00750/16.0BEBRG - Tribunal Central Administrativo Norte

I. A doutrina e jurisprudência maioritárias consideram que a nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão, não ocorrendo quando a fundamentação é escassa, incompleta, não convincente, deficiente ou errada.

II. A nulidade da sentença, por «contradição entre os fundamentos e a decisão», que é prevista no artigo 125º do CPPT, verifica-se quando há um vício real na lógica-jurídica que presidiu à sua construção, de tal modo que os fundamentos invocados apontam logicamente num determinado sentido, e a decisão tomada vai noutro sentido, oposto, ou pelo menos diverso.

III. Impugnada a decisão da matéria de facto com base em meios de prova sujeitos à livre apreciação, com cumprimento dos requisitos previstos no artigo 640º do CPC, cabe ao tribunal de recurso reapreciar esses meios de prova e ponderar na decisão da matéria de facto a convicção que formar, nos termos do artigo 662º do CPC.*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. O Instituto da Segurança Social, I.P. (Recorrente), notificado da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, datada de 08.01.2024, que julgou procedente a impugnação, deduzida por [SCom01...], Lda., contra “ato de indeferimento da reclamação do Processo de Averiguações (PROAVE) n.º ...01 e, consequente e mediatamente, do ato de liquidação n.º ...25, no montante de € 10.917,56, decorrente da qualificação das ajudas de custo pagas a um ex-trabalhador da autora como retribuição”, inconformado vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.

Alegou, formulando as seguintes conclusões:

«(…)

A. O presente recurso vem interposto da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou a presente Impugnação procedente e em consequência condenou o aqui Recorrente a anular o ato de indeferimento da reclamação do processo de averiguações (PROAVE) n.º ...01 e a anular o ato de liquidação n.º ...25, no montante de € 10.917,56.

B. Na perspetiva do aqui Recorrente, o tribunal a quo incorreu num erro de julgamento que conduziu a uma errada interpretação dos factos e do direito aplicável, daí se justificando a interposição do presente recurso.

C. A sentença ora recorrida, proferida pela Mma. Juiz do tribunal a quo, considerou como facto provado nº 12: “As despesas com alimentação e alojamento, que o trabalhador «AA» suportou, nos dias úteis, nos períodos em que se encontrou em Moçambique, foram vertidas nos boletins itinerário – cf. Fls. 248 a 254 do PA e fls 211 e ss constantes do documento nº 005364476 do SITAF”

D. Concretiza o douto tribunal que “A testemunha «BB» explicou o procedimento de elaboração dos boletins itinerário, referindo que as várias linhas de cada boletim não correspondem a viagens entre Portugal e Maputo, mas sim aos períodos de dias uteis seguidos que o trabalhador «AA» permaneceu em Moçambique, contribuindo para a fixação do facto 12) do probatório”

E. Ademais, considerou a Mma. Juiz do tribunal a quo que “Laborou em erro o ISS, IP, ao entender que os boletins itinerários de «AA» se referiam a deslocações entre Portugal e Moçambique, com a discriminação das ajudas de custo atribuídas (almoços, jantares e dormidas) conforme resulta do facto 12).”

F. No entanto, ao dar o facto 12 supratranscrito como provado e todas as considerações que lhe seguiram, a sentença é nula por erro de julgamento, uma vez que a Mma. Juiz procedeu, com a fixação do referido facto como provado, a uma distorção da realidade factual e consequente errada interpretação de direito.

G. O tribunal a quo, deu como provado o facto nº 12 com base única e exclusivamente no depoimento prestado em audiência de julgamento por «CC», fazendo tabua rasa, assim, toda a demais prova documental e testemunhal produzida a este respeito em audiência de julgamento.

H. Importa, assim, trazer a colação as palavras das testemunhas ouvidas na audiência de julgamento, para entender porque, na perspetiva do Recorrente, o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento.

I. A testemunha «CC» (e não «BB») esclareceu ao tribunal a quo ser diretor financeiro, e que a Recorrida não era a sua entidade patronal, mas que já trabalhou numa empresa do mesmo grupo até agosto de 2015.

J. Mais respondeu que, no grupo [SCom01...] trabalhou no Departamento de Planeamento Estratégico, que conheceu relativamente bem este processo, mas que pensa não ter visto o contrato de mobilidade de «AA».

K. Referiu ainda que não fez parte das negociações salariais do trabalhador «AA», mas “sabe” que a [SCom01...] sempre teve por política pagar ajudas de custo para compensação por deslocação.

L. No que respeita aos boletins itinerários a testemunha apresentou qual seria a sua interpretação dos mesmos.

M. Ora, para análise relevam três pontos no depoimento da referida testemunha: A interpretação dos boletins; que os boletins eram preenchidos por elementos dos Recursos Humanos; que os boletins itinerários só assinavam dias uteis

N. Tanto relevam estes pontos, que foram – TODOS ELES - drasticamente contrariados pela testemunha seguinte, a Diretora do Departamento de Contabilidade do Grupo [SCom01...],

O. Ora, como facilmente se depreende do supratranscrito, no depoimento da Diretora do Departamento de Contabilidade do Grupo [SCom01...] fica claro que o processo de ajudas de custo é, em exclusivo do departamento de recursos humanos

P. A interpretação a fazer, do boletim de 31 de agosto de 2012 – Documento 2 junto com a Petição Inicial é a interpretação a Recorrente fez ao longo de todo o processo: “terá saído no dia 27 as 8 da manha, ou 9, aqui, não sei, e terá regressado as 17 horas (…) o procedimento de preenchimento é esse”

Q. Ora, não entende a Recorrente (nem o tribunal a quo fundamenta) como é que o tribunal a quo, considerando as posições antagónicas supra, valorou de forma preponderante tão só e apenas o depoimento da Testemunha «CC» – que já trabalhou numa empresa do grupo [SCom01...] – em detrimento do depoimento da Diretora do Departamento de Contabilidade do Grupo [SCom01...].

R. Razão pela qual, s.m.o., não pode o facto 12) da sentença ser dado como provado, não com a fundamentação baseada única e exclusivamente no depoimento da testemunha «CC», fazendo tábua rasa da posição da testemunha ... a este propósito.

S. E ainda, não se compreende com que fundamento o tribunal a quo desconsidera esta interpretação dos boletins itinerários, oferecida pela testemunha arrolada pela própria Recorrida, em clara contradição com o testemunho prestado por «CC».

T. Assim, não pode deixar o Recorrente de referenciar que sendo a sua interpretação (corroborada pela testemunha ...) a correta a efetuar aos boletins itinerários, com que fundamento o tribunal a quo considera que os referidos boletins são justificativos das ajudas de custo?

U. Assim, para os efeitos do disposto do artigo 125.º do Código de Procedimento e Processo Tributário constitui nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão e também a oposição dos fundamentos com a decisão.

V. Considera-se incorretamente julgado o facto provado 12) da douta sentença, bem como toda a motivação que o tribunal arguiu para dar o referido facto como provado e todas as conclusões vertidas a este propósito na matéria de direito.

W. O depoimento das testemunhas «CC» e ... impunham uma decisão diferente nesta matéria (vide transcrições das passagens da gravação em que se funda o presente recurso) bem como, também todo o vertido no Processo de Averiguações o impunha.

X. O facto 12) deve ser dado como não provado, uma vez resulta da interpretação feita pelo Recorrente e corroborada pela testemunha ... que os boletins de itinerário apresentados não correspondem à realidade.

Y. Não correspondendo a realidade não podem ser explicativos nem justificar quaisquer pagamentos a que titulo for.

Z. Acresce que, a douta sentença deu como provado o seguinte facto: 13) Em abril de 20212 a Impugnante criou uma empresa em Moçambique – cf. Artigo 55 da PI

AA. E deu como facto não provado: A) A Impugnante tivesse um estabelecimento estável em Moçambique em fevereiro de 2012

BB. Ora, s.m.o também neste ponto o tribunal a quo, incorreu em erro de julgamento, também gerador de nulidade da sentença.

CC. O tribunal deu como provado o facto 13) com base no alegado artigo 55.º da Petição Inicial

DD. Assim, efetivamente a Recorrida alega que em Abril de 2012 criou uma empresa em Moçambique no entanto não juntou para o efeito qualquer comprovativo de que a [SCom01...] Moçambique apenas foi criada em Abril.

EE. Também a própria testemunha «CC» deixou incerteza, a este respeito, no seu depoimento: “Ele começou a ir para Moçambique penso que em Fevereiro, porque nós depois constituímos a [SCom01...] Moçambique em Abril ou Maio, e eu recordo-me que nessa altura ele já estava la, já tinha ido para lá há 3 meses”

FF. Pelo que, é evidente pelo supra demonstrado, que persiste a dúvida da data da criação da [SCom01...] Moçambique, e em consequência, não se encontra provado que a Recorrida não tivesse um estabelecimento estável em Moçambique em Fevereiro de 2012 para efeitos de pagamento de ajudas de custo.

GG. Assim, a atribuição do abono de ajudas de custo pressupõe a realização de despesas excecionais, resultantes de uma efetiva e pontual deslocação do trabalhador do seu local habitual de trabalho, ao qual deverá regressar e onde deverá permanecer assim que a deslocação terminar, sendo que esta deslocação deverá ainda ser efetuada por motivos de serviço.

HH. Ora como se demonstrou na alínea A) dos Fundamentos do presente Recurso, as viagens constantes dos boletins de itinerário não podem corresponder à realidade, não existindo, assim, qualquer “causa especifica e individualizável” que lhe desse origem.

II. Considera-se incorretamente julgado o facto provado 13) e o Facto Não Provado da douta sentença, bem como toda a motivação que o tribunal arguiu para dar os referidos factos como provado / e não provado e todas as conclusões vertidas a este propósito na matéria de direito.

JJ. O depoimento da testemunha «CC» impunha uma decisão diferente nesta matéria

KK. Bem como os excertos dos documentos que se voltaram a trazer a colação no presente recurso, e nos quais se fundam os fundamentos do mesmo.

LL. O facto 13) deve ser dado como não provado, uma vez a sua fundamentação se baseia tão só e apenas na alegação do artigo 55.º da Petição Inicial

MM. Caso assim não se entenda, o que apenas por mera cautela de patrocínio se admite

NN. Sempre se dirá que deveria o tribunal a quo ter feito uma interpretação diferente dos pressupostos da atribuição das ajudas de custo (anteriores a Abril de 2012 e posteriores a Abril de 2012) uma vez que a partir de Abril de 2012 a Recorrida já teria um estabelecimento estável em Moçambique. Como pode, a partir de Abril de 2012 colher o argumento de que o local de trabalho do trabalhador não é Moçambique?

OO. Também neste ponto a sentença é nula, uma vez que para os efeitos do disposto do artigo 125.º do Código de Procedimento e Processo Tributário constitui nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão e também a oposição dos fundamentos com a decisão.

PP. O facto não provado, não pode ser considerado não provado pela fundamentação oferecida pelo tribunal a quo, “ausência de prova, documental ou outra, por parte do ISS, IP, de que a Impugnante tivesse qualquer estabelecimento estável em Moçambique quando «AA» foi expatriado para esse país, em fevereiro de 2012” uma vez que segundo o artigo 342.º do Código Civil é sobre a Impugnante, aqui Recorrida que recai o ónus de provar que não tinha em fevereiro de 2012 um estabelecimento estável em Moçambique. Pois toda a documentação junta aos autos pela mesma, refere que o trabalhador «AA» foi expatriado para Moçambique no fim de Janeiro de 2012. Assim este facto não provado não pode ser considerado facto não provado pela fundamentação apresentada pelo tribunal a quo, uma vez que não cabia ao Recorrente fazer prova deste facto, mas cabia sim à Recorrida provar em que constituiu o “estabelecimento estável” em Moçambique em data diferente, o que a Recorrida também não logrou provar.

QQ. Pelo que, face à factualidade amplamente descrita nas presentes alegações e às questões de direito que fundamentam amplamente a interposição do presente recurso, não padece o ato impugnado, atento o regime jurídico aplicável à situação em apreço, de quaisquer dos vícios que lhe são assacados que o inquine de nulidade ou sequer de anulabilidade, sendo o mesmo absolutamente valido e legal, pelo que deve ser mantido.

RR. Sendo que, apenas se poderá concluir que atuação dos Serviços do Recorrente se pautou pelo estrito cumprimento do quadro procedimental e normativo aplicável ao caso em apreço.

NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO, E COM O SEMPRE DOUTO SUPRIMENTO DE V.EXA., DEVERÁ SER JULGADO PROCEDENTE O PRESENTE RECURSO E REVOGADA A SENTENÇA RECORRIDA, COM AS LEGAIS CONSEQUÊNCIAS,

ASSIM SE FAZENDO A ACOSTUMADA JUSTIÇA!»

1.2. A Recorrida ([SCom01...], Lda.), notificada da apresentação do presente recurso, contra-alegou, formulando as seguintes conclusões:

1. O Recorrente veio colocar em crise a douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a Impugnação apresentada pela Recorrida e, em consequência condenou o Instituto da Segurança Social, IP a anular o ato de indeferimento da reclamação do processo de averiguações (PROAVE) n.º ...01 e a anular o ato de liquidação n.º ...25, no montante de €10.917,56 (dez mil euros, novecentos e dezassete euros e cinquenta e seis cêntimos).

2. Entende o Recorrente que ao assim decidir a Mma. Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga incorreu num erro de julgamento

3. A Recorrida não pode deixar de discordar dos factos ora alegados pelo Recorrente, uma vez que não lhe assiste razão, pelo que deverá a douta decisão judicial ora posta em crise ser mantida, porque prolatada com arrimo nas mais ilustres doutrina e jurisprudência adotadas, e com fundamento na legislação portuguesa vigente, revelando-se irrepreensível, quer pela apreciação da factualidade, quer pela subsunção e interpretação do Direito aplicável, não merecendo a mais ligeira réstia de censura.

4. Na verdade, o Recorrente, apenas não concorda com a valoração que o Tribunal “a quo” atribuiu ao depoimento da testemunha, «CC», em detrimento de outra testemunha, no caso, ... que apresentou uma versão distinta da interpretação dos boletins de itinerário.

5. No entanto, não apresenta factos que inquinem ou coloquem em causa a posição tomada pela Mma. Juíza. E, muito menos, porque é que a Mma Juíza deveria valorar mais o depoimento de outra testemunha…, - apenas porque lhe é mais favorável, ignorando o princípio da livre apreciação da prova.

6. Mas a verdade é que o Recorrente não produziu qualquer prova, testemunhal, ou mesmo fez prova do que alegou em sede de articulados.

7. O que a Recorrente pretendia provar é que as ajudas de custos pagas ao ex-trabalhador «AA» faziam parte da sua retribuição e que o mesmo não era trabalhador da aqui Recorrida, mas sim da [SCom01...] Moçambique, prova essa que, reitere-se, não alcançou fazer, tendo pelo contrário a Recorrida demonstrado que os pagamentos foram efetivamente liquidados a título de ajudas de custo e o ex-trabalhador era de facto um trabalhador da Recorrida.

8. Todavia a testemunha «CC», acompanhou diretamente todo o processo negocial com o ex-trabalhador «AA» e todos o processo de criação da [SCom01...] Moçambique, tinha pleno conhecimento e soube explicar cabalmente todo o processo de preenchimento e interpretação dos boletins de itinerário.

9. Sendo que, por sua vez, a testemunha ... mais não era do que a Diretora do Departamento de Contabilidade do Grupo [SCom01...], com conhecimentos vagos do que são os boletins de itinerário, sem acesso aos mesmos e sem saber como na prática, estes são preenchidos, porque não tem acesso à plataforma dos recursos humanos, tendo-se limitado a dar a sua opinião sem qualquer conhecimento de causa.

10. Não pode o Recorrente só porque não concorda com a valoração dada a uma determinada testemunha vir colocar em causa o seu depoimento.

11. Não restam dúvidas que o ex-trabalhador «AA» celebrou um contrato de trabalho com uma empresa do grupo [SCom01...] em 17/02/2010, a [SCom02...], S.A., tendo, em finais de dezembro de 2011/ inícios de janeiro de 2012, sido efetuada uma cessão da posição contratual para a [SCom01...], nos termos da qual todas as condições do contrato inicial foram mantidas, nomeadamente a antiguidade, retribuição e local de trabalho

12. Não tendo sido o mesmo contratado para prestar trabalho numa empresa em Moçambique.

13. O que efetivamente aconteceu, e que é claramente explicado pela testemunha Eng. «DD», no seu depoimento gravado na audiência de 20/04/2023, 00:05:50 a 00:07:02 é que, como a [SCom01...] pretendia expandir os seus negócios, foi proposto ao ex-trabalhador a sua expatriação para Moçambique para desenvolver trabalhos de prospeção de mercado, definir prioridades e encetar diligências com vista à implementação de negócios, conforme refere a

14. Assim, não existia à data da ida do ex-trabalhador «AA» para Moçambique qualquer empresa do grupo [SCom01...] ou mesmo qualquer estabelecimento estável para onde o pudesse ir desempenhar as suas funções, empresa essa que só foi criada meses mais tarde e a qual estoutro nunca chegou a integrar.

15. Quanto à questão dos boletins de itinerário a testemunha Eng.º «CC», esclareceu n o seu depoimento gravado na audiência de julgamento de 20/04/2023, 00:23:03 a 00:25:06 que os boletins não podem ser interpretados em tempo real, como se efetivamente tivesse sido realizado a deslocação naquela fração temporal, mas que no dia em questão foi efetuada uma deslocação, que deu origem a um ajuda de custo, até porque não seria humanamente possível o ex-trabalhador «AA» ir e vir, de Moçambique a Portugal ou vice-versa, no mesmo dia,

16. Podendo assim concluir-se com certeza e com lógica que os dias indicados nos boletins de itinerários não correspondem a dias reais de viagens/deslocações, mas tão só aos dias úteis em que o extrabalhador terá suportado despesas que deveriam ser pagas a título de ajudas de custo.

17. Destarte, o Recorrente, apesar da versão apresentada pela testemunha «CC» socorrese qual boia de salvação ao depoimento prestado pela testemunha ..., que não faz parte do departamento de recursos humanos e que se limitou a fazer apenas uma interpretação boletins de itinerário, sem conhecimento de causa.

18. Onde revelou desconhecer em absoluto o seu preenchimento ou a sua interpretação. Razão pela qual quando questionada como seria feita a sua interpretação, a mesma limitou-se a fazer o que qualquer leigo na matéria faria e deu apenas a sua opinião desprovida de conhecimento, e sem qualquer suporte documental ou testemunhal. Não existindo aqui qualquer contradição entre as testemunhas arroladas pela Recorrida, apenas conhecimentos diferentes em função dos cargos/funções que desempenham.

19. Assim, nenhuma censura merece o Tribunal “a quo” quando valorou o depoimento da testemunha «CC» em detrimento do depoimento da testemunha ... que demonstrou, claramente, nada saber sobre os boletins de itinerário e como os mesmo são preenchidos. O facto da mesma ser diretora do Departamento e Contabilidade do Grupo [SCom01...] não lhe dá conhecimentos privilegiados sobre o departamento de recursos humanos limitando-se a processar pagamentos e a prover que os mesmos sejam pagos aos trabalhadores.

20. Neste sentido, não merece qualquer censura que o Tribunal tenha dado como provado o facto 12 dos factos provados, devendo o mesmo manter-se, não sendo nula a sentença com o fundamento invocado pelo Recorrente

21. O Recorrente vem ainda colocar em crise a douta sentença quanto ao facto13 dado como provado:

“Entendendo que também quanto a este facto o Tribunal incorreu num erro de julgamento, gerador de nulidade da sentença, e, por outro lado, quanto ao facto de não se ter dado como provado que A) a Impugnante tivesse um estabelecimento estável em Moçambique em fevereiro de 2012.

22. Contudo, mais uma vez não assiste razão ao Recorrente.

23. Isto porque, resultou por demais demonstrado em sede de audiência de julgamento, bem como da prova documental junta aos autos que o local de trabalho contratualizado com o trabalhador o «AA» foi sempre o da sede da autora, sito em ..., ...; daí que a entidade empregadora seja a autora; daí que tenha sido esta a pagar as retribuições daquele trabalhador e, por esse mesmo facto, daí que tenha sido a esta entidade que a Recorrente veio exigir o pagamento de contribuições que considerava serem devidas!

24. Também não existem dúvidas, de que aquando da ida do trabalhador «AA» para Moçambique, não existia e nem existiu por meses qualquer estabelecimento estável para quem o referido trabalhador desempenhasse as suas funções, sendo, sem margem para dúvidas, trabalhador da [SCom01...].

25. Não existindo dúvidas que quando o trabalhador foi para Moçambique o que se pretendia fazer era mesmo uma prospeção de mercado para averiguar da viabilidade de criar um novo nicho de mercado.

26. Resultou também provado «AA» nunca integrou a [SCom01...] Moçambique e que quando para Portugal exerceu as suas funções, onde sempre tinha exercido, no complexo da [SCom01...] em

27. Pelo que também não colhe aqui a alegação do Recorrente de que a ficha de trabalhador expatriado seria demonstrativa de uma relação com a [SCom01...] em Moçambique., uma vez que tal como resulta do referido documento as condições nele insertas seriam apenas no caso daqueloutro celebrar contrato com a [SCom01...] Moçambique, o que nunca aconteceu.

28. Assim, não há dúvidas que a [SCom01...] não tinha um estabelecimento estável em Moçambique, como o Requerente quer fazer crer, tendo a [SCom01...] Moçambique apenas sido criada em abril/maio de 2012, sendo, todavia, certo que o ex-trabalhador «AA» nunca integrou essa empresa, tendo o seu local de trabalho sido sempre a sede da [SCom01...] em

29. E as ajudas de custas pagas pela impugnante ao ex-funcionário «AA» tinham como requisito o preenchimento dos boletins de itinerário, e o único propósito de o compensar pelas despesas suportadas com a deslocação do mesmo ao serviço da entidade empregadora, e nunca como uma forma encapotada de retribuição, versão criada pelo Recorrente com vista a obter uma contrapartida que a própria Autoridade Tributária já considerou que não era devida.

30. Desde logo, e ainda considerando o conceito de ajudas de custo utilizado pela ré, não se vislumbra a causa da relutância desta entidade administrativa em qualificá-las como tal, porquanto, efetivamente, estas foram pagas ao ex-trabalhador «AA», de forma a compensá-lo pelo ónus, gastos e desgaste acrescidos com as suas deslocações e estadias em Moçambique, em benefício da aqui autora.

31. Face aos factos ora expostos a douta sentença de fls. ... não merece qualquer reparo, devendo a mesma manter-se nos exatos termos em que foi proferida.

NESTES TERMOS, E NOS MAIS DE DIREITO QUE V. EXAS. DOUTAMENTE SUPRIRÃO, DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO TOTALMENTE IMPROCEDENTE E SER MANTIDA A DECISÃO RECORRIDA, NOS SEUS EXATOS TERMOS, SÓ ASSIM SE FAZENDO INTEIRA E SÃ

JUSTIÇA!»

1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer [ref.ª ...88] no sentido de ser negado provimento ao recurso, com o seguinte teor:

«Não se conformando com a sentença proferida nestes autos, que julgou procedente a deduzida impugnação judicial do “ato de indeferimento da reclamação do Processo de Averiguações (PROAVE) n.º ...01 e, consequente e mediatamente, do ato de liquidação n.º ...25, no montante de € 10.917,56, decorrente da qualificação das ajudas de custo pagas a um ex-trabalhador da autora como retribuição”, dela recorreu o Instituto da Segurança Social, I.P. (ISS, IP) imputando-lhe, a par do vício de nulidade por “não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão e também a oposição dos fundamentos com a decisão” (cfr. Conclusão OO), erro de julgamento – de facto e de direito.

Certo sendo que são as respectivas conclusões que definem e delimitam o objecto e o âmbito dos recursos (cfr. arts 635º, nºs 2 a 4 e 637º, nºs 1 e 2 do CPCivil).

Salvo o devido respeito, cremos não ser de acompanhar a recorrente.

E isto por se nos afigurar que, diversamente do por ela avançado, a sentença recorrida denota a observância dos princípios e das regras legalmente estabelecidas seja para a sua elaboração, seja para a apreciação e valoração dos elementos probatórios relevantes e atendíveis para efeitos de formação da convicção do julgador, bem como acertada subsunção jurídica do correspondentemente assentado acervo fáctico – conforme decorre da respectiva e congruente fundamentação.

Não merecendo, pois, censura.

Anotando-se que, nos termos do disposto no artº 607º, nº5 do CPCivil, o juiz aprecia livremente as provas e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, pelo que só em casos excepcionais de manifesto erro na apreciação da prova, de flagrante desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e a decisão de facto, se devendo alterar tal decisão (cfr., entre outros, Acórdão do TCAN de 07/03/2013, tirado no Proc. nº 00906/05.0BEPRT, editado in www.dgsi.pt).

Desconformidade essa que se não detecta na prolatada sentença.

Não tendo, nem encerrando, a nosso ver, as pela recorrente seleccionadas passagens dos invocados depoimentos produzidos em audiência de julgamento a virtualidade de, no considerado/apresentado contexto e em face do objecto do processo, infirmar os termos do raciocínio probatório vertido na sentença recorrida.

Pretendendo, ao cabo e ao resto, a recorrente sobrepor e fazer prevalecer, sem razões atendíveis, a sua particular ponderação/valoração probatória ante a adoptada, fundamentadamente, pela julgadora.

Neste entendimento,

não padecendo a sindicada decisão de patologias que, do ponto de vista da legalidade, determinem ou justifiquem a sua revogação, deverá ser negado provimento ao interposto recurso.»

1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cf. artigo 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

1.5. Objecto do recurso. Questões a decidir:

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, tal como decorre do disposto nos artigos 635.º n.ºs 4 e 5 e 639.º do Código de Processo Civil (CPC), disposições aplicáveis ex vi artigo 281.º do Código de Procedimento e de processo Tributário (CPPT), salvo se em causa estiver matéria de conhecimento oficioso por este Tribunal ad quem.

Assim sendo, no caso em apreço, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, há que apurar se a sentença recorrida padece da nulidade que lhe é imputada, ou dos erros de julgamento de facto que a Recorrente lhe atribui e subsequente erro de julgamento de direito.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2. 1 De facto

2.1. 1 Matéria de facto dada como provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:

«1) A Impugnante tem como atividade principal a construção civil e a realização de empreitadas de obras públicas, em Portugal e no estrangeiro – facto não controvertido e cf. fls. 196 do PA;

2) Para o desenvolvimento da sua atividade, nomeadamente no estrangeiro, a Impugnante tem necessidade de que alguns dos seus trabalhadores permaneçam durante períodos mais ou menos longos fora do país, com os quais celebra acordos de expatriação - facto não controvertido e cf. fls. 43 a 45, constantes do documento n.º 005364476 do SITAF;

3) Em 17-02-2010, «AA», NIF ...46, foi contratado pela [SCom02...], SA, NIPC ...84, empresa do grupo [SCom01...], do qual faz parte a Impugnante, tendo como local de trabalho a sede da empregadora, sita na Rua ..., ..., concelho ... – cf. fls. 201 a 206, constantes do documento n.º 005364476 do SITAF;

4) Em finais de 2011, a Impugnante decidiu expandir os seus negócios para Moçambique;

5) Com vista à expansão da sua atividade para Moçambique, a 01-01-2012 foi celebrado entre a [SCom02...], SA, «AA» e a Impugnante um contrato de cessão da posição contratual, segundo o qual a primeira “cede a sua posição de entidade empregadora” à terceira, tendo esta declarado expressamente aceitar, mantendo os direitos laborais do segundo, adquiridos até à data da celebração do referido contrato, “nomeadamente, no que respeita à antiguidade, retribuição e categoria profissional” - cf. fls. 207 e 208, constantes do documento n.º 005364476 do SITAF;

6) O referido contrato de cessão de posição contratual visou destacar «AA» para Moçambique, com vista à prospeção de clientes ligados à exploração de barragens, desenvolvimento da atividade da Impugnante, nesse mercado, e posterior criação da [SCom01...] Moçambique, da qual aquele seria Diretor Geral;

7) Em face do ponto anterior, a Impugnante elaborou uma ficha de expatriação, em nome de «AA», com data de início prevista para 29-01-2012, segundo a qual a “transferência (do trabalhador) da [SCom02...] SA para a [SCom01...] garantindo a antiguidade do contrato inicial” e que “Após contrato com empresa do grupo em Moçambique, a [SCom01...] assegurará a antiguidade do contrato inicial e o pagamento do valor da Segurança Social em Portugal, de modo a garantir a manutenção dos respetivos direitos, nomeadamente reforma” – cf. fls. 43, 207 e 208, constantes do documento n.º 005364476 do SITAF;

8) A referida ficha de expatriação, previa que «AA» exercesse as funções de administrador, com vista a:

- “realizar todas as ações necessárias para criar e implantar a empresa (a Impugnante) em Moçambique”, designadamente,

- “definir e implementar a estratégia comercial”,

- “representar a empresa e desenvolver relações institucionais com autoridades governantes locais, clientes e parceiros”,

- “Identificar oportunidades de mercado e desenvolver negócios com vista ao crescimento da empresa”,

- “Reportar a atividade e resultados ao Conselho de Administração”.

- cf. fls. 43, constante do documento n.º 005364476 do SITAF;

9) A referida ficha de expatriação previa o “Salário Líquido”, a pagar a «AA», mensalmente, 14 vezes ao ano, no montante de € 3.986,78 – cf. fls. 43, constante do documento n.º 005364476 do SITAF;

10) A referida ficha de expatriação contemplava ainda o pagamento, a título de ajudas de custo, de USD 500,00, a pagar, mensalmente, 12 vezes ao ano – cf. fls. 43, constante do documento n.º 005364476 do SITAF;

11) Durante os meses de fevereiro até setembro de 2012, o trabalhador «AA» efetuou viagens a Moçambique, aí permanecendo por vários períodos de tempo – facto não controvertido;

12) As despesas com alimentação e alojamento, que o trabalhador «AA» suportou, nos dias úteis, nos períodos em que se encontrou em Moçambique, foram vertidas nos boletins de itinerário – cf. fls. 248 a 254 do PA e fls. 211 e ss., constantes do documento n.º 005364476 do SITAF;

13) Em abril de 2012 a Impugnante criou uma empresa em Moçambique - cf. artigo 55 da PI;

14) «AA» apresentou a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS, referente ao ano de 2012, na qual declarou os seguintes valores, a título de rendimentos de trabalho dependente, pagos pela Impugnante:

- Rendimento Bruto - € 65.715,69

- Retenções na fonte - € 21.141,08

- Contribuições para a Segurança Social – € 7.228,73

- cf. fls. 164 do PA;

15) A Impugnante declarou, na Modelo 10, a título de rendimentos de trabalho dependente, pagos a «AA» no ano de 2012, os seguintes valores:

- Rendimento Bruto - € 44.830,05

- Retenções na fonte - € 12.018,00

- Contribuições para a Segurança Social – € 4.931,29

- cf. fls. 164 do PA;

16) Em face da divergência de valores declarados em 2012 à AT foi iniciado um procedimento de inspeção da AT à Impugnante, a coberto da ordem de serviço n.º ...91, o qual foi comunicado à ISS, IP – cf. fls. 1 a 17 do PA;

17) Em face da referida comunicação da AT, a 13-03-2015 a ISS, IP iniciou o PROAVE n.º ...01, nos seguintes termos:

«1. Conclusões da ação inspetiva

Da presente ação inspetiva, realizada nos termos descritos na presente informação, resultou o apuramento de contribuições não declaradas, conforme quadro abaixo:

Descrição – Contribuições apuradas

2012- 9.418,07€

Total - 9.418,07€

2. Objetivos e origem da ação inspetiva

O presente procedimento teve origem no despacho exarado pelo Chefe de Setor, na sequência da decisão da Autoridade Tributária e Aduaneira que verificou existir uma discrepância entre os valores declarados à Segurança Social e os auferidos no ano de 2012 pela PS «AA», NISS ...26, por omissão da EE supra. (conforme páginas 2 a 17)

3. Descrição dos factos e fundamentos da decisão

1. A situação da EE foi relatada em Proave anterior ...14;

2. O presente Proave teve origem na decisão da Autoridade Tributária e Aduaneira que verificou existir uma discrepância entre os valores declarados à Segurança Social e os auferidos no ano de 2012 pela PS «AA», NISS ...26, por omissão da EE, tendo sido remetido pela Direção de Finanças ... a informação elaborada pela Divisão de Inspeção Tributária 1 da Direção de Finanças ...;

3. Assim, da análise efetuada pela A. T. resultou, “(…) verifica-se que de facto os valores que a [SCom01...] pagou a título de ajudas de custas mais não são que rendimento de trabalho dependente. A elaboração de boletins de itinerário é um mero formalismo utilizado para justificar saídas de dinheiro da empresa a favor do funcionário «AA», conseguindo por isso poupança no gasto associado à remuneração do trabalhador, acima de tudo porque isso não paga contribuições para a segurança social a cargo da entidade patronal, já que as ajudas de custo não são sujeitas a esta contribuição.” (…)

(…) “Assim, conforme se conclui, os valores transferidos pela empresa para a conta de «AA» deverão ser classificados como rendimentos de trabalho dependente.”(…)

“Assim, em termos de resumo os valores a considerar deverão ser os seguintes:

Ano: 2012

Declarado pela empresa: 44.830,05€

Apurado: 71.143,93€

Correção: 26.313,88€”(…)

4. Em conformidade com o vencimento apurado pela A. T. e os valores declarados à Segurança Social, foi elaborado por este Setor o seguinte quadro:

MÊS/ANOVencimento apurado por A. T.Valor declarado à S. SocialDiferença apurada

jan- 123855,843348,85506,99

fev- 127069,1933313738,19

mar- 127071,3633313740,36

abr- 127068,9733313737,97

mai- 127071,3625634508,36

jun- 12261,421030,13-768,71

jul- 126948,3833313617,38

ago- 126948,3833313617,38

set- 126946,2433313615,24

out- 123354,13354,10

nov- 1214548,6814528,220,48

dez- 12

TOTAL71 143,92 €44 810,28 €27 102,35 €

Há uma diferença entre o valor apurado pela A.T. (declarado pela EE) e o declarado à Segurança Social (44.830, 05€ - 44.810.28€= 19,77€), que analisada várias vezes não se chegou a verificar a sua origem.

No mês de junho de 2012 a A.T. apurou um vencimento de 261,42€ e no extrato de remunerações da PS consta declarado à Segurança Social 1.030,13€ (correspondente a 9 dias de trabalho) do que resulta uma diferença apurada negativa de 768,71€, razão pela qual não vai ser incluída no Mapa de Apuramento.

5. Por consulta ao CDF, a PS, «AA», declarou em 2012 rendimentos auferidos na EE supra no valor de 44.830,05€;

6. Por consulta ao SISS apurou-se:

- A EE declara os subsídios de férias e de natal.

- Apresenta débito em conta corrente (SISS-SICC) no valor de 187.463,56€ correspondente ao valor das contribuições do mês de fevereiro de 2015, que poderão ser liquidadas até ao dia 20 de março de 2015.

7. Face ao averiguado, e em resultado de todas as diligências instrutórias efetuadas e dos elementos recolhidos para o presente processo, conclui-se que:

- A EE não incluiu na DR’s entregues à Segurança Social os valores auferidos a título de ajudas de custo, no ano de 2012, pela PS «AA», NISS ...26, considerados pela A. T. rendimentos de trabalho dependente; - Foi elaborado oficiosamente, o mapa de apuramento de remunerações relativo às diferenças apuradas pela A. T. (deverá ser considerada como base de incidência contributiva o valor de 71.143,92€

foi declarado 44.810,28€

falta declarar 27.102,35€), nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º da Lei n.º 110/2009, de 16/09, alterado pela Lei n.º 55-A/2010, de 31/12. O valor total das contribuições apuradas por Setor foi de 9.418,07€.» cf. fls. 23 a 27 do PA;

18) A Impugnante exerceu o direito de audição alegando, em síntese, erro sobre os pressupostos de facto e de direito; falta de fundamentação do ato de liquidação e requerendo a suspensão do Proave até decisão arbitral do CAAD quanto à correção realizada pela AT, por se tratar de questão prejudicial, atendendo que a fundamentação do projeto de decisão era totalmente baseada no relatório da AT – cf. fls. 59 a 149 do PA;

19) Por despacho de 20-10-2015 o ISS, IP, concluiu pelo apuramento de contribuições não declaradas no montante de € 9.150,94 com os seguintes fundamentos:

«2. Objetivos e origem da ação inspetiva

O presente procedimento teve origem no despacho exarado pelo Ex.mo Chefe do Setor, em 29.01.2015, na sequência da decisão da Autoridade Tributária e Aduaneira que concluiu ao abrigo da ...91, iniciada em 2014.01.28 e terminada em 2014.01.29, uma discrepância entre os valores declarados à Segurança Social pela empresa no modelo 10/anexo J, e os auferidos no decurso do ano de 2012 e declarados na sua declaração de rendimentos modelo 3, pela PS «AA», NISS ...26, por omissão da EE supra, doravante designadamente por “[SCom01...]”.

3. Descrição dos factos e fundamentos da decisão

1. A situação da EE foi relatada em Proave anterior com o n.º ...14, no qual, face ao averiguado, e em resultado de todas as diligências instrutórias efetuadas e dos elementos recolhidos para o processo, concluiu-se, entre outros, pela falta de comunicação atempada da PS «AA», NISS ...26, no contribuinte supra, a qual, tendo sido admitida em 1/1/2012, a respetiva comunicação da sua admissão à Segurança Social, apenas foi feita em 20/01/2012.

2. O presente Proave teve origem na decisão da Autoridade Tributária e Aduaneira que verificou existir uma discrepância entre os valores declarados à Segurança Social e os auferidos no ano de 2012 pela PS «AA», NISS ...26, por omissão da EE, tendo sido remetido pela Direção de Finanças ... a informação elaborada pela Divisão de Inspeção Tributária 1 da Direção de Finanças ..., no âmbito da ordem de serviço interna nº ...91, iniciada em 2014.01.28 e terminada em 2014.01.29;

3. Assim, da análise efetuada pela A. T. verifica-se que, “efetivamente, os valores que a [SCom01...] pagou a título de ajudas de custo, descritas nos boletins-itinerário fornecidos pela empresa, designadamente, nos meses de janeiro, fevereiro, março, abril, maio, julho, agosto e setembro, mais não são que rendimento de trabalho dependente.

4. Na verdade a «AA» foi contratada pela [SCom01...] para prestar serviço em Moçambique, tendo sido criado um novo posto de trabalho em consequência da criação de estabelecimento estável em Moçambique para exploração de oportunidades de negócio. Assim se o funcionário é contratado para prestar serviço em Moçambique num estabelecimento estável lá localizado, não há lugar ao pagamento das ajudas de custo descritas nos boletins itinerário, tanto mais que já existe um comprometimento para o pagamento de ajudas de custas extra ordenado, assim como o pagamento de todo o tipo de despesas relacionadas com a estadia por parte da empresa.

(…)»

- cf. fls. 455 a 464 do PA;

20) A 04-12-2015, a Impugnante apresentou reclamação da decisão de liquidação de contribuições proferida na conclusão do Processo de Averiguações n.º ...01 – cf. fls. 559 e ss. do PA;

21) Por despacho de 20-01-2016, o ISS, IP, indeferiu a reclamação com os seguintes fundamentos:

«(…)

Ponto prévio:

Nos termos do preâmbulo do DL n.º 10/2011 , a figura da "Arbitragem Tributária" visa a criação de uma alternativa de resolução jurisdicional de conflitos no domínio fiscal, i.e. de conflitos entre o contribuinte e a Administração Fiscal stricto sensu que aceitou prévia e genericamente o recurso ao Tribunal Arbitral (claro está, desde que a pretensão se enquadra na previsão do n.º 1 do artigo 2.º do preceito legal em causa), auto vinculando-se às regras estabelecidas no já mencionado Diploma.

Ora, nem a matéria em causa (contribuições devidas à Segurança Social) é estritamente fiscal, nem o Instituto da Segurança Social, IP, se enquadra no conceito de Administração Fiscal stricto sensu, nem o ISS, IP se auto vinculou a qualquer decisão proferida neste âmbito, razão pela qual não teve o ISS, IP qualquer intervenção/pronúncia no processo intentado.

Deste modo, não está o Instituto da Segurança Social IP vinculado à decisão tomada no âmbito do Processo nº ...15..., que correu termos junto do CAAD, ao contrário da AT que se auto vinculou ao aderir à CAAD, aceitando a decisão que sobre o mesmo procedimento viesse a recair.

De todo o modo, analisada a presente reclamação, verifica-se não existirem factos novos ou fundamentos suscetíveis de alterar o sentido da decisão ora em crise, porquanto se limitou a invocar a aplicabilidade da decisão do CAAD ao processo promovido pela Segurança Social, pelo que, se decide manter a decisão proferida no âmbito do processo de averiguações.

Sem prejuízo e no que à matéria em crise importa, depois de analisados os argumentos da reclamante, refere a mesma, "parecer-lhe consensual que, logo que tenha sido verificado pela AT que uma determinada verba paga a um trabalhador, supostamente a título de ajudas de custo, era afinal retribuição, seja também acionado o respetivo procedimento administrativo, pela Segurança Social, tendente a cobrar as contribuições devidas. Contudo, já não compreende que a Segurança Social possa utilizar a decisão da AT para fundamentar a sua decisão, porquanto essa decisão - não definitiva – foi inclusive, impugnada junto da CAAD com êxito".

Por outro lado, a reclamante alega que, para além dos elementos colhidos pela AT que serviram para classificar as ajudas de custo pagas ao seu (ex) trabalhador «AA» como retribuição, não restam outros elementos para que se possa chegar à conclusão da classificação das ajudas de custo como rendimento/retribuição, questionando os elementos sobre os quais a Segurança Social se baseou para considerar as ajudas de custo pagas ao (ex) trabalhador da reclamante como retribuição, para além daqueles que foram utilizados pela AT.

Relativamente à questão de a Segurança Social considerar as ajudas de custo pagas ao (ex) trabalhador «AA», vem ainda a reclamante alegar que aquela aceitou, sem mais, as conclusões e decisão da AT, não existindo elementos que permitam à reclamante compreender o porquê de a Segurança Social considerar as ajudas de custo pagas ao (ex) trabalhador «AA» como retribuição.

De facto, os elementos a que a reclamante se refere e que determinaram a conclusão da Segurança Social são os que resultam do relatório elaborado no âmbito da averiguação do processo n.º 708/2013 da AT.

No entanto, como vimos, o ISS não está dependente dos relatórios que a AT efetuou, designadamente, o relatório elaborado no âmbito da averiguação do processo n.º 708/2013, e respetivas declarações de correções efetuadas.

Acontece isso sim, que o entendimento do ISS coincide com o da AT, pois na verdade, o (ex) trabalhador «AA», foi contratado pela reclamante, em janeiro de

2012- como se depreende da análise do respetivo extrato de remunerações em virtude de o mesmo apresentar nesta empresa registo de remunerações a partir da mencionada data de 2012/01 - para prestar serviço em Moçambique, tendo sido criado um novo posto de trabalho, em consequência da criação de estabelecimento estável em Moçambique para exploração de oportunidades de negócio.

Do conceito de ajudas de custo

Assim, se o funcionário é contratado para prestar serviço em Moçambique num estabelecimento estável lá localizado, não há lugar ao pagamento de quaisquer ajudas de custo nas deslocações de Portugal para Moçambique, só havendo lugar ao pagamento de tais ajudas de custo, caso o (ex) trabalhador em questão, se deslocasse internamente em território de Moçambique, o que até a presente data, a reclamante não logrou demonstrar. Apenas se limitando a defender que o mesmo se encontrava em Moçambique em regime de destacamento, nos termos do artigo 8.º do Código de Trabalho, aprovado pela Lei n.º 7/2009, de 12/2, na sua redação atual, o que não corresponde de todo à verdade, porquanto:

- Não foi efetuado nenhum pedido de destacamento (i) relativamente ao mencionado (ex) trabalhador «AA» (ii) nem os serviços da Segurança Social ..., têm arquivado qualquer comunicação efetuada por parte da entidade, (iii) nem existe qualquer pedido do trabalhador para suspensão do seu enquadramento na segurança social portuguesa;

- Nem se encontra em vigor a Convenção entre Portugal e Moçambique, assinada em 2010/04/30 e aprovada, por Portugal, pelo Decreto n.º 19/2011, de 6/12, nos termos do seu artigo 38.º. porquanto Moçambique não cumpriu todos os requisitos de direito interno necessários para o efeito.

Da natureza compensatória das ajudas de custo

Com efeito, a natureza compensatória das ajudas de custo tem na sua estrutura a ocasionalidade: são montantes que não se previu atribuir normalmente mas que a entidade patronal tem de pagar àquele trabalhador por ocasionalmente o ter deslocado do seu local de trabalho habitual ao serviço daquela entidade tendo por isso de suportar despesas não esperadas que a entidade patronal tem por tal facto de compensar.

Ora, não se tratando de uma situação ocasional, nem estando o trabalhador deslocado do domicílio profissional, porquanto este foi o posto de trabalho que aceitou; fica assim demonstrado, que tais montantes apesar de qualificados e contabilizados como ajudas de custo, não podem nem devem ser qualificados como tal, devendo em contrapartida, sujeitar-se a tributação em sede de categoria A para efeitos de IRS, e englobar a base de incidência contributiva.

No caso "sub judice", a reclamante menciona que o cargo proposto ao ora (ex) trabalhador importava a concessão de um certo número de regalias, como por exemplo, entre outras, casa, carro, computador, telemóvel, dinheiro para despesas correntes.

Entende o ISS que, pese embora a empresa seja livre de pagar as liberalidades que entender ao(s) seu(s) trabalhadore(s), não é esta decisão de per si que afasta tais regalias do conceito de rendimentos em espécie, que integram, por conseguinte, a base de incidência contributiva. Mais, mesmo o pagamento dessas regalias a título de ajudas de custo não transforma tais quantias em ajudas de custo, muito menos em ajudas de custo isentas de contribuições para a segurança social.

A reclamante alega ainda que, nos termos do n.º 1, do artigo 153.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA) a '' fundamentação deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão ( ... )"

Sucede que, nem em sede de audiência de interessados - fase por excelência para exercer o direito de audição - concedida à reclamante por notificação enviada em 26 de março de 2015, a coberto do ofício n.º 39176/2015, e no âmbito da qual lhe foi dado conhecimento do projeto de relatório contendo a integral fundamentação de facto e de direito que sustentou a decisão que veio posteriormente a ser proferida, nem através da reclamação ora proposta. veio a reclamante juntar quaisquer documentos de suporte às alegações apresentadas, e/ou requerer a produção de novas diligências instrutórias, limitando-se a discordar, por mero exercício de retórica, das conclusões que lhe foram apresentadas.

Da qualificação das ajudas de custo como retribuição

Sem prejuízo e por mero exercício de raciocínio, importa ainda esclarecer que:

- A reclamante refere que, efetivamente as ajudas de custo foram pagas ao trabalhador para o compensar das despesas relacionadas com os trabalhos de prospeção que aquele desenvolvia em Moçambique, preparando. dessa forma, o início da atividade de uma nova empresa da reclamante naquele território africano.

- Ora, o conceito de "ajudas de custo”, refere-se às importâncias atribuídas pela entidade patronal aos seus trabalhadores dependentes quando estes se deslocam ao serviço da entidade patronal e que se destinam a compensar os gastos acrescidos por essa deslocação, designadamente, com alimentação e/ou alojamento, sem apresentação de documento de despesa. No abono de ajudas de custo está em princípio ínsita uma ideia de imprevisão e ocasionalidade, para além da sua natureza compensatória.

- portanto, se as "ajudas de custo" pagas ao trabalhador fossem, conforme refere a reclamante no seu (ponto 43°, para o compensar das despesas relacionadas com os trabalhos de prospeção que o mesmo desenvolvia em Moçambique, então essas quantias também não se enquadrariam no conceito de ajuda de custo, porquanto constituiriam despesas correntes da entidade empregadora.

Não é pelo facto de determinadas verbas estarem contabilizadas como ajudas de custo na entidade empregadora, que a AT e/ou o ISS não as podem corrigir, se tal não corresponder à materialidade das operações, qualificando-as como rendimento quer para efeitos de tributação em sede de IRS, quer para efeitos de consideração como base de incidência contributiva.

Assim, apreciados os fundamentos descritos supra, inscritos na reclamação ora apresentada, serão de considerar improcedentes as alegações apresentadas e, em consequência, de indeferir as pretensões formuladas, mantendo as conclusões constantes do ato que foi regularmente notificado ao contribuinte.»

- Cf. fls. 36 a 41 do documento n.º 005364476 do SITAF.

IV- 2 – FACTOS NÃO PROVADOS

Não ficou provado que:

A) A Impugnante tivesse um estabelecimento estável em Moçambique em fevereiro de 2012;

IV- 3 – MOTIVAÇÃO

Relativamente à matéria de facto, importa consignar que o Tribunal não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de selecionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a(s) causa(s) de pedir que fundamenta(m) o(s) pedido(s) formulado(s) pelo Impugnante e consignar se a considera provada ou não provada, conforme resulta do artigo 123.°, n.º 2 do CPPT.

Quanto aos factos provados, a convicção do Tribunal resultou da apreciação crítica e conjugada do teor dos documentos juntos aos articulados, não impugnados.

O Tribunal apoiou-se ainda na posição das partes quanto aos factos, bem como na factualidade que alegam e que está secundada pelos documentos juntos aos autos, conforme discriminado nos vários pontos do probatório (cf. artigos 362.º e ss. do Código Civil, 74.º e 76.º da LGT; 123.º do CPPT; 94.º, n.º 3 e 4 do CPTA, ex vi artigo 2.º alínea d) do CPPT).

Os depoimentos prestados pelas testemunhas «BB», diretor financeiro da [SCom03...], empresa do grupo da Impugnante, entidade responsável pelos serviços partilhados do grupo, designadamente, acompanhamento de processos de internacionalização, ..., diretora do departamento de contabilidade da Impugnante, e «EE», responsável de gestão bancária e tesouraria da Impugnante, os quais, pelas funções que exerciam à época, tinham conhecimento direto dos factos, sobre os quais foram inquiridos, foram valorados pelo Tribunal por as testemunhas terem prestado declarações de forma coerente e pormenorizada, dando justificações que, à luz das regras da experiência, são plausíveis.

Atenta a correspondência dos depoimentos das testemunhas «BB» e ..., e às funções que eram requeridas do trabalhador «AA», designadamente, deslocações pelo território moçambicano para angariação de clientes, o Tribunal considerou provados os factos 4) e 6), relativos à intenção da Impugnante expandir a sua atividade para Moçambique e de colocar «AA» como Diretor Geral da empresa a criar nesse Estado.

A testemunha «BB» explicou o procedimento de elaboração dos boletins itinerário, referindo que as várias linhas de cada boletim não correspondem a viagens entre Portugal e Maputo, mas sim aos períodos de dias úteis seguidos que o trabalhador «AA» permaneceu em Moçambique, contribuindo para a fixação do facto 12) do probatório.

Quanto ao facto não provado a convicção do Tribunal resultou da ausência de prova, documental ou outra, por parte do ISS, IP, de que a Impugnante tivesse qualquer estabelecimento estável em Moçambique quando «AA» foi expatriado para esse país, em fevereiro de 2012. Tal convicção é reforçada pelo facto de «AA» ter sido expatriado para esse país no intuito de, entre outros, aí criar uma empresa para a Impugnante, pelo que ainda não existiria tal estabelecimento, o qual só veio a ser criado em abril de 2012.»

2.2. De direito

In casu, a Recorrente Instituto de Segurança Social, I.P. não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Braga que julgou procedente a impugnação intentada pela Recorrida [SCom01...], validando o acto de liquidação n.º ...25, no montante de € 10.917,56, resultante de omissões contributivas detectadas em sede de fiscalização (PROAVE).

O dissídio centra-se na qualificação de verbas pagas ao trabalhador «AA» pela [SCom01...] sob a designação de "ajudas de custo", tendo o Tribunal a quo anulado a liquidação por considerar que a ISS, IP incorreu em erro sobre os pressupostos de facto, a Recorrente avoca que estamos perante retribuição dissimulada, o que exige uma rigorosa sindicância do erro de julgamento sobre a matéria de facto e subsequente erro no direito aplicável, mais alega a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto e oposição de fundamentos com a decisão.

Cumpre apreciar e decidir.

2.2.1. Das nulidades

Considera a Recorrente que a sentença recorrida padece de vício, por “distorção da realidade factual e consequente errada interpretação de direito” decorrente da análise dos vários meios de prova concretizados nos autos, com enfâse na prova testemunhal e referência ao julgamento que recaiu sobre os itens 12) e 13) do probatório e sobre o facto dado como não provado, o que, na sua tese, se configura á luz do artigo 125º do CPPT como nulidade da sentença, por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão e também a oposição dos fundamentos com a decisão [vide conclusões U., BB., OO. e QQ. Das alegações de recurso].

Vejamos.

Quanto ao julgamento da matéria de facto, é de ter em consideração o disposto no artigo 123.º do CPPT, nos termos do qual “o juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões”, em termos similares ao que resulta do n.º 3 do art.º 607.º do CPC.

É no âmbito desse discurso fundamentador que se insere a análise crítica das provas. A este propósito, chama-se à colação o disposto no n.º 4 do artigo 607.º do CPC, nos termos do qual “na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção”.

Nos termos do artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, constitui nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito [cf. igualmente o artigo 615.º, n.º 1, al. b), do CPC].

A nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito abrange as situações de falta absoluta de fundamentação de facto ou de direito [V., neste sentido, a título ilustrativo, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 24.01.2018 (Processo: 01411/16), de 25.11.2015 (Processo: 0162/15) e de 04.03.2015 (Processo: 01939/13)].

A lei processual exige, com efeito, que a sentença esteja cabalmente fundamentada, de facto e de direito, como resulta, desde logo, do disposto no artigo 123.º, n.º 2, do CPPT, bem como no artigo 607.º, n.ºs 3 e 4, do CPC, já aludido, por forma a que seja perfeitamente apreensível o itinerário cognoscitivo percorrido, fundamental para a sua adequada compreensão e eventual impugnação.

Nas palavras de Alberto dos Reis [Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil, Vol. V, p. 139.], “(...) uma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas; é uma peça sem base”.

Não obstante cumpre distinguir a não especificação dos fundamentos de facto e de direito, que se configura como nulidade da sentença, nos termos já referidos, da existência de algumas insuficiências ou deficiências na fundamentação de facto e de direito.

“O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.// Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto” [Alberto dos Reis, ob. cit., p. 140.].

Cumpre ainda distinguir “fundamentação” de “aparência de fundamentação”, sendo esta a situação onde, apesar de ser indicada uma motivação da matéria de facto, a verdade ela contém ínsitas fórmulas vazias, que redundam numa verdadeira falta de fundamentação.

Como se refere no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 24.05.2012 (Processo: 248/11.2BEPNF) [V., em sentido idêntico e a título exemplificativo, os Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Norte, de 28.01.2016 (Processo: 01579/05.6BEVIS) e de 25.06.2016 (Processo: 00724/04.3BEVIS)]:

“[P] ese embora, e por princípio, apenas constitua ou consubstanciar nulidade a omissão total da falta de exame crítico das provas, devem equiparar-se a essa falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha a mínima relação com o julgado ou seja ininteligível, já que, nessas situações, estaremos apenas perante uma mera aparência de fundamentação.

(…) [N]a redacção feliz do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 17-6-2010 «Verdadeiramente, o que resulta da sentença é uma mera aparência de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto que é, de todo, inapta à satisfação das finalidades subjacentes às imposições legais constantes das normas dos artigos 123°, n° 2 do CPPT e 659°, n° 3 do CPC.

(…) [N]um processo em que foram ouvidas (...) testemunhas, não basta para se considerar preenchida, por qualquer forma, a exigência legal da explicitação mínima do exame crítico das provas uma mera remissão genérica para a “prova testemunhal" pois que dessa forma resulta de todo inviabilizada a percepção dos motivos da decisão ou, dito de outra forma, das razões que levaram o tribunal a decidir como decidiu.”.

Ora, aplicando estes conceitos ao caso dos autos e no que concretamente à prova testemunhal respeita, não pode deixar de se concluir que a sentença recorrida não padece de nulidade.

Com efeito, desde logo não alega a Recorrente uma qualquer insuficiente ou falta de discriminação da matéria de facto, o que avoca expressamente é a ocorrência de erro de julgamento de facto e discordância com a valoração e apreciação critica da prova constante da motivação, manifestamente in casu surge evidenciada a pertinência da prova testemunhal produzida e a exacta valoração e juízo critico que recaiu sobre a mesma, como discorre da motivação supratranscrita.

Efectivamente, atentando na decisão proferida sobre a matéria de facto, a título de motivação, decorre a convicção do Tribunal pela qual considerou de entre os depoimentos das testemunhas produzidas em que termos os reputa de credível e os revelou.

Ou seja, in casu está fundamentada a decisão sob escrutínio em termos que permitam aferir de que forma os depoimentos foram ou não relevados, se bem que não tenha sido utilizada a melhor técnica ao não dar nota pela negativa ao depoimento de .... No entanto sempre se diga que a motivação apresentada cumpriu o seu desiderato e foi perceptível pela Recorrente que a refuta em sede de alegações, mormente, ao pretender relevar em sede de erro de julgamento de facto a preterição do depoimento da testemunha ... versus a credibilidade conferida pelo Tribunal ao depoimento de «CC».

Acresce que é, desde há muito, entendimento pacífico, que as nulidades da decisão não incluem o erro de julgamento seja de facto ou de direito [neste sentido, sentido, entre outros, o acórdão STJ, de 09.04.2019, proferido no âmbito do processo nº 4148/16.1T8BRG.G1.S1]: as nulidades típicas da sentença reconduzem-se a vícios formais decorrentes de erro de actividade ou de procedimento (error in procedendo) respeitante à disciplina legal; trata-se de vícios de formação ou actividade (referentes à inteligibilidade, à estrutura ou aos limites da decisão) que afectam a regularidade do silogismo judiciário, da peça processual que é a decisão e que se mostram obstativos de qualquer pronunciamento de mérito, enquanto o erro de julgamento ( error in judicando) que resulta de uma distorção da realidade factual (error facti) ou na aplicação do direito (error juris), de forma a que o decidido não corresponda à realidade ontológica ou à normativa, traduzindo-se numa apreciação da questão em desconformidade com a lei [vide acórdãos STJ, de 17.10.2017, Proc. nº 1204/12.9TVLSB.L1.S1., de 10.09.2019, Proc. nº 800/10.3TBOLH-8.E1.S2. e de 23.03.2017, Proc.º nº 7095/10.7TBMTS.P1.S1], consiste num desvio à realidade factual (nada tendo a ver com o apuramento ou fixação da mesma) ou jurídica, por ignorância ou falsa representação da mesma.

Segundo o Professor José Alberto Reis, in Código de Processo Civil Anotado, Coimbra Editora, 1981, Vol. V, págs. 124, 125, o magistrado comete erro de juízo ou de julgamento quando decide mal a questão que lhe é submetida, ou porque interpreta e aplica erradamente a lei, ou porque aprecia erradamente os factos; comete um erro de atividade quando, na elaboração da sentença, infringe as regras que disciplinam o exercício do seu poder jurisdicional. Os erros da primeira categoria são de carácter substancial: afectam o fundo ou o efeito da decisão; os segundos são de carácter formal: respeitam à forma ou ao modo como o juiz exerceu a sua atividade.

E, como salienta o Professor Antunes Varela, in Manual de Processo Civil, Coimbra Editora, 2ª edição, 1985, pág. 686, perante norma do Código de Processo Civil de 1961 idêntica à actual, o erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade com o direito aplicável, não se incluiu entre as nulidades da sentença.

As nulidades ditam a anulação da decisão por ser formalmente irregular, as ilegalidades ditam a revogação da decisão por estar desconforme ao caso (decisão injusta ou destituída de mérito jurídico).

Como se afirmou no acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19.11.2015, no âmbito do processo nº 568/10.3TTVNG.P1.S1, na nulidade, ao contrário do erro de julgamento, em que se discorda do teor do conteúdo da própria decisão, invocam-se circunstâncias, legalmente previstas no artigo 615º do CPC, que ferem a própria decisão, afirmação transponível para o alegado artigo 125º do CPPT.

Em suma, as causas de nulidade da decisão elencadas no artigo 125º do CPPT e por correspondência no artigo 615º do CPC visam o erro na construção do silogismo judiciário e não o erro de julgamento, não estando subjacentes às mesmas quaisquer razões de fundo, motivo pelo qual a sua arguição não deve ser acolhida quando se sustente na mera discordância em relação ao decidido.

No caso vertente, é patente que a ora Recorrente invoca que o Tribunal decidiu mal a factualidade assente e subsequentemente o direito. Tal é o que claramente resulta das conclusões supratranscritas e das afirmações nelas contidas que contendem com o erro de julgamento de facto evidenciado no que concerne aos itens 12) e 13) do probatório e quanto ao facto dado como não provado, propugnando quanto a este último que o mesmo passe a constar do elenco dos factos provados. Existiria, então, se bem alcançamos, uma contradição entre a prova realizada e aqueles factos, assente num erro de apreciação critica das mesmas.

Ora, quer a doutrina quer a jurisprudência, de forma uniforme, consideram que “(…) A nulidade do acórdão, por «contradição entre os fundamentos e a decisão», que é prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC, verifica-se quando há um vício real na lógica-jurídica que presidiu à sua construção, de tal modo que os fundamentos invocados apontam logicamente num determinado sentido, e a decisão tomada vai noutro sentido, oposto, ou pelo menos diverso. (…)” - acórdão do STA, de 30.10.2014, no âmbito do processo n.º 01608/13.

Do discorrido, manifesto é que o alegado pela Recorrente configura um erro de julgamento, por errada apreciação dos factos, e não uma contradição entre fundamentos e decisão, no estrito plano lógico da construção da decisão, porquanto nenhum ataque nesse sentido é preconizado pela Recorrente.

Nesta conformidade, improcedem as nulidades da sentença (da sentença, por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão e também a oposição dos fundamentos com a decisão) agora apreciadas.

2.2.2. Do erro de julgamento de facto

Impugnou a Recorrente a matéria de facto dada como provada e não provada na decisão recorrida, pretendendo a alteração da mesma, numa parte que analisaremos ponto por ponto.

Dispõe o art.º 640º, n.º 1, do CPC, que:

“1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou de gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnadas diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.”

Importa antes de mais enquadrar o normativo em análise, a fim de que conhecer

da impugnação sobre a matéria de facto em apreço.

Refere Abrantes Geraldes, in Recursos em Processo Civil, 7ª edição, Almedina, págs. 198 e 199, na análise que faz deste artigo, que: “… podemos sintetizar da seguinte forma o sistema que vigora sempre que o recurso de apelação envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto:

a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar os concretos pontos

de facto”, que considera incorretamente julgados com a enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões.

b) O recorrente deve especificar, na motivação, os meios de prova, constantes

do processo (…) que, no seu entender, determinam uma decisão diversa quanto a cada um dos factos.

(…)

c) O recorrente deixará expressa, na motivação, a decisão que, no seu

entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência que vem na linha do reforço do ónus de alegação, por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente.”.

Da análise das conclusões do recurso interposto pela Recorrente, resulta que a

mesmo cumpre os requisitos exigidos, impondo-se analisar, nos termos pretendidos, a matéria de facto

Vigora no processo tributário português, no que diz respeito às regras de apreciação da prova, o regime jurídico estabelecido para o processo civil, por força do disposto no artigo 2.º, al. e) do CPPT.

Na reapreciação da decisão sobre a matéria de facto deve o Tribunal da Relação ter em consideração o disposto no artigo 662º, nomeadamente no seu n.º 1, do CPC.

A propósito desta questão refere-se no Acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães, datado de 02.11.2017, Processo n.º 501/12.8TBCBC.G1, o seguinte:

“O uso, pela Relação, dos poderes de alteração da decisão da 1ª instância sobre a matéria de facto só deve ser usado quando seja possível, com a necessária segurança, concluir pela existência de erro de apreciação relativamente a concretos pontos de facto impugnados, nomeadamente por os depoimentos prestados em audiência conjugados com a restante prova produzida, imporem uma conclusão diferente (prevalecendo, em caso contrário, os princípios de imediação, da oralidade, da concentração e da livre apreciação da prova).”

Tendo em consideração estes pressupostos, com os quais concordamos, importa ainda chamar à colação, relativamente a esta apreciação, o disposto nos artigos 341º a 346º do CCivil, tendo desde logo em consideração que, nos termos do artigo 341º, do CC., as provas têm por função a demonstração da realidade dos factos. Referência ainda, neste âmbito, ao disposto no artigo 414º, do CPC, que menciona que: “A dúvida sobre a realidade de um facto e sobre a repartição do ónus da prova resolve-se contra a parte a quem o facto aproveita.” e ainda ao disposto no artigo 607º, n.º 5, do CPC, relativamente à apreciação das provas na sentença.

Efectivamente, prevê o artigo 607.º, n.º 5 do CPC) que “o juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto; a livre apreciação não abrange os factos para cuja prova a lei exija formalidade especial, nem aqueles que só possam ser provados por documentos ou que estejam plenamente provados, quer por documentos, quer por acordo ou confissão das partes.”

Este preceito legal consagra o princípio da livre apreciação da prova, segundo o qual, o juiz aprecia a prova produzida de acordo com a sua própria convicção.

“Tal significa que o juiz decide com intermediação de elementos psicológicos inerentes à sua própria pessoa e que por isso não são racionalmente explicáveis e sindicáveis, embora a construção da sua convicção deva ser feita segundo padrões de racionalidade e com uma valoração subjetiva devidamente controlada, com substracto lógico e dominada pelas regras da experiência, o que manifestamente se verifica no caso em apreço.

Por outro lado, o princípio da imediação limita a tarefa de reexame da matéria de facto fixada no tribunal a quo, (…)” [cfr. Ac. do TCA Sul de 15/05/2014, proc. n.º 07623/14].

O erro de julgamento de facto ocorre quando se conclua, da confrontação entre os meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que o juízo feito está em desconformidade com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto.

Passemos, então, a conhecer dos fundamentos do recurso.

Da leitura conjugada a alegação de recurso e respectivas conclusões, alcançamos depreender que a Recorrente imputa à sentença recorrida erro de julgamento de facto.

Se bem interpretamos, na óptica da Recorrente, o Tribunal a quo procedeu a uma errónea valoração da prova produzida nos autos, designadamente da prova testemunhal e documental, esta última pertencente aos “boletins de itinerários” em apreço, porquanto do confronto dos depoimentos das testemunhas ouvidas – «CC» e ..., não discorre que seja liquido que “ As despesas com alimentação e alojamento, que o trabalhador «AA» suportou, nos dias úteis, nos períodos em que se encontrou em Moçambique, foram vertidas nos boletins de itinerário – cf. fls. 248 a 254 do PA e fls. 211 e ss., constantes do documento n.º 005364476 do SITAF” – item 12) do probatório, propugnando que o mesmo seja reconduzido aos factos dados como não provados.

Defende a Recorrente, que o Tribunal a quo incorreu em erro manifesto ao valorar como credível o depoimento de um "«BB»", quando a testemunha ouvida foi, na verdade, «CC», confusão nominal que revela uma falta de cuidado na apreciação crítica da prova que culminou numa distorção da realidade factual.

Argumento este que cumpre desvalorizar, ainda que efectivamente na motivação ocorra um erro na identificação da testemunha, ali constando “«BB»” quando efectivamente e conforme acta de audiência constante dos autos, o nome correcto da testemunha em referência é “«CC»”, estamos perante um mero lapso de escrita que não contende com a apreciação e valoração crítica do mesmo. Razão pela qual onde na sentença sob recurso constar “«BB»” deve passar a ler-se e dar por rectificado tal menção para “«CC»”.

Mais prossegue a Recorrente que o Tribunal a quo fez “tábua rasa” do depoimento da Directora de contabilidade ... privilegiando um depoimento meramente conjectural e especulativo de «CC», que defendeu que o valor de ajudas custo constante dos boletins era apenas do registo de dias úteis

Concretizando dá nota que «CC» se apresenta como ex-director financeiro de uma empresa do grupo, admitiu expressamente em audiência que não viu o contrato de mobilidade de «AA» e não participou nas suas negociações salariais.

Em contrapartida, ... é directora de contabilidade do grupo [SCom01...], possui o domínio técnico do processamento de despesas, esclareceu que o sistema informático contabilístico gera o valor da ajuda de custo com base no número de quilómetros registados, detalhou que o preenchimento é exclusivo dos recursos humanos por decisão da administração, servindo o boletim como documento justificativo essencial para a contabilidade.

Contrapondo a preferência dada pelo julgador pelo depoimento de «CC», sem fundamentar a rejeição da explicação técnica da diretora de contabilidade.

Se bem que da motivação dada sobre o item 12) do probatório não respalde pela negativa a desvalorização do depoimento da testemunha ..., é certo que a mesma foi considerada pelo Tribunal ao dar nota expressa em sede de motivação dos itens 3) e 6) do probatório da concordância das duas testemunhas em questão, permite inferir num sistema lógico e estrutural que ao motivar o item 12) ao referir o depoimento da testemunha «CC» em exclusivo que foi este a par dos documentos mencionados do PA e dos autos que contribui para a fixação do mesmo, em detrimento da demais prova produzida.

Mais se diga que do depoimento das testemunhas ouvidas nos autos, cujo excerto transcreveu nas suas alegações a Recorrente e por nós ouvidas nesta sede, em conjugação com os demais elementos constantes dos autos, não contrariam o juízo sufragado na sentença.

Vejamos.

Do depoimento de «CC», como atesta o Tribunal a quo o mesmo era então responsável numa empresa do grupo da Recorrida, entidade essa responsável pelos serviços partilhados do grupo, designadamente, acompanhamento de processos de internacionalização, revelou-se conhecedor do processo envolvendo a negociação contratual da [SCom01...] com «AA», na definição da sua mobilidade interna e na génese do projecto em Moçambique, e concomitantemente no preenchimento dos boletins de itinerário em casos similares, esclareceu que a lógica não era de cada menção no boletim de itinerário corresponder a uma efectiva viagem de Portugal- Moçambique, ou vice versa, mas sim, aos períodos de permanência, afirmando que “Isto diz internacionalização moçambique, dia 20 de agosto a 24 de agosto, não é? Portanto isto são 5 dias, são 5 almoços, 4 jantares e 4 dormidas. O que isto diz é que neste período, nesta semana, nestes dias úteis estas ajudas de custos eram devidas ao colaborador porque eram dias úteis. Isto não quer dizer que veio embora no dia 24 e que regressou a Moçambique no dia 27. Isto quer dizer é que do dia 20 ao 24, nos dias úteis foram pagas ajudas de custo e que depois no dia 27, que eu imagino que seja uma segundafeira, ele teve direito a uma ajuda de custo porque era um dia útil. O facto de ser das 8h00 da manhã às 17h00, aqui não sei de cor como devem imaginar, mas pode significar que ele veio embora no neste dia 27, mas isso não quer dizer que ele andou estas linhas. Não é que ele no dia 3 de agosto veio embora e no dia 6 voltou para moçambique e no dia 10 veio embora e regressou e assim sucessivamente, Não é isso, isto são os dias em que as ajudas de custo são pagas. (…)”.

E, mais adiante, esclareceu a demanda da mandatária da Recorrida que: “Já agora se me permitem tem aqui outro exemplo aleatório que é o de janeiro, só para não ser Moçambique e que é em ..., portanto aqui diz do dia 2 ao dia 3 ajudas de custos e do dia 4 ao dia 8, novamente em .... Isto não quer dizer que ele veio embora no dia 3 e que regressou no dia 4, isto quer dizer que isto são os dias em que são atribuídas as ajudas de custo.”.

Contrapondo, seguindo o raciocínio da Recorrente, a testemunha ... indicada pela Recorrida, directora da contabilidade da [SCom01...], inquirida sobre os boletins de itinerário, assumiu que os mesmos não são da competência do seu departamento, mas sim do departamento dos recursos humanos, a mesma referiu que: "Em termos contabilísticos o nosso sistema informático está balizado, ou seja, eu não tenho acesso a dados de recursos humanos (...) tanto quanto é do meu conhecimento, o processo de ajudas de custo é, em exclusivo do departamento de recursos humanos, ou seja, há uma rubrica especifica dentro do processamento, para processar as ajudas de custo que em rigor, são atribuídas por decisão da administração, atribuídas aos funcionários para exercício de determinado tipo de funções que as pessoas exercem na empresa. Para deslocações, para dormidas, para alimentação, o que incorrerem em... mas como é uma atividade recorrente essa deslocação é atribuído para aos funcionários que a administração entende.”. Inquirida sobre qual o documento justificativo das ajudas de custo, aludiu que "Não, há um documento que é o chamado boletim itinerário que é o justificativo (...) é esse o justificativo” e prosseguimento no seu depoimento em análise dos boletins diz que a leitura que faz dos mesmos é da menção do dia de saída e chegada e o n.º de Km percorridos.

Desde logo se diga, ser manifesto do depoimento desta testemunha, que a mesma admitiu, não possuir acesso à plataforma de recursos humanos nem ao processamento implícito ao preenchimento dos boletins, emitindo uma opinião técnica quanto ao teor dos mesmos, sem qualquer suporte material sobre os mesmos, o que nos leva a concluir que apenas procedia ao seu tratamento contabilístico sem os questionar materialmente.

Prosseguindo, avoca a Recorrente a matéria de facto inserta no item 13 da matéria de facto dada como provada, a saber “Em abril de 2012 a Impugnante criou uma empresa em Moçambique - cf. artigo 55 da PI;” e a matéria de facto não provada “A Impugnante tivesse um estabelecimento estável em Moçambique em fevereiro de 2012;”, pretendendo a sua validação em termos precisamente opostos, ou seja, que o item 13) conste da matéria de facto dada como não provada e que o facto não provado seja reconduzido ao probatório pela afirmativa.

A presente matéria prende-se com a alegação da ISS, IP da existência de um estabelecimento estável em Moçambique desde pelo menos fevereiro de 2012, em contraposição com a posição Recorrida de que a ausência de uma estrutura societária local no início da expatriação valida a responsabilidade da [SCom01...], SA e a natureza externa das deslocações, justificando a atribuição de ajudas de custo em vez de integração salarial local.

Em sede de motivação espelhou o Tribunal recorrido que «Quanto ao facto não provado a convicção do Tribunal resultou da ausência de prova, documental ou outra, por parte do ISS, IP, de que a Impugnante tivesse qualquer estabelecimento estável em Moçambique quando «AA» foi expatriado para esse país, em fevereiro de 2012. Tal convicção é reforçada pelo facto de «AA» ter sido expatriado para esse país no intuito de, entre outros, aí criar uma empresa para a Impugnante, pelo que ainda não existiria tal estabelecimento, o qual só veio a ser criado em abril de 2012.».

Mais acresce, em sede de matéria de facto provada e não impugnada nesta sede, que: em 17-02-2010, «AA», NIF ...46, foi contratado pela [SCom02...], SA, NIPC ...84, empresa do grupo [SCom01...], do qual faz parte a Impugnante, tendo como local de trabalho a sede da empregadora, sita na Rua ..., ..., concelho ...; Em finais de 2011, a Impugnante decidiu expandir os seus negócios para Moçambique; Com vista à expansão da sua atividade para Moçambique, a 01-01-2012 foi celebrado entre a [SCom02...], SA, «AA» e a Impugnante um contrato de cessão da posição contratual, segundo o qual a primeira “cede a sua posição de entidade empregadora” à terceira, tendo esta declarado expressamente aceitar, mantendo os direitos laborais do segundo, adquiridos até à data da celebração do referido contrato, “nomeadamente, no que respeita à antiguidade, retribuição e categoria profissional”; O referido contrato de cessão de posição contratual visou destacar «AA» para Moçambique, com vista à prospeção de clientes ligados à exploração de barragens, desenvolvimento da atividade da Impugnante, nesse mercado, e posterior criação da [SCom01...] Moçambique, da qual aquele seria Diretor Geral; a Impugnante elaborou uma ficha de expatriação, em nome de «AA», com data de início prevista para 29-01-2012, segundo a qual a “transferência (do trabalhador) da [SCom02...] SA para a [SCom01...] garantindo a antiguidade do contrato inicial” e que “Após contrato com empresa do grupo em Moçambique, a [SCom01...] assegurará a antiguidade do contrato inicial e o pagamento do valor da Segurança Social em Portugal, de modo a garantir a manutenção dos respetivos direitos, nomeadamente reforma”; A referida ficha de expatriação, previa que «AA» exercesse as funções de administrador, com vista a: - “realizar todas as ações necessárias para criar e implantar a empresa (a Impugnante) em Moçambique”, designadamente, - “definir e implementar a estratégia comercial”, - “representar a empresa e desenvolver relações institucionais com autoridades governantes locais, clientes e parceiros”, - “Identificar oportunidades de mercado e desenvolver negócios com vista ao crescimento da empresa”, - “Reportar a atividade e resultados ao Conselho de Administração”.; Durante os meses de fevereiro até setembro de 2012, o trabalhador «AA» efetuou viagens a Moçambique, aí permanecendo por vários períodos de tempo.

Atentemos, que quanto à valoração da prova, tal como foi captada a apreendida pela 1ª instância, a mesma desde logo se justificará se, feita a reapreciação, for desde logo evidente a grosseira análise e valoração que foi efectuada na instância recorrida, importando, porém, não desprezar que o julgamento pelo tribunal a quo dispõe de um universo de elementos não apreensíveis em sede de recurso e que, naturalmente, são decisivos para o processo intimo de formulação da convicção do julgador, devendo o tribunal de recurso usar com cautela os seus poderes substitutivos de apreciação da prova livre como é a prova testemunhal.

De acordo com o princípio da livre apreciação da prova, consagrado no nosso sistema processual, o juiz forma a sua íntima convicção acerca de cada facto, a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova disponíveis no processo e de acordo com as regras da experiência da vida e da lógica comum; apenas quando a lei exija para prova de determinado facto uma formalidade especial, um especifico meio de prova, é que não vigora o princípio da live apreciação [cf. Prof. Alberto dos Reis, in ob cit, IV, pág. 566 e ss.; Antunes Varela e outros, in Manual de Processo Civil, 2ª Edição, Coimbra Editora, 1985, pág. 660 e ss.]

Daí que, de acordo com o entendimento jurisprudencial prevalecente, “o controle da Relação [leia-se, Tribunal Central Administrativo] sobre a convicção alcançada pelo tribunal da 1ª instância deve restringir-se aos casos de flagrante desconformidade entre os elementos de prova e a decisão, sendo certo que a prova testemunhal é, notoriamente, mais fiável do que qualquer outra, e na avaliação da respectiva credibilidade tem que reconhecer-se que o tribunal a quo, pelas razões já enunciadas, está em melhor posição”, in acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 04.11.2013, proferido no âmbito do processo n.º 866/11.9TVPRT.P1.

Atento o que vimos de dizer, a verdade é que este Tribunal ad quem não encontra razões bastantes para a alterar a factualidade dada como provada no item 12) e não provada pelo Tribunal a quo.

Estando em causa os depoimentos das testemunhas, que a Recorrente sustenta não terem sido correctamente valorizados pelo tribunal a quo, procedemos à reapreciação da prova testemunhal referida pela Recorrente e cujos excertos foram devidamente transcritos nas alegações de recurso.

Ora, quanto aos facto 12) dados como provado pelo Tribunal a quo, e que a Recorrente defende ter ficado provado com base no depoimento da testemunha ... precisamente o inverso, afigurasse-nos que, a tese avançada pela mesma sem qualquer contextualização e precisão e demais elementos que sustentem a leitura que a mesma faz do boletim de itinerário não permite “ferir” o julgamento operado e fundamentado em que assenta o Tribunal a quo ancorado no depoimento da testemunha «CC».

No mais, quanto ao facto não provado, como ficou afirmado na motivação da decisão de facto, para a qual se remete atenta a sua consistência e clareza de exposição, é manifesto que o todo do alegado pela Recorrente é despiciente para lograr a sua recondução à matéria de facto provada, ou seja, “da ausência de prova, documental ou outra”.

No entanto, seguindo o mesmo raciocínio lógico jurídico, somos de dar razão quanto ao vertido no item 13) do probatório, pois igualmente perscrutados os autos, não ocorre qualquer produção de prova documental nos autos e a prova testemunhal produzida não foi tida em consideração em sede motivação. E, da audição da prova testemunhal, o depoimento de «CC» é vago e impreciso ao referir que do que se lembra terá sido criada entre abril ou maio de 2012. Ora neste particular, a prova não se pode bastar com uma simples alusão de que terá sido por ali, pois como decorre da experiência por vezes a constituição de uma empresa no estrangeiro é um processo longo e burocrático, perfeitamente demonstrado por via de prova documental inerente a sua criação.

Assim somos de considerar que o mesmo deverá ser reconduzido ao probatório pela negativa, o que aqui se determina.

Em suma, face ao teor da prova produzida nos autos, concorda-se com a valoração da matéria de facto provada constante do item 12) do probatório e não provada item A) feita na sentença recorrida, o mesmo não ocorre quanto ao vertido no item 13) do probatório o qual nos seus exactos termos deverá ser reconduzido à matéria de facto não provada tomando aí a seguinte configuração:

B) . Em abril de 2012 a Impugnante criou uma empresa em Moçambique - cf. artigo 55 da PI.

Assim sendo, improcede, quanto ao mais, o alegado erro de julgamento de facto.

2.2.3. Do erro de direito

Estabilizada a matéria de facto, prossegue a Recorrente insurgindo-se contra o decidido, ancorado na alegação em síntese, que “(...)a atribuição do abono de ajudas de custo pressupõe a realização de despesas excecionais, resultantes de uma efetiva e pontual deslocação do trabalhador do seu local habitual de trabalho, ao qual deverá regressar e onde deverá permanecer assim que a deslocação terminar, sendo que esta deslocação deverá ainda ser efetuada por motivos de serviço (...) Ora como se demonstrou na alínea A) dos Fundamentos do presente Recurso, as viagens constantes dos boletins de itinerário não podem corresponder à realidade, não existindo, assim, qualquer “causa especifica e individualizável” que lhe desse origem.” [inerente ao erro de julgamento do item 12) do probatório] “(...) Considera-se incorretamente julgado o facto provado 13) e o Facto Não Provado da douta sentença, bem como toda a motivação que o tribunal arguiu para dar os referidos factos como provado / e não provado e todas as conclusões vertidas a este propósito na matéria de direito.”.

Na medida em que a decisão da matéria de facto se mantém, estabilizada, não tendo sido alterada a matéria vertida do facto não provado e mantendo o vertido no item 12) do probatório, a eliminação por si dos factos provados do item 13) do probatório e a sua recondução à matéria de facto não provada, não é susceptível de colocar em crise o julgamento de direito, porquanto como e bem argumenta a Recorrente, a manter-se o conteúdo do item 13) do probatório cumpriria corrigir o discurso jurídico plasmado na sentença no sentido de que cumpriria “(...) uma interpretação diferente dos pressupostos da atribuição das ajudas de custo (anteriores a Abril de 2012 e posteriores a Abril de 2012) uma vez que a partir de Abril de 2012 a Recorrida já teria um estabelecimento estável em Moçambique. Como pode, a partir de Abril de 2012 colher o argumento de que o local de trabalho do trabalhador não é Moçambique? “. Se da matéria de facto discorre que não está provado que em fevereiro de 2012 a Impugnante tinha um estabelecimento estável em Moçambique, também não está provado que em abril o mesmo já tivesse instalado, consequentemente, falece qualquer argumento para revisitar o julgado.

Em suma, a mera alteração pontual aqui determinada em sede de recurso é despiciente para lograr a revisitação no plano do erro de direito da sentença, atenta a forma conclusiva e totalmente dependente da alteração da matéria de facto do demais, que não ocorreu, por improcedência parcial do recurso nessa parte.

Nesta conformidade, restará negar provimento ao recurso e manter na ordem jurídica a sentença recorrida.

2.3. Conclusões

I. A doutrina e jurisprudência maioritárias consideram que a nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão, não ocorrendo quando a fundamentação é escassa, incompleta, não convincente, deficiente ou errada.

II. A nulidade da sentença, por «contradição entre os fundamentos e a decisão», que é prevista no artigo 125º do CPPT, verifica-se quando há um vício real na lógica-jurídica que presidiu à sua construção, de tal modo que os fundamentos invocados apontam logicamente num determinado sentido, e a decisão tomada vai noutro sentido, oposto, ou pelo menos diverso.

III. Impugnada a decisão da matéria de facto com base em meios de prova sujeitos à livre apreciação, com cumprimento dos requisitos previstos no artigo 640º do CPC, cabe ao tribunal de recurso reapreciar esses meios de prova e ponderar na decisão da matéria de facto a convicção que formar, nos termos do artigo 662º do CPC.

3. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente.

Porto, 26 de fevereiro de 2026

Irene Isabel das Neves

(Relatora)

Carlos de Castro Fernandes

(1.º Adjunto)

Paulo Moura

(2.º Adjunto)