeira. X Motivação // A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito. // A formação da nossa convicção para efeitos da fundamentação dos factos atrás dados como provados teve por base os documentos juntos aos autos e os constantes do processo administrativo. (…) X 2.2. Fundamentação de direito 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa. A recorrente invoca que a sentença recorrida ao ter decidido pela aplicação do Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis que por sua vez veio substituir o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, no termo da sua vigência, aumentando o limiar de minimis para € 300.000,00 durante um período de três anos (cf. artigo 3.º, n.º 1), cometeu erro de julgamento por errada interpretação e aplicação do direito ao caso sob recurso. A sentença julgou procedente a impugnação. Determinou a anulação da liquidação de IRC de 2018. Considerou, em síntese, que: «[i]mporta considerar o regime jurídico aplicável, nomeadamente o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado Sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis, o qual substituiu o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, de 18 de dezembro de 2013, no termo da sua vigência, ou seja, em 31/12/2020. // O REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, contém o regime jurídico aplicável à situação da Impugnante, independentemente da Decisão da Comissão remeter para o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de Dezembro de 2013. // Desde logo, por que à data da Decisão da Comissão Europeia (04/12/2020), o Regulamento em vigor era o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de Dezembro de 2013 e não outro. // Por outro lado, o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, prevê expressamente a sua aplicação retroactiva a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor. // (...). // O montante total dos auxílios de minimis concedidos por Estado-Membro a uma empresa única não pode exceder 300 000EUR durante um período de três anos. // Considera-se que o auxílio de minimis foi concedido no momento em que o direito legal de receber o auxílio é conferido à empresa ao abrigo do regime jurídico nacional aplicável, independentemente da data de pagamento do auxílio de minimis à empresa. // O limite fixado no n.º 2 é aplicável qualquer que seja a forma e o objetivo dos auxílios de minimis e independentemente de os auxílios concedidos pelo Estado-Membro serem financiados, no todo ou em parte, por recursos da União. // (…) // (…) // Art. 7. [Disposições transitórias] // O presente regulamento aplica-se aos auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor se estes preencherem todas as condições previstas no presente regulamento. // Finalmente, precise-se que não resulta dos autos (nem é alegada) qualquer facto que possa ser configurado como um “não preenchimento de condições previstas no regulamento.” // Face ao exposto, concluo pela aplicação do REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis. // Definido o quadro jurídico aplicável, e perante os montantes de benefícios acumulados no triénio relevante (2016 - 2018), os quais ascendem a € 242.882,44 (cf. 4. dos Factos Provados), concluo que o montante do auxílio recebido pela Impugnante, aqui em discussão, é inferior ao limiar de minimis de € 300 000,00, previsto no art. 3.º, n.º 2, do REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023. // Por outras palavras, a vantagem recebida pela Impugnante não excede os limiares estabelecidos no REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023». 2.2.2. Contra o veredicto que fez vencimento na instância, a recorrente invoca que «resulta expressamente dos considerandos 146 e 147 da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão que o limiar de minimis aplicável é de € 200.000,00 previsto no Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão e no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, tendo o Estado Português atuado em conformidade com essa Decisão, limitando-se a executá-la»; «[o] Estado Português encontra-se obrigado a cumprir e a executar a Decisão (UE) 2022/1414 em todos os seus elementos (cf. artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE) - como, aliás, se reconhece na sentença recorrida -, pelo que a sua atuação se encontra balizada pelos limites por ela impostos, estando vinculado a respeitar, nomeadamente, a delimitação constante dos parágrafos 146 e 147 dessa Decisão, no que respeita ao limiar de minimis aplicável»; «[u]ma vez que a decisão da Comissão Europeia é um ato diretamente impugnável perante os tribunais da União Europeia, nos termos do artigo 263.º do TFUE, deve concluir-se pela inimpugnabilidade dos atos de liquidação, nos termos do n.º 1 do artigo 182.º do CPA, naquilo que neles for a mera execução da decisão da Comissão (…);«mal andou o Tribunal a quo ao referir que “o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, contém o regime jurídico aplicável à situação da Impugnante, independentemente da Decisão da Comissão”, tendo feito errada interpretação dessa decisão, bem como do artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE, do art.º 8.º, n.º 4 da Constituição e do n.º 1 do artigo 182.º do CPA». Apreciação. Nos presentes autos, está em causa a validade da liquidação de IRC de 2018 (N.º 4 do probatório.). A mesma decorre da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, de 04/12/2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira - Regime III (N.º 1 do probatório.). O teor da decisão em referência é o seguinte: «O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno (artigo 1.º). // «Os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime referido no artigo não constituem auxílios se, no momento da respetiva concessão, preencherem as condições estabelecidas num regulamento adotado nos termos do artigo 2º do Regulamento (UE) 2015/1588, aplicável à data da concessão do auxílio» (artigo 2.º). «Os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da sua recuperação efetiva» (artigo 4.º). «A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1º deve ser imediata e efetiva. // Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação» (artigo 5.º). Da fundamentação da liquidação de IRC em apreço consta, designadamente, o seguinte: «6. Análise da AT à fundamentação da entidade Ponto Prévio // Como ponto prévio à análise do presente direito de audição importa salientar que, através da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III (doravante Decisão), a Comissão considerou que "O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108º, n.º 3 do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno." // Nesta sequência, a Comissão determinou, designadamente, que; i) Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime suprarreferido junto dos beneficiários; ii) os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da recuperação efetiva; e iii) os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) nº 794/2004. // Sendo que tal execução da Decisão e consequente recuperação dos auxílios, deve ser imediata e efetiva, nos termos do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (TFUE). // Ora, o projeto de correção de liquidação enviado à requerente visa somente dar cumprimento à Decisão (UE) 2022/1414. // Pelo que, e na senda do entendimento jurisprudencial e doutrinal vigente, é de considerar que tal projeto de liquidação adicional constitui um ato de execução da decisão comunitária. // (…) // Legalidade da recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos // Não obstante o referido no ponto prévio da presente análise do direito de audição, cumpre, ainda, esclarecer que, de acordo com o artigo 288.º, quarto parágrafo, do TFUE, a Decisão da Comissão é obrigatória em todos os seus elementos para os destinatários que designar. // Pelo que, no caso concreto, a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III, obriga Portugal a proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime referido junto dos beneficiários. // Acresce que, tal como acima se referiu, esta Decisão, em consonância com o preceituado, designadamente, no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, determina que a recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime III da ZFM seja imediata e efetiva. // Assim, não tendo sido determinada a suspensão da Decisão, nos termos do artigo 278.º do TFUE, Portugal encontra-se obrigado a tomar as medidas necessárias para executar a recuperação, a qual deverá ser concretizada segundo as formalidades do direito nacional, desde que estas permitam a mencionada execução imediata e efetiva da Decisão. // Importa, também, realçar que, de acordo com jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia, que se afigura aplicável á situação em análise, quando estão em causa auxílios de Estado declarados incompatíveis, o papel das autoridades nacionais, como seja o da Autoridade Tributária, está limitado a dar execução à Decisão da Comissão, não dispondo esta de qualquer poder discricionário de revogação da Decisão. // Ainda sobre esta matéria, chama-se à colação o referido no Acórdão STA de 2005.10.06, proferido no processo n.º 02037/02, que, após fazer referência à jurisprudência da União Europeia, mais concretamente ao Acórdão do Tribunal de Justiça das Comunidades de 1997.03.20, Processo C-24/95, concluindo que o direito comunitário "impõe indiscutivelmente a respetiva recuperação, mesmo contra normas nacionais de proteção da confiança e da segurança, pelo que estas devem ficar sem aplicação e ceder lugar à aplicação do direito comunitário, impondo-se como devido e legal o ato de revogação da concessão da ajuda.” // Tecidas estas considerações, conclui-se, portanto que o presente projeto de correções mais não faz do que consubstanciar e pôr em prática a Decisão da Comissão. // Ou seja, o projeto de correção da liquidação mais não é do que um ato de execução da decisão da Comissão Europeia, encontrando-se balizado por tal decisão e respeitando os limites por esta impostos, pelo que não lhe poderão ser assacados os vícios próprios de violação do princípio da confiança, segurança jurídica ou legalidade. // Análise das alegações apresentadas nos parágrafos 26. a 32., cujo título tem a designação de “DA NÃO APLICAÇÃO DA DECISÃO DA COMISSÃO EUROPEIA À REQUERENTE” - Regra de minimis // De acordo com a regra de minimis, prevista no Regulamento n.º 1407/2013, da Comissão, de 18 de dezembro, alterado pelo Regulamento (EU) n.º 2020/972 da Comissão, de 2 de julho, o montante total dos incentivos financeiros e fiscais concedidos a uma empresa, não pode exceder o montante de € 200.000,00, durante um período correspondente a três exercícios financeiros. // O período de três anos a ter em conta deve ser apreciado em termos de base móvel, pelo que para cada nova concessão de um auxílio de minimis é necessário ter em conta o montante total do auxilio de minimis concedidos durante o período financeiro em causa e os dois períodos financeiros anteriores. // A empresa obteve nos períodos de 2015 a 2020 os seguintes benefícios fiscais relativos ao diferencial de taxa do IRC + financeiros constantes da "Base de dados de minimis” gerida pela Agência do Desenvolvimento e Coesão (AD&C): Período NIF Benefício fiscal anual • diferencial de taxa AD8tC - Base dados minimis Total BF + financeiros no período Benefícios acumulados no triénio 2015 ...11 29 623,75 0,00 29 623,76 103 663,65 2016 ...11 131 418,53 0,00 131418,53 161 042,29 2017 ...11 62 455,60 0,00 62 455,60 223 497,89 2018 ...11 49 008,31 0,00 49 008,31 242 882,44 2019 ...11 112 508,09 0,00 112 508,09 223 971,99 2020 ...11 82 944,52 0,00 82 944,52 244 460,91 Após o apuramento dos benefícios fiscais do diferencial de taxa do IRC + financeiros numa base móvel, verificou-se que nos períodos de 2017 a 2020 o contribuinte usufruiu de um montante de benefícios superiores a € 200.000,00 acumulados no triénio, e por esse motivo ficou abrangido pela Decisão (EU) 2022/1414 da Comissão Europeia, de 4 de dezembro de 2020, de recuperação dos benefícios considerados incompatíveis. Nos restantes períodos não ficou abrangido pelo procedimento de recuperação uma vez que os benefícios fiscais mais os financeiros acumulados no triénio são inferiores a € 200.000,00. Foram, assim, respeitados os limites de minimis na seleção dos períodos de tributação a recuperar. // Na identificação dos beneficiários que receberam auxílios suscetíveis de recuperação foram seguidas as orientações da Comissão, nomeadamente a Comunicação da Comissão (2019/C 247/01) da CE relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis». Atendendo aos elementos coligidos no probatório e atendendo ao objecto das alegações recursivas, a questão suscitada nos autos consiste em saber se a sentença incorreu em erro de julgamento, ao ter decidido pela aplicação do Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis que por sua vez veio substituir o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, no termo da sua vigência, aumentando o limiar de minimis para € 300.000,00 durante um período de três anos (cf. artigo 3.º, n.º 1). Vejamos. As normas que se julgam relevantes para a decisão do pleito são as seguintes: «Salvo disposição em contrário dos Tratados, são incompatíveis com o mercado interno, na medida em que afetem as trocas comerciais entre os Estados-Membros, os auxílios concedidos pelos Estados ou provenientes de recursos estatais, independentemente da forma que assumam, que falseiem ou ameacem falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções» (artigo 107.º/1, do Tratado sobre o funcionamento da União Europeia - TFUE) (https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/?uri=CELEX%3A12016E%2FTXT.) «Se a Comissão, depois de ter notificado os interessados para apresentarem as suas observações, verificar que um auxílio concedido por um Estado ou proveniente de recursos estatais não é compatível com o mercado interno nos termos do artigo 107.o, ou que esse auxílio está a ser aplicado de forma abusiva, decidirá que o Estado em causa deve suprimir ou modificar esse auxílio no prazo que ela fixar» (artigo 108.º/2, do TFUE). «A Comissão pode adotar regulamentos relativos às categorias de auxílios estatais que, conforme determinado pelo Conselho nos termos do artigo 109.o, podem ficar dispensadas do procedimento previsto no n.o 3 do presente artigo» (artigo 108.º/4, do TFUE). Um dos casos de isenção de notificação, prevista no artigo 108.º/3, do TFUE, «é o relativo aos auxílios de minimis, que ao serem inferiores a duzentos mil euros, concedidos durante um período de três exercícios financeiros e a uma empresa única, não têm de ser notificados e excetuam as regras gerais, pois entende-se que os mesmos não terão capacidade de distorcer a concorrência e as trocas entre os Estados» (Diogo Pina Chiquelho, Auxílios Fiscais de Estado e o Esquema ZFM, Almedina, 2024, pp. 45/46.). «A decisão [da Comissão] é obrigatória em todos os seus elementos» (artigo 288.º/§4, do TFUE). «O Tribunal de Justiça da União Europeia fiscaliza a legalidade dos atos legislativos, dos atos do Conselho, da Comissão e do Banco Central Europeu, que não sejam recomendações ou pareceres, e dos atos do Parlamento Europeu e do Conselho Europeu destinados a produzir efeitos jurídicos em relação a terceiros. O Tribunal fiscaliza também a legalidade dos atos dos órgãos ou organismos da União destinados a produzir efeitos jurídicos em relação a terceiros. // Para o efeito, o Tribunal é competente para conhecer dos recursos com fundamento em incompetência, violação de formalidades essenciais, violação dos Tratados ou de qualquer norma jurídica relativa à sua aplicação, ou em desvio de poder, interpostos por um Estado-Membro, pelo Parlamento Europeu, pelo Conselho ou pela Comissão» (artigo 263.º/§ 1 e 2, do TFUE). Em execução do disposto no artigo 108.º/4, do TFUE, o artigo 3.º/2, do Regulamento (UE), n.º 1407/2013, da Comissão de 18 de Dezembro de 2013, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis, determina que: «o montante total do auxílio de minimis concedido por um Estado-Membro a uma empresa única não pode exceder 200 000 EUR durante um período de três exercícios financeiros». O artigo 8.º do Regulamento citado estatui que o mesmo entra em vigor em 1 de janeiro de 2014 e é aplicável até 31 de dezembro de 2023 (Redacção conferida pelo Regulamento (UE) 2020/972 da Comissão, de 2 de julho de 2020.). Por seu turno, o Regulamento (UE), 2023/2831, da Comissão, de 13 de Dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis, vem estabelecer, no seu artigo 3.º, que «[o] montante total dos auxílios de minimis concedidos por Estado-Membro a uma empresa única não pode exceder 300 000 EUR durante um período de três anos». No seu artigo 8.º dispõe-se que «[o] presente regulamento entra em vigor em 1 de janeiro de 2024» e que «[é] aplicável até 31 de Dezembro de 2030». No §2.º do preâmbulo do Regulamento (UE), 2023/2831, da Comissão, citado, estatui-se que «[o] presente regulamento substitui o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 no termo da sua vigência». Recorde-se que nos considerandos 146 e 147 da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, supra citada consigna-se que «os beneficiários do regime da ZFM que receberam uma vantagem que não exceda os limiares previstos no Regulamento (UE) n.o 1407/2013 da Comissão (…), não receberam auxílios estatais na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (§147)» e que: «[c]om base nos dados quantitativos fornecidos por Portugal, afigura-se que, em muitos casos, o montante do auxílio recebido pelos beneficiários da ZFM é inferior ao limiar de minimis de 200 000 EUR (§147)». No considerando 213 afirma-se que «[n]este caso concreto, os potenciais beneficiários do auxílio estatal ilegal e incompatível são as pessoas singulares e coletivas registadas na ZFM de 1 de janeiro de 2007 a 31 de dezembro de 2014. Deste primeiro grupo de beneficiários, as autoridades portuguesas não devem exigir a recuperação junto das pessoas singulares e coletivas que tenham comprovadamente: i) cumprido as condições necessárias para beneficiar do regime da ZFM tal como aprovado nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, o que significa que os seus rendimentos estavam relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira e que foram efetivamente criados/mantidos postos de trabalho na região; ii) recebido uma vantagem ao abrigo do regime que não excede, por beneficiário, os limiares estabelecidos no Regulamento (CE) nº 1998/2006 ou no Regulamento (UE) nº 1407/2013 (…)». Mais se refere que, por relação com o montante do auxílio a recuperar, nos pontos 98. e 99. da Comunicação da Comissão Europeia relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (n.º 2019/C 247/01, de 23/07/2019), estatui-se que «[n]o caso em que uma decisão da Comissão já quantifique o montante do auxílio, um Estado-Membro é obrigado a aplicar a decisão conforme adotada pela Comissão. Se um Estado-Membro contestar a quantificação do montante do auxílio, a questão tem de ser submetida aos tribunais da União. Por conseguinte, o Estado-Membro deve recuperar o montante determinado na decisão de recuperação, salvo se esta tiver sido suspensa ou anulada pelo Tribunal Geral ou Tribunal de Justiça, e até que o tenha sido». Em face dos elementos coligidos nos autos, verifica-se que a sentença acolheu a alegação da recorrida no sentido de que o limiar de minimis aplicado no caso em exame estaria errado, dado que foi seguido Regulamento Europeu (o Regulamento (UE), n.º 1407/2013, da Comissão de 18 de Dezembro de 2013, citado), que não seria de aplicar ao caso. Inversamente, o Regulamento Europeu que seria de aplicar ao caso, na tese que fez vencimento na instância, seria o Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, citado, o qual estabelece o limiar de minimis nos 300.00€ em vez dos 200.00€, o que implicaria, no que respeita aos auxílios concedidos à recorrida, que os mesmos estariam fora da obrigação de recuperação dos auxílios incompatíveis, imposta pela Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, referida, dado que os mesmos encontrar-se-iam abaixo do liminar de minimis aplicável ao caso. O que determinaria, como consequência, no entendimento que vimos seguindo, a anulação da liquidação de IRC, de 2018, impugnada, por vício de violação de lei. Por conseguinte, a questão que se coloca nos autos consiste em saber se a opção por um dos Regulamentos Europeus potencialmente aplicáveis, nos quais se prevê limiares de minimis diferentes, está na disponibilidade da AT, a aquando da elaboração da liquidação de IRC em causa nos autos. Por outras palavras, pergunta-se: da fundamentação e da estatuição da correção em exame resulta elemento inovatório, no que respeita ao aludido limiar de minimis? Podia o relatório inspetivo que serve de esteio à liquidação sob escrutínio, seguir outro parâmetro, diverso, do indicado na decisão da Comissão Europeia, exequenda, a propósito do limiar de minimis? Cumpre notar que a sentença recorrida, ao considerar ser de seguir o Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, em vez do Regulamento n.º 1407/2013, da Comissão de 18 de Dezembro de 2013, realizou opção que colide com os ditames da própria decisão da Comissão Europeia, exequenda. Esta última já havia determinado que «os beneficiários do regime da ZFM que receberam uma vantagem que não exceda os limiares previstos no Regulamento (UE) n.o 1407/2013 da Comissão (…), não receberam auxílios estatais na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (§147)». Ou seja, o segmento decisório em crise incidiu sobre questão relativa à conformidade da decisão da Comissão Europeia, exequenda, com o Direito da União Europeia, algo que está fora do âmbito de cognição da impugnação do acto de liquidação sob escrutínio, dado que o acto tributário questionado (liquidação de IRC de 2018) corresponde a acto de execução de decisão da Comissão Europeia de recuperação de auxílios pela mesma declarados incompatíveis, ou seja, a Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, mencionada. As eventuais desconformidades com os parâmetros normativos de Direito da União Europeia aplicáveis por parte da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, citada, não são dirimíveis através da presente impugnação de liquidação de IRC, emitida na sequência da mencionada decisão de recuperação de auxílios ilegais, mas antes através da impugnação da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, citada, junto dos Tribunais da União Europeia. A questão do limiar de mininis, foi decidida pela Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, em referência (considerandos 146 e 147, bem como, considerando 213 da Decisão em referência), pelo que a eventual ilegalidade de tal fixação deve ser sindicada nos meios próprios do contencioso da União Europeia, e não através da impugnação do acto de liquidação de IRC, que executa, no plano da situação individual e concreta da recorrida, a referida Decisão da Comissão Europeia. Poder-se-ia suscitar a questão do reenvio prejudicial da questão em exame ao TJUE. Todavia, o reenvio prejudicial pressupõe que a resposta a uma questão prejudicial seja necessária ao julgamento da causa (artigo 267.º/2, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia - TFUE https://eur-lex.europa.eu.; e Recomendações à atenção dos órgãos jurisdicionais nacionais, relativas à apresentação de processos prejudiciais (2018/C 257/01), ponto I, 5 https://eur-lex.europa.eu.). A este propósito, cumpre referir que o que está em causa no recurso é saber se a decisão da Comissão - que, relembre-se, é obrigatória em todos os seus elementos nos termos do 4.º § do artigo 288.º do TFUE - deve ser interpretada no sentido de que remete para o regulamento da execução que estiver em vigor, no momento em que essa decisão é executada, isto é, no momento em que os EM procedem à recuperação dos auxílios estatais. Questão a que deverá ser dada a resposta negativa face ao teor dos considerandos 146, 147 e 213 da própria Decisão; matéria sobre a qual não se encontra nenhuma dúvida interpretativa que justifique o reenvio prejudicial nos termos da alínea b) do artigo 267.º do TFUE. Motivo por que se rejeita a presente alegação. Ao decidir em sentido discrepante, a sentença recorrida não se pode manter, pelo que deve ser revogada. Sem embargo, na petição inicial foram invocados outros vícios, cuja precedência, a comprovar-se, determina a anulação do acto tributários sob escrutínio. O conhecimento dos mesmos foi considerado prejudicado pela sentença recorrida. Uma vez que este Tribunal é um tribunal de revista (artigo 12.º/5, do ETAF), impõe-se ordenar a baixa dos autos para que o tribunal recorrido aprecie de facto e de direito em relação às questões cujo conhecimento foi julgado prejudicado pela sentença recorrida. Termos em que se impõe conceder provimento ao recurso. Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e ordenar a baixa dos autos ao tribunal recorrido com vista a prolacção de sentença que conheça da matéria julgada prejudicada. Custas pelo recorrida. Registe e Notifique. Lisboa, 03 de Junho de 2026. - Jorge Cortês (relator) - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Anabela Ferreira Alves e Russo.

Sumário

Texto Integral

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1. 1 A Fazenda Pública (Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira) interpôs recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, datada de 09/09/2025 que julgou procedente a impugnação judicial interposta pela impugnante, ora recorrida “A..., Unipessoal, Lda.”, visando o acto de liquidação adicional de IRC n.º ...29 e demonstração de acerto de contas (compensação ...77), referente ao exercício de 2018, no montante de € 49.008,30.

1. 2 Tendo o recurso sido admitido, a recorrente Fazenda Publica apresentou alegações, onde concluiu nos seguintes termos:

A. A presente impugnação judicial tem por objeto a liquidação de IRC n.º ...29, referente ao período de 2018, a respetiva demonstração de acerto de contas no valor a pagar de € 49.008,30 (quarenta e nove mil, oito euros e trinta cêntimos), bem como a respetiva liquidação de juros compostos no valor de € 3.247,44 (três mil, duzentos e quarenta e sete euros e quarenta e quatro cêntimos), decorrentes do procedimento de recuperação dos auxílios ilegais e incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na sequência da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020.

B. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, em 9/09/2025, que julgou a impugnação judicial procedente, por ter concluído pela verificação de um erro nos pressupostos de direito da liquidação, em virtude de o auxílio recebido pela Impugnante ser inferior ao limiar de minimis de € 300.000,00, previsto no artigo 3.º, n.º 2 do Regulamento (UE) 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, que considerou ter aplicação retroativa.

C. A Fazenda Pública, ora Recorrente, não se conforma com a sentença recorrida nessa parte, por considerar que a mesma padece de um erro de julgamento na interpretação e aplicação do Direito, razão pela qual a mesma deverá ser revogada. Vejamos:

D. A Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020 - melhor identificada no ponto 1 da matéria de facto provada - é vinculativa e prevalece sobre o direito interno (cf. art.º 288.º do TFUE e artigo 8.º, n.º 4 da Constituição), produzindo ademais efeitos imediatos, pelo que Portugal encontra-se obrigado a proceder à sua execução, e consequente recuperação dos auxílios, a qual deve ser imediata e efetiva, nos termos do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015.

E. Assim, a Autoridade Tributária deu início ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III”, seguindo a metodologia que foi imposta pela Comissão (vide o considerando 216 da sua decisão), no âmbito do qual foram emitidas as liquidações ora impugnadas (melhor identificadas nos pontos 5, 6 e 8 da matéria de facto provada).

F. Sucede que o Tribunal a quo considerou que o montante de auxílio recebido pela Impugnante era inferior ao limiar de minimis de € 300.000,00, previsto no art.º 3.º, n.º 2, do Regulamento (UE) 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023 e, como tal, a mesma estava fora do âmbito de aplicação da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, não lhe sendo exigível pelo Estado Português a recuperação da vantagem obtida.

G. Porém, a Fazenda Pública, ora Recorrente, considera que o Tribunal a quo cometeu um erro de julgamento ao ter concluído pela aplicação ao caso dos autos do Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2024, como se passa a expor.

H. Desde logo, porque resulta expressamente dos considerandos 146 e 147 da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão que o limiar de minimis aplicável é de € 200.000,00 previsto no Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão e no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, tendo o Estado Português atuado em conformidade com essa Decisão, limitando-se a executá-la.

I. O Estado Português encontra-se obrigado a cumprir e a executar a Decisão (UE) 2022/1414 em todos os seus elementos (cf. artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE) - como, aliás, se reconhece na sentença recorrida -, pelo que a sua atuação se encontra balizada pelos limites por ela impostos, estando vinculado a respeitar, nomeadamente, a delimitação constante dos parágrafos 146 e 147 dessa Decisão, no que respeita ao limiar de minimis aplicável.

J. Uma vez que a decisão da Comissão Europeia é um ato diretamente impugnável perante os tribunais da União Europeia, nos termos do artigo 263.º do TFUE, deve concluir-se pela inimpugnabilidade dos atos de liquidação, nos termos do n.º 1 do artigo 182.º do CPA, naquilo que neles for a mera execução da decisão da Comissão (cf. Jorge Lopes de Sousa, in Ob. Cit., e Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 24/05/2006, no processo n.º 01091/05).

K. Isso mesmo reconhece o Tribunal a quo na sentença recorrida, sem que, contudo, tenha retirado as devidas ilações no que respeita ao regime jurídico aplicável aos auxílios de minimis, face ao determinado nos considerandos 146 e 147 da Decisão da Comissão.

L. Acresce que decorre da Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) que a apreciação da aplicação retrospetiva da regra de minimis está cometida à Comissão Europeia, cumpridos determinados requisitos, aquando da análise da quantificação do montante de auxílio a recuperar (cf. pontos 99 a 101 dessa comunicação).

M. Donde se terá de concluir que o Estado Português não tem qualquer discricionariedade nessa matéria, sendo inimpugnável o ato de liquidação na medida em que se limitou a executar a decisão da Comissão.

N. Pelo que, salvo o devido respeito, mal andou o Tribunal a quo ao referir que “o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, contém o regime jurídico aplicável à situação da Impugnante, independentemente da Decisão da Comissão”, tendo feito errada interpretação dessa decisão, bem como do artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE, do art.º 8.º, n.º 4 da Constituição e do n.º 1 do artigo 182.º do CPA.

Sem prescindir,

O. Ainda que assim não se entendesse, o que não se concede, sempre se teria de concluir pela aplicação ao caso dos autos do Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de dezembro de 2013, como se passa expor.

P. O Regulamento (UE) 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023 relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do TFUE aos auxílios de minimis, entrou em vigor a 1/01/2024 e veio substituir o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, no termo da sua vigência (cf. considerando 2), aumentando o limiar de minimis para € 300.000,00 durante um período de três anos (cf. artigo 3.º, n.º 1).

Q. Ora, contrariamente ao referido pelo Tribunal a quo, o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 apenas cessou a sua vigência em 31/12/2023, conforme resulta do seu art.º 8.º, na redação que lhe foi conferida pelo Regulamento (UE) 2020/972 da Comissão de 2 de julho de 2020.

R. Ressalve-se, ainda, que o Regulamento (UE) 2023/2831 não revogou o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 - como parece resultar das considerações feitas pelo Tribunal a quo -, mas apenas o substituiu após o termo da sua vigência, o que significa que este se manteve em vigor e plenamente aplicável até 31/12/2023.

S. Portanto, é inequívoco que na data em que foi concedido o auxílio em apreço, consubstanciado num benefício fiscal, através da redução do IRC referente ao período de 2018, era aplicável o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão (cf. o respetivo art.º 3.º, n.º 4, conjugado com o art.º 8.º).

T. No que diz respeito à disposição transitória prevista no art.º 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831 - que prevê a sua aplicação aos auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor - a mesma não tem o alcance que lhe foi dado pelo Tribunal a quo.

U. Da conjugação dos n.ºs 1 e 2 do art.º 7 com o art.º 8.º do Regulamento (UE) 2023/2831 resulta apenas que a partir de 1/01/2024 os Estados Membros ficam dispensados da obrigação de notificação prevista no art.º 108.º, n.º 3 do TFUE quando preenchidas as condições previstas nesse regulamento, ainda que estejam em causa auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor.

V. Naturalmente que os n.ºs 1 e 2 do art.º 7 do referido regulamento não têm a virtualidade de afetar situações jurídicas já constituídas, como é o caso dos autos, em que a notificação prévia prevista no art.º 108.º, n.º 3 do TJUE já tinha ocorrido e o auxílio já tinha sido concedido antes da sua entrada em vigor.

W. Muito menos teria a virtualidade de afetar auxílios de Estado que tenham sido objeto de uma decisão de recuperação, na vigência do regime anterior, como sucede no caso dos autos.

X. De acordo com a jurisprudência do TJUE supra, as disposições que atenuam a regra geral da obrigação de notificação devem ser interpretadas de modo estrito (cf. acórdão do TJUE de 5 de março de 2019, proc. n.º C-349/17, disponível em curia.europa.eu), pelo que o art.º 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831 não pode ser interpretado com a amplitude que lhe foi conferida pelo Tribunal a quo.

Y. Assim, contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, ter-se-á de concluir pela aplicação ao caso sub judice do Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão.

Z. Aqui chegados, considerando os benefícios acumulados no triénio relevante (2016 - 2018) no montante global de € 242.882,44 (cf. 4. dos Factos Provados) - o que não vem posto em causa no presente recurso -, verifica-se que o montante do auxílio recebido pela Impugnante, aqui em discussão, é superior ao limiar de minimis de € 200.000,00, previsto no art.º 3.º, n.º 2, do Regulamento (UE) n.º 1407/2013, pelo que a mesma se encontra efetivamente abrangida pelo âmbito subjetivo do processo de recuperação de auxílios de Estado.

AA. Pelo exposto, ao ter considerado que “a vantagem recebida pela Impugnante não excede os limiares estabelecidos no REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023”, e que a mesma estaria “fora do âmbito de aplicação da decisão da Comissão Europeia - DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/2020”, o Tribunal a quo fez errada interpretação e aplicação do Direito, nomeadamente, do disposto nesse Regulamento, bem como no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, padecendo a sentença recorrida de um erro de julgamento.

BB. Sem prejuízo do que acima ficou exposto, de modo a garantir a interpretação uniforme do Direito da União Europeia e considerando o dever de reenvio que incumbe aos órgãos jurisdicionais de última instância, desde já se requer a V. Exas., ao abrigo do disposto na alínea b) do artigo 267.º do TFUE, se dignem solicitar ao TJUE que este se pronuncie sobre as seguintes questões:

i) Os considerandos 146 e 147 da Decisão da Comissão (UE) 2022/1414 de 4/12/2020, devem ser interpretados no sentido de impor ao Estado Português o limiar de minimis de € 200.000,00 previsto no art.º 3.º, n.º 2 do Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de dezembro de 2013 e no art.º 2.º, n.º 2 do Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão, de 15 de dezembro de 2006?

ii) O art.º 7.º, n.ºs 1 e 2, do Regulamento (UE) n.º 2023/2831, de 13 de dezembro de 2023, deve ser interpretado no sentido de se aplicar retroativamente a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor abrangidos pela decisão de recuperação da Comissão (UE) 2022/1414 de 4/12/2020?

Termos em que deve este Colendo Supremo Tribunal Administrativo:

i) Formular um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, ao abrigo do art.º 267º, primeiro parágrafo, alínea b), do TFUE, tendo por objeto as questões prejudiciais acima referidas, com a consequente suspensão da presente instância de recurso;

ii) Conceder provimento ao presente recurso, revogando a sentença recorrida na parte em que julgou procedente a Impugnação, e, em consequência, ordenar a remessa dos autos ao Tribunal recorrido para prolação de nova sentença que aprecie as questões que considerou prejudicadas.

1. 3 A entidade recorrida, foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão e veio apresentar contra-alegações com o seguinte quadro conclusivo:

A. No dia 9 de setembro de 2025, foi preferida sentença nos presentes Autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal.

B. Tal sentença:

▪ Anulou a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 2018, no valor de €49.008,30;

▪ Anulou os atos de liquidação de juros compostos associados;

▪ Condenou a AT ao pagamento de juros indemnizatórios à Impugnante;

▪ Imputou as custas à Fazenda Pública.

C. A AT interpôs recurso da Sentença proferida nos presentes Autos.

D. Por notificação com data de elaboração de 16 de outubro de 2025, a ora Recorrida foi notificada para apresentar contra-alegações no prazo legal de 30 dias.

E. As presentes contra-alegações são tempestivas, apresentadas por parte legítima, representada por mandatário legalmente constituído e com o devido pagamento da taxa de justiça.

F. No seu recurso, a AT realiza uma pretensa alegação de erro de julgamento, todas centradas na inaplicabilidade do Regulamento (UE) 2023/2831 ao caso concreto, com base em cinco fundamentos que não podem proceder por não corresponderem à realidade normativa.

DA PRIMEIRA FALÁCIA ARGUMENTATIVA DA AT: A DECISÃO DA COMISSÃO REFERE EXPRESSAMENTE €200.000,00

G. A AT sustenta que o limiar aplicável é o previsto no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 (€200.000), por ser o mencionado na Decisão da Comissão (UE) 2022/1414.

Ora:

H. O Regulamento (UE) 2023/2831 prevê expressamente a sua aplicação retroativa (n.º 1 do artigo 7.º) a auxílios concedidos desde 1 de janeiro de 2014.

I. A remissão da Decisão para o regime anterior não exclui a aplicação de regimes posteriores mais favoráveis.

J. O artigo 288.º do TFUE impõe aplicação direta e obrigatória dos regulamentos da União, incluindo retroatividade quando expressamente prevista.

K. Donde se conclui que não existe qualquer raciocínio jurídico atendível que permita sustentar que, por a Decisão da Comissão citar o regulamento vigente à data da sua emissão, a mesma não possa ser executada à luz do Regulamento (UE) 2023/2831, que expressamente prevê a sua aplicação retroativa.

DA SEGUNDA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: A RETROATIVIDADE NÃO SE APLICA A SITUAÇÕES JURÍDICAS JÁ CONSTITUÍDAS

L. Não existe norma que exclua a aplicação retroativa do Regulamento 2023/2831 a casos pendentes.

M. O TJUE tem reiterado que normas mais favoráveis podem ser aplicadas retroativamente quando expressamente previsto (v.g., Acórdão C-331/88, Fedesa).

N. A retroatividade prevista no regulamento não viola a segurança jurídica nem a confiança legítima, pois introduz um regime mais favorável.

O. Pelo que não verifica o impedimento de imutabilidade que a AT pretende fazer crer que existe.

DA TERCEIRA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: O NOVO REGULAMENTO ALTERA DECISÕES DE RECUPERAÇÃO JÁ PROFERIDAS

P. O Regulamento (UE) 2023/2831 não altera a Decisão da Comissão, apenas redefine os critérios de compatibilidade.

Q. A Decisão da Comissão ordena a recuperação dos auxílios incompatíveis, mas condiciona essa recuperação aos limiares de minimis;

R. Aplicar o novo regulamento concretiza a finalidade do sistema: garantir proporcionalidade e evitar recuperações desnecessárias.

DA QUARTA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA DAS DERROGAÇÕES À NOTIFICAÇÃO

S. A AT invoca jurisprudência (Eesti Pagar, C-349/17) sobre derrogações à obrigação de notificação, irrelevante para retroatividade expressa prevista no regulamento.

T. O TJUE (Simmenthal, Factortame) impõe aplicação imediata das normas europeias com efeito direto, assegurando plena eficácia.

U. A AT procura confundir duas realidades distintas: a notificação prévia (ex ante) exigida para a autorização e validade de auxílios de Estado, prevista no artigo 108.º do TFUE, com a atualização normativa posterior (ex post) decorrente da adoção de regulamentos da União Europeia.

V. A primeira visa impedir a execução de medidas antes da aprovação; a segunda consiste na aplicação de regimes mais favoráveis a situações já constituídas, quando expressamente prevista pelo legislador europeu, como sucede no artigo 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831.

W. Tal tentativa de confundir conceitos não pode colher nos presentes autos, porquanto a distinção entre notificação prévia (ex ante) e atualização normativa posterior (ex post) é clara e consagrada pelo próprio direito da União.

DA QUINTA FALÁCIA ARGUMENTATIVA: PREVALÊNCIA DA COMUNICAÇÃO DA COMISSÃO 2019/C 247/01

X. A Comunicação 2019/C 247/01 é um instrumento de soft law, sem força vinculativa, servindo apenas como orientação para os Estados-Membros e não podendo prevalecer sobre normas de direito primário ou regulamentos da União, que são obrigatórios e diretamente aplicáveis nos termos do artigo 288.º do TFUE.

Em sentido inverso:

Y. O Regulamento 2023/2831 é vinculativo e prevalece sobre orientações genéricas (art. 288.º TFUE).

Z. A hierarquia normativa impõe a aplicação do regulamento, afastando qualquer tentativa de conferir valor normativo a instrumentos não vinculativos.

AA. Donde se conclui que não existe qualquer conflito de fontes, como a AT pretende fazer crer, nem com a Decisão da Comissão nem com a Comunicação 2019/C 247/01, pois ambas coexistem com o Regulamento (UE) 2023/2831, que prevalece por força do artigo 288.º do TFUE e consagra expressamente a sua aplicação retroativa.

DO ALEGADO ERRO DE JULGAMENTO

BB. A alegação de erro de julgamento pela AT parte parcialmente de factos que não constam dos Autos e dos quais o aditamento não foi requerido.

CC. A AT não cumpre o ónus de recorribilidade previsto no n.º 2 do artigo 639.º do CPC, não porque tenha omitido por completo a estrutura exigida, mas porque não conseguiu indicar uma única norma jurídica expressa que suporte a sua interpretação do caso.

DD. Com efeito, não clarifica:

▪ Quais as normas jurídicas violadas;

▪ O sentido no qual, no seu entender, as normas que constituem fundamento jurídico da decisão deviam ter sido interpretadas e aplicadas;

▪ A norma jurídica que, no entendimento da AT, devia ter sido aplicada e não foi, com fundamento em erro.

EE. Em vez disso, limita-se a apresentar uma construção argumentativa sem base normativa concreta, recorrendo a referências genéricas e instrumentos de soft law, sem qualquer preceito vinculativo que imponha a exclusão da aplicação retroativa do Regulamento (UE) 2023/2831.

FF. Também não é realizada qualquer justificação do suposto ‘erro de julgamento' várias vezes alegado, existindo apenas uma discordância da interpretação de Direito do ‘fundo da questão'.

GG. Pelo que a AT discorda, mas não recorre verdadeiramente.

HH. Concluindo-se, também por isso, que nenhuma censura pode ser assacada à sentença recorrida quanto ao seu sentido decisório.

DO DIREITO APLICÁVEL À DECISÃO RECORRIDA

II. O Tribunal a quo iniciou a sua análise pela apreciação da alegação da então Impugnante de que os benefícios fiscais em causa se encontravam abaixo do limiar de minimis fixado pela União Europeia, pelo que não deveriam ser objeto de recuperação.

JJ. Para dirimir tal questão, impunha-se delimitar o quadro jurídico aplicável, composto por:

▪ O Regulamento (UE) n.º 1407/2013, em vigor à data da Decisão da Comissão (04/12/2020), que fixava um limite de €200.000,00 para auxílios de minimis num período de três exercícios financeiros consecutivos;

▪ O Regulamento (UE) 2023/2831, de 13 de dezembro de 2023, que veio substituir o anterior e prevê expressamente a sua aplicação retroativa a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor, desde que preencham as condições nele estabelecidas (artigo 7.º, n.º 1).

KK. Embora a Decisão da Comissão remeta para o Regulamento de 2013, nada impede a aplicação do Regulamento (UE) 2023/2831, porquanto:

▪ Este consagra expressamente a retroatividade;

▪ A aplicação do novo regulamento não desvirtua a finalidade da decisão, antes concretiza os princípios da proporcionalidade e da uniformidade.

LL. Nos termos do Regulamento (UE) 2023/2831, o montante total dos auxílios de minimis concedidos a uma empresa única não pode exceder €300.000,00 num período de três anos, sendo este período apreciado numa base móvel.

MM. Verifica-se que os benefícios acumulados pela Impugnante no triénio relevante (2016-2018) ascendem a €242.882,44, valor inferior ao limiar de €300.000,00, pelo que:

▪ A vantagem obtida não excede os limites estabelecidos para auxílios de minimis;

▪ Não configura auxílio de Estado na aceção do artigo 107.º, n.º 1, do TFUE;

▪ A Impugnante se encontra fora do âmbito de aplicação da Decisão (UE) 2022/1414.

Consequentemente,

NN. Nenhuma censura pode ser assacada à sentença recorrida quanto ao seu sentido decisório, porquanto aplicou corretamente o direito da União vigente e vinculativo.

OO. Sem conceder, caso venha a ser afastada a decisão quanto ao vício do limiar de minimis, impõe-se a baixa dos autos à primeira instância para conhecimento dos demais vícios alegados, designadamente:

▪ Erro no apuramento das UTA's e cálculo do benefício fiscal;

▪ Violação do princípio da confiança e da legalidade;

▪ Falta de fundamentação da liquidação de IRC e dos juros;

▪ Ilegalidade na liquidação de juros compostos.

QUANTO AO PEDIDO DE REENVIO PREJUDICIAL:

PP. A interpretação normativa aplicável é clara e decorre do próprio regulamento, não subsistindo qualquer dúvida razoável que justifique reenvio prejudicial ao TJUE; visto que,

QQ. O pedido da AT não visa esclarecer uma dúvida interpretativa, mas questionar a lógica do legislador europeu, o que não cabe no âmbito do artigo 267.º do TFUE; bem como,

RR. A jurisprudência do TJUE (CILFIT, Hoffmann-Laroche, Simmenthal) confirma que o reenvio só é obrigatório quando subsiste dúvida interpretativa, o que não ocorre no presente caso.

SS. Donde se conclui que não estão preenchidos os pressupostos para o reenvio prejudicial ao TJUE, uma vez que:

▪ A questão suscitada pela AT não envolve qualquer dúvida razoável sobre a interpretação do direito da União, mas apenas a aplicação no tempo de um regulamento cuja norma transitória é expressa e inequívoca;

▪ O n.º 1 do artigo 7.º do Regulamento (UE) 2023/2831 determina que este se aplica a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor, consagrando de forma clara a retroatividade;

▪ O montante dos auxílios em causa está abaixo do novo limiar de €300.000, pelo que não existe qualquer conflito com a Decisão (UE) 2022/1414 nem necessidade de interpretação pelo TJUE.

Termos em que se requer a V. Exas. que:

Julguem o recurso totalmente improcedente;

Mantenham integralmente a decisão a quo;

Subsidiariamente, determinem a baixa dos autos à primeira instância para conhecimento dos demais vícios alegados (erro no apuramento das UTA's, violação do princípio da confiança, falta de fundamentação, ilegalidade dos juros compostos).

1. 4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo a Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no sentido da improcedência do presente recurso.

Cumpre decidir.

2. Fundamentação

2.1. Fundamentação de facto

1. A Comissão Europeia adoptou a DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira - Regime III, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e da qual consta entre o mais, que:

“Artigo 1.º

O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C (2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno.

(…).

Artigo 4.º

1. Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.º junto dos beneficiários.

2. Os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da sua recuperação efectiva.

3. Os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) n.º 794/2004.

4. Portugal deve revogar o regime de auxílios incompatível na medida referida no artigo 1.º e cancelar todos os pagamentos pendentes relativos aos auxílios, com efeitos a partir da data de notificação da presente decisão.

Artigo 5.º

1. A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efectiva. 2. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respectiva notificação.

(…).”

2. Pelo ofício n.º ...24 da Autoridade Tributária e Aduaneira sobre a recuperação dos auxílios ilegais - correcção de liquidações, foi a Impugnante notificada para o exercício do direito de audição prévia relativamente ao projecto de correcções das liquidações e sua fundamentação, referentes ao período de tributação de 2018, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e do qual consta, entre o mais:

[IMAGEM]

3. Em 30/09/2022, a Impugnante pronunciou-se em sede de audiência prévia relativamente ao projecto de correcção da liquidação de IRC relativa ao exercício de 2018, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

4. Pelo ofício ...60, de 04/12/2023, a Impugnante foi notificada da fundamentação da liquidação adicional constante do n.º 5 infra, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e nos termos da qual foi convertido em definitivo o projecto de correcções da liquidação de IRC relativa ao exercício de 2018, da qual consta, entre o mais:

[IMAGEM]

5. Em 10/01/2024 a Administração Fiscal emitiu o acto de liquidação ...29 referente ao exercício de 2018, nos seguintes termos:

[IMAGEM]

6. Em 24/01/2024, a Administração Fiscal emitiu a compensação ...77 e a demonstração de acerto de contas, da qual consta:

[IMAGEM]

7. Em 06/03/2024, a Impugnante pagou o montante de € 49.008,30.

8. Em 11/03/2024 a Administração Fiscal emitiu o acto de liquidação ...13 referente a juros compostos do período 01/07/2019 a 06/03/2024, nos seguintes termos:

[IMAGEM]

9. Em 16/04/2024 a Impugnante procedeu ao pagamento do montante de € 3.247,44.

10. Pela apresentação ...04 foi registada a constituição da Impugnante, tendo como objecto social “Consultoria na área da construção e operação de navios comerciais e de outras embarcações marítimas; Estudo, implementação, gestão e fiscalização de projectos nas áreas da construção e operação naval, incluindo remodelações, reparações e reconversões de navios e de outras embarcações marítimas; Gestão técnica de navios e de outras embarcações marítimas e suas tripulações; Inspecção técnica de navios”, o qual se mantinha no exercício de 2018.

Factos não provados

Com relevância para a decisão da causa resulta como não provado:

a) que a Impugnante, no ano de 2018, tenha criado e mantido um posto de trabalho na Região Autónoma da Madeira.

Motivação // A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito. // A formação da nossa convicção para efeitos da fundamentação dos factos atrás dados como provados teve por base os documentos juntos aos autos e os constantes do processo administrativo. (…)

2.2. Fundamentação de direito

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa. A recorrente invoca que a sentença recorrida ao ter decidido pela aplicação do Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis que por sua vez veio substituir o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, no termo da sua vigência, aumentando o limiar de minimis para € 300.000,00 durante um período de três anos (cf. artigo 3.º, n.º 1), cometeu erro de julgamento por errada interpretação e aplicação do direito ao caso sob recurso.

A sentença julgou procedente a impugnação. Determinou a anulação da liquidação de IRC de 2018. Considerou, em síntese, que:

«[i] mporta considerar o regime jurídico aplicável, nomeadamente o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado Sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis, o qual substituiu o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, de 18 de dezembro de 2013, no termo da sua vigência, ou seja, em 31/12/2020. // O REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, contém o regime jurídico aplicável à situação da Impugnante, independentemente da Decisão da Comissão remeter para o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de Dezembro de 2013. // Desde logo, por que à data da Decisão da Comissão Europeia (04/12/2020), o Regulamento em vigor era o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, de 18 de Dezembro de 2013 e não outro. // Por outro lado, o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, prevê expressamente a sua aplicação retroactiva a auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor. // (...). // O montante total dos auxílios de minimis concedidos por Estado-Membro a uma empresa única não pode exceder 300 000EUR durante um período de três anos. // Considera-se que o auxílio de minimis foi concedido no momento em que o direito legal de receber o auxílio é conferido à empresa ao abrigo do regime jurídico nacional aplicável, independentemente da data de pagamento do auxílio de minimis à empresa. // O limite fixado no n.º 2 é aplicável qualquer que seja a forma e o objetivo dos auxílios de minimis e independentemente de os auxílios concedidos pelo Estado-Membro serem financiados, no todo ou em parte, por recursos da União. // (…) // (…) // Art. 7. [Disposições transitórias] // O presente regulamento aplica-se aos auxílios concedidos antes da sua entrada em vigor se estes preencherem todas as condições previstas no presente regulamento. // Finalmente, precise-se que não resulta dos autos (nem é alegada) qualquer facto que possa ser configurado como um “não preenchimento de condições previstas no regulamento.” // Face ao exposto, concluo pela aplicação do REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis. // Definido o quadro jurídico aplicável, e perante os montantes de benefícios acumulados no triénio relevante (2016 - 2018), os quais ascendem a € 242.882,44 (cf. 4. dos Factos Provados), concluo que o montante do auxílio recebido pela Impugnante, aqui em discussão, é inferior ao limiar de minimis de € 300 000,00, previsto no art. 3.º, n.º 2, do REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023. // Por outras palavras, a vantagem recebida pela Impugnante não excede os limiares estabelecidos no REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023».

2.2.2. Contra o veredicto que fez vencimento na instância, a recorrente invoca que «resulta expressamente dos considerandos 146 e 147 da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão que o limiar de minimis aplicável é de € 200.000,00 previsto no Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão e no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 da Comissão, tendo o Estado Português atuado em conformidade com essa Decisão, limitando-se a executá-la»; «[o] Estado Português encontra-se obrigado a cumprir e a executar a Decisão (UE) 2022/1414 em todos os seus elementos (cf. artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE) - como, aliás, se reconhece na sentença recorrida -, pelo que a sua atuação se encontra balizada pelos limites por ela impostos, estando vinculado a respeitar, nomeadamente, a delimitação constante dos parágrafos 146 e 147 dessa Decisão, no que respeita ao limiar de minimis aplicável»; «[u]ma vez que a decisão da Comissão Europeia é um ato diretamente impugnável perante os tribunais da União Europeia, nos termos do artigo 263.º do TFUE, deve concluir-se pela inimpugnabilidade dos atos de liquidação, nos termos do n.º 1 do artigo 182.º do CPA, naquilo que neles for a mera execução da decisão da Comissão (…);«mal andou o Tribunal a quo ao referir que “o REGULAMENTO (UE) 2023/2831 DA COMISSÃO, de 13 de dezembro de 2023, contém o regime jurídico aplicável à situação da Impugnante, independentemente da Decisão da Comissão”, tendo feito errada interpretação dessa decisão, bem como do artigo 288.º, parágrafo 4.º TFUE, do art.º 8.º, n.º 4 da Constituição e do n.º 1 do artigo 182.º do CPA».

Apreciação. Nos presentes autos, está em causa a validade da liquidação de IRC de 2018 (N.º 4 do probatório.). A mesma decorre da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, de 04/12/2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira - Regime III (N.º 1 do probatório.). O teor da decisão em referência é o seguinte: «O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno (artigo 1.º). // «Os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime referido no artigo não constituem auxílios se, no momento da respetiva concessão, preencherem as condições estabelecidas num regulamento adotado nos termos do artigo 2º do Regulamento (UE) 2015/1588, aplicável à data da concessão do auxílio» (artigo 2.º). «Os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da sua recuperação efetiva» (artigo 4.º). «A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1º deve ser imediata e efetiva. // Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação» (artigo 5.º).

Da fundamentação da liquidação de IRC em apreço consta, designadamente, o seguinte:

«6. Análise da AT à fundamentação da entidade Ponto Prévio // Como ponto prévio à análise do presente direito de audição importa salientar que, através da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III (doravante Decisão), a Comissão considerou que "O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108º, n.º 3 do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno." // Nesta sequência, a Comissão determinou, designadamente, que; i) Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime suprarreferido junto dos beneficiários; ii) os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da recuperação efetiva; e iii) os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) nº 794/2004. // Sendo que tal execução da Decisão e consequente recuperação dos auxílios, deve ser imediata e efetiva, nos termos do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (TFUE). // Ora, o projeto de correção de liquidação enviado à requerente visa somente dar cumprimento à Decisão (UE) 2022/1414. // Pelo que, e na senda do entendimento jurisprudencial e doutrinal vigente, é de considerar que tal projeto de liquidação adicional constitui um ato de execução da decisão comunitária. // (…) //

Legalidade da recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos // Não obstante o referido no ponto prévio da presente análise do direito de audição, cumpre, ainda, esclarecer que, de acordo com o artigo 288.º, quarto parágrafo, do TFUE, a Decisão da Comissão é obrigatória em todos os seus elementos para os destinatários que designar. // Pelo que, no caso concreto, a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III, obriga Portugal a proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime referido junto dos beneficiários. // Acresce que, tal como acima se referiu, esta Decisão, em consonância com o preceituado, designadamente, no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, determina que a recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime III da ZFM seja imediata e efetiva. // Assim, não tendo sido determinada a suspensão da Decisão, nos termos do artigo 278.º do TFUE, Portugal encontra-se obrigado a tomar as medidas necessárias para executar a recuperação, a qual deverá ser concretizada segundo as formalidades do direito nacional, desde que estas permitam a mencionada execução imediata e efetiva da Decisão. // Importa, também, realçar que, de acordo com jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia, que se afigura aplicável á situação em análise, quando estão em causa auxílios de Estado declarados incompatíveis, o papel das autoridades nacionais, como seja o da Autoridade Tributária, está limitado a dar execução à Decisão da Comissão, não dispondo esta de qualquer poder discricionário de revogação da Decisão. // Ainda sobre esta matéria, chama-se à colação o referido no Acórdão STA de 2005.10.06, proferido no processo n.º 02037/02, que, após fazer referência à jurisprudência da União Europeia, mais concretamente ao Acórdão do Tribunal de Justiça das Comunidades de 1997.03.20, Processo C-24/95, concluindo que o direito comunitário "impõe indiscutivelmente a respetiva recuperação, mesmo contra normas nacionais de proteção da confiança e da segurança, pelo que estas devem ficar sem aplicação e ceder lugar à aplicação do direito comunitário, impondo-se como devido e legal o ato de revogação da concessão da ajuda.” // Tecidas estas considerações, conclui-se, portanto que o presente projeto de correções mais não faz do que consubstanciar e pôr em prática a Decisão da Comissão. // Ou seja, o projeto de correção da liquidação mais não é do que um ato de execução da decisão da Comissão Europeia, encontrando-se balizado por tal decisão e respeitando os limites por esta impostos, pelo que não lhe poderão ser assacados os vícios próprios de violação do princípio da confiança, segurança jurídica ou legalidade. // Análise das alegações apresentadas nos parágrafos 26. a 32., cujo título tem a designação de “DA NÃO APLICAÇÃO DA DECISÃO DA COMISSÃO EUROPEIA À REQUERENTE” - Regra de minimis // De acordo com a regra de minimis, prevista no Regulamento n.º 1407/2013, da Comissão, de 18 de dezembro, alterado pelo Regulamento (EU) n.º 2020/972 da Comissão, de 2 de julho, o montante total dos incentivos financeiros e fiscais concedidos a uma empresa, não pode exceder o montante de € 200.000,00, durante um período correspondente a três exercícios financeiros. // O período de três anos a ter em conta deve ser apreciado em termos de base móvel, pelo que para cada nova concessão de um auxílio de minimis é necessário ter em conta o montante total do auxilio de minimis concedidos durante o período financeiro em causa e os dois períodos financeiros anteriores. // A empresa obteve nos períodos de 2015 a 2020 os seguintes benefícios fiscais relativos ao diferencial de taxa do IRC + financeiros constantes da "Base de dados de minimis” gerida pela Agência do Desenvolvimento e Coesão (AD&C):

Período

NIF

Benefício fiscal anual • diferencial de taxa

AD8tC - Base dados minimis

Total BF + financeiros no período

Benefícios acumulados no triénio

2015

...11

29 623,75

0,00

29 623,76

103 663,65

2016

...11

131 418,53

0,00

131418,53

161 042,29

2017

...11

62 455,60

0,00

62 455,60

223 497,89

2018

...11

49 008,31

0,00

49 008,31

242 882,44

2019

...11

112 508,09

0,00

112 508,09

223 971,99

2020

...11

82 944,52

0,00

82 944,52

244 460,91

Após o apuramento dos benefícios fiscais do diferencial de taxa do IRC + financeiros numa base móvel, verificou-se que nos períodos de 2017 a 2020 o contribuinte usufruiu de um montante de benefícios superiores a € 200.000,00 acumulados no triénio, e por esse motivo ficou abrangido pela Decisão (EU) 2022/1414 da Comissão Europeia, de 4 de dezembro de 2020, de recuperação dos benefícios considerados incompatíveis. Nos restantes períodos não ficou abrangido pelo procedimento de recuperação uma vez que os benefícios fiscais mais os financeiros acumulados no triénio são inferiores a € 200.000,00. Foram, assim, respeitados os limites de minimis na seleção dos períodos de tributação a recuperar. // Na identificação dos beneficiários que receberam auxílios suscetíveis de recuperação foram seguidas as orientações da Comissão, nomeadamente a Comunicação da Comissão (2019/C 247/01) da CE relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis».

Atendendo aos elementos coligidos no probatório e atendendo ao objecto das alegações recursivas, a questão suscitada nos autos consiste em saber se a sentença incorreu em erro de julgamento, ao ter decidido pela aplicação do Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis que por sua vez veio substituir o Regulamento (UE) n.º 1407/2013, no termo da sua vigência, aumentando o limiar de minimis para € 300.000,00 durante um período de três anos (cf. artigo 3.º, n.º 1).

Vejamos.

As normas que se julgam relevantes para a decisão do pleito são as seguintes:

«Salvo disposição em contrário dos Tratados, são incompatíveis com o mercado interno, na medida em que afetem as trocas comerciais entre os Estados-Membros, os auxílios concedidos pelos Estados ou provenientes de recursos estatais, independentemente da forma que assumam, que falseiem ou ameacem falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções» (artigo 107.º/1, do Tratado sobre o funcionamento da União Europeia - TFUE) ( eur-lex.europa.eu.) «Se a Comissão, depois de ter notificado os interessados para apresentarem as suas observações, verificar que um auxílio concedido por um Estado ou proveniente de recursos estatais não é compatível com o mercado interno nos termos do artigo 107.o, ou que esse auxílio está a ser aplicado de forma abusiva, decidirá que o Estado em causa deve suprimir ou modificar esse auxílio no prazo que ela fixar» (artigo 108.º/2, do TFUE). «A Comissão pode adotar regulamentos relativos às categorias de auxílios estatais que, conforme determinado pelo Conselho nos termos do artigo 109.o, podem ficar dispensadas do procedimento previsto no n.o 3 do presente artigo» (artigo 108.º/4, do TFUE). Um dos casos de isenção de notificação, prevista no artigo 108.º/3, do TFUE, «é o relativo aos auxílios de minimis, que ao serem inferiores a duzentos mil euros, concedidos durante um período de três exercícios financeiros e a uma empresa única, não têm de ser notificados e excetuam as regras gerais, pois entende-se que os mesmos não terão capacidade de distorcer a concorrência e as trocas entre os Estados» (Diogo Pina Chiquelho, Auxílios Fiscais de Estado e o Esquema ZFM, Almedina, 2024, pp. 45/46.).

«A decisão [da Comissão] é obrigatória em todos os seus elementos» (artigo 288.º/§4, do TFUE). «O Tribunal de Justiça da União Europeia fiscaliza a legalidade dos atos legislativos, dos atos do Conselho, da Comissão e do Banco Central Europeu, que não sejam recomendações ou pareceres, e dos atos do Parlamento Europeu e do Conselho Europeu destinados a produzir efeitos jurídicos em relação a terceiros. O Tribunal fiscaliza também a legalidade dos atos dos órgãos ou organismos da União destinados a produzir efeitos jurídicos em relação a terceiros. // Para o efeito, o Tribunal é competente para conhecer dos recursos com fundamento em incompetência, violação de formalidades essenciais, violação dos Tratados ou de qualquer norma jurídica relativa à sua aplicação, ou em desvio de poder, interpostos por um Estado-Membro, pelo Parlamento Europeu, pelo Conselho ou pela Comissão» (artigo 263.º/§ 1 e 2, do TFUE).

Em execução do disposto no artigo 108.º/4, do TFUE, o artigo 3.º/2, do Regulamento (UE), n.º 1407/2013, da Comissão de 18 de Dezembro de 2013, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis, determina que: «o montante total do auxílio de minimis concedido por um Estado-Membro a uma empresa única não pode exceder 200 000 EUR durante um período de três exercícios financeiros». O artigo 8.º do Regulamento citado estatui que o mesmo entra em vigor em 1 de janeiro de 2014 e é aplicável até 31 de dezembro de 2023 (Redacção conferida pelo Regulamento (UE) 2020/972 da Comissão, de 2 de julho de 2020.). Por seu turno, o Regulamento (UE), 2023/2831, da Comissão, de 13 de Dezembro de 2023, relativo à aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia aos auxílios de minimis, vem estabelecer, no seu artigo 3.º, que «[o] montante total dos auxílios de minimis concedidos por Estado-Membro a uma empresa única não pode exceder 300 000 EUR durante um período de três anos». No seu artigo 8.º dispõe-se que «[o] presente regulamento entra em vigor em 1 de janeiro de 2024» e que «[é] aplicável até 31 de Dezembro de 2030». No §2.º do preâmbulo do Regulamento (UE), 2023/2831, da Comissão, citado, estatui-se que «[o] presente regulamento substitui o Regulamento (UE) n.º 1407/2013 no termo da sua vigência».

Recorde-se que nos considerandos 146 e 147 da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, supra citada consigna-se que «os beneficiários do regime da ZFM que receberam uma vantagem que não exceda os limiares previstos no Regulamento (UE) n.o 1407/2013 da Comissão (…), não receberam auxílios estatais na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (§147)» e que: «[c]om base nos dados quantitativos fornecidos por Portugal, afigura-se que, em muitos casos, o montante do auxílio recebido pelos beneficiários da ZFM é inferior ao limiar de minimis de 200 000 EUR (§147)». No considerando 213 afirma-se que «[n]este caso concreto, os potenciais beneficiários do auxílio estatal ilegal e incompatível são as pessoas singulares e coletivas registadas na ZFM de 1 de janeiro de 2007 a 31 de dezembro de 2014. Deste primeiro grupo de beneficiários, as autoridades portuguesas não devem exigir a recuperação junto das pessoas singulares e coletivas que tenham comprovadamente: i) cumprido as condições necessárias para beneficiar do regime da ZFM tal como aprovado nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, o que significa que os seus rendimentos estavam relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira e que foram efetivamente criados/mantidos postos de trabalho na região; ii) recebido uma vantagem ao abrigo do regime que não excede, por beneficiário, os limiares estabelecidos no Regulamento (CE) nº 1998/2006 ou no Regulamento (UE) nº 1407/2013 (…)».

Mais se refere que, por relação com o montante do auxílio a recuperar, nos pontos 98. e 99. da Comunicação da Comissão Europeia relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (n.º 2019/C 247/01, de 23/07/2019), estatui-se que «[n]o caso em que uma decisão da Comissão já quantifique o montante do auxílio, um Estado-Membro é obrigado a aplicar a decisão conforme adotada pela Comissão. Se um Estado-Membro contestar a quantificação do montante do auxílio, a questão tem de ser submetida aos tribunais da União. Por conseguinte, o Estado-Membro deve recuperar o montante determinado na decisão de recuperação, salvo se esta tiver sido suspensa ou anulada pelo Tribunal Geral ou Tribunal de Justiça, e até que o tenha sido».

Em face dos elementos coligidos nos autos, verifica-se que a sentença acolheu a alegação da recorrida no sentido de que o limiar de minimis aplicado no caso em exame estaria errado, dado que foi seguido Regulamento Europeu (o Regulamento (UE), n.º 1407/2013, da Comissão de 18 de Dezembro de 2013, citado), que não seria de aplicar ao caso. Inversamente, o Regulamento Europeu que seria de aplicar ao caso, na tese que fez vencimento na instância, seria o Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, de 13 de dezembro de 2023, citado, o qual estabelece o limiar de minimis nos 300.00€ em vez dos 200.00€, o que implicaria, no que respeita aos auxílios concedidos à recorrida, que os mesmos estariam fora da obrigação de recuperação dos auxílios incompatíveis, imposta pela Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, referida, dado que os mesmos encontrar-se-iam abaixo do liminar de minimis aplicável ao caso. O que determinaria, como consequência, no entendimento que vimos seguindo, a anulação da liquidação de IRC, de 2018, impugnada, por vício de violação de lei.

Por conseguinte, a questão que se coloca nos autos consiste em saber se a opção por um dos Regulamentos Europeus potencialmente aplicáveis, nos quais se prevê limiares de minimis diferentes, está na disponibilidade da AT, a aquando da elaboração da liquidação de IRC em causa nos autos. Por outras palavras, pergunta-se: da fundamentação e da estatuição da correção em exame resulta elemento inovatório, no que respeita ao aludido limiar de minimis? Podia o relatório inspetivo que serve de esteio à liquidação sob escrutínio, seguir outro parâmetro, diverso, do indicado na decisão da Comissão Europeia, exequenda, a propósito do limiar de minimis? Cumpre notar que a sentença recorrida, ao considerar ser de seguir o Regulamento (UE) n.º 2023/2831 da Comissão, em vez do Regulamento n.º 1407/2013, da Comissão de 18 de Dezembro de 2013, realizou opção que colide com os ditames da própria decisão da Comissão Europeia, exequenda. Esta última já havia determinado que «os beneficiários do regime da ZFM que receberam uma vantagem que não exceda os limiares previstos no Regulamento (UE) n.o 1407/2013 da Comissão (…), não receberam auxílios estatais na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (§147)». Ou seja, o segmento decisório em crise incidiu sobre questão relativa à conformidade da decisão da Comissão Europeia, exequenda, com o Direito da União Europeia, algo que está fora do âmbito de cognição da impugnação do acto de liquidação sob escrutínio, dado que o acto tributário questionado (liquidação de IRC de 2018) corresponde a acto de execução de decisão da Comissão Europeia de recuperação de auxílios pela mesma declarados incompatíveis, ou seja, a Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, mencionada. As eventuais desconformidades com os parâmetros normativos de Direito da União Europeia aplicáveis por parte da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, citada, não são dirimíveis através da presente impugnação de liquidação de IRC, emitida na sequência da mencionada decisão de recuperação de auxílios ilegais, mas antes através da impugnação da Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, citada, junto dos Tribunais da União Europeia. A questão do limiar de mininis, foi decidida pela Decisão da Comissão Europeia n.º 2022/1414, em referência (considerandos 146 e 147, bem como, considerando 213 da Decisão em referência), pelo que a eventual ilegalidade de tal fixação deve ser sindicada nos meios próprios do contencioso da União Europeia, e não através da impugnação do acto de liquidação de IRC, que executa, no plano da situação individual e concreta da recorrida, a referida Decisão da Comissão Europeia.

Poder-se-ia suscitar a questão do reenvio prejudicial da questão em exame ao TJUE. Todavia, o reenvio prejudicial pressupõe que a resposta a uma questão prejudicial seja necessária ao julgamento da causa (artigo 267.º/2, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia - TFUE eur-lex.europa.eu.; e Recomendações à atenção dos órgãos jurisdicionais nacionais, relativas à apresentação de processos prejudiciais (2018/C 257/01), ponto I, 5 eur-lex.europa.eu.). A este propósito, cumpre referir que o que está em causa no recurso é saber se a decisão da Comissão - que, relembre-se, é obrigatória em todos os seus elementos nos termos do 4.º § do artigo 288.º do TFUE - deve ser interpretada no sentido de que remete para o regulamento da execução que estiver em vigor, no momento em que essa decisão é executada, isto é, no momento em que os EM procedem à recuperação dos auxílios estatais. Questão a que deverá ser dada a resposta negativa face ao teor dos considerandos 146, 147 e 213 da própria Decisão; matéria sobre a qual não se encontra nenhuma dúvida interpretativa que justifique o reenvio prejudicial nos termos da alínea b) do artigo 267.º do TFUE.

Motivo por que se rejeita a presente alegação.

Ao decidir em sentido discrepante, a sentença recorrida não se pode manter, pelo que deve ser revogada.

Sem embargo, na petição inicial foram invocados outros vícios, cuja precedência, a comprovar-se, determina a anulação do acto tributários sob escrutínio. O conhecimento dos mesmos foi considerado prejudicado pela sentença recorrida.

Uma vez que este Tribunal é um tribunal de revista (artigo 12.º/5, do ETAF), impõe-se ordenar a baixa dos autos para que o tribunal recorrido aprecie de facto e de direito em relação às questões cujo conhecimento foi julgado prejudicado pela sentença recorrida.

Termos em que se impõe conceder provimento ao recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e ordenar a baixa dos autos ao tribunal recorrido com vista a prolacção de sentença que conheça da matéria julgada prejudicada.

Custas pelo recorrida.

Registe e Notifique.

Lisboa, 03 de Junho de 2026. - Jorge Cortês (relator) - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Anabela Ferreira Alves e Russo.

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