IVDo direito.
No presente recurso veio impugnada a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto proferida nestes autos, pela qual se concedeu provimento à ação administrativa interposta pela Recorrida, intentada contra o despacho de indeferimento do pedido de averbamento, no seu cadastro fiscal, do grau de incapacidade de 60%. Com efeito, na sentença aqui recorrida, decidiu-se anular os despachos impugnados, condenando-se a AT a reconhecer e manter, para todos os efeitos fiscais, que a Autora é portadora de incapacidade parcial permanente de 60%, com o respetivo averbamento no cadastro fiscal.
Cumpre apreciar e decidir.
Assim, em primeiro lugar, cabe salientar que a ora Recorrente invoca que a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto. No entanto, a referida apelante, não nos indica qual o suposto erro de julgamento de facto de que padecerá a sentença recorrida, pelo que neste ponto falta essência recursiva à presente apelação, o que determina a impossibilidade de se aferir do eventual erro de julgamento de facto. Deste modo, para efeitos do presente recurso, a matéria de facto a considerar é aquela que nos surge da sentença apelada.
Em segundo lugar, a Apelante invoca que a sentença recorrida não poderia ter feito apelo na sua fundamentação a um acórdão do TCAS que, segundo aquela afirma, não teria transitado em julgado. Só que, neste ponto, não nos elucida a Recorrente qual a norma ou princípio jurídico que terá sido afrontado pelo Tribunal recorrido, aquando da aludida citação. Por isso, por falta de consubstanciação, fenece, neste ponto, o presente recurso.
No que concerne aos demais erros de julgamento invocados, fazemos aqui apelo ao que tem sido a jurisprudência do STA nesta matéria. Deste modo, sob uma questão idêntica à presente já se pronunciou aquela suprema instância, mais concretamente no acórdão datado de 12-03-2025, proferido no processo n.º 0171/22.5BEVIS. Assim, neste aresto, relatou-se que:
“[…]
Em termos de enquadramento legal relevante, tenhamos presente que:
A Lei nº 38/2004, de 18 de agosto, define as bases gerais do regime jurídico da prevenção, habilitação, reabilitação e participação da pessoa com deficiência, dispondo o seu artigo 36º, no que ao sistema fiscal respeita, que “compete ao Estado adoptar medidas específicas necessárias para assegurar o acesso da pessoa com deficiência a bens essenciais que visem melhorar as condições de vida, nomeadamente mediante a concessão de benefícios fiscais”.
De acordo com o artigo 2º, nº 1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, “Consideram-se benefícios fiscais as medidas de caráter excecional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem”.
Ao nível dos diferentes impostos, o legislador consagrou diversos benefícios fiscais a que têm direito as pessoas com deficiência, em concreto em sede de IRS, IVA, IUC e ISV.
O regime de avaliação de incapacidade das pessoas com deficiência para efeitos de acesso às medidas e benefícios previstos na lei mostra-se plasmado no Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro (com as alterações resultantes do DL nº 174/97, de 19/07, do DL nº 291/2009, de 12/10, da Lei nº 80/2021, de 29/11, do DL 1/2022, de 03/11 e do DL nº 15/2024, de 17/01). Na vigência deste regime de avaliação vigoraram duas tabelas de incapacidades: a Tabela Nacional de Incapacidades (TNI) aprovada pelo DL nº 341/93, de 30 de setembro, já revogada; a atual TNI, aprovada pelo DL nº 352/2007, de 23/10.
Sob a epígrafe “Avaliação de incapacidade”, estabelece o artigo 4º, na redação dada pelo Decreto-Lei nº 291/2009, de 12 de outubro, e no que para aqui importa, o seguinte:
“Artigo 4.º 1 - A avaliação da incapacidade é calculada de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de Outubro, tendo por base o seguinte:
(…)
3 - Quando o grau de incapacidade arbitrado for suscetível de variação futura, a JMAI deve indicar a data da nova avaliação, levando em consideração o previsto na tabela nacional de incapacidades ou na fundamentação clínica que lhe tenha sido presente.
(…)
7 - Sem prejuízo do disposto no n.º 1, nos processos de revisão ou reavaliação, o grau de incapacidade resultante da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais vigente à data da avaliação ou da última reavaliação é mantido sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado.
8 - Para os efeitos do número anterior, considera-se que o grau de incapacidade é desfavorável ao avaliado quando a alteração do grau de incapacidade resultante de revisão ou reavaliação implique a perda de direitos que o mesmo já esteja a exercer ou de benefícios que já lhe tenham sido reconhecidos.
9 - No processo de revisão ou reavaliação, o grau de incapacidade resultante da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais mantém-se inalterado sempre que resulte num grau de incapacidade inferior ao grau determinado à data da avaliação ou última reavaliação”.
Uma vez que a interpretação e aplicação das normas contidas nos nºs 7, 8 e 9 do artigo 4º sofreram, ao longo dos anos, alterações por parte da Administração Tributária (num sentido, diríamos, mais restritivo), tal como resulta dos teores dos ofícios-circulados nºs 20.161, de 11 de maio de 2012 e 20.215, de 3 de dezembro de 2019, com “impactos graves na vida de muitas pessoas que, de um momento para o outro, contra as suas expectativas e até contra a informação prestada pelos serviços e repartições de finanças, ficaram sem benefícios e apoios de que usufruíam e que constituíam um direito adquirido”, foi apresentado à Assembleia da República um projeto de lei (pelo "Partido 1...") destinado a, por via da alteração ao Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, consagrar “de forma inequívoca o princípio da avaliação mais favorável nos processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade, de forma a que este não fique sujeito a interpretações ou reinterpretações mais ou menos criativas, mas com alto impacto negativo na vida de quem vive com doenças graves e incapacitantes” – cfr. Exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª:
Com interesse para o que aqui nos ocupa, lê-se na referida Exposição de Motivos o seguinte:
“Nesse Ofício Circulado (n.º 20215, de 3 de dezembro de 2019) passa a ler-se que «os atestados médicos de incapacidade multiusos emitidos ao abrigo do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro (alterado e republicado através do Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro), mantêm-se válidos desde que certifiquem incapacidades definitivas, ou seja, não suscetíveis de reavaliação» e que «sempre que, das situações de revisão ou reavaliação, que determinem a atribuição de um grau de incapacidade diferente do anteriormente certificado, não resultante da alteração de critérios técnicos, o grau que resulta deste procedimento releva fiscalmente quando reúna os pressupostos previstos na lei, deficiência igual ou superior a 60%, sendo reconhecido um benefício ex novo».
Ou seja, o princípio da avaliação mais favorável que sempre vigorou, passa a aplicar-se apenas quando existirem alterações técnicas na tabela de incapacidades, deixando de aplicar-se às novas avaliações e reavaliações.
Esta alteração (que acontece, diga-se, por via de uma nova interpretação e sem nunca se alterar a própria legislação) está já a ter impactos graves na vida de muitas pessoas que, de um momento para o outro, contra as suas expectativas e até contra a informação prestada pelos serviços e repartições de finanças, ficaram sem benefícios e apoios de que usufruíam e que constituíam um direito adquirido. (…).
O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido. Mas, com o novo despacho do SEAF sobre o assunto, desaparecem os apoios a estas pessoas.
Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho. Por tudo isso, e porque o histórico e a história da doença impactam no presente, fazia e faz sentido manter o princípio da avaliação mais favorável para que se mantenham, por mais um período de tempo, os apoios necessários a estas pessoas. O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito.
(…).
Por isso, apresenta-se este projeto de lei, que consagra de forma inequívoca o princípio da avaliação mais favorável nos processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade, de forma a que este não fique sujeito a interpretações ou reinterpretações mais ou menos criativas, mas com alto impacto negativo na vida de quem vive com doenças graves e incapacitantes.
Propõe-se que, nos casos de incapacidade temporária, para além das situações de alteração do grau de incapacidade resultante a alteração de critérios da tabela de avaliação, vigore também o princípio da avaliação mais favorável quando a alteração do grau de incapacidade resulta da alteração da situação clínica. Nestes casos, sempre que a reavaliação implique a perda de direitos que o avaliado já esteja a exercer ou de benefícios que já lhe tenham sido reconhecidos ter-se-á em consideração a avaliação imediatamente anterior e sendo esta a mais favorável é ela que será mantida até próxima reavaliação”.
No mesmo sentido, também o Projeto de Lei n.º 916/XIV/2ª, da autoria do "Partido 2...", em cuja Exposição de motivos se lê:
“A questão é simples. Se a patologia que esteve na origem da atribuição da incapacidade permanece, e continua a constar do atestado médico de incapacidade multiusos, o que releva para o reconhecimento de direitos e benefícios previstos na lei é o grau de incapacidade que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado.
Significa que, o grau de incapacidade correspondente à data dessa avaliação ou da última reavaliação se mantém sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado. Justifica-se este entendimento porque a patologia que conduziu à atribuição do grau de incapacidade não despareceu.
Sucede, todavia, que o Ofício Circulado nº 20215 2019-12-03 da Autoridade Tributária e Aduaneira, que materializa a decisão emanada por Despacho do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, introduz uma nova interpretação da lei cujo resultado prático é a eliminação do artigo 4º no Decreto – Lei nº 202/96, de 23 de outubro.
Esta interpretação para além de se revelar contrária à lei, revela uma profunda insensibilidade por estas pessoas, subvertendo inclusive os objetivos que estiveram na base desta lei”.
Ora, tais projetos de lei vieram a dar origem a mais uma alteração ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, através da Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro, que, conforme o respetivo sumário, “Clarifica os processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade”. Foi, assim, aditado ao Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, o artigo 4.º-A, com a seguinte redação:
“Artigo 4.º-A Norma interpretativa 1 - À avaliação de incapacidade prevista no artigo anterior aplica-se o princípio da avaliação mais favorável ao avaliado, nos termos dos n.ºs 7 e 8 do artigo anterior.
2 - Sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado.”
Tenhamos presente que, nos termos do artigo 13º, nº1 do Civil, a lei interpretativa integra-se na lei interpretada. Não sofre dúvidas que as leis interpretativas fixam obrigatoriamente um certo sentido à lei interpretada, assim se excluindo outros sentidos possíveis, e que a sua eficácia retroage à data da entrada em vigor da lei interpretada.
Ora, como dissemos já, justificando a necessidade de uma norma interpretativa como o transcrito artigo 4º-A do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, tenhamos presente, por um lado, a incerteza e controvérsia da solução jurídica prevista na lei anterior (vejam-se os ofícios-circulados nºs 20.161, de 11/05/12 e 20.215, de 03/12/19, emitidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira) (Nos termos do ofício-circulado 20161, de 11/05/12:
“3. Nas situações de revisão ou reavaliação da incapacidade, sempre que resulte desse procedimento a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente certificado, mantém-se inalterado esse outro, mais favorável ao sujeito passivo, desde que respeite á mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade em questão”.
Nos termos do ofício-circulado nºs 20215, de 03/12/19:
“4. Sempre que, das situações de revisão ou reavaliação, que determinem a atribuição de um grau de incapacidade diferente do anteriormente certificado, não resultante da alteração de critérios técnicos, o grau que resulta deste procedimento releva fiscalmente quando reúna os pressupostos previstos na lei, deficiência igual ou superior a 60%, sendo reconhecido um benefício ex novo, sem prejuízo da salvaguarda dos direitos que estejam a ser exercidos ou os benefícios já reconhecidos que vigoram até ao respetivo termo ou caducidade, conforme n.º 7 e 8 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, em conjugação com o n.º 5 do artigo 87.º do Código do IRS”.)
e, bem assim, a constatação de que a solução jurídica adotada pela nova lei, situando-se no contexto de tal controvérsia, podia ser alcançada pelo intérprete e pelo julgador.
Neste sentido, recuperando as palavras de Baptista Machado, “Para que uma LN possa ser realmente interpretativa são necessários, portanto, dois requisitos: que a solução do direito anterior seja controvertida ou pelo menos incerta; e que a solução definida pela nova lei se situe dentro dos quadros da controvérsia e seja tal que o julgador ou o intérprete a ela poderiam chegar sem ultrapassar os limites normalmente impostos à interpretação e aplicação da lei. Se o julgador ou o intérprete, em face de textos antigos, não podiam sentir-se autorizados a adoptar a solução que a LN vem consagrar, então esta é decididamente inovadora.”- Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1991, pp. 345-347
Ora, interpretando os preceitos transcritos, resulta que o legislador, ao estabelecer o regime previsto nos nºs 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, visou, além do mais, garantir a proteção das pessoas com incapacidade que, após serem submetidas a uma nova junta médica, acabaram por ver o seu grau de incapacidade alterado em consequência de variações efetivas no seu estado clínico, afastando a interpretação restritiva que vinha sendo feita pela Administração Tributária e vertida no referido Ofício-Circulado nº 20.215, de 03/12/19.
Como referimos, o artigo 4º-A, aditado ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, que interpretou os nºs 7 e 8 do artigo 4º deste diploma, na versão conferida pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, estabeleceu que sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado.
De resto, tal salvaguarda, perante a diminuição do grau de incapacidade, mostra-se clara, quer no caso de alterações de critérios técnicos [resultante da aplicação de duas diferentes tabelas de incapacidades – Tabela Nacional de Incapacidades (TNI) aprovada pelo Decreto-Lei n.º 341/93 e TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, a que se reporta o nº9 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96], quer quando, como é o caso que nos ocupa, se verifique uma regressão/melhoria da patologia que está na base do grau de incapacidade, apurado no domínio da mesma TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro (a que se reportam os nºs 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96). A este propósito, (Por apelo ao artigo 9º, nº1 do Código Civil, mormente ao elemento histórico da interpretação – “1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada”.)insiste-se neste trecho da exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª, suficientemente esclarecedor: “Propõe-se que, nos casos de incapacidade temporária, para além das situações de alteração do grau de incapacidade resultante da alteração de critérios da tabela de avaliação, vigore também o princípio da avaliação mais favorável quando a alteração do grau de incapacidade resulta da alteração da situação clínica”.
Importa destacar que a própria formulação legal, ao estabelecer que a manutenção do grau de incapacidade mais favorável se aplica sempre que haja “perda de direitos ou benefícios já reconhecidos” e “desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade”, visa precisamente obstar à perda de direitos e benefícios anteriormente atribuídos ao utente com base na avaliação ou certificado anterior, respeitante à mesma patologia. Como é evidente, o legislador não ignorava – nem ignorou, como vimos – esta situação específica, tendo como objetivo a sua salvaguarda. É este o sentido que se retira da letra da lei, não podendo deixar de se convocar o teor da norma interpretativa e, bem assim, das exposições de motivos subjacentes aos projetos de lei de que demos conta. A este propósito, insiste-se neste trecho da exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª, suficientemente esclarecedor: “o grau de incapacidade correspondente à data dessa avaliação ou da última reavaliação se mantém sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado. Justifica-se este entendimento porque a patologia que conduziu à atribuição do grau de incapacidade não despareceu”.
Dessa forma, dando a máxima amplitude à ideia de prevalência da avaliação mais favorável ao visado, pode afirmar-se que a atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído não interfere na manutenção dos benefícios fiscais que o utente já usufruía, nos casos em que a redução do grau de incapacidade continua a referir-se à mesma patologia clínica, como aqui acontece (oncologia).
E tal prevalência não está limitada – repete-se – contrariamente ao que aqui defende a Recorrente, aos casos em que a diminuição do grau de incapacidade resulta da alteração de critérios técnicos (resultantes da aplicação de diferentes tabelas); pelo contrário, tal diminuição pode, como tantas vezes sucede, resultar de uma alteração/ melhoria do estado clínico do utente, da regressão da concreta patologia clínica já evidenciada na avaliação anterior. Isto mesmo, aliás, se coaduna com o disposto no nº3 do artigo 4º do DL nº 202/96, nos termos do qual “Quando o grau de incapacidade arbitrado for suscetível de variação futura, a JMAI deve indicar a data da nova avaliação, levando em consideração o previsto na tabela nacional de incapacidades ou na fundamentação clínica que lhe tenha sido presente”.
Por outro lado, tal prevalência também não está limitada, na hipótese de diminuição do grau de incapacidade, ao ano em que o utente veja a sua incapacidade revista para menos, como aventa a Recorrente na conclusão r) da alegação de recurso; com efeito, se essa fosse a vontade do legislador, faria sentido que esse limite temporal constasse da lei e não consta (apesar das sucessivas alterações ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro), sendo inequívoco que essa não foi a vontade do legislador que aprovou a Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro de 2021.
Daquilo que fica dito, depreende-se, desde já, que o decidido pelo TCA Norte, no acórdão recorrido, resulta da interpretação e aplicação da lei que aqui também se adota e, como tal, deve ser mantido.
Na verdade, apesar da forma menos escorreita adotada pelo legislador, seja na alteração ao artigo 4º do DL nº 202/96, seja no aditamento da norma interpretativa correspondente ao artigo 4º- A do mesmo diploma, afigura-se-nos incontornável que a sua intenção foi sublinhar a aplicação do princípio da avaliação mais favorável sem quaisquer reservas.
Não se desconsidera que, em favor do seu entendimento, a Recorrente traz à discussão o princípio da igualdade, previsto no artigo 13º da Constituição da República Portuguesa (CRP) e, bem assim, o princípio da legalidade fiscal, plasmado no nº1 do artigo 103º da CRP.
Com efeito, sustenta a Fazenda Pública que a manutenção do acórdão recorrido “irá provocar desigualdades injustificáveis entre contribuintes, com alguns deles, já recuperados, a deixar de contribuir, para todo o sempre, para as necessidades financeiras do Estado”, questionando até “que necessidades especiais e/ou particulares terá a Recorrida em detrimento de outros contribuintes a quem, por exemplo, pela primeira vez em 2023 lhe é atribuído um grau de incapacidade de 59%? Porque razão merecerá a Recorrida um tratamento privilegiado face aos demais?”
Também aqui a Recorrente não tem razão, sabido que para que se possa surpreender uma inequívoca violação do princípio da igualdade (tributária) – entendido este como tratar de modo igual os contribuintes que se encontrem em situações iguais e de modo diferente aqueles que se encontrem em situações diferentes, na medida da diferença – é necessário que estejamos a considerar situações precisamente com os mesmos contornos, o que aqui não se verifica.
Como se deixou dito no acórdão do Tribunal Constitucional, nº 590/2015, de 11 de novembro de 2015 (processo nº 542/14, 2.ª Secção), “O princípio constitucional da igualdade tributária, como expressão específica do princípio geral estruturante da igualdade (artigo 13.º da Constituição), encontra concretização “na generalidade e na uniformidade dos impostos. Generalidade quer dizer que todos os cidadãos estão adstritos ao pagamento de impostos (…); por seu turno, uniformidade quer dizer que a repartição dos impostos pelos cidadãos obedece ao mesmo critério idêntico para todos” (TEIXEIRA RIBEIRO, Lições de Finanças Públicas, 5.ª edição, pág. 261). E tal critério, como sublinha CASALTA NABAIS, encontra-se no princípio da capacidade contributiva: “Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical)” (Direito Fiscal, 7.ª edição, 2012, pág. 155). Como pressuposto e critério de tributação, o princípio da capacidade contributiva “de um lado, constituindo a ratio ou causa da tributação afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto e matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto” (CASALTA NABAIS, ob. cit., pág. 157)”. – fim de citação.
Ora, tal como o acórdão recorrido salientou, não se pode afirmar que estão em iguais situações um cidadão a quem, hoje, é reconhecido um grau de incapacidade inferior a 60% e que, por isso, não tem direito a determinados benefícios fiscais, daqueloutro que, num determinado momento, lhe viu ser reconhecida uma incapacidade igual ou superior a 60%, por isso acedendo a um conjunto de benefícios, e que posteriormente, mantendo a patologia mas vendo-a regredir, passa a ser portador de incapacidade abaixo dos 60%. De resto, foram precisamente estas situações, com as desigualdades e desequilíbrios daí resultantes, que motivaram as iniciativas legislativas que desembocaram na Lei nº 80/2021, de 29 de novembro de 2021. Mais uma vez, se apela ao já acima transcrito, no sentido de que “O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido” ou, ainda, que “Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho”.
Diferentemente daquilo que a Recorrente aqui defende, a interpretação e aplicação do disposto no artigo 4º, nºs 7 e 8 e no 4º-A, ambos do Decreto-Lei nº 202/96, no sentido por si defendido é que levaria - isso sim - a um tratamento desigual.
Como se referiu no Acórdão n.º 711/2006, de 29 de dezembro de 2006, do Tribunal Constitucional, “é claro que o “princípio da capacidade contributiva” tem de ser compatibilizado com outros princípios com dignidade constitucional, como o princípio do Estado Social, a liberdade de conformação do legislador, e certas exigências de praticabilidade e cognoscibilidade do facto tributário, indispensáveis também para o cumprimento das finalidades do sistema fiscal”. E prossegue: “Averiguar, porém, da existência de um particularismo suficientemente distinto para justificar uma desigualdade de regime jurídico, e decidir das circunstâncias e fatores a ter como relevantes nessa averiguação, é tarefa que primariamente cabe ao legislador, que detém o primado da concretização dos princípios constitucionais e a correspondente liberdade de conformação. Por isso, o princípio da igualdade se apresenta fundamentalmente aos operadores jurídicos, em sede de controlo da constitucionalidade, como um princípio negativo (…) - como proibição do arbítrio”.
Não se vislumbra, pois, na interpretação e aplicação da lei adotadas pelo acórdão recorrido qualquer violação do princípio da igualdade tributária ou do artigo 103º, nº1 da CRP, devendo dizer-se que jamais a Recorrente demostrou que a circunstância de a Recorrida ter visto o grau de incapacidade diminuído (relativamente ao inicialmente atestado) se traduziu numa maior capacidade contributiva da mesma.
Quanto ao argumento avançado no recurso no sentido de que “a conclusão alcançada pelo Tribunal a quo prorroga de forma perpétua os benefícios fiscais daí advenientes”, dir-se-á que o mesmo não procede também. Basta, uma vez mais, convocar a exposição de motivos que está na origem da norma interpretativa correspondente ao artigo 4º-A do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, para perceber que “O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito” (cfr. projeto de lei n.º 871/XIV).
Na verdade, de tudo quanto ficou dito já, afigura-se-nos resultar suficientemente claro que o legislador visou centrar o gozo dos benefícios fiscais reconhecidos às pessoas com deficiência em função do atestado e do respetivo período de validade, no sentido de que enquanto o visado for titular de atestado, com grau de incapacidade igual ou superior a 60%, o mesmo usufruirá dos benefícios fiscais legalmente previstos. Atendendo aos nºs 7, 8 e 9 do artigo 4º do DL 202/96, na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado (ou seja, inferior a 60%), deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente, se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%.
Concretizando, “para efeitos fiscais, a pessoa avaliada continua a usufruir dos direitos e benefícios fiscais que lhe foram conferidos em função da anterior avaliação, até que a sua situação seja objecto de nova avaliação. Nessa altura, só continuará a usufruir desses direitos e benefícios se a situação avaliativa for revertida, pois caso seja confirmado o mesmo grau de incapacidade ou inferior, o princípio da avaliação mais favorável deixará de ter concretização, por ambos os atos de avaliação a ter em consideração refletirem um grau de incapacidade inferior a 60%. (…)
É esta a interpretação, a nosso ver, admissível, do disposto no artigo 4º -A, atendendo aos trabalhos preparatórios da lei4 (Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro), sendo certo que também resulta desses trabalhos que não foi intenção do legislador fazer perdurar para sempre a avaliação favorável, ou seja, o ato avaliativo em que tenha sido fixado grau de incapacidade igual ou superior a 60%, como aliás se entendeu na sentença de 1ª instância.” (Cfr. Parecer do EMMP no processo nº 1284/23.1 BELRA, do qual é titular a ora Relatora, relativo a idêntica questão àquela que aqui nos ocupa.)
Por último, e sem prejuízo do que aqui nos ocupa não ser especificamente a dedução relativa às pessoas com deficiência em sede de IRS, prevista no artigo 87º do CIRS (mas, antes, o averbamento ao cadastro da Recorrida do atestado médico de incapacidade multiusos, emitido em ../../2019, em sede de revisão/reavaliação de grau de incapacidade), dada a proximidade com a questão que nos ocupa, importa deixar uma consideração final relativamente ao aditamento do nº9 ao artigo 87º do CIRS, operado pela Lei nº 82/2023, de 29 de dezembro (OE de 2024), nos termos do qual se estabeleceu uma diminuição gradual do direito à dedução à coleta, nos casos em que em resultado de processo de revisão ou reavaliação de incapacidade, os contribuintes deixem de reunir os requisitos estabelecidos no n.º 5 do mesmo preceito, desde que mantenham uma incapacidade igual ou superior a 20 %.
Da nota justificativa para tal alteração (Proposta de Lei n.º 109/XV/2.ª), resulta, além do mais, que “o regime fiscal de IRS aplicável a sujeitos passivos com grau de incapacidade igual ou superior a 60% aplica-se até ao ano em que os sujeitos passivos veem o seu grau de incapacidade reduzido, por via de renovação de atestado multiusos, para um nível inferior a esse limite. Este regime é manifestamente injusto para os sujeitos passivos que se encontram em posição de elevada vulnerabilidade e carência socioeconómica, na medida em que por verem reduzido o grau de incapacidade para um nível inferior a 60%, não beneficiem de um regime fiscal mais favorável e defensor da situação de fragilidade em que se encontram.”.
Tal asserção, além de pôr em causa o acerto do atual entendimento da ATA nesta matéria, vertido no ofício-circulado nº 20.244, de 29/08/22 (Consultável em: info.portaldasfinancas.gov.pt que corresponde ao entendimento aqui defendido, pese embora direcionado ao IRS), mais não traduz do que a intenção do legislador de, em sede de imposto sobre o rendimento, mitigar a repercussão económica que a perda de benefícios acarreta para a pessoa com deficiência (que com os mesmos contou durante um lapso de tempo relevante).
Diga-se, ainda, e a este propósito, que o alcance, para efeitos fiscais, do grau de incapacidade igual ou superior a 60%, abrange, como referimos, outros impostos, não se esgotando no Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares.
Dito isto e encaminhando-nos para o final, dando resposta à questão identificada pela formação preliminar como objeto do presente recurso de revista, conclui-se que, nos casos em que ambas as avaliações foram realizadas de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, a Autoridade Tributária deve considerar o grau de incapacidade inicialmente fixado em 60% (ou mais), mesmo que, na reavaliação seguinte, esse valor seja reduzido. Tal interpretação decorre do princípio da avaliação mais favorável, previsto nos nºs 7 a 9 do artigo 4º do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, na redação introduzida pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, e reforçado pelo artigo 4.º-A do mesmo diploma, incluído pela Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro.
No caso, face ao circunstancialismo de facto que acima deixámos devidamente delimitado, impunha-se à ATA a consideração do grau de incapacidade determinado no ato de avaliação anterior, fixado em 60%, por ser mais favorável à contribuinte, ora Recorrida. Tal equivale a dizer que, como bem decidiu o Tribunal recorrido, impunha-se o requerido averbamento no cadastro da Recorrida da incapacidade resultante da reavaliação verificada em outubro de 2019.
[…]”
Ora, à semelhança da situação descrita no apontado acórdão, da matéria de facto também resulta, em síntese, que:
1- em 19.07.2011, foi emitido, relativamente a Autora (Recorrida), um atestado médico de incapacidade multiuso, de acordo com a TNI - Anexo I, aprovada pelo Decreto-Lei n° 352/2007, de 23 de outubro, do qual decorre que a mesma é portadora de deficiência que confere uma incapacidade permanente global de 60%,
2 – em 06.09.2016, foi emitido, relativamente a Autora, um atestado médico de incapacidade multiuso, de acordo com a TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, do qual decorre que a mesma é portadora de deficiência que confere uma incapacidade permanente global de 55%,
