0660/23.4BEVIS - Supremo Tribunal Administrativo

I- É jurisprudência deste Supremo Tribunal que os parques eólicos são prédios, nos termos e para efeitos do art. 2.º do CIMI e que os seus vários elementos constituintes e partes componentes não podem ser inscritos autonomamente nas matrizes prediais, uma vez que não preenchem o elemento económico do conceito de prédio fiscal.

II- Mas este Supremo Tribunal ainda não se pronunciou relativamente à questão (que não se confunde com aquela) que se coloca nestes autos, que é a de saber se na avaliação para efeitos de fixação do VPT do parque eólico – que é a efectuar nos termos do art. 46.º, n.º 2, aplicável ex vi do n.º 3 do art. 38.º, ambos do CIMI, uma vez que este foi qualificado como “prédio para fins industriais” –, a torre do aerogerador (elemento que constitui uma parte do aerogerador) pode, ou não, ser incluída na avaliação, sobretudo quando da avaliação foram excluídos outros componentes do aerogerador como as pás, cabine (nacelle) e rotor.

III- Em face da relevância jurídica da questão (dadas as dificuldades suscitadas pela avaliação de prédios da categoria “industriais”, designadamente quanto aos elementos que o constituem e na distinção entre património predial e bens de equipamento, bem reveladas no processo) e da capacidade de expansão da controvérsia (atenta a proliferação de “parques eólicos”), é de admitir a revista relativamente à questão de saber se, para efeitos de avaliação do parque eólico, a AT pode relevar as torres dos aerogeradores.»

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1- A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) vem, ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 16 de janeiro de 2025, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial deduzida contra o acto de fixação do Valor Patrimonial Tributário do artigo ...06 da freguesia ... (...17), concelho da Guarda, correspondente ao “Parque Eólico ...”, anulando-o.

A recorrente conclui as suas alegações de recurso nos seguintes termos:

1- Vem o presente recurso de revista, deduzido nos termos do artigo 285.º n.º 1 do CPPT, contra o douto acórdão do TCAN, que negou provimento ao recurso da douta sentença de primeira instância intentado pela Fazenda Pública, e, em consequência, manteve a sentença recorrida, que, julgando a impugnação judicial procedente, anulou o acto de fixação do VPT do artigo matricial ...06 da freguesia ... (...17), concelho da Guarda, correspondente ao Parque Eólico ...”.

2- O douto Tribunal recorrido, subscrevendo a sentença de primeira instância, considerou que as torres dos aerogeradores constituem bens de equipamento, e, como tal, não estão abrangidas pelos conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza” constantes do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, que se refere à “realidade resultante de obras de construção civil”, pelo que a inclusão das torres do aerogerador na fixação do VPT dos parques eólicos é ilegal, por violação do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, o que determinou a anulação do acto de fixação do VPT impugnado nos autos.

3- A matéria da avaliação dos parques eólicos para efeitos de IMI, foi já objecto de anterior disputa judicial entre a Administração Tributária e vários operadores dos parques eólicos que deu origem a extensa jurisprudência.

4- Discutia-se, então, se os aerogeradores, individualmente considerados, constituíam prédios fiscais à luz do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI.

5- Concluíram os doutos Tribunais que os aerogeradores não constituíam prédio, nos termos do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, por não terem aptidão suficiente para, por si, desenvolverem a actividade económica, sendo, outro sim, uma parte componente do parque eólico, e, enquanto parte componente de um prédio, não poderiam ser objecto de avaliação individual, concluindo, ainda, que o parque eólico (a universalidade em que se integram os aerogeradores e demais elementos que permitem o exercício da actividade electroprodutora) já possui as características para poder ser qualificado como prédio, por ser onde se concretiza a manifestação da capacidade contributiva, uma vez que só o parque permite o exercício da actividade económica, tendo ainda procedido à definição do conceito legal de parque eólico, como é exemplo o acórdão STA de 07/04/2021, proferido no proc. 0503/14.0BECBR.

6- São ainda exemplos deste contencioso os acórdãos deste Supremo Tribunal Administrativo seguintes: Acórdão de 15.03.2017, proc. 0140/15, de 07.06.2017, proc. 01417/16, de 11.10.2017, proc. 0360/17, de 15.11.2017, proc. 01105/17, de 15.11.2017, proc. 01074/17, de 22.11.2017, proc. 0661/17, de 17.01.2018, proc. 01285/17, de 07.02.2018, proc. 01108/17, de 31.01.2018, proc. 01447/17, de 28.02.2018, proc. 01160/17, de 11.04.2018, proc. 01328/17, de 12.09.2018, proc. 0520/18.

7- Todavia, apesar da jurisprudência ter definido o conceito de parque eólico, para efeito de IMI, não se pronunciou, em concreto, de entre a universalidade que constitui o parque eólico, quais os elementos que poderiam ser incluídos na respectiva avaliação.

8- A principal questão em discussão nos autos, para cuja resolução definitiva se solicita a intervenção deste venerando Supremo Tribunal Administrativo, prende-se, pois, em saber se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, nos termos e para os fins do n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI.

9- A matéria da avaliação dos parques eólicos é uma questão de particular relevância jurídica, que, como vimos, embora com contornos diferentes dos presentes autos, foi já objecto de profunda discussão doutrinária e jurisprudencial, que nunca ficou definitivamente resolvida, pelo que é de particular importância sanar e esclarecer definitivamente as questões que se suscitam neste âmbito, com vista a encerrar um conjunto alargado de contencioso judicial.

10- Sendo indiscutível a relevância social das questões suscitadas nos presentes autos, que tem despertado, inclusive, o interesse da comunicação social e do público em geral e que se irão repercutir, inevitavelmente, na apreciação de outras situações, como seja a tributação dos aproveitamentos hidroeléctricos, onde se discute, igualmente, a questão da tributação de certos elementos que poderão ser enquadrados como equipamentos, e, como tal, consideram os respectivos operadores, fora do âmbito de tributação do IMI. Neste ponto, como acima alegado, a solução a dar à questão da avaliação e tributação dos parques eólicos assume, ainda, especial repercussão social, pela capacidade de promover uma maior eficiência geral do sistema fiscal e de valores de justiça social, permitindo a receita necessária para os municípios mitigarem os seus impactes e um maior controlo sobre a titularidade e o valor dos parques eólicos e sobre eventuais transmissões e/ou alienações incidentes sobre os referidos bens patrimoniais (sobre as repercussões sociais e ambientais e a relevância jurídica e social da avaliação fiscal dos parques eólicos acima alegada veja-se, a título exemplificativo: os diversos estudos de impacte ambiental disponíveis na página eletrónica da Agência Portuguesa do Ambiente e os artigos científicos e as múltiplas teses de mestrado disponíveis nos repositórios públicos das diversas instituições de ensino superior nacionais relativos aos impactes dos parques eólicos; as obras de direito da energia, urbanismo e direito fiscal – “Estudos de Direito da Energia”, Coord. Francisco Paes Marques e João Marques Mendes, Almedina, 2023, e “Comunidades de Energia”, Coord. Fernanda Paula Oliveira, Almedina, 2024).

11- Este recurso de revista visa, igualmente, e com particular acuidade, a melhor aplicação do direito, pois considera a Fazenda Pública que o entendimento vertido no douto acórdão recorrido, segundo o qual as torres dos aerogeradores não constituem edifícios ou construções de qualquer natureza, constituindo, outrossim, bens de equipamento, e, como tal, não podem ser incluídas na avaliação dos parques eólicos viola frontalmente o disposto no n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI.

12- A Fazenda Pública considera, igualmente, que viola o n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI, o entendimento vertido no douto acórdão, que restringe o conceito de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante da referida disposição legal, ao conceito de construção civil.

13- A Fazenda Pública considera, de igual forma, que este entendimento jurisprudencial do douto acórdão recorrido, embora não contradiga directamente jurisprudência anterior, e como tal não existe oposição de acórdãos, é totalmente incompatível com a definição de parque eólico uniforme e pacificamente estabelecida na jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo e com o entendimento jurisprudencial sobre os conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, que os nossos Tribunais já firmaram com referência aos aerogeradores dos parques eólicos.

14- A consolidação desta corrente jurisprudencial com o trânsito em julgado do acórdão recorrido possui a virtualidade de se aplicar a um vasto número de situações idênticas e de constituir doutrina aplicável a outras situações, como seja a tributação dos aproveitamentos hidroeléctricos, pelo que se impõe a necessidade de garantir a uniformização do direito nesta matéria de particular importância, que a Fazenda Pública considera que foi tratada de forma errada, com a possibilidade de gerar inúmeros prejuízos para a boa aplicação da justiça e defesa dos interesses públicos.

15- Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que o Tribunal recorrido interpretou e aplicou a lei de forma errada e juridicamente insustentável, sendo objectivamente imprescindível a intervenção deste Tribunal, como órgão de cúpula e entidade reguladora do sistema, para repor e consolidar definitivamente a matéria da tributação dos parques eólicos em sede de IMI, designadamente, se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na avaliação dos respectivos parques eólicos para efeitos de IMI, estabelecendo a melhor doutrina e interpretação a conferir ao artigo 2.º, n.º 1 do Código do IMI.

16- Impõe-se, por isso, a admissão deste recurso de revista excepcional por estar em causa a apreciação de questão que, pela sua relevância jurídica e social, se reveste de importância fundamental e ainda por se demonstrar absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, nos termos do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, que peticiona.

Com efeito,

17- O douto Tribunal recorrido considera que as torres dos aerogeradores não são edifícios ou construções de qualquer natureza, restringindo estas, essencialmente, a obras de construção civil, pelo que não integram o conceito de prédio previsto no n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI, e, consequentemente, não podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, sendo, outrossim, um equipamento de produção de energia eléctrica, que está fora do âmbito da norma de incidência do IMI.

18- A Fazenda Pública considera que este entendimento é errado, padecendo o acórdão recorrido de erro de julgamento em matéria de direito, por violação do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, sendo ainda incompatível com jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo e dos vários Tribunais Centrais Administrativos anteriormente proferida sobre a matéria da tributação dos parques eólicos, pelo que deve ser revogado e substituído por douto acórdão deste Tribunal que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente, com todas as consequências legais.

19- A Fazenda Pública considera que os elementos que compõe a definição legal de prédio constantes do artigo 2.º do CIMI, e, para o caso que ora importa, os edifícios e construções de qualquer natureza, que fazem parte do elemento físico do conceito legal de prédio, devem ser aferidos essencialmente em relação ao prédio na sua totalidade, no caso, o parque eólico, para averiguar se determinada realidade se classifica ou não como prédio, como vem sendo feito uniformemente na jurisprudência, como é exemplo o acórdão STA de 7/04/2021, proferido no processo 503/14.0BECBR.

20- Contrariamente ao entendimento acolhido no douto acórdão recorrido, considera a Fazenda Pública que o critério para aferir se uma dada parte do imóvel, já classificado como prédio fiscal, pode ou não ser incluída na respectiva avaliação, deve assentar em determinar se essa parte é ou não uma parte componente do prédio, como vem sendo feito tradicionalmente na nossa doutrina e jurisprudência.

21- Pelo que, com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que o douto acórdão recorrido, ao aferir, unicamente, se as torres do aerogerador constituem bens de equipamento ou edifícios ou construções de qualquer natureza, para determinar se podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, cometeu erro de julgamento, violando o n.º 1 do artigo 2.º do CIMI, já que essas características têm de ser analisadas, essencial e principalmente, em relação ao prédio a ser avaliado, conforme estabelecido no douto acórdão supra referenciado.

Sem prescindir,

23 (sic) - Estabelecido, jurisprudencialmente e nos próprios autos, que um parque eólico constitui prédio à luz do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, e que as suas partes componentes não podem ser avaliadas individualmente, uma vez que só no conjunto dos vários componentes que constituem o parque eólico se manifesta a capacidade contributiva, importa, contudo, definir, quais desses elementos podem ser objecto de avaliação para efeito de IMI.

24- A Fazenda Pública considera que o critério para estabelecer esta distinção se reconduz à matéria da autonomia das partes dos prédios, ou seja, quando é que um bem móvel, ainda que máquina ou equipamento, continua a ser um bem móvel autónomo ou passa a ser parte componente ou elemento constitutivo do imóvel, caso em que deverá ser incluído na respectiva avaliação patrimonial.

25- A vasta jurisprudência sobre esta matéria, designadamente o acórdão TCAS, de 26/01/2017, proferido no processo 516/15.4BELLE, classificou o aerogerador como parte componente do parque eólico.

26- A torre do aerogerador, sendo uma parte constitutiva do aerogerador, e este uma parte componente do parque eólico, não poderá deixar de ser considerada uma parte componente do prédio dos autos, e, consequentemente, não poderá deixar de integrar a avaliação do mesmo.

Relembre-se que “[o] sistema fiscal deve obediência ao princípio da igualdade tributária, exigindo-se não só generalidade, mas também uniformidade na aplicação do imposto. A ideia de equidade nele implícita sustenta, quer uma igualdade horizontal – e com ela um tratamento igual das pessoas em iguais condições -, quer uma igualdade vertical – que encerra a ideia de uma tributação diferente, para quem apresente diferente capacidade contributiva.

O princípio da capacidade contributiva funda-se, assim, na ideia de que aqueles que apresentem a mesma capacidade contributiva devem sofrer semelhante imposto e vice-versa. […] Donde resulta que o imposto deverá estender-se a todo e qualquer reforço das disponibilidades económicas do contribuinte, tomando em consideração a sua capacidade tributária global, manifestada, não apenas no rendimento, maioritariamente resultante do exercício do trabalho, mas também na utilização que se faz dos ganhos (tributação do consumo) e no património que é adquirido ou subsiste na esfera dos cidadãos, também estes fortes indicadores da capacidade económica. Veja-se, sobretudo no que diz respeito a bens imóveis, que as transações envolvem normalmente valores muito elevados e são, por isso mesmo, relevantes manifestações de rendimento e de riqueza, bem como fontes de produção de rendimentos, logo, de capacidade tributária dos respetivos titulares.” (in Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, José M. F. Pires, Coord., Almedina, 2015, p.54) [realce nosso].

27- O parque eólico, tal como definido na jurisprudência, consubstancia uma universalidade ou “conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos, edifícios e infra-estruturas”, incorporadas ou assentes no solo com carácter de permanência, tendo em vista a produção de energia eléctrica e posterior venda, pertencente a uma pessoa singular ou colectiva, e que, na falta de um qualquer elemento constitutivo ou parte componente, perde a sua essência e definição, tornando-se incapaz de alcançar o fim para que foi erigido, e, consequentemente, perde o seu valor económico enquanto universalidade, passando a possuir o mero valor das coisas unitárias que o compõe.

28- Pelo que as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, não poderão deixar de ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, enquanto parte componente, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo.

29- O douto Tribunal recorrido cometeu ainda erro de julgamento em matéria de direito, violando o artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, ao equiparar o parque eólico e as torres dos aerogeradores a outros prédios e a outras máquinas e equipamentos, que possuem um enquadramento jurídico muito distinto.

Com efeito,

30- Os exemplos de máquinas e equipamentos constantes do douto acórdão constituem partes integrantes dos respectivos prédios, conforme distinção doutrinária e jurisprudencial, uma vez que possuem uma ligação física ao prédio, mas sem carácter funcional, isto é, não fazem parte da estrutura do prédio, podendo, sempre que for necessário, ser substituídos por outras máquinas e equipamentos completamente distintos sem afectar a plenitude do prédio ou o uso a que se destina, contrariamente ao que sucede com as torres dos aerogeradores.

31- Sem torre do aerogerador não existe aerogerador e sem aerogerador não existe parque eólico. O parque eólico nunca estará completo sem as respectivas torres do aerogerador.

32- Ao passo que nos exemplos do douto acórdão, o pavilhão industrial/comercial sem a respectiva maquinaria assente e aparafusada ao pavimento, continuaria a existir completo e prestável para o uso a que se destina, que é o de abrigar maquinaria pesada, podendo ocorrer a alteração de toda a maquinaria ou até o exercício de todas as actividade s referidas no douto acórdão, que o prédio manteria toda a sua estrutura, função e características, isto é, o prédio estaria completo, o que não sucede com as torres dos aerogeradores relativamente ao parque eólico. Na verdade, as torres dos aerogeradores enquanto componentes principais dos aerogeradores que compõem o parque eólico, além de se encontrarem necessariamente ligados a este, revelam-se indispensáveis para que o prédio (parque eólico) se considere completo e consiga prosseguir a finalidade económica que o caracteriza e qualifica como prédio para efeitos de IMI.

33- Atenta a sua função, a torre do aerogerador, depois de incorporada no parque eólico e enquanto durar essa incorporação, perde a sua autonomia enquanto eventual bem móvel, contrariamente aos exemplos citados no douto acórdão, passando a ser integrada no aerogerador, fazendo parte da sua estrutura, sem o qual inexiste prédio, pelo que deverá ser considerada como uma sua parte componente, devendo, por isso, ser incluída na avaliação do prédio dos autos como forma de assegurar a sua completude.

34- Considera ainda a Fazenda Pública que a douta decisão recorrida, ao restringir o conceito de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, a “realidade que resulta de obras de construção civil”, cometeu erro de julgamento em matéria de direito e é incompatível com toda a anterior jurisprudência que se pronunciou sobre a matéria da tributação dos aerogeradores em sede de IMI.

35- Toda a anterior jurisprudência sobre esta matéria, de onde se destaca o douto acórdão do TCAS de 26/01/2017, proferido no processo 516/15.4BELLE, concluiu que os aerogeradores eram uma construção, nos termos seguintes:

“Revertendo ao caso dos autos, o aerogerador objecto de avaliação e tributação em I.M.I. corresponde a uma turbina eólica modelo ...0 da marca ... composta por uma torre de seis pisos com elevador (estrutura tubular metálica que sustenta o rotor e a nacelle), um rotor (elemento de fixação das três pás que captam o vento) e uma nacelle (compartimento dentro do qual se encontram os equipamentos que transformam a energia eólica em eléctrica).

Trata-se, pois, de uma construção composta por aqueles três elementos (torre, rotor e nacelle) que é fixada a uma sapata de betão/fundação (cfr. n.ºs 1, 2 e 3 do probatório).”

Ora,

36- Tendo a jurisprudência considerado que o aerogerador é uma construção, o qual abrange, além das torres, equipamento de produção de energia eléctrica, por maioria esmagadora de razão, a torre do aerogerador, que é apenas uma estrutura metálica, essencialmente de suporte, indispensável ao funcionamento do parque eólico, mas que não directamente envolvida na produção de electricidade, teria, necessariamente, de ser considerada uma construção, contrariamente ao decidido nos autos. Com efeito, estando em causa a consideração das torres dos aerogeradores que constituem uma parte componente ou constituinte do parque eólico (cf. licença de exploração emitida pela Direção Geral de Energia e Geologia), as mesmas não podem deixar de ser consideradas enquanto tal na avaliação do prédio (parque eólico) para efeitos de IMI (cf. artigos 2.º, n.ºs 1, 2 e 3, e 6.º, n.ºs1e 2 do CIMI).

37- Pelo que o entendimento vertido no douto acórdão recorrido que considera a torre do aerogerador um equipamento e, por isso, fora do âmbito da avaliação, por não integrar os conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do n.º 1 do artigo 2.º do CIMI, restringindo estes essencialmente a “realidade que resulta de obras de construção civil”, está errado, e, além de contra legem, vai ao arrepio da jurisprudência que classificou os aerogeradores como construções e não como equipamento, para efeito do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI.

38- Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que o douto acórdão recorrido extraiu conclusões erradas da doutrina e jurisprudência que citou, pois que estas visavam responder a questões diferentes das colocadas nos presentes autos, em violação do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI.

39- O douto acórdão, ao decidir como decidiu, violou, entre outros, o artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, devendo, por isso, ser revogado, com todas as consequências legais.

40- Atendendo ao facto do valor da causa ser superior a € 275.000,00, requer a V. Ex.ªs, se dignem dispensar a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do disposto no artigo 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais.

Termos em que, com o douto suprimento, requer a V. Ex.ªs se dignem admitir o presente recurso nos termos do artigo 285.º, n.º 1 do CPPT, julgando o mesmo procedente por provado, e, em consequência, revoguem o douto acórdão recorrido, substituindo o mesmo por douto acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente, com todas as consequências legais.

Mais requer seja a Fazenda Pública dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do artigo 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Judiciais.

Assim decidindo, farão V. Ex.ªs, seguramente, sã e correcta Justiça».

2- Contra-alegou a recorrida, pugnando pela não admissão do recurso ou pela sua improcedência

3- O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA emitiu douto parecer no sentido da admissão da revista por identidade de razões com as outras similares já admitidas.

4- Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão sindicado e respectiva motivação (fls. 17 a 31 da respectiva numeração autónoma).

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação -

5- Apreciando.

Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1- Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2- A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3- Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4- O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5- Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6- A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Constitui igualmente jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal que, atento o carácter extraordinário da revista excepcional, ou dito de outro modo porque este é de admissão incerta, o recurso excecional de revista não constitui meio próprio para o conhecimento de alegadas nulidades imputadas a acórdãos dos Tribunais Centrais Administrativos, pois que a lei dispõe de meio próprio – a reclamação para a conferência (artigo 615.º n.º 4 do Código de Processo Civil) – para delas conhecer, como igualmente constitui jurisprudência reiterada e pacífica que as questões de inconstitucionalidade não são objeto específico do recurso excecional de revista, mercê da possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional .

Vejamos, pois.

Foram já apreciada e julgadas por esta formação de apreciação preliminar sumária pelo menos oito pretensões recursiva semelhantes à presente, salvo quanto ao artigo matricial em causa, como dá nota o Exmo Magistrado do Ministério Público no seu douto parecer.

Os recursos têm sido admitidos com a seguinte motivação, que também aqui se acolhe (e que, com a devida vénia, passamos a transcrever:

«2. 2 O CASO SUB JUDICE

2.2. 1 Estamos perante uma impugnação judicial do acto de segunda avaliação de um parque eólico.

No que ora releva, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu julgou procedente a impugnação judicial deduzida pela ora Recorrida porque, em síntese, considerou que as torres dos aerogeradores não podem ser incluídas na avaliação do parque eólico para efeitos de fixação do respectivo valor patrimonial tributário (VPT).

A AT recorreu dessa sentença para o Tribunal Central Administrativo Norte, que, negando provimento ao recurso manteve o decidido.

É desse acórdão que vem interposto o presente recurso de revista excepcional, pretendendo a Recorrente que se reaprecie a questão de saber se as torres dos aerogeradores podem, ou não, ser consideradas para efeitos de avaliação

A questão que a Recorrente pretende ver reapreciada por este Supremo Tribunal é a de saber se na avaliação do parque eólico – que, nos termos da Portaria n.º 11/2017, de 9 de Janeiro, é a efectuar nos termos do art. 46.º ex vi do art n.º 3 do art. 38.º, ambos do Código do Imposto Municipal sobre os Imóveis (CIMI), uma vez que este foi qualificado como “prédio para fins industriais” nos termos do art. 6.º, n.º 1, alínea b), do CIMI –, em ordem a fixar o respectivo VPT, se podem ou não incluir as torres dos aerogeradores; dito de outro modo, se a AT pode incluir na avaliação que fez de um prédio (parque eólico) uma certa realidade, qual seja a torre do aerogerador, sobretudo quando excluiu da avaliação outras partes componentes do aerogerador, como a nacelle, as pás e o rotor.

Note-se que sobre essa específica questão não se pronunciou ainda este Supremo Tribunal. A numerosa jurisprudência anterior sobre parques eólicos refere-se a uma outra questão, que era a de saber se os elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico (entre os quais os aerogeradores) se subsumiam ao conceito fiscal de “prédio” tal como definido nos arts. 2.º, 3.º, 4.º e 6.º do CIMI e se podiam ser inscritos na matriz predial como prédios urbanos da categoria “outros”, questão que foi respondida negativamente, de modo uniforme e abundantemente repetido ( ).

Não pode, pois, invocar-se essa jurisprudência em suporte da tese adoptada pelas instâncias.

O que está em causa no presente processo é saber – exclusivamente em face dos factos que ficaram assentes – se a torre do aerogerador, enquanto parte componente do aerogerador, podia ser objecto de avaliação e, assim, ser incluída na avaliação do prédio urbano industrial (parque eólico) para efeitos de IMI, como sustenta a Recorrente; ou se, pelo contrário – e tal como admite a AT relativamente à nacelle, às pás e ao rotor, que exclui da avaliação –, a torre do aerogerador deve ser considerada parte de um equipamento e, por isso, não pode ser incluída na avaliação para efeitos de IMI, como sustentou a Recorrida, em entendimento que foi acolhido pelas instâncias.

Sobre esta questão não há ainda jurisprudência deste Supremo Tribunal.

2. 2 A questão, tal como a enunciámos, assume relevância jurídica, na medida em que são patentes no processo as dificuldades sentidas para determinar quais os elementos do parque eólico, enquanto prédio urbano para fins industriais, que devem ser relevados na sua avaliação para efeitos de fixação do respectivo VPT, o que também implica a distinção entre património predial e bens de equipamento. Ademais, existe contradição entre o entendimento adoptado pelas instâncias e o que a AT consagrou na Circular n.º 2/2021 ( ), em cujo n.º 9 deixou dito: «Para efeitos de avaliação da central eólica, são tidas em conta as subestações, os edifícios de comando e as torres eólicas que compõem a central, bem como o terreno onde estejam implantadas estas construções. No que respeita à torre eólica, considera-se apenas a fundação (sapata em betão armado) e a torre (em aço ou betão), não sendo de considerar o conjunto pás, rotor e cabine (nacelle)».

Impõe-se, pois, a intervenção deste Supremo Tribunal, na qualidade de órgão de regulação do sistema, em ordem a esclarecer quais os elementos a considerar na avaliação do parque eólico, mais concretamente se a torre do aerogerador o deverá ser, ou não.

Por outro lado, em face da proliferação de “parques eólicos” verificada no nosso País nos últimos anos, é manifesto que a questão será (é do nosso conhecimento que está a ser) suscitada num grande número de casos, motivo por que a utilidade da decisão a proferir por este Supremo Tribunal extravasa os limites do caso concreto e o interesse das partes envolvidas neste litígio.

2. 3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I- É jurisprudência deste Supremo Tribunal que os parques eólicos são prédios, nos termos e para efeitos do art. 2.º do CIMI e que os seus vários elementos constituintes e partes componentes não podem ser inscritos autonomamente nas matrizes prediais, uma vez que não preenchem o elemento económico do conceito de prédio fiscal.

II- Mas este Supremo Tribunal ainda não se pronunciou relativamente à questão (que não se confunde com aquela) que se coloca nestes autos, que é a de saber se na avaliação para efeitos de fixação do VPT do parque eólico – que é a efectuar nos termos do art. 46.º, n.º 2, aplicável ex vi do n.º 3 do art. 38.º, ambos do CIMI, uma vez que este foi qualificado como “prédio para fins industriais” –, a torre do aerogerador (elemento que constitui uma parte do aerogerador) pode, ou não, ser incluída na avaliação, sobretudo quando da avaliação foram excluídos outros componentes do aerogerador como as pás, cabine (nacelle) e rotor.

III- Em face da relevância jurídica da questão (dadas as dificuldades suscitadas pela avaliação de prédios da categoria “industriais”, designadamente quanto aos elementos que o constituem e na distinção entre património predial e bens de equipamento, bem reveladas no processo) e da capacidade de expansão da controvérsia (atenta a proliferação de “parques eólicos”), é de admitir a revista relativamente à questão de saber se, para efeitos de avaliação do parque eólico, a AT pode relevar as torres dos aerogeradores.» (fim de citação).

Este julgado vale inteiramente para o presente recurso, pelo que também este recurso será admitido, pelas razões supra consignadas no Acórdão proferido no processo n.º 488/23.1 BEVIS e também aqui válidas, por identidade de razões.

Termos em que a revista será admitida.

- Decisão -

7- Termos em que, face ao exposto, acorda-se em admitir o presente recurso de revista.

Custas a final.

Lisboa, 11 de setembro de 2025. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Francisco Rothes - Joaquim Condesso.