377/2021 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO N.º 377/2021 Processo n.º 87/19 2.ª Secção Relatora: Conselheira Mariana Canotilho Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional: Relatório Nos presentes autos, vindos do CAAD – Centro de Arbitragem Administrativa, em que é recorrente AT – Autoridade Tributária e Aduaneira e recorrida A., foi pela primeira interposto recurso de constitucionalidade, ao abrigo do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei da Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional, adiante designada por LTC), da decisão arbitral proferida (fls. 3 - 24, verso), em 07 de dezembro de 2018. No curso do processo a quo , a ora recorrida apresentou pedido de pronúncia arbitral, requerendo a anulação do indeferimento da reclamação graciosa postulada contra a autoliquidação de IRC, respeitante ao ano de 2014; e a anulação do ato tributário de liquidação adicional de IRC n.º 2016 2910449506, além do respetivo reembolso e pagamento de juros indemnizatórios. Constituído o Tribunal arbitral, o mesmo proferiu a decisão ora recorrida, na qual julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral. Com interesse para os autos, pode ler-se na decisão: «Este TAS, em coerência com a decisão colegial que se assinou – Processo CAAD 80/2014 -T - adere ao decidido nas decisões arbitrais colegiais Processos CAAD 187/2013-T e 628/2014-T, quer quanto à “ratio” das tributações autónomas, quer quanto às implicações que daí resultam, uma vez que, como a seguir se tentará justificar, parece ser a leitura da lei mais adequada face ao princípio constitucional da isonomia (igualdade material) e ainda face à leitura conjugada das normas dos artigos 23º, 88º nºs 3 e 6 do Código do IRC, mormente da conjugação da alínea b) do nº 6 do artigo 88º do Código do IRC com a alínea 9) do nº 3 do artigo 2º e com o nºs 5 e 6 do nº 24º do Código do IRS. Adere-se, assim, ao referido na decisão arbitral colegial Processo CAAD nº 628/2014-T, citada pela Requerente, que tratou de uma situação em tudo semelhante, a saber: “Assim, e em suma, o que ora se trata é de apurar a ratio legis da previsão do artigo 81.º/3/a) acima transcrito [actual artigo 88.º], verificar se a mesma assenta numa presunção e, em caso de resposta afirmativa, se a mesma foi, ou não, in casu, ilidida. ... Tem obtido acolhimento recorrente na jurisprudência do CAAD, o entendimento de que as tributações autónomas sobre encargos dedutíveis, como as que estão em causa nos presentes autos, integram, ainda, o regime dos impostos regulados pelos códigos onde se integram, visando, ainda que de uma forma enrevesada, o rendimento tributado por aqueles. ... Entendendo-se (...) que as tributações autónomas em causa se poderão configurar como um imposto “híbrido”, incidindo sobre o rendimento das pessoas singulares e das pessoas colectivas, e não sobre o consumo ou a despesa, pois não apresentarão as principais características desta forma de tributação, não incidindo, igualmente, sobre o património, e enquadrando-se numa problemática da tributação dos rendimentos relativamente à qual o legislador entendeu actuar a dois níveis (separada ou simultaneamente): não aceitar a dedutibilidade de alguns gastos, na totalidade ou parcialmente e/ou tributá-los autonomamente. ... Entende-se, então, que, por via das imposições em causa, também se visa, pelo menos na mesma medida, disciplinar a utilização pelas empresas de gastos que podem ser necessários, numa parte, à prossecução da atividade normal, mas que – tendo por base um juízo de normalidade – também serão em benefício de pessoas singulares que acabam por deles fruir a título particular e não profissional. Só que, não dispondo a Administração Tributária de nenhuma “fita métrica” para fazer tal separação, vem o legislador optando, já há bastante tempo, pela introdução no Código do IRC desta parcela que já considerava objetivamente, à data dos autos, uma imposição, no mínimo, semelhante, ao IRC, mesmo que se considere questionável tal disposição (bem como a atual redação, a respeito da inclusão no IRC, das tributações autónomas no artigo 23ºA do Código do IRC). ... Considera-se desfavoravelmente determinados gastos em que, reconhecidamente, não é fácil determinar a medida exata da componente que corresponde a consumo privado, e relativamente aos quais é conhecida a prática geral de abuso na sua relevação. ... Este carácter antiabuso das tributações autónomas ora em causa será não só coerente com a sua natureza “anti-sistémica” (como acontece com todas as normas do género), como com uma natureza presuntiva, apontada quer pelo Prof. Saldanha Sanches quer pela jurisprudência que, amiúde, o cita. ... Sob o prisma que vem de se expor, as tributações autónomas em análise terão então materialmente subjacente uma presunção de empresarialidade “parcial” das despesas sobre que incidem, em função da supra-apontada circunstância de tais despesas se situarem numa linha cinzenta que separa aquilo que é despesa empresarial, produtiva, daquilo que é despesa privada, de consumo, sendo que, notoriamente, em muitos casos, a despesa terá efetivamente na realidade uma dupla natureza (parte empresarial, parte particular). Assim, do facto conhecido que é a realização de determinado tipo de gastos, o legislador tira o facto desconhecido, que é a aferição do grau de afetação empresarial do produto de tais gastos. E será este facto desconhecido, presumido pelo legislador, que desencadeia e justifica a tributação autónoma em questão no presente processo. ... Face à conclusão que vem de se operar, cumpre então apurar se a presunção que se identificou, é, ou não, suscetível de ser ilidida. A este propósito, dispõe o artigo 350.º/2 do Código Civil: “As presunções legais podem, todavia, ser ilididas mediante prova em contrário, exceto nos casos em que a lei o proibir.” Em coerência, dispõe o artigo 73.º da LGT: “As presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário.”. Face ao quadro legal apontado, haverá que concluir que a presunção de “empresarialidade parcial” em questão, deverá, em coerência, considerar-se como abrangida pela possibilidade de ilisão genericamente consagrada no art.º 350.º/2 do Código Civil e 73.º da LGT, quer pelo contribuinte, quer pela Administração Tributária, o que se afigura, de resto, conforme a uma proporcional e adequada distribuição do ónus probatório, na medida em que incidindo as tributações autónomas em causa sobre despesas de empresarialidade à partida não evidente, será o contribuinte quem estará melhor posicionado para demonstrar que tal requisito se verifica em concreto. Por seu lado, a própria Administração Tributária, se assim o entender e considerar que o caso justifica o inerente dispêndio de meios, poderá sempre demonstrar que, relativamente às despesas em questão, e ainda que sobre elas tenha incidido tributação autónoma, não se verifica o requisito geral do artigo 23.º/1 do CIRC, designadamente a sua indispensabilidade para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora. ... O reconhecimento desta natureza presuntiva das tributações autónomas em causa nos autos, nos termos acima expostos, será, para além de tudo o mais, uma salvaguarda da sua constitucionalidade, na medida em que estará garantida quer a possibilidade da respetiva dedução integral pelo contribuinte, quer a sua não dedução, consoante o lado para o qual a presunção que lhes está subjacente seja, concretamente e em cada caso, infirmada, assim se assegurando, devidamente, a conformidade do regime legal em questão com os princípios da igualdade tributária e da capacidade contributiva, que seriam desnecessária (e, ocasionalmente, como é o caso, desproporcionalmente) truncados, pela estatuição de uma presunção inilidível da parcialidade da afetação empresarial das despesas em questão. ... Restaria, então, verificar se, de facto, como acima se expôs, essa utilização dos motociclos (aqui viaturas ligeiras de passageiros) no exercício da atividade da Requerente se demonstra, para lá de qualquer dúvida razoável, como ocorrendo em contexto exclusivamente empresarial, não existindo margem para que os seus colaboradores, órgãos sociais ou sócios, retirem benefícios da sua disponibilidade para efeitos pessoais. ... Ora, se é certo que em pequenas empresas, de dimensão familiar, com maior personalização de dirigentes e trabalhadores e conhecimento por aqueles das necessidades particulares destes, é provável que haja alguma promiscuidade na utilização dos motociclos (aqui viaturas ligeiras de passageiros) para fins da empresa e fins privados, ficando ao critério dos gerentes a utilização dos veículos, entende-se que isso terá de se considerar uma hipótese remota quando está em causa uma empresa com dimensão nacional e multinacional, em que os colaboradores e suas necessidades de transporte pessoal são presumivelmente ignorados por um conselho de administração remoto e é crível que tenha uma regulamentação interna sobre a generalidade das matérias, não deixando ao critério dos anónimos colaboradores a utilização dos bens para os seus fins privados”. A resposta à primeira das questões que e colocam neste processo está assim encontrada: “a presunção de “empresarialidade parcial” em questão (contida nas normas contidas no artigo 88º nºs 3 a 6 do CIRC), deverá, em coerência, considerar-se como abrangida pela possibilidade de ilisão genericamente consagrada no art.º 350.º/2 do Código Civil e 73.º da LGT, quer pelo contribuinte, quer pela Administração Tributária”. É a própria AT que reconhece que o artigo 88º do CIRC é uma norma de “incidência objetiva”, como retira do que refere no artigo 60º da resposta: “... o artigo 88.º do CIRC, na sua génese, mais não é do que uma norma de incidência objetiva, a que NUNO SÁ GOMES faz referência e que não surge inserida no capítulo da determinação da matéria coletável, das taxas ou da liquidação do imposto”. E repete no artigo 62º da Resposta. A AT coloca ênfase na eventual falta de suporte na letra da lei e falta de ratio nos nºs 3 a 6 do artigo 88º do Código do IRC, da leitura da lei que se acabou de perfilhar. […] Este regime parece encerrar, desde logo, a possibilidade dos próprios órgãos de gestão executivos das empresas, poderem decidir contratar ou não contratar, quanto aos próprios, o regime fiscal que lhes aprouver (não o mais vantajoso para a empresa), escolhendo, na maioria das situações, a exclusão de tributação em sede de IRS e optando por onerar as empresas em sede de tributações autónomas. […] Perante este quadro, não pode deixar de se verificar, quanto ao caso concreto, que seria insustentável que a empresa Requerente, partindo certamente de critérios de eficiência na gestão, não pudesse dispor de uma frota de viaturas, de uso exclusivamente empresarial, tendo em vista, além do mais, a obtenção de uma maior rendibilidade, visando a redução e controlo de custos, sendo-lhe aplicável o mesmo regime fiscal (em sede de tributações autónomas) de outras empresas que não optem por estes critérios de eficiência de gestão, potenciadores, inclusive, de maiores rendimentos sujeitos a IRC, em termos lucro da atividade. A não ser como se propugna nesta decisão, resultaria um tratamento igual para situações diferenciadas: uma empresa que optasse pelo uso das viaturas em termos exclusivamente empresariais, sem uso dito “promíscuo” a título particular, estaria sujeita ao mesmo regime fiscal que outra que não optasse por esse regime de eficiência na gestão e controlo de custos. E nesta linha de pensamento, afigura-se que a entender-se que os nºs 3 a 6 do artigo 88º do CIRC, não encerram a possibilidade de elisão da presunção de “empresarialidade parcial”, tal corresponderia a uma violação do princípio da igualdade material, que manda tratar o desigual em termos materiais, desigualmente (salvo impraticabilidade, o que não é a priori o caso) e, pela mesma razão, por violação do princípio da capacidade contributiva, da tributação fundamentalmente do rendimento real e da proporcionalidade, que implicam igualmente o tratamento desigual do que é desigual. Entendimento este, percute-se, que não seria constitucionalmente aceitável, salvo impraticabilidade, o que não é, repete-se, o caso. Resultariam violados, pois, do artigo 2.º (Estado de Direito), 13.º, 18.º, n.ºs 2 e 3, 103.º, n.º 1 (repartição justa) e 104.º, n.º 2, da Constituição. Também não parece poder sustentar-se, no caso, que a prova tendente a ilidir a presunção seja “diabólica”, uma vez que a Requerente, neste processo, a conseguiu fazer, com relativa facilidade, como se retira dos factos provados. A possibilidade de elisão de presunção de “empresarialidade parcial”, ínsita nas normas de incidência do artigo 88º nºs 3 a 6 do CIRC, enquanto norma de incidência como a AT reconhece, resulta do artigo 73º da LGT, que afasta expressamente, no domínio das normas de incidência tributária, a possibilidade de existência de presunções inilidíveis, proibição que abrange as normas de incidência subjectiva, como as de incidência objectiva ou real, sendo certo que esta disposição abrange tanto as presunções explícitas como as implícitas, como é o caso (a este propósito vejam-se as anotações ao artigo 73º da LGT, páginas 649 a 651, da Lei Geral Tributária de Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, 4º edição 2012, Editora “Encontro da Escrita”). Saliente-se que a própria AT refere na fundamentação da decisão de indeferimento da reclamação graciosa (ponto 5 da matéria provada nº 50), que o primeiro dos fitos essenciais das tributações autónomas será a “penalização de comportamentos evasivos”, situação que se configura ocorrer quando, no caso de uso de viaturas das empresas, por força da simples existência ou inexistência discricionária de um documento particular escrito (cuja ónus da prova de existência acaba por recair sobre a AT) se criam, na prática, custos acrescidos a empresas, por via de tributações autónomas. Desta asserção da AT não poderá deixar de decorrer, a necessidade, face aos princípios constitucionais, de existência de um regime fiscal que não penalize as empresas que optem por criar modelos sindicáveis, de uso transparente de viaturas automóveis, em proveito exclusivo da fonte geradora dos rendimentos, ou seja, de forma exclusivamente empresarial. Face ao exposto, não vemos como se possa sustentar que, ao acolher nesta decisão, uma leitura da lei que considera as normas de incidência do artigo 88º nºs 3 a 6 do CIRC como comportando uma presunção de “empresarialidade parcial”, susceptível de ser ilidida por força do artigo 73º da LGT, pelos contribuintes, possa considerar-se como sendo um julgamento com recurso à equidade ou à integração de lacunas. Também não se configura ser sustentável, a alegada ratio da norma de incidência do artigo 88º nº 3 do CIRC, com assento na penalização das viaturas que usem combustíveis fósseis ou de protecção ambiental, na medida em que as viaturas de propulsão exclusivamente eléctrica são excluídas desta tributação, uma vez que será das regras da experiência comum que, no actual momento histórico e em 2014 e 2015, as viaturas movidas apenas a energia eléctrica, face ao custo elevado, ao curto raio de acção e à insuficiente rede de abastecimento existente e mesmo pelos custos elevados dos “carregamentos rápidos”, não constituem ainda uma alternativa viável, sobretudo para uma empresa do ramo da distribuição de bens alimentares que carece doutro tipo de soluções de transporte, tal como a Requerente. […] Por último invoca a AT no artigo 130º da resposta que deve “ser julgado inconstitucional o artigo 88.º, n.º 3 e 5 do CIRC, por violação dos princípios da legalidade (tipicidade e reserva de lei parlamentar) e da proteção jurídica e da confiança (artigo 103.º, n.º 2 e 3 da CRP), quando interpretado no sentido de albergar em si uma presunção ilidível, capaz de afastar a tributação sobre encargos efetuados ou suportados por sujeitos passivos que não beneficiem de isenções subjetivas e que exerçam, a título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, viaturas ligeiras de mercadorias referidas na alínea b) do n.º 1 do artigo 7.º do Código do Imposto sobre Veículos, motos ou motociclos, sempre que seja possível provar a sua indispensabilidade para o funcionamento eficiente das empresas”. Em primeiro lugar, como acima se notou, configura-se que onde reside o fundamento legal mais determinante para a adoção do sentido desta decisão, não está nos nºs 3 e 5 do artigo 88º do CIRC (que se considera uma norma de incidência objetiva), mas sobretudo na norma constante do artigo 73º da LGT, na medida em que, como atrás se referiu “afasta expressamente, no domínio das normas de incidência tributária, a possibilidade de existência de presunções inilidíveis, proibição que abrange as normas de incidência subjetiva, como as de incidência objetiva ou real, sendo certo que esta disposição abrange tanto as presunções explícitas como as implícitas, como é o caso”. A AT não invoca a desconformidade desta norma, na leitura aqui propugnada, com os princípios constitucionais. Em segundo lugar, como atrás se referiu “a entender-se que o nº 3 do artigo 88º do CIRC, não encerra a possibilidade de elisão da presunção de “empresarialidade parcial”, considerando-a, no entanto, uma norma de incidência objetiva, tal corresponderia a uma violação do princípio da igualdade material, que manda tratar o desigual em termos materiais, desigualmente (salvo impraticabilidade, o que não será o caso) e, pela mesma razão, por violação do princípio da capacidade contributiva, da tributação fundamentalmente do rendimento real e da proporcionalidade, que implicam igualmente o tratamento desigual do que é desigual. Por estas razões, entente este TAS que não procede a invocada inconstitucionalidade da leitura das normas contidas no artigo 88º nºs 3 a 5 do Código do IRC, seguida nesta decisão». 4. Perante esta decisão, a requerente veio apresentar requerimento de interposição de recurso para o Tribunal Constitucional (fls. 27, verso - 29), pretendendo ver « apreciada a inconstitucionalidade da norma patente no artigo 88.°, n.° 3 a 5, do Código do Imposto Sobre as Pessoas Coletivas ("CIRC"), em conjugação com o regime disposto no artigo 73.° da LGT, com a interpretação com que foi aplicada na decisão arbitral recorrida» e especificou que esta interpretação feita « no sentido de que esta norma contém uma "presunção de empresarialidade", por via da qual, nos termos do disposto no artigo 73.° da LGT, se admite a sua ilisão para efeito de afastar a tributação autónoma incidente sobre veículos automóveis quando os mesmos se destinarem exclusivamente ao desenvolvimento da atividade da empresa » ofende os parâmetros constitucionais da legalidade tributária, nas dimensões de reserva de lei parlamentar, de tipicidade e da segurança jurídica e da proteção da confiança (arts. 103.º, 165.º, n.º 1, al. i) e 238.º, todos da CRP). Por despacho do relator originário, em 21 de março de 2019, as partes foram notificadas para alegar (fls. 76, verso - 77). 5. Nas suas alegações (fls. 79-99, verso), a recorrente concluiu: «A questão controvertida no presente recurso prende-se em saber se a sujeição a tributação autónoma em IRC dos encargos relacionados com viaturas, na parte em que não estão sujeitos a IRS, nos termos dos números 3 a 6 do artigo 88.º do CIRC, é afastada quando aqueles bens estão exclusivamente afetos ao serviço da atividade da Requerente. B. Prende-se em saber se, enquanto norma de incidência, o artigo 88.°, n ° 3 a 6 do CIRC alberga ou não uma presunção ilidível, nos termos e para os efeitos do artigo 73.° da LGT, passível de ser afastada através de produção de prova que afirme a exclusiva empresarialidade das despesas eleitas como factos tributários. C„ Prende-se, designadamente, em saber se a interpretação veiculada pela Recorrida - Requerente no processo arbitral -, e depois acolhida pelo Tribunal arbitrai constituído sob o número de processo 189/2018-T, se mostra contrária à Constituição da República Portuguesa ("CRP"), na medida em que viola o princípio constitucional da legalidade, patente no artigo 103.°, n.° 2 da CRP, nos seus corolários da reserva de lei parlamentar e da tipicidade, bem como o princípio da segurança jurídica, proteção da confiança e eficiência fiscal. D. Em causa está a decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.° 189/2018-T que deu provimento ao pedido arbitral conforme vinha peticionado, admitindo a existência de uma presunção de empresarialidade parcial no artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC, passível de ser afastada mediante produção de prova. E. Pretende a Recorrente ver apreciada a inconstitucionalidade da norma patente no artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC, em conjugação com o regime disposto no artigo 73.° da LGT, com a interpretação com que foi aplicada na decisão arbitral recorrida. F. O motivo por que a tributação autónoma que incide sobre os encargos incorridos com veículos movidos por combustíveis fósseis não encerra em si qualquer presunção, relaciona-se com o facto de o próprio facto tributário que justifica a tributação se situar não na percepção de um rendimento, mas na exteriorização de uma despesa que quadre com as situações previstas na lei para aplicação dessa forma de tributação. G. De um ponto de vista civil, as presunções, sejam elas absolutas/inilidíveis ou relativas/ilidíveis, caracterizam-se por quando perante a dúvida sobre os contornos de certo facto ou situação a regular, a regra de direito supõe que esses contornos são os de outro facto ou situação previstos numa outra regra jurídica. H. Atenta a especificidade inerente ao universo do direito fiscal e aos mecanismos que nela operam, a matéria tributável calculada com base em presunções não é, por norma, quantificada, mas antes presumida através de uma série de fatores, de que se destacam os sinais exteriores de riqueza, vulgarmente conhecidas como manifestações de fortuna, o volume de proveitos, o volume de vendas, os rendimentos padrão, o tipo de atividade ou profissão, o número de empregados, etc. I. Analisada a redação do artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC, conclui-se que o legislador não pretendeu delinear os contornos da despesa com os encargos sobre veículos - que consubstancia o faco tributário sujeito à incidência da tributação autónoma - por recurso aos contornos que delineiam outro facto, previstos numa outra regra jurídica. J. O artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC, não tratou de presumir um determinado montante a ser tributado a título de encargos com viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, nem tratou de presumir a respetiva base tributável do facto tributário, tendo antes se limitado a elencar realidades a que resolveu dar relevância sob o ponto de vista da tributação, evidenciados em certas despesas eleitas pelo legislador e incorridas pelas pessoas coletivas, alvo de incidência das tributações autónomas. K. O artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC, não contém nenhuma presunção de empresarialidade parcial, não aludindo, em lado algum da redação da norma, que a tributação autónoma apenas incida sobre os gastos aí elencados quando os mesmos sejam incorridos em fins alheios aos que prosseguem o respetivo escopo social. L. O n.° 5 do artigo 88.° do CIRC é bem claro quanto ao que se deve entender por encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos, definindo, mais à frente, que assim se consideram as depreciações, rendas ou alugueres, seguros, manutenção e conservação, combustíveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou utilização, sendo que o legislador não cuidou de inserir qualquer alusão à alegada presunção de empresarialidade da despesa, limitando-se a esclarecer o conceito de encargos no contexto da tributação de veículos. M. O legislador, de forma propositadamente deliberada, não condicionou a incidência da tributação autónoma à utilização pessoal e abusiva dos veículos das empresas pelos seus trabalhadores, referindo-se genericamente às situações merecedoras de tributação. N. A invocação do artigo 73.° da LGT quanto à possibilidade de elidir presunções presentes em quaisquer normas de incidência tem todo o senso quando essas normas de incidência contêm em si, expressa ou de modo sugestionado, que não por escrito, presunções conducentes à tributação, o que não é de todo o caso do artigo 88.° do CIRC. O. A presunção de "empresarialidade parcial" deveria, pois, constar e resultar da leitura do teor do artigo 88.° do CIRC e não por interposta leitura do artigo 73.° da LGT, que estabelece a regra de que as presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário. P. Ao fabricar uma presunção inexistente no corpo da norma, o intérprete está a adulterar o espírito do artigo 88.° do CIRC, adicionando-lhe um pretenso elemento condicionador da tributação que aí não existe, somente por si fabricado e a partir da redação de um artigo previsto na LGT, o artigo 73.°, que prevê uma teoria geral a aplicar às normas de incidência, quando essas mesmas normas alberguem em si presunções queridas e impostas pelo legislador. Neste sentido, milita a recente decisão arbitral, tomada no processo n.° 433/2018-T. Q. É neste preciso sentido que a interpretação veiculada pela Requerente se mostra contrária à Constituição da República Portuguesa ("CRP"), violando o princípio constitucional da legalidade, patente no artigo 103.°, n.° 2 e 3 da CRP, nos seus corolários da reserva de lei parlamentar e da tipicidade e princípio da eficiência fiscal, patente no artigo 103.°, n.° 1 da CRP. R. Colide com os mencionados princípios constitucionais uma interpretação normativa que sustente a existência de uma presunção de empresarialidade parcial presente no artigo 88.°, n.° 3 e 6 do CIRC, por recurso à aplicação inflexível da regra presente no artigo 73.° da LGT, que estipula que as presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário. S. Conceptualmente, o princípio da legalidade traduz-se no facto de ninguém poder ser obrigado a pagar impostos que não tenham sido criados nos termos da Constituição, isto é, de acordo com o artigo 112.° da CRP, que não tenham sido criados através de leis, decretos-lei ou decretos legislativos regionais. T. A fixação daquela disciplina tem obviamente que ter em conta os elementos essenciais do imposto, que, nos termos do artigo 103.°, n.° 2 da CRP, se subdividem pela incidência, pela taxa, pelos benefícios fiscais e pelas garantias dos contribuintes. U. A reserva de lei parlamentar traduz-se no facto de a Assembleia da República ser, no que respeita à criação de impostos e aos elementos constantes do n.° 2 do artigo 103.° da CRP, o único legislador ou o legislador originário definidor dos seus aspectos estruturantes. V. Impõe o princípio da reserva de lei parlamentar e o da tipicidade que o diploma legislativo que procede à criação de impostos seja tão perfeita quanto for possível ao legislador, o que implica que a lei defina a incidência no seu sentido estrito, em termos determináveis e determinados, e isso mesmo se tratando da diminuição de uma taxa ou da exclusão de incidência de um determinado facto que, à partida, seria suscetível de tributação. W. A tipicidade reporta-se à previsão e à estatuição da norma e impõe às leis fiscais que tenham um certo grau de especificação, determinação e precisão, de modo que cada figura jurídica esteja suficientemente caracterizada e nítida nos seus contornos e exige que os factos geradores de imposto sejam exclusivamente os determinados pelas suas normas de incidência, formando, desta forma, um universo fechado. X. É através da tipificação exaustiva dos factos tributários sujeitos a tributação, que o legislador assegura não apenas o respeito pelo princípio da legalidade, no segmento de que ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não tenham sido criados nos termos da Constituição, como também o princípio da segurança jurídica e da confiança, presentes nos artigos 103.°, n.° 3 da CRP, que são garantia autêntica da estabilidade, previsibilidade e calculabilidade do sistema tributário. Y. Tanto a tipicidade como a reserva de lei parlamentar penhoram as possibilidades de tributar indiscriminadamente factos não se encontram recortados na lei, ou que, então, através daquele instrumento são excluídos de tributação. Z. O princípio da segurança jurídica e da confiança exige precisão, clareza e determinabilidade das normas e atos tributários, sendo que estes elementos devem nortear as relações entre a administração tributária e os contribuintes, num contexto marcado pela complexidade fiscal. AA. A determinabilidade deve estar plasmada na lei, na redação da norma, que deverá clarificar tanto quanto possível a previsão e a estatuição do comando legal, em termos que não seja necessário o recurso ao espírito de analogia e de criatividade do intérprete. BB. Observando a redação do artigo 88.°, n.° 3 e 6 à data dos factos, estavam (e permanecem) excluídos de tributação: veículos movidos exclusivamente a energia elétrica; viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos, afetos à exploração de serviço público de transportes, destinados a serem alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo; viaturas automóveis relativamente às quais tenha sido celebrado o acordo previsto no n.° 9) da alínea b) do n.° 3 do artigo 2.° do Código do IRS. CC. A redação do artigo 59.°-H, aditado ao EBF em 2018 (Produção cinematográfica e audiovisual), revela que o legislador, ao conceder uma isenção de tributação autónoma aos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, viaturas ligeiras de mercadorias referidas no artigo 7.°/1-b) do Código do Imposto sobre Veículos, motos e motociclos, destinados a serem utilizados na produção cinematográfica e audiovisual, explicitou, sem qualquer reserva, que as viaturas utilizadas na actividade principal desenvolvida pelas empresas cabem no âmbito de incidência que resulta do artigo 88.°, n.° 3 do CIRC, deitando por terra, desta forma, as teses peregrinas elaboradas à volta da existência, nesta norma, de uma presunção de "empresarialidade" parcial. DD. Nem o legislador e a lei não quiseram excluir da tributação os veículos pertencentes a uma frota empresarial, mesmo que a sua utilização se restrinja exclusivamente ao uso profissional da atividade desenvolvida pelo sujeito passivo. EE. Permitir que, por via de uma presunção - inexistente, saliente-se -, os sujeitos passivos possam afastar a tributação sobre uma realidade tributária que não foi, nem implícita, nem explicitamente, excluída de tributação pelo legislador, é nada mais, nada menos, que permitir a frontal violação do princípio da legalidade, nos seus corolários da reserva de lei parlamentar e da tipicidade. FF. É instrumentalizar o regime das presunções com o propósito de, a par dos factos que foram excluídos de tributação pelo legislador, poder o sujeito passivo, por meio de elementos probatórios, obter a exclusão de tributação de outros factos que, originariamente, eram tributáveis e que a lei nunca pretendeu eximir ao tributo. GG. É violar o princípio da legalidade - nos seus corolários da tipicidade e da reserva de lei parlamentar -, pois se admite que a exclusão de tributação de uma realidade tributária se pode realizar por via de uma presunção ilidível, a concretizar por indícios probatórios. HH. Apesar de o artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC não consagrar nenhuma presunção, o legislador entendeu consagrá-la na redação de um outro número do artigo 88.° CIRC, propondo que o sujeito passivo prove que as despesas correspondentes a importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável a que se refere o n.° 1 do artigo 63.°-D da Lei Geral Tributária, ou cujo pagamento seja efetuado em contas abertas em instituições financeiras aí residentes ou domiciliadas correspondem a operações efetivamente realizadas e não têm um caráter anormal ou um montante exagerado. II. A interpretação normativa sustentada na decisão arbitral traduz-se no desprezo da imposição legal presente no artigo 103.°, n.° 2 da CRP, de que os elementos essenciais do imposto, entre eles a incidência e a delimitação negativa de incidência, devem somente ser fixados por lei, não podendo, nem devendo o intérprete distinguir aquilo que a lei não distingue. JJ. Assim como se traduz no desprezo pela necessidade premente de o legislador concretizar o elenco dos factos tributários que devem ser sujeitos a tributação e o elenco dos factos que não devem ser sujeitos a tributação, o que coloca em risco a precisão, a clareza e a determinabilidade das normas e dos atos tributários, com especial relevo para aqueles que se referem aos elementos essenciais do imposto. KK. Inerente aos princípios da eficácia e da eficiência da tributação - e estabelecendo a ponte com o princípio da justiça distributiva -, estão razões de carácter reditício, da satisfação das necessidades financeiras do Estado, bem como razões que se prendem com a promoção da redistribuição do rendimento, a promoção de objetivos sociais e com a prossecução de outras finalidades extra-fiscais. LL. A principal preocupação que subjaz a estes princípios constitucionais e que enformam a chamada constituição fiscal é a garantia em assegurar receitas suficientes para a prestação, por parte do Estado, das prestações fácticas e normativas necessárias à promoção de igualdade de oportunidades. MM. Os objetivos que presidiram à instituição das tributações autónomas, no que em particular concerne a viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, não se mantiveram estáticos, desde a sua criação. NN. A sua evolução reflete as mutações verificadas nas opções da política fiscal, evidenciadas pelas alterações redaccionais, merecendo especial relevo as verificadas a partir de 2011 (introduzidas pela Lei 55-A/2010, de 30 de dezembro), que se traduziram no alargamento da incidência aos encargos relativos a viaturas não dedutíveis e numa clara instrumentalização das tributações autónomas para a prossecução de finalidades redictícias e extrafiscais, máxime ambientais. OO. As tributações autónomas incidem sobre um conjunto heterogéneo de realidades muito díspares - despesas ou encargos e rendimentos - cuja justificação aponta também para finalidades distintas que, tanto a doutrina como a jurisprudência, têm abundantemente abordado. PP. Se, no caso das despesas não documentadas ou nos pagamentos a entidades localizadas em jurisdições com regimes fiscalmente privilegiados (artigo 88.°, n.os 1, 2 e 8, do CIRC), os objetivos associados às tributações autónomas se identificam em muitos aspetos com os prosseguidos pelo artigo 65.°/1, que, no essencial, visam enfrentar situações que configuram fenómenos de evasão ou fraude fiscais, noutros casos, como o das tributações autónomas dos encargos suportados com veículos, as motivações da tributação autónoma têm evoluído no sentido de alguma diversificação, que se têm traduzido na associação das razões de natureza puramente fiscal outras de natureza extrafiscal. QQ. Joaquim Pedro Lampreia e Filipe de Vasconcelos Fernandes afirmam que rapidamente as tributações autónomas passaram a ser equiparadas ao dos principais mecanismos de angariação de receita, os impostos. RR. Numa linha de aprofundamento dos objetivos extrafiscais atribuídos à tributação autónoma dos veículos, outras alterações foram introduzidas em 2014: primeiro, através da Lei 2/2014, de 16 de janeiro, que estratificou as taxas em função do valor de aquisição dos bens, de forma a favorecer as viaturas de menos cilindrada; seguiu-se a Lei 82-C/2014, de 31 de dezembro, que acrescentou as viaturas ligeiras de mercadorias referidas no artigo 7,°/1-b) do Código do Imposto sobre Veículos; por fim, a Lei 82-D/2014, de 31 de dezembro (vulgo Reforma da Tributação Ambiental), que reduziu as taxas de tributação autónoma às viaturas ligeiras de passageiros híbridas plug-in e às viaturas ligeiras de passageiros movidas a GPL ou GNV (artigo 88.°, n.os 17 e 18). SS. A escolha normativa subjacente quer à delimitação do âmbito de incidência da tributação autónoma, quer da diferenciação das taxas, vertida na atual redação do artigo 88.°, n.°s 3 a 6, do CIRC, foi moldada dentro da margem de livre de conformação do legislador, por preocupações de perceção de receita fiscal. TT. Casalta Nabais comunga da citada opinião, ao afirmar que «(...) as taxas de tributação autónoma constantes no artigo 88° do CIRC começaram por se reportar a situações de elevado risco de fraude e evasões fiscais, contudo, com o andar do tempo, a função dessas tributações autónomas, que, entretanto, se diversificaram extraordinariamente e aumentaram de valor, alterou-se profundamente passando a ser progressivamente a de obter (mais) receitas fiscais, assumindo-se, assim, como efectivos impostos sobre a despesa (...)», concluindo-se de modo idêntico no Relatório elaborado pelo Grupo para o estudo da política fiscal, competitividade, eficiência e justiça do sistema fiscal, de 03-10- 2009. UU. A importância que as tributações autónomas assumem no âmbito do IRC, para concretização dos princípios constitucionais da eficácia e da eficiência fiscal, ínsitos no artigo 103.°, n.° 1 da CRP, é evidenciada no acórdão arbitral proferido no processo n.° 659/2014-T, dando conta de que o IRC estimado para o ano de 2015 é de cerca de 4.690 milhões de euros, ao passo que a receita estimada do IRS ascende a quase três vezes mais, remontando a 13168 milhões de euros. W. A existência das tributações autónomas justifica-se não apenas por questões manifestamente abusivas, de fraude e de evasão, mas também por questões de arrecadação da receita para a satisfação das necessidades financeiras do Estado e a introdução de uma mais justa repartição desses encargos do Estado pelo universo de contribuintes. WW. A par de preocupações de perceção de receita fiscal, a tributação autónoma assentou também em razão das externalidades negativas provocadas pelos veículos, foi dirigida para a consecução de objetivos extrafiscais, ligados às metas da proteção ambiental, de tal modo que, no limite, um sujeito passivo pode eximir-se completamente a esta imposição ou reduzir, em grande medida, o impacto da tributação, se orientar as suas opções no sentido pretendido pelo legislador. XX. A tributação autónoma constitui também um instrumento de política fiscal que atua como desincentivo à utilização de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos e motociclos movidos a combustíveis de origem fóssil, em razão das externalidades negativas que os mesmos provocam. YY. O uso dos impostos para intervir ativamente no desenvolvimento tem vindo a dar cada vez maior importância a aspectos qualitativos deste, como, por exemplo, a proteção e defesa do ambiente, e, ao lembrar que em Portugal a preocupação ambiental passou a ser contemplada com algumas medidas fiscais, dá conta que o Relatório da Comissão para a Reforma da Fiscalidade Verde (2014), indica que no quadro do CIRC uma dessas medidas é justamente a relativa à tributação autónoma dos encargos com viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos. ZZ. Sobre a questão de saber se a norma do número 3 do artigo 88.° (em vigor a partir de 2011) constitui uma espécie de norma anti abuso e, como teria subjacente uma presunção, deve reiterar-se que esta disposição legai, como as demais que integram o artigo 88.° do CIRC, ao contrário da norma do artigo 65.°, n.° 1, não cabem na qualificação das cláusulas especiais anti abuso, em resultado da configuração e finalidades que lhe estão adstritas e daí que o próprio legislador não tenha consagrado a inversão do ónus da prova. AAA. Na verdade, Saldanha Sanches, aludiu apenas a «uma espécie de presunção» a respeito do agravamento da taxa de tributação autónoma sobre veículos mais dispendiosos, não dando a entender, sequer, que atribuía natureza presuntiva às tributações autónomas dos encargos com veículos em geral e, muito menos, se aproximou da (controversa) tese de que as normas do artigo 88.° do CIRC poderiam ser encaradas como «uma espécie de norma anti abuso consensual» em que o legislador proporia aos contribuintes a opção de se subtraírem à sua aplicação, mediante a não dedução das despesas ou a produção de prova da empresarialidade integral das mesmas, deduzindo-as na totalidade. BBB. Nas tributações autónomas, como noutros domínios em que estão em causa limitações à dedução de encargos que podem conter elementos de natureza pessoal e empresarial, o legislador fiscal recorre com frequência, por razões de simplificação e de operacionalidade das normas, a "tipificações legais", baseado no princípio de que a separação entre a esfera privada e a esfera empresarial ou profissional torna-se muito difícil, senão impossível, de fazer ou de demonstrar, nomeadamente quando se trate de bens cuja utilização pode ser feita nas duas esferas. CCC. Não se vislumbra na atual redação e na ratio subjacente ao artigo 88.°, n.° 3 a 6 do CIRC qualquer propósito de tratamento discriminatório dos encargos relacionados com as viaturas em função da sua utilização parcial ou integral na atividade económica desenvolvida pelo sujeito passivo. DDD. Se o legislador tivesse pretendido inserir uma presunção de empresarialidade parcial tê-lo- ia feito, através da inserção de uma exceção similar à constante no número 8 da mesma norma. EEE. Não o fez, não apenas pela dificuldade extrema em produzir prova da exclusiva empresarialidade da despesa, como, acima de tudo, a génese desta específica tributação acabou por se transformar ao longo do tempo em verdadeira preocupação reditícia, de arrecadação de receita, bem como de preocupação do ponto de vista ambiental, com a exclusão da tributação de veículos elétricos. FFF. Se o propósito do legislador e da lei fosse, atualmente, o de combater a evasão fiscal e obstaculizar à utilização abusiva de veículos e o auferimento de rendimento oculto por trabalhadores e terceiros beneficiários, teria tido igualmente o cuidado de não excluir da tributação os encargos com veículos elétricos que pudessem estar ao serviço não apenas da empresa, mas também dos interesses pessoais dos beneficiários. GGG. Foi através da liberdade de conformação legislativa que assiste ao legislador que fez com que centrasse o propósito das tributações autónomas na tributação da capacidade contributiva das empresas, através da eleição de despesas em que incorrem como factos tributários que evidenciam a dita capacidade contributiva. HHH. Os normativos dos números 3 a 6 do artigo 88.° não têm subjacente qualquer tipo de presunções legais, isto é, de ilações que a lei retira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido, como previsto no artigo 349.° do Código Civil, caracterizando-se por serem normas de incidência objetiva. III. Estando no campo da construção legislativa, assumindo o legislador que a tributação autónoma incide sobre os encargos relacionados com as viaturas tipificadas no número 3, e não abrangidas pelas exceções previstas no artigo 88.°, n.° 6 do CIRC, sejam tais encargos dedutíveis ou não dedutíveis nos termos dos artigos 23.°, 23.°-A ou 34.°, o que vale por dizer é de todo irrelevante que os bens em causa tenham uma utilização total ou parcial na atividade exercida pela empresa. JJJ. O critério da "empresarialidade", enquanto elemento de ilisão de presunção, emergiu no contexto de absurdas decisões arbitrais do CAAD, sem qualquer tipo de respaldo na doutrina ou na lei, uma vez que aquele termo, além de ter um significado indeterminado, nunca foi utilizado pelo legislador fiscal no CIRC, nomeadamente como crivo para aferir a dedutibilidade dos encargos para efeitos da determinação do lucro tributável. KKK. No CIRC o teste da dedutibilidade dos encargos suportados é efetuado com base no preenchimento dos critérios e enunciados nos artigos 23.° e ss. do CIRC, sendo de notar, porém, que, nos termos da redação atual do artigo 88.°8/3 - como acima ficou dito - tanto encargos dedutíveis como os não dedutíveis cabem na incidência da tributação autónoma. LLL. As normas que estabelecem tributações autónomas, sendo indubitavelmente normas de incidência tributária, não consagram uma presunção cuja prova em contrário deva ser admitida. MMM. Se a ratio da norma impositiva de tributação autónoma fosse o de meramente estabelecer uma presunção, o legislador teria formulado as normas reduzindo o seu alcance à mera distribuição ou inversão do ónus da prova, caso em que - hipoteticamente - determinaria apenas «os encargos relativos a viaturas presumem-se não exclusivamente afetos à atividade económica exercida pelo sujeito passivo», ou qualquer outra formulação equivalente. NNN. Como resulta linearmente da lei, não é essa a formulação, nem a mecânica própria da tributação autónoma, pois que as normas estabelecem uma verdadeira imposição fiscal: à verificação de uma previsão (realização de certas despesas) associam uma consequência ao nível do Direito Tributário (a tributação), in casu, impõem a tributação autónoma, a título de IRC. OOO. Admitir a não associação da consequência à verificação da previsão legal é afrontar o princípio da legalidade tributária e, reflexamente, o da segurança jurídica e proteção da confiança, bem como contrariar o propósito subjacente aos princípios da eficácia e eficiência fiscais, a par do princípio da justiça distributiva. PPP. O art. 73.° da LGT não exige que o contribuinte possa ilidir as tipificações em todos os casos de incidência em sentido amplo, em especial, no quadro de tributações massificadas, desde que não se afastem da realidade e não colidam com o princípio da igualdade. QQQ. Conforme é referido na declaração de voto de vencida da árbitra Sofia Cardoso, formulada no processo n.° 649/2016-T, «A prova de empresarialidade constitui um expediente, não objetivamente verificável, por si só de comprovar, bem como, de controlar com rigor e, por isso mesmo, o espírito do legislador terá sido o de uniformização e de equilíbrio na redação dos números 3 e 6 do artigo 88° do CIRC (...)». RRR. Não cabe ao intérprete das normas de incidência das tributações autónomas, em respeito pelo princípio da legalidade, restringir o âmbito dos encargos relacionados com os veículos tipificados nos números 3 e 6 do artigo 88.° do CIRC, circunscrevendo-os aos encargos suportados com viaturas cuja afetação à atividade desenvolvida não seja integral. SSS. Os encargos, enumerados de forma exemplificativa no n.° 5 do artigo 88.° do CIRC, suportados com viaturas ligeiras de passageiros não expressamente excluídas, quer pelo n.° 3 quer pelo n.° 6, cabem no âmbito de incidência material das tributações autónomas, independentemente do tipo de afetação que é dada a estes bens, como de resto foi confirmado pelo legislador na redação do artigo 59.°-H do EBF, aditado pela Lei 114/2017. TTT. O entendimento defendido pela ora Recorrente e acolhido por alguns tribunais arbitrais constituídos sob a égide do CAAD (única jurisdição, aliás, onde tal tese nasceu) tem sido fortemente criticado pela melhor doutrina produzida sobre esta questão. UUU. Como refere Sérgio Vasques, «É evidente, porém, que pela rapidez com que produzem decisões e pelo carácter definitivo que estas têm à partida, os tribunais arbitrais tendem a amplificar os efeitos de qualquer guinada doutrinária mais súbita. Uma decisão mais arrojada ou ditada por factualidade muito particular facilmente se pode transformar no ponto de partida para uma corrente jurisprudencial com alcance incerto e consequências imprevistas. Mais ainda quando é certo que os contribuintes que recorrem à arbitragem a empregam por vezes como balão de ensaio, testando os tribunais arbitrais com pequenos processos em que se tenta fixar doutrina que se alargue depois a processos de maior dimensão. Tudo isto faz parte das regras do jogo. Mas tudo isto obriga-nos também a ponderar com maior cuidado o alcance das decisões que tomamos e os resultados a que nos conduzem.» VVV. Deve, por isso, ser julgado inconstitucional o artigo 88.°, n.° 3 e 5 do CIRC, por violação dos princípios da legalidade (tipicidade e reserva de lei parlamentar) e da proteção jurídica e da confiança (artigo 103.°. n.° 2 e 3 da CRP). quando interpretado no sentido de albergar em si uma presunção ilidível, nos termos e para os efeitos do artigo 73.° da LGT. capaz de afastar a tributação sobre encargos efetuados ou suportados por sujeitos passivos que não beneficiem de isenções subjetivas e que exerçam, a título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, viaturas ligeiras de mercadorias referidas na alínea b) do n.° 1 do artigo 7.° do Código do Imposto sobre Veículos, motos ou motociclos, sempre que seja possível provar a sua indispensabilidade para o funcionamento eficiente das empresas. WWW. Deve também ser julgado inconstitucional a interpretação normativa do artigo 88.°. n.° 3 e 6 do CIRC quando seja no sentido de enquanto norma de incidência anti-abuso, se considerar que alberga em si uma presunção ilidível de empresarialidade parcial das despesas através da aplicação do artigo 73.°. dado que viola dois princípios subjacentes à redação do artigo 103.°, n.° 1 da CRP, o da eficácia e eficiência fiscais, e que se concretizam na ideia concreta e real de que as tributações autónomas que incidem sobre encargos efetuados ou suportados por sujeitos passivos que não beneficiem de isenções subjetivas e que exerçam, a título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, viaturas ligeiras de mercadorias referidas na alínea b) do n.° 1 do artigo 7.° do Código do Imposto sobre Veículos, motos ou motociclos visam, primacialmente, a satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públicas, uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza, bem como prosseguem finalidades extrafiscais. o que deverá ser alcançado da forma mais eficiente possível.» 6. A recorrida contra-alegou (fls. 101-170), tendo formulado as seguintes conclusões: «A. É possível concluir que a despesa com veículos sobre a qual incide a tributação autónoma carrega uma presunção quando se perscruta as motivações subjacentes ao instituto da tributação autónoma em geral e, em particular, deste tipo de encargos. B. A par de uma finalidade dissuasora da realização de despesas que se presumem desnecessárias e que afetam negativamente - e por vezes artificiosamente - a receita fiscal, a doutrina e a jurisprudência têm apontado para um objetivo de, citando Rui Duarte Morais, "tentar evitar (atenuando ou anulado a "vantagem" delas resultante em IRC) que, através dessas despesas, o sujeito passivo utilize para fins não-empresariais bens que geraram custos fiscalmente dedutíveis; ou que sejam pagas remunerações a terceiros com evasão aos impostos que seriam devidos por estes". C. Em relação a este último aspeto, no Acórdão n.° 310/2012, o Tribunal Constitucional assinala que com a tributação autónoma se teve em vista, "por um lado, incentivar os contribuintes a ela sujeitos a reduzirem tanto quanto possível as despesas que afetem negativamente a receita fiscal e, por outro lado, evitar que, através dessas despesas, as empresas procedam à distribuição camuflada de lucros, sobretudo de dividendos que, assim, apenas ficariam sujeitos ao IRC enquanto lucros da empresa, bem como combater a fraude e evasão fiscais que tais despesas ocasionem não apenas em relação ao IRS ou IRC, mas também em relação às correspondentes contribuições" (no mesmo sentido, vide o Acórdão n.° 85/2013 e o Acórdão do Plenário do Tribunal Constitucional n.° 617/2012). D. A tributação autónoma foi o instrumento encontrado pelo legislador como alternativa mais eficaz à absoluta proibição da dedução ou irrelevância do gasto para responder à difícil questão da fronteira entre o caráter empresarial e o caráter pessoal (ou extraempresarial) de determinadas despesas que, por norma, são dedutíveis ao lucro tributável em IRC (cf. Acórdão do Tribunal Constitucional n.° 197/2016). E. Daí que se diga, como fez o Tribunal Central Administrativo Sul no Acórdão n.° 1294/14.0BELRS, de 8 de março de 2018, que "as tributações autónomas (...) poderão ser encaradas como uma espécie de norma antiabuso consensual, em que o legislador propõe ao contribuinte uma de três alternativas, a saber: a) não deduzir a despesa; b) deduzir mas pagar a tributação autónoma, dispensando-se, quer a si quer à Administração Tributária de discutir a questão da empresarialidade da despesa; c) provar a empresarialidade integral da despesa, e deduzi-la integralmente, não suportando a tributação autónoma" (sublinhado nosso). F. Nas palavras de Ana Paula Dourado, "Há uma presunção (no seu sentido amplíssimo) desse pagamento oculto [de rendimentos], que leva à tributação do mesmo na esfera do sujeito que declara as despesas. Essa tributação é uma forma de recuperação da receita que não consegue ser tributada na esfera do beneficiário de tal distribuição" (cf. o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo n.° 0830/11). G. O Supremo Tribunal Administrativo, nos Acórdãos n.°s 01613/15 e 0363/15, ambos de 6 de abril de 2016, refere que nos encargos com viaturas "o legislador presume que há uma vantagem para esses utilizadores das mesmas viaturas que excede o necessário à realização do lucro da empresa e constitui vantagem patrimonial do utilizador a tributar pelo mecanismo da tributação autónoma da despesa, exceto quando a vantagem que excede o necessário à realização do lucro da empresa seja tributada como rendimento do trabalho dependente do respetivo beneficiário da utilização de tal viatura". H. De facto, desde os seus primórdios o legislador perspetivou estas despesas com viaturas como se encontrando tendencialmente fora - pelo menos de modo parcial - do escopo empresarial e como um mecanismo para conferir uma vantagem - em espécie - a pessoas relacionadas com a empresa. I. Só assim, ou seja, reconhecendo que há certos encargos que se presumem destituídos, total ou parcialmente, de um propósito empresarial, é possível descortinar um sentido lógico, dentro do nosso sistema fiscal, para a sujeição dos mesmos a imposto, bem como conferir legitimidade, do ponto de vista legal, à tributação autónoma. J. É certo que todo o sistema fiscal está direcionado, em primeira linha, para a "satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públicas" mas, como bem ressalva a doutrina, "este objetivo não pode autojustificar-se, pois ele próprio é limitado pelos princípios constitucionais basilares dos Estados de Direito: princípio da capacidade contributiva e tributação do rendimento real como regra" (cf. artigos 103.°, n.°1,e 104.°, n.°s 1 e 2, da CRP). K. A não ser assim, o que não se concede, tributar-se-ia, com o inerente prejuízo para a propriedade privada do contribuinte, sem obedecer a nenhuma regra ou princípio ordenador e apenas com o fito de arrecadar receitas para o Estado. L. A validação ou legitimação jurídico-constitucional desta modalidade de tributação autónoma apenas pode ser encontrada se olharmos à particular natureza da despesa a ela sujeita, que está situada, via de regra, a meio caminho entre aquilo que é a prossecução da atividade da empresa e aquilo que não é, o que se reconduz uma presunção de extraempresarialidade ou empresarialidade parcial do gasto. M. No caso concreto, a norma de incidência objetiva não foi desrespeitada pela interpretação preconizada na decisão recorrida na medida em que ficou assente que se submeteu a tributação autónoma em IRC aquilo que está tipificado e qualificado no CIRC como encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros (cf. artigo 88.°, n.° 5, do CIRC). N. O que a decisão recorrida fez - tal como vários outros tribunais arbitrais e os tribunais administrativos e fiscais já fizeram - foi avaliar se, em face da natureza do encargo em causa e da ratio do regime legal, era (ou não) possível haver um afastamento da tributação autónoma, isto é, procedeu a um exercício puramente interpretativo. O. Em conformidade com os princípios gerais de hermenêutica jurídica, que o direito fiscal reconhece plenamente, na reconstituição do pensamento legislativo e busca pelo espírito da lei o tribunal arbitral indagou-se acerca do porquê da imposição de um tributo sobre certas despesas e aí encontrou uma presunção, ligada à própria natureza da despesa tributada autonomamente, presunção esta que, por imperativo constitucional, deve ser ilidível (cf. artigo 9.°, n.° 1, do Código Civil, ex vi artigo 11,°, n.° 1, da LGT, e artigo 73.° da LGT). P. O argumento legalista ou literal preconizado pela Recorrente não só extrapola daquilo que é o princípio da legalidade fiscal, nas suas várias aceções, como também, em última análise, relega a interpretação da lei para uma posição da absoluta inutilidade. Q. A possibilidade de ilidir a presunção de extraempresarialidade ou empresarialidade parcial ínsita nas despesas com veículos não resulta, nem teria de resultar, de consagração expressa neste dispositivo legal, antes decorre, como acontece com todas as presunções contidas em normas de incidência, da regra geral de direito fiscal estabelecida pelo artigo 73.° da LGT. R. Por isso, o argumento da tipicidade não pode prevalecer para vedar a ilisão da presunção porque a regra geral em direito fiscal, que não é excecionada in casu, é que as mesmas "admitem sempre prova em contrário" (cf. artigo 73.° da LGT). S. Excetuado o caso específico dos veículos elétricos, em que é claro o desiderato extrafiscal (ambiental), nos demais casos a opção legislativa de excluir a tributação autónoma é motivada justamente pela despesa não se enquadrar no paradigma de gasto que está na fronteira entre o que é empresarial e o que é privado - ou para além dela ou seja, por estar à partida ilidida a presunção de extraempresarialidade ou empresarialidade parcial. T. É precisamente por partir do princípio - ou melhor, presumir - que as despesas com veículos tipicamente excedem os interesses empresariais e consubstanciam vantagens para terceiros que o legislador, diante de situações que pela sua própria natureza são reveladoras - ou pelo menos indiciam com alto grau de probabilidade - que os gastos são suportados para exercer a atividade normal da empresa e não para qualquer outro fim, decide afastar a tributação autónoma. U. A exclusão de tributação autónoma, em vez de infirmar, corrobora a presunção de extraempresarialidade ou empresarialidade parcial que subjaz aos encargos a ela sujeitos. V. E não se diga que em todos os demais casos - i.e., nos que não estão contemplados na parte final do n.° 3 ou no n.° 6 do artigo 88.° do CIRC - as taxas de tributação autónoma incidem sobre os encargos com veículos sem hipótese de exclusão mediante ilisão da presunção, pois esta interpretação está vedada pelo artigo 73.° da LGT. W. De igual modo, carece de sentido invocar o artigo 59.°-H do EBF, aditado pela Lei n.° 114/2017, de 29 de dezembro (Orçamento do Estado para 2018), cuja redação em vigor difere daquela que a Recorrente transcreve nas suas alegações, uma vez que o que aí se consagra é uma isenção subjetiva de tributação autónoma alinhada com o intuito extrafiscal de "apoio à produção cinematográfica e audiovisual e à captação de filmagens internacionais para Portugal' (cf. Decreto-Lei n.° 45/2018, de 19 de junho). X. Não é desta isenção subjetiva que se pode retirar que, se não fosse a introdução do artigo 59.°- H do EBF, os sujeitos passivos do setor cinematográfico e audiovisual estariam, irremediável e definitivamente, obrigados a suportar a tributação autónoma com as viaturas utilizadas para exercer a sua atividade, pois teriam sempre a possibilidade de "provara empresarialidade integral da despesa, e deduzi-la integralmente, não suportando a tributação autónoma" (cf. supra citado Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul). Y. A alusão pela Recorrente ao disposto no artigo 88.°, n.° 8, do CIRC - uma norma antiabuso especial - não tem o significado de impedir a ilisão de qualquer outra presunção subjacente às tributações autónomas, uma vez que, mesmo que o segmento finar deste dispositivo não existisse, não seria defensável que ao contribuinte estaria vedada a possibilidade de ilidir a presunção de simulação ou abuso. Z. É que "as disposições antiabuso devem conter em regra presunções elidíveis, a não ser que sejam justificadas por outros princípios fiscais que devam prevalecer no caso concreto e devendo respeitar sempre o principio da proporcionalidade" (Ana Paula Dourado, Direito (...), p. 231, bem como as decisões arbitrais proferidas nos processos n.°s 37/2018-T e 362/2017-T). AA. Conforme Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, "Para os efeitos previstos no art. 73° da LGT (...) deve entender-se que a referência a normas de incidência é utilizada na aceção lata, pois as razões que justificam a admissibilidade de ilidir presunções, que se ligam à comprovação da existência real dos pressupostos subjetivos e objetivos da tributação, que é exigida pelo princípio constitucional da igualdade, valem relativamente a qualquer destes pressupostos". BB. São estas mesmas razões que levam a doutrina e os tribunais a defender, de forma unânime, que"A CRP não autoriza a fixação de presunções absolutas nas normas de incidência tributária" (José Maria Fernandes Pires (Coord.), ob. cit., p. 810). CC. Conforme o Acórdão do Tribunal Constitucional n.° 348/97, "o estabelecimento de presunções com o objetivo de conferir certeza e simplicidade às relações fiscais, de permitir uma pronta e regularperceção dos impostos e de evitara evasão e a fraude fiscal (...) "tem de compatibilizar- se com o princípio em análise [igualdade tributária], o que passa, quer pela ilegitimidade constitucional das presunções absolutas (...)"'. DD. Na síntese feita no Acórdão n.° 211/2017, "O Tribunal Constitucional pronunciou-se diversas vezes sobre a conformidade constitucional do recurso a presunções como forma de determinação da matéria coletável, face ao princípio da capacidade contributiva, tomando por elemento determinante do juízo de não inconstitucionalidade a possibilidade conferida ao sujeito passivo de ilidira presunção (vd., designadamente, os Acórdãos n.°s 26/92, 348/97, 84/2003, 211/2003 e 452/2003). O mesmo critério serviu o julgamento de inconstitucionalidade de normas de incidência tributária com o recurso a presunções inilidíveis. Com efeito, em dois momentos, a jurisprudência constitucional tomou o princípio citado (enquanto concretização do princípio da igualdade fiscal e de outros princípios fundantes da justiça fiscal material) como fonte de desvalor constitucional de normas de tributação que estabeleciam presunções absolutas. A essa jurisprudência se refere o Acórdão n.° 753/2014 (...) o Acórdão n.° 348/97 (...) o Acórdão n.° 211/2003 (...)". EE. Alguma doutrina, como Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, acrescenta que a proibição de presunções absolutas ou inilidíveis em matéria de incidência fiscal é aquela que se revela conforme "com o principio enunciado no art. 11°, n.° 3, da LGT de que, nos casos de dúvida sobre a interpretação das normas tributárias «deve atender- se à substância económica dos factos tributários»". FF. As presunções em regras de incidências tributária - ilidíveis - tanto podem ser explícitas como implícitas - como aqui sucede. GG. A circunstância de as tributações autónomas se encontrarem num domínio diverso da tributação do rendimento que é balizada pelo princípio da tributação do rendimento real não faz com que a presunção em referência seja insuscetível de prova em contrário pelo simples facto de o artigo 73.° da LGT não fazer qualquer distinção. HH. O artigo 73.° da LGT consagra, ao invés, a possibilidade de ilidir toda e qualquer presunção - a expressão sempre é a prova cabal disso - contida em regras de incidência tributária como um princípio basilar de direito fiscal. II. Defender o contrário seria, portanto, fazer tábua rasa das regras gerais de interpretação de direito consagradas no artigo 9.° do Código Civil, aplicáveis em matéria fiscal por força da remissão operada pelo artigo 11.°, n.° 1, da LGT. JJ. Ademais, uma hipotética - e inaceitável - presunção inilidível de abuso no domínio das tributações autónomas seria contrária ao princípio da proporcionalidade, sobretudo nas suas vertentes de necessidade ou indispensabilidade e de proporcionalidade em sentido estrito, uma vez que a lesão irreversível do direito patrimonial do sujeito passivo onerado com a tributação autónoma revelaria um grau de agressividade que não poderia ser compaginado com a ideia de necessidade ou indispensabilidade da medida impositiva. KK. A supressão automática e irreversível do direito à propriedade privada, consequência inelutável da obrigação de pagamento do imposto, revela-se a solução mais gravosa para o contribuinte dentre todas aquelas que são possíveis e idóneas para atingir o (suposto) fim de prevenção do abuso e evasão fiscais pretendido pelo legislador. LL. Vista da perspetiva do contribuinte, essa restrição do direito de propriedade, que consiste na sujeição e pagamento da tributação autónoma sem a possibilidade de demonstrar que, na realidade, a despesa se insere no seu escopo empresarial, não pode sequer considerar-se razoável, porquanto ele é submetido a um regime fiscal mais gravoso e desfavorável quando há, reconhecidamente, outros mecanismos de menor agressividade para evitar esse resultado. MM. Noutra perspetiva, a hipotética - e inaceitável, repita-se - impossibilidade de afastamento da dita presunção levaria a que a própria justificação constitucional da tributação autónoma fosse colocada em crise na medida em que esta se converteria num instrumento sancionatório - que é alheio aos impostos - que poderia ser acionado mesmo sem indícios e muito menos prova inequívoca de abuso. NN. Quanto à proclamada introdução de uma certa "moralização fiscaf' no que concerne aos gastos com determinados veículos, que se materializaria na própria oneração fiscal dos mesmos e na introdução de taxas de tributação mais elevadas para viaturas de maior valor, dir-se-á, citando novamente Ana Paula Dourado, que "A moralidade fiscal não é porém um principio jurídico e não pode ser utilizada como principio interpretativo". OO. Uma ideia que não tem dignidade para ser alçada ao estatuto de princípio jurídico não pode, evidente, servir de alicerce para um regime legal, muito menos quando este regime tem natureza fiscal e é conformado por um conjunto de princípios específicos que compõem aquilo que comummente se designa como a "Constituição Fiscal". PP. Relativamente à finalidade de arrecadação de receita, sendo comum a todos os tributos públicos, não serve em si mesma como justificação constitucionalmente válida para a criação de uma norma fiscal e deve ser sempre exercida no estrito cumprimento dos princípios que enformam o direito fiscal {cf. artigos 103.° e 104.° da CRP, entre outros). QQ. O recurso às tipificações legais também não constitui um salvo-conduto para a consagração legislativa de presunções inilidtveis no domínio da incidência dos impostos. RR. A simplificação visada pela tipificação legal não deve conduzir a iniquidades resultantes da completa abstração das particularidades da situação concreta, de modo que deve ser cercada de cautelas na vertente de aplicação da norma, i.e., na subsunção da situação concreta da vida ao tipo-padrão previsto no texto da lei. SS. Com efeito, a admitir-se, sem conceder, uma aplicação da lei cega ou desinteressada das particularidades do caso individual, que in casu consistiria em sujeitar o encargo a tributação autónoma independentemente da finalidade que lhe esteve subjacente, situações diferentes seriam objeto de tratamento fiscal idêntico. TT. Embora a tributação autónoma, enquanto figura jurídica, seja uma exceção à tributação do rendimento real das empresas - corolário do princípio da capacidade contributiva que, por sua vez, decorre do princípio geral da igualdade -, não há como negar que este princípio é ofendido quando o contribuinte que incorre numa despesa para adquirir viaturas destinadas ao exercício da sua atividade suporta a tributação autónoma, com a consequente neutralização da dedução deste gasto, recebe idêntico tratamento ao contribuinte que incorre na mesma despesa com finalidades que extrapolam do interesse da empresa - e.g. para beneficiar um administrador ou remunerar um colaborador. UU. É justamente para precaver estas desconformidades com a Lei Fundamental que as presunções devem poder ser ilididas peio contribuinte, não podendo razões de eficiência ou eficácia fiscal e de praticabilidade sobrepor-se e representar um entrave a esta possibilidade. VV. Casalta Nabais aponta, na sua obra O Dever Fundamental de Pagar Impostos, para a necessidade de existir "um corretivo da tipificação, que consiste em a afastar naquelas situações que produza resultados manifestamente iníquos", deixando claro que "para passarem com êxito o teste da constitucionalidade, [as presunções legais] têm de configurar-se como presunções iuris tantum". WW. Explica o Ilustre Autor que "a lei fixa uma "normalidade média", desprezando as particularidades das situações típicas ou anormais que, em consequência, vão ser tratadas pelo mesmo rasoiro das situações típicas ou normais, quebrando assim o legislador, face àquelas, o princípio ou regra da diferenciação eleita. Por isso, compreende-se que o recuso a uma tal técnica tenha limites, ficando pois a liberdade tipificadora do legislador sujeita a barreiras, cujo respeito cabe ao juiz controlar, com alguma latitude e razoável eficácia". XX. O argumento da extrafiscalidade - i.e., que a tributação autónoma teria como finalidade a promoção de interesses ambientais - não pode ser acolhido pelo facto de, a existir, ter caráter residual ou acessório no domínio dos encargos com veículos. YY. Por outro lado, a haver alguma extrafiscalidade - mormente ambiental - nesta modalidade de tributação autónoma, ela poderá fundamentar a exclusão de tributação ou os desagravamentos - reduções de taxas - previstos, nesta ordem, na parte final do n.° 3 e nos n.°s 17 e 18 do artigo 88.° do CIRC, mas não explica, nem justifica, a imposição, com recurso a uma tipificação legal, de uma tributação autónoma geral sobre os encargos com veículos. ZZ. Isso sem falar na evidente contradição que a alegação da Recorrente encerra, porque se - como a própria preconiza - a tributação autónoma tem por finalidade primacial - e quiçá única... - a arrecadação de receita, não tem em vista qualquer tipo de objetivo extrafiscal. AAA. Ademais, a haver alguma extrafiscalidade - mormente ambiental - nesta modalidade de tributação autónoma, ela poderá fundamentar a exclusão de tributação ou os desagravamentos - reduções de taxas - previstos, nesta ordem, na parte final do n.° 3 e nos n.°s 17 e 18 do artigo 88.° do CIRC, mas não a instituição da tributação autónoma. BBB. Importa, aqui, citando Casalta Nabais, "separar a extrafiscalidade (...) em sentido próprio ou estrito, do fenómeno da extrafiscalidade inerente à generalidade das normas de direito fiscal (de tributação ou não tributação), traduzido seja no relevo das finalidades extrafiscais secundárias ou acessórias, que frequentemente o legislador lhes imputa, seja na constatação, atualmente praticamente inevitável, da presença de efeitos económicos e sociais na generalidade de tais normas". CCC. Em conclusão, não pode ser acolhida a inconstitucionalidade, propugnada pela Recorrente, de uma interpretação que considere que o artigo 88.°, n.°s 3 a 6, do CIRC contém uma presunção ilidível de empresarialidade parcial por alegada violação dos princípios da eficácia e eficiência fiscais. DDD. Relativamente à alegada inconstitucionalidade da interpretação do artigo 88.°, n.°s 3 e 5, do CIRC no sentido de que contém uma presunção ilidível de empresarialidade parcial por violação dos princípios da proteção jurídica e da confiança, por não ter sido minimamente densificada pela Recorrente, não pode ser apreciada. EEE. Sem prejuízo, a alegação não poderia proceder na medida em que nos autos não se cuida de saber se a existência daquela presunção e o seu caráter ilidível são um imperativo para proteger a confiança que os contribuintes depositaram na atuação do Estado.» 7 . Por ter cessado funções neste Tribunal Constitucional o relator originário do processo, os presentes autos foram redistribuídos em 03 de fevereiro de 2020 (fls. 173). 8 . Notificada, por despacho de 05 de abril de 2021 (fls. 174), sobre a eventualidade de não se conhecer do objeto do recurso, veio a recorrente, em resposta a tal convite, indicar que (fls. 182): «A dimensão infraconstitucional a que se refere o despacho de V. Exa. e que se materializa na aceitação de que a Requerente arbitral elidiu a presunção de empresarialidade que o Tribunal pressupõe existir – por apelo ao artigo 73.º da LGT – no artigo 88.º, n.º 3 e 6 do CIRC, tem uma evidente ligação umbilical com as questões de constitucionalidade evocadas pela ora Recorrente: isto é, a violação do princípio da legalidade tributária (artigo 103.º da CRP), designadamente nos seus corolários da reserva de lei parlamentar [artigos 165.º/1-i) e 238.º da CRP] e da tipicidade e nos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança (artigo 103.º, n.ºs 2 e 3 da CRP). 4. Uma vez que só é possível ao Tribunal arbitral aceitar a existência de uma presunção legal no escopo do artigo 88.º, n.º 3 e 6 do CIRC se, antes disso, aceitar e der, como deu, por adquirido, ainda que tacitamente, que tal interpretação não ofende os princípios constitucionais evocados pela ora Recorrente, os quais estão em manifesto risco de serem definitivamente violados, caso esse Tribunal decida não tomar conhecimento do recurso». Cumpre apreciar e decidir. II. Fundamentação 9. É necessário, em primeiro lugar, na senda do despacho da Relatora a fls. 174, averiguar se o presente recurso reúne os pressupostos exigidos para ser conhecido por este Tribunal Constitucional. Isso porque, segundo jurisprudência constante deste Tribunal, a admissibilidade do recurso apresentado nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC depende da verificação, cumulativa, dos seguintes requisitos: ter havido previamente lugar ao esgotamento dos recursos ordinários (artigo 70.º, n.º 2, da LTC); tratar-se de uma questão de constitucionalidade normativa ; essa questão deve ter sido suscitada durante o processo , “de modo processualmente adequado perante o tribunal que proferiu a decisão recorrida, em termos de este estar obrigado a dela conhecer” (artigo 72.º, n.º 2, da LTC); e, finalmente, a decisão recorrida tem de ter feito aplicação, como sua ratio decidendi , das dimensões normativas arguidas de inconstitucionalidade pelo recorrente (cf., por todos, os Acórdãos n.ºs 409/2019, 326/2019, 317/2019, 290/2019, disponíveis em www.tribunalconstitucional.pt ). Faltando um destes requisitos, o Tribunal não pode conhecer do recurso. 10 . Ora, compulsados os autos, verifica-se desde logo que a suposta questão de constitucionalidade identificada, tal como enunciada pela recorrente, segundo a qual a interpretação normativa do artigo 88.°, n.° 3 a 5, do CIRC, em conjugação com o disposto no artigo 73.° da LGT, no sentido de que contém uma presunção de empresarialidade, por via da qual se admite a sua ilisão para efeito de afastar a tributação autónoma incidente sobre veículos automóveis quando os mesmos se destinarem exclusivamente ao desenvolvimento da atividade da empresa não consubstancia objeto idóneo do presente recurso, por não enquadrar uma verdadeira controvérsia jusconstitucional, mas sim uma tentativa de sindicar a melhor interpretação do direito infraconstitucional empregado no litígio. 11 . Na senda do decidido pelo Tribunal Constitucional no Acórdão n.º 516/2020, acerca da dedutibilidade relativa a benefícios fiscais da coleta apurada em sede de tributações autónomas, e para o qual se remete, determinou-se que o princípio da legalidade fiscal impede a « distorção significativa, ou ilegítima, da ontologia dos elementos essenciais dos impostos », isto é, « o conteúdo da garantia constitucional da tipicidade inclui a suficiente determinação dos elementos essenciais dos impostos, de forma a salvaguardar o contribuinte de qualquer arbitrariedade a sua cobrança ». Assim, o que a Constituição da República Portuguesa não permite é que os tribunais comuns adotem uma interpretação que incorra numa «transfiguração aleatória» dos elementos essenciais tributários. Igualmente, também no Acórdão n.º 182/2012, o Tribunal Constitucional havia entendido que « o princípio da legalidade não exige ao legislador que configure as normas fiscais de modo a possibilitar um cálculo exato e antecipado dos impostos a pagar, também não pode – nem é desejável – que dele se extraiam para o intérprete mais constrangimentos metodológicos do que aqueles que, em cada momento, se têm como válidos e aptos a suportar a interpretação da lei fiscal ». Assim, não se ignora a relevância constitucional que o princípio da legalidade tem num Estado de direito democrático, designadamente, no âmbito das relações tributárias. É, pois, manifesto que, diante da dimensão constitucional que este princípio assume, o Tribunal Constitucional não está, nem pode estar impedido de o usar como parâmetro de fiscalização da constitucionalidade das normas de direito fiscal. Todavia, uma questão de constitucionalidade material, que visa apurar se as normas questionadas podem subsistir à luz da Constituição, não deve ser confundida com a “melhor” interpretação dos preceitos legais. Nestes termos, é indispensável que este Tribunal possa ocupar-se unicamente da confrontação daquelas normas com os parâmetros constitucionais invocados, sem que tenha que se pronunciar, ou fixar, qual o sentido “correto” dos conceitos usados nos preceitos legais de direito tributário convocados para dirimir a questão de direito que era colocada ao tribunal recorrido. 12 . Não é o que se verifica nestes autos. Na verdade, no presente processo, questiona-se a existência, ou não, de uma presunção específica (de empresarialidade) suscetível de causar uma consequência própria (de ilisão), provocando porventura a não incidência das tributações autónomas. Como é bom de ver, tal formulação, esgrimida pela recorrente, centra-se nos poderes de cognição do tribunal recorrido, designadamente na desconstrução do próprio ato de julgamento, no tocante a uma autónoma valoração ou subsunção do julgador quanto à melhor interpretação do direito infraconstitucional , tendo em conta a aferição de uma presumida empresarialidade a partir das normas extraídas do artigo 88.º, n.º 3 a 5, do CIRC, e do artigo 73.º da LGT. Com efeito, o intuito da recorrente é sindicar, dada a sua discordância, o conteúdo da aplicação subsuntiva que afastou, neste caso, a tributação autónoma incidente sobre veículos automóveis afetos a atividade empresarial. Note-se, aliás, que, mesmo depois de chamada a pronunciar-se sobre a possibilidade de o objeto do recurso não ser conhecido com fundamento na inidoneidade do respetivo objeto, a recorrente não logrou demonstrar — nem é notório — que o critério normativo contestado haja sido obtido através de qualquer solução metodológica manifestamente proibida à luz do princípio da legalidade, criticando apenas a interpretação do direito infraconstitucional adotada pelo tribunal a quo — interpretação sobre cujo acerto não compete a este Tribunal pronunciar-se. Assim, deve concluir-se que, inexistindo uma distorção significativa, ou ilegítima, da ontologia dos elementos essenciais dos impostos , o objeto do recurso de fiscalização concreta interposto se revela inidóneo. É sabido que a revisão da própria decisão recorrida não cabe no âmbito do recurso apresentado ao Tribunal Constitucional, de natureza estritamente normativa. A este Tribunal cabe o escrutínio da constitucionalidade de normas e não de quaisquer outras operações, designadamente, o modo como o tribunal recorrido interpretou ou aplicou o direito infraconstitucional. Essa é matéria de direito comum, para a qual são competentes os tribunais comuns. Em conclusão, por não preencher o requisito analisado, fica prejudicada a admissibilidade do recurso, não se podendo dele conhecer. III. Decisão Pelo exposto, decide-se não conhecer do objeto do recurso interposto. Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 15 (quinze) UC, ponderados os critérios estabelecidos no artigo 9.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro (cfr. o artigo 6.º, n.º 1, do mesmo diploma). Lisboa, 27 de maio de 2021 – Mariana Canotilho – Assunção Raimundo - Fernando Vaz Ventura – Pedro Machete