00121/14.2BEAVR - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Não tendo a Impugnante recorrido à faculdade prevista no nº 1 do artigo 37º do CPPT quanto a um acto de liquidação, não beneficia da dilação prevista nº 2 do artigo 37º do CPPT para o início da contagem do prazo de propositura da impugnação judicial.

II- Ao declarar extinta a instância por impossibilidade da lide, o Tribunal, não se pronuncia sobre a legalidade dos actos de liquidação impugnados, pelo que tal decisão, não tendo sido impugnada, se consolidou, não constituindo, em sede do regime da caducidade, causa de interrupção da contagem do prazo de interposição da presente acção.

III- As questões de inconstitucionalidade normativa não se confundem com questões de inconstitucionalidade directamente imputadas à decisão recorrida. Estas figuras distinguem-se na medida em que “na primeira hipótese é discernível na decisão recorrida a adopção de um critério normativo (ao qual depois se subsume o caso concreto em apreço), com carácter de generalidade, e, por isso, suscetpível de aplicação a outras situações, enquanto na segunda hipótese está em causa a aplicação dos critérios normativos tidos por relevantes às particularidades do caso concreto”.*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1.1. [SCom01...], Lda., pessoa colectiva nº ...10, com sede em Travessa ..., em ... veio recorrer jurisdicionalmente da sentença proferida a 7 de Agosto de 2020, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou extinta a instância em relação aos actos de liquidação do IRC de 2005, com os nºs ...35 e ...44, por inutilidade ou impossibilidade legal e originária da lide; e foi absolvida a Fazenda Pública do pedido de anulação em relação às liquidações de IRS do ano de 2004, com o n.º ...28, e de 2005, com o n.º ...24, por verificada a excepção peremptória de caducidade do direito de acção, da impugnação instaurada contra os actos de liquidação de IRC do ano de 2004, com o n.º ...28, de 10.06.2008, e do ano de 2005, com os n.ºs ...35, ...44 e ...24, de 18-12-2008, pedindo a sua anulação, bem como dos juros compensatórios e de mora, no valor total de € 149.000,00.

1.2. A recorrente terminou as suas alegações, formulando as seguintes conclusões:

“1. Nos termos expostos no artº 8º destas Alegações:

Foi alegado pelo aqui A., art17º da PI e 11 e 12º da resposta e consta da decisão da RG junta aos autos, que:

Em sede da reclamação graciosa AT indeferiu-a totalmente, não se pronunciando sobre o ponto prévio suscitado pela aqui A. e manteve a validade das liquidações originárias, ...53 e ...66.

Este facto consta dos docs juntos e deveria assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:

Em sede da reclamação graciosa AT indeferiu-a totalmente, não se pronunciando sobre o ponto prévio suscitado pela aqui A. e manteve a validade das liquidações originárias, ...53 e ...66.

2. Nos termos expostos no artº 9º desta Alegações:

Foi alegado pelo aqui A., art 13º da resposta, que:

No único proc. executivo pendente referente a dividas de IRC destes anos -Proc. nº proc. nº ...70 SF ... -1 doc 4 junto com a PI, com penhora de bens - o título executivo foi emitido com base nas liquidações originárias e não nas subsequentes

E portanto este facto consta dos docs juntos e deveria assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:

No único proc. executivo pendente referente a dividas de IRC destes anos -Proc. nº proc. nº ...70 SF ... -1 doc 4 junto com a PI , com penhora de bens - o título executivo foi emitido com base nas liquidações originárias e não nas subsequentes.

3. Nos termos expostos em 10º destas Alegações.

Como consta dos docs juntos aos autos a liq Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...24, de 18.12.08, e nota de compensação anexa, após compensação a aqui A. teria um valor a pagar de apenas €2.041,27.

E portanto este facto invocado pela A., consta dos docs juntos, deveria assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:

Como consta dos docs juntos aos autos a liq Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...24, de 18.12.08, e nota de compensação anexa, após compensação a aqui A. teria um valor a pagar de apenas €2.041,27.

4. Nos termos expostos no ponto 11º destas Alegações,

AA. em sede do Proc. de Impugnação 173/07.7 BEVIS, como consta da PI a A. pediu a anulação de todas as liquidações aí impugnadas, nomeadamente as liquidações:

Liquidação de IRC do ano de 2004 nº ...28, de 10.06.2008

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...35,

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...44

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...24, de 18.12.08,

…

Tendo suscitado uma questão prévia em relação à validade das liqs. IRC de 2004 n.º ...53 e da liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66 que a AT afirmava serem válidas e que como serviam e suporte ao Proc. executivo pendente seriam as Liqs.

E portanto este facto consta dos docs juntos e deveria assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:

AA. em sede do Proc. de Impugnação 173/07.7 BEVIS, como consta da PI a pediu a anulação de todas as liquidações aí impugnadas, nomeadamente as liquidações:

Liquidação de IRC do ano de 2004 nº ...28, de 10.06.2008

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...35,

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...44

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...24, de 18.12.08,

…

Tendo suscitado uma questão prévia em relação à validade das liqs. IRC de 2004 n.º ...53 e da liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66 que a AT afirmava serem válidas e que como serviam e suporte ao Proc. executivo pendente seriam as Liqs.

5. Nos termos expostos em 12º destas Alegações,

Consequentemente e em coerência com o alegado em 11º e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como não provado o facto contido no Ponto 20 da DS.

6. Nos termos alegados em 13º destas Alegações:

Foi ainda alegado pelo aqui A., artºs. 5 a 7º da PI que:

Perante esta nova notificação da liquidação nº ...28, a agora impugnante requereu no prazo do artº 37º do CPPT a fundamentação de tal acto, que lhe fosse fixado novo prazo para pagamento voluntário e o esclarecimento se esta nova liquidação revoga a anterior ou não, cfr. doc. nº 1,

Tal requerimento não teve resposta até hoje.

E portanto este facto consta dos docs juntos e deveria assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:

Perante esta nova notificação da liquidação nº ...28, a agora impugnante requereu no prazo do artº 37º do CPPT a fundamentação de tal acto, que lhe fosse fixado novo prazo para pagamento voluntário e o esclarecimento se esta nova liquidação revoga a anterior ou não, cfr. doc. nº 1,

Tal requerimento não teve resposta até hoje

Partindo assim desta nova base factual resultante destas Alegações

Nomeadamente todos os factos que devem ser dados como provados nos termos destas alegações

E os que devem ser considerados como não provados

7. Em sede do teor da fundamentação da DS

Entende a aqui A. que a DS padece de erro no enquadramento jurídico dos factos apurados,

E assim sendo a DS aqui recorrida termos dos artºs 281º do CPPT e 639º do CPC, deve ser revogada e ser substituída por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, não dê como provada a excepção peremptória de caducidade alegada pela FP

E considere a Impugnação tempestiva já que:

a) Nos termos expostos em 20º destas Alegações:

A DS começa por afirmar que em relação à liq. referente ao ano de 2005 liq. nº ...24 a aqui A. não recorreu ao regime do artº 37º, 2 do CPPT e que assim não beneficia desse regime, e assim a presente Impugnação seria intempestiva já que o seu direito já tinha caducado.

Não tendo a Impugnante recorrido à faculdade prevista no n.º 1 do artigo 37.º do CPPT quanto ao acto de liquidação n.º ...24, não beneficia da dilação prevista n.º 2 do artigo 37.º do CPPT para o início da contagem do prazo de propositura da impugnação judicial.

Ora nos termos alegados pela A. no artº 20º destas alegações para os quais se remete A. não recorreu ao regime do artº 37º, nº 2 do CPPT, porque ao abrigo da nossa CRP e da lei não podia recorrer já que essa liq. foi notificada à aqui A. em 09.01.2009 cfr doc juntos aos autos,

E como a A. em 01.09.2009 já tinha interposto a impugnação 173/09 em que como se reconhece na DS aqui recorrida a questão prévia de saber quais as liquidações, incluindo a º ...24, que são válidas e estão em vigor tinha sido colocada perante o tribunal face à ausência de resposta da AT aos req. formulados ao abrigo do artº 37º e face à ausência de esclarecimento e fundamentação da resposta dada pela AT a esta questão em sede de RG interposta.

E assim tendo a aqui A. colocado essa mesma questão em relação à liq ...24 junto de um tribunal estava assim impedida formal e materialmente de o fazer junto da AT, sob pena de violar a CRP e a lei.

Por outro lado e como já se alegou porque a AT em sede dessa mesma impugnação judicial à luz do artº 112. nºs 1 e 2 do CPPT poderia ter resolvido essa situação anulando os actos e clarificando quais ao actos de liq. em vigor e válidos.

O que comprovadamente não fez,

Portanto aquilo que a DS aqui recorrida vem invocar como fundamento da sua decisão seria salvo o devido respeito uma inconstitucionalidade e uma ilegalidade ou seja a aqui A. sabendo que tinha suscitado esse problema em sede de uma acção interposta em tribunal vinha à posteriori suscitar essa mesma questão junto da AT?

E nestes termos realizando um correta aplicação do direito a esta nova base factual nos termos aqui alegados, e nos termos dos artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,

Como a DS padece de erro no enquadramento jurídico dos factos apurados,

A DS aqui recorrida deve ser revogada e ser substituída por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, não dê como provada a excepção peremptória de caducidade alegada pela FP.

E julgue a presente acção tempestiva ao abrigo do artº 102º, 1 do CPPT.

b) Sem prescindir e nos termos expostos em 21º destas Alegações e em relação ao suposto fundamento invocado pela DS para considerar que a resposta da AT aos req. formulado pela aqui A. ao abrigo do artº 37º, 2 do CPPT e que até hoje não foi objecto de resposta, mais uma vez existe erro e consequente ilegalidade da DS.

Analisando o verdadeiro teor da decisão proferida em sede da RG, cfr facto a dar como provado nos termos alegado em 8º que repete-se e como a DS reconhece ponto 19 foi totalmente indeferida sendo que nessa mesma RG a questão prévia referente a que liquidações estavam em vigor e quais tinham sido revogadas tinham sido colocadas pela aqui A. e não foi objecto de qualquer consideração pela AT limitando-se esta a indeferir totalmente a RG interposta.

E se se pode considerar que a questão da fundamentação das novas liquidações foi efectivamente parcialmente esclarecida pela AT em sede da decisão sobre a RG,

Em momento algum se pode considerar que a AT em sede da RG se pronunciou sobre a questão prévia colocada e assim sendo em momento algum se pode considerar como fez a DS que

Neste sentido, aquando da notificação da decisão final da reclamação graciosa, em 23.12.2008, a Impugnante deixou de beneficiar da dilação prevista no n.º 2 do artigo 37.º do CPPT (ponto 19 dos factos provados). A partir daquela data iniciou-se a contagem do prazo para intentar a acção de impugnação.

E assim realizando uma correta aplicação do direito a esta base factual nos termos aqui alegados, e nos termos dos artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,

Já que a DS padece de erro no enquadramento jurídico dos factos apurados, nos termos aqui alegados,

Deve ser dado como provado que como a AT nunca respondeu ao req. formulado pela A. ao abrigo do artº 37º, nº 2 do CPPT, em relação a este ponto específico a referida questão prévia o prazo para impugnar ao abrigo do regime do artº 37ª, 2 do CPPT ainda não se tinha sequer iniciado, aquando da dedução da presente acção e assim a presente acção é tempestiva.

E assim a DS aqui recorrida deve ser revogada e ser substituída por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, não dê como provada a excepção peremptória de caducidade alegada pela FP.

E considere a presente acção tempestiva.

c) Sem prescindir e nos termos expostos em 22º destas Alegações e mesmo que se coloque a hipótese meramente para efeitos argumentativos que a AT em sede de RG tinha respondido ao ponto prévio colocado no req. 37º, 2, sempre esta interpretação a dar ao valor da ausência de resposta ao Req. formulado ao abrigo do artº 37º, nº 2 do CPPT e de se considerar que o mesmo foi objecto de resposta em sede da decisão da RG e que o contribuinte deveria ter deduzido que a decisão da RG constituía a resposta ao req. formulado ao abrigo do artº 37º, 2 do CPPT, constitui salvo o devido respeito uma qualificação dos factos apurados ilegal e inconstitucional

Por violação do regime definido no nº 3 do artº18º da CRP, já que essa interpretação dos preceitos legais em causa e em concreto constitui uma diminuição da extensão e o alcance do conteúdo essencial desse direito em concreto ao diminuir o prazo de dedução da impugnação judicial,

Constitui ainda uma violação do P. da Proporcionalidade artº 18º/2 da CRP já que face à ilegalidade da AT não se vislumbra qual o direito ou interesse constitucionalmente protegido que a DS visa salvaguardar com tal interpretação desses preceitos que justifique a restrição grave e evidente de um DLG nos termos aqui alegados.

Por último constitui uma violação do P. da Protecção da Confiança artºs. 2º e 266º da CRP ao transformar uma ilegalidade da AT - a não resposta - num ónus implícito para o SP. que tem como efeito uma restrição ilegal e inconstitucional de um DLG.

E assim realizando uma correta aplicação do direito a esta base factual nos termos aqui alegados, e nos termos dos artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,

Já que a DS padece de erro no enquadramento jurídico dos factos apurados, nos termos aqui alegados,

Efetivamente e como a AT nunca respondeu ao req. formulado pela A. ao abrigo do artº 37º, nº 2 do CPPT, em relação a este ponto específico a referida questão prévia

O prazo para impugnar ao abrigo do regime do artº 37ª, 2 do CPPT ainda não tinha sequer iniciado, aquando da dedução da presente acção, sempre a presente acção seria tempestiva.

E nestes termos deve assim a DS aqui recorrida deve ser revogada e ser substituída por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, não dê como provada a excepção peremptória de caducidade do direito de acção alegada pela FP.

E considere a presente acção tempestiva.

d) . Mais uma vez sem prescindir e nos termos expostos no Ponto 23º destas Alegações para o qual se remete,

Na perspetiva da aqui A. constitui mais um erro da DS aqui recorrida quando a DS considera que o Proc. 173/09./ BEVIS não constitui em sede do regime da caducidade causa de interrupção da contagem do prazo de interposição da presente acção

caducidade que como se sabe é um instituto que visa salvaguardar a segurança jurídica e penalizar quem dentro de um determinado prazo não exerça o seu direito.

Ora como resulta de todos os factos dados como provados nos presentes autos o A. teve uma postura activa face à AT exercendo todos os seus direitos pelos meios legais que considerou mais válidos e adequados e que a lei colocou à sua disposição

Acontece que face à ausência de resposta da AT aos Req. formulado ao abrigo do artº37º, 2 do CPPT, nomeadamente em sede dessa questão prévia e face ao alegado em 20º.

A aqui A. por meio da Imp. Judicial autos 173/09.7 BEVIS impugnou tempestivamente todas as liquidações objecto dos presentes autos, cfr o alegado em 11º e 12º

Tendo paralelamente colocado a questão prévia em relação à validade das liqs originárias liqs. que a AT sempre se recusou a considerar anuladas pelas liqs posteriores.

O Sujeito passivo foi assim induzido pela AT que as liqs. válidas eram as liqs originárias e foi com base nesse pressuposto com qual a A. não concordava mas que a AT reiterou em sede de decisão da RG, que a IJ173/09 foi interposta nos termos em que foi,

A DS no âmbito do Proc. 173/09 decidiu como decidiu, conhecendo apenas da questão prévia.

Decidindo quais as liqs em vigor e em relação às quais a A. teria interesse em agir e que são as liquidações supervenientes objecto da presente impugnação, como a A. sempre defendeu mas que a AT de forma mente ilegal sempre se recusou a reconhecer

E assim à luz do artº 332º do CC efectivamente o prazo de impugnação estava interrompido até à decisão da impugnação interposta e só se conta desde o transito em julgado da DS do Proc. 173/09

E nestes termos tal qualificação dos factos e a interpretação do artº 102, nº1 do CPPT que foi dada pela DS de que a interposição da IJ 173/09 não interrompeu a contagem do prazo de impugnação das liqs objecto dos presentes autos, é inconstitucional e ilegal

Já que estamos a falar de um regime legal de um DLG definido nos artºs. 18ºss nomeadamente acesso aos tribunais artº 20º da CRP,

Por violação do regime definido no nº 3 do artº18º da CRP, já que essa interpretação dos preceitos legais em causa e em concreto constitui uma diminuição da extensão e o alcance do conteúdo essencial desse direito em concreto ao diminuir o prazo de dedução da impugnação judicial,

Constitui ainda uma violação do P. da proporcionalidade artº 18º/2 da CRP já que face à ilegalidade da AT não se vislumbra qual o direito ou interesse constitucionalmente protegido que a DS visa salvaguardar com tal interpretação desses preceitos que justifique a restrição grave e evidente de um DLG nos termos aqui alegados.

Por último constitui uma violação do P. da Protecção da Confiança artºs. 2º e 266º da CRP já que efectivamente tendo em conta que a IJ 173/09 foi tempestividade nela a A. impugnou todas as liquidações objecto dos presentes autos.

E ainda porque assim não sendo assim poderia efectivamente colocar-se a situação de que o tribunal em sede da impugnação 173/09 decidisse de uma forma em relação à questão prévia e em sede de outros autos decidisse de forma diferente.

O que suscitaria um caso de litispendência ou mesmo de contradição entre decisões judiciais não desejável.

Na realidade o que temos aqui é algo de paralelo ao regime do artº 37º, 2 do CPPT ou seja se o SP suscita essa questão prévia e assim enquanto a mesma não for esclarecida por quem de direito o prazo para exercer os seus outros direitos fica suspenso, art 332º do CC.

E portanto os autos do Proc 173/09 têm exatamente o mesmo efeito atribuído ao artº 37º, 2 do CPPT

E efetivamente em relação à liq do ano de 2005 728 e nos termos alegado em 20º destas alegações por maioria de razão já que o recurso ao estipulado no artº37º, 2 seria ilegal e mesmo inconstitucional,

Assim qualquer interpretação do artº 102º/1 do CPPT que não comtemple esta hipótese de se poder agora dentro do prazo do artº 102º/1 do CPPT face ao decidido na Douta Sentença dos autos do Proc. 173/09 e face a postura da aqui impugnante e da AT nesta sede impugnar agora as liquidações supervenientes objecto deste recurso, é manifestamente inconstitucional ilegal nos termos alegados

E nestes termos sempre a presente impugnação é tempestiva já que é deduzida no prazo do artº 102º/1 do CPPT em relação ao transito em julgado da DS, dia 11.11.2013 ( artº 280º do CPPT) proferida em sede dos autos da Impugnação Judicial Proc. 173/09.7BEVIS do TAF de Aveiro.

Deve assim ao contrário do decido na DS aqui recorrida dar-se por não verificada a excepção peremptória de caducidade da presente acção.

E assim ao abrigo dos artºs.181º do CPPT, 140º do CPTA, 639º, 640º e 662º do CPC,

A DS aqui recorrida deve ser anulada e substituída por D. Ac que dê como não provada a excepção peremptória da caducidade que impede o exercício da presente acção.

Decidindo que a mesma foi tempestivamente interposta,

8. Nos termos expostos no ponto 24º destas Alegações entende ainda a aqui A. que a DS em sede da apreciação da matéria de facto não analisou corretamente todos os factos essenciais e necessários a poderem suportar outras soluções jurídicas para presente acção nomeadamente a propugnada pela A em relação aos pedidos formulados pela mesma na PI

Nestes termos deve assim a mesma ser revogada, por manifesta insuficiência da DS em sede da fixação da base factual, ao abrigo dos artºs. 140º do CPTA e dos artºs.639º, 640º do CPC e 662º do CPC,

E ser substituída por D. Ac. que determine a baixa dos presentes autos ao TAF de Aveiro, para a prossecução da presente acção nos seus termos ulteriores necessários ao apuramento da matéria de facto e de direito essencial à apreciação dos pedidos formulados e à prolação de uma decisão justa e legal,

Que no final dê como provado e deferido o pedido formulado pela aqui A. em sede da PI,

Termos em com o Douto Suprimento de Vossas Excelências deve ser revogada a referida DS e a final ser substituída por Acórdão que julgue como não provada e verificada a excepção peremptória da caducidade que impede o exercício da presente acção.

Decidindo pelo contrário que a presente acção é tempestiva.

Determinando ainda em sede da decisão a proferir a baixa dos presentes autos ao TAF de Aveiro, para a prossecução da presente acção nos seus termos ulteriores necessários ao apuramento da matéria de facto e de direito essencial à prolação de uma decisão justa e legal,

Que no final dê como provado e deferido o pedido formulado pela aqui A. em sede da PI,

Pois só dando provimento ao recurso, nos termos propostos, se fará a habitual, justiça!”

1.3. A Fazenda Pública, recorrida, não apresentou contra-alegações.

1.4. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer, no sentido da improcedência do recurso.

1.5. Com dispensa dos vistos legais dos juízes-adjuntos (cfr. art. 657º, nº 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

* * *

2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os seguintes factos:

Factos Provados:

1. Através da Ordem de Serviço ...54, de 01.06.2007, a Impugnante foi objecto de uma inspecção por parte dos Serviços de Inspecção da Direcção de Finanças ..., aos anos de 2004 e 2005, da qual resultou o relatório de 1502-2008, sancionado superiormente, que aqui se dá por integralmente reproduzido, que concluiu pela efectivação de correcções de natureza meramente aritmética à matéria tributável desses anos, bem como IVA em falta (fls 1 e ss. do PA apenso);

2. O relatório indicado no ponto anterior foi enviado à Impugnante, pelo ofício n.º 8401618, de 19-02-2008, remetido por carta registada com AR, assinado em 21-02-2008, dele constando, nomeadamente, que “A liquidação (exclusivamente interligada com “Correcções Meramente Aritméticas”, sem recurso à aplicação de Métodos Indirectos, segundo os fundamentos constantes do Relatório Final), será notificada ao contribuinte, pelos Serviços Centrais da DGCI.

Nessa oportunidade far-se-á constar a indicação, quanto ao prazo para reagir e quais os meios de defesa contra a mesma liquidação.

Da presente notificação quanto às correcções efectuadas e seus fundamentos não cabe qualquer reclamação ou impugnação. (…)” (fls. 116 a 119 do PA apenso);

3. Na sequência da elaboração dos respectivos documentos de correcção, foram emitidas as seguintes liquidações de IRC (fls. 255 a 285 e 286 e 288 do PA apenso, bem como requerimentos da Autora dirigidos ao Serviço de Finanças, a fls. 26 a 30 e fls. 194 e 196 dos autos em suporte físico):

a) Exercício de 2004: n.º ...53, de 27-02-2008, no valor de €75.794,28;

b) Exercício de 2005: n.º ...66, de 27-02-2008, no valor de €68.361,44;

4. As duas liquidações que antecedem, por não terem sido pagas no prazo legal - 09.04.2008 -, motivaram a instauração do PEF n.º ...70 (fls. 33 dos autos em suporte físico).

5. Em 10 de Junho de 2008 foi emitida a liquidação de IRC n.º ...28, do ano de 2004, com o valor a pagar de € 62.370,66, constando do respectivo documento que a mesma é “conforme nota demonstrativa junta e fundamentação já remetida”, diferindo da liquidação a que se refere o ponto 3. supra no valor da matéria colectável, que passou de €248.639,86 para €204.604,27 (fls. 195 v.º dos autos em suporte físico);

6. Na “Demonstração de Acerto de Contas” que acompanhou a liquidação indicada no ponto anterior, com o n.º ...41, consta o saldo apurado de € 0,00 (zero euros), bem como o estorno da liquidação ...53, referida no ponto 3. supra, o acerto da liquidação indicada no ponto anterior e, ainda, uma “Regularização de doc. anterior, Nota ...99”, no valor de €13.423,62, constando, ainda, informação do “Valor remanescente em dívida: 62.370,66” e que “não há lugar ao pagamento ou reembolso do saldo apurado, por ser inferior ao limite mínimo previsto nos arts. 82.º do CIRC e 95.º do CIRS” (fls. 198 v.º dos autos e suporte físico);

7. Em 10 de Junho de 2008 foi emitida a liquidação de IRC n.º ...35, do ano de 2005, com o valor a pagar de € 70.425,53, constando do respectivo documento que a mesma é “conforme nota demonstrativa junta e fundamentação já remetida”, diferindo da liquidação a que se refere o ponto 3. supra no valor da matéria colectável, que passou de €239.975,43 para €246.986,12 (fls. 197 v.º dos autos em suporte físico);

8. Em 04 de Julho de 2008, a Autora enviou, através de carta registada, um requerimento ao Serviço de Finanças ..., que aqui se dá por integralmente reproduzido, solicitando a fundamentação da liquidação de IRC do ano de 2004 n.º ...28, que afirmou ter recebido em 24.06.2008, “no sentido de se perceber se estamos perante uma liquidação de correcção da anterior e que portanto deveria dar lugar a novo prazo de pagamento voluntário já que esta anulou a anterior ou que acto é este” e de que “não se compreende (…) o teor desta notificação que não está fundamentada e, que repete-se se é substitutiva da anterior daria lugar a novo prazo de pagamento voluntário e de recurso senão não se compreende”, terminando, requerendo “…a correcta fundamentação e explicitação do conteúdo e sentido deste novo acto de liquidação” (fls. 26 a 28 dos autos em suporte físico).

10. Através de carta registada, a Autora enviou um requerimento ao Serviço de Finanças ..., que aqui se dá por integralmente reproduzido, solicitando a fundamentação da liquidação de IRC do ano de 2005 n.º ...35, que afirmou ter recebido em 30-06-2008, “no sentido de se perceber se estamos perante uma liquidação de correcção da anterior e que portanto deveria dar lugar a novo prazo de pagamento voluntário já que esta anulou a anterior ou que acto é este.” (fls. 29 a 31 dos autos em suporte físico);

11. Em 28 de Julho de 2008, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra as liquidações de IRC dos anos de 2004 e 2005, a que se refere o ponto 3. supra, que aqui se dá por reproduzida, destacando-se o conteúdo abaixo reproduzido (fls. 294 e ss. do PA apenso. A liquidação de 2005 foi identificada na reclamação, certamente por lapso, com o n.º ...53, mas a quantia liquidada respeita à liquidação de 2005 n.º ...66):

“(…)

46. º

Sem prescindir e em relação ao ano de 2004 foi a reclamante notificada no passado dia 24 de Junho de 2008, [de] nova liquidação de IRC liquidação n.º ...28, referente ao ano de 2004, que determinam um valor a pagar de €51.141,06, acrescido de derrama de €5.115,11 e de juros compensatórios no valor de 6.104,49, tudo no valor de 62.370,66 já com juros compensatórios e derrama, referente ao mesmo IRC de 2004, que no final indica que não há nada a pagar.

49.º [sic]

E em relação ao ano de 2005 foi mais uma vez a reclamante surpreendida com uma nova liquidação de IRC em 30.06.08, liquidação n.º ...35, referente ao ano de 2005, que determinam um valor a pagar de €60.332,53, acrescido de derrama de €5.557,19 e juros compensatórios no valor de €4.535,81 tudo no valor de 70.425,53 já com juros compensatórios e derrama, referente ao mesmo IRC de 2005, sem que seja fixado novo prazo voluntário e sem anular a anterior.

50. º

Ora assim sendo foi a própria DGCI que veio anular as anteriores liquidações efectuadas já sendo valor em dívida em sede de IRC diferente agora,

51. º

E pergunta-se em que ficamos? Qual o valor fixado? Como é que se pode compreender estes actos e reclamar dos mesmos?

52. º

Por outro lado e em consequência as liquidações da derrama e dos juros compensatórios estão também erradas e devem ser também anuladas.

(…)”

12. Em 22 de Outubro de 2008, através do ofício n.º 8410933, os Serviços de Inspecção Tributária comunicaram à Impugnante que a liquidação n.º ...35, do ano de 2005, tinha sido anulada por insuficiência de fundamentação (fls. 312 do PA apenso e doc. 3 da p.i. a fls. 32 dos autos em suporte físico);

13. Em 22 de Outubro de 2008, foi elaborado o projecto de decisão da reclamação graciosa, sancionado superiormente em 03.11.2008, que aqui se dá por integralmente reproduzido, destacando-se o conteúdo abaixo reproduzido (fls. 377 a 384 do P.A. junto aos autos em suporte físico):

(…)

1.2. Conclusão

Considerando o que a seguir se informa, somos de parecer que a presente reclamação deve ser parcialmente deferida.

2. Informação

(…)

2.2. Análise

Ponto prévio da petição inicial

Como nota prévia à discussão dos argumentos invocados pela reclamante, refere-se que foram efectuadas liquidações correctivas às inicialmente recolhidas pelos Serviços de Inspecção em virtude de ter sido efectuada incorrectamente a dedução de prejuízos de exercícios anteriores (artigo 47.º do Código do IRC). Atente-se ao quadro resumo da situação:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Pretende-se, assim, esclarecer o contribuinte relativamente aos factos alegados nos pontos 46 e 49 a 52 da petição.

- Exercício de 2004

Relativamente ao exercício de 2004 verifica-se que se procedeu à anulação parcial do imposto, correcção favorável ao contribuinte, logo, não afectando os seus direitos e interesses.

- Exercício de 2005

O mesmo não se verificou relativamente à liquidação do ano de 2005 uma vez que foi emitida nova liquidação sem que o contribuinte fosse notificado dos fundamentos da mesma.

Nos termos do n.º 6 do artigo 77 da Lei Geral Tributária, a eficácia depende da notificação, pelo que deve a liquidação do ano de 2005 ser anulada. Neste sentido foi a reclamada notificada pelos Serviços de Inspecção Tributária desta Direcção de Finanças, através do ofício n.º 8410933, de 2008-10-22 da anulação por insuficiência de fundamentação da liquidação adicional de IRC/2005 nº ...35, pelo que a mesma não será objecto da presente reclamação.

(…)

CONCLUSÃO

Em face do exposto, entendemos que o pedido formulado pelo reclamante deve ser indeferido, mantendo-se inalteradas a liquidação n.º ...53 para o exercício de 2004 e a n.º ...66 para 2005”.

14. Em 27 de Outubro de 2008 foi emitida a liquidação de IRC n.º ...44, relativa ao ano de 2005, com o valor a pagar de €68.361,44, constando do respectivo documento que a mesma é “conforme nota demonstrativa junta e fundamentação já remetida”, diferindo da liquidação a que se refere o ponto 3. supra no valor da matéria colectável, que passou de €246.986,12 para €239.975,43 (fls. 199 dos autos em suporte físico);

15. Na “Demonstração de Acerto de Contas” n.º ...37, que acompanhou a liquidação indicada no ponto anterior, com a data de compensação de 09.12.2008, consta o saldo apurado de €0,00 (zero euros), bem como o estorno da liquidação ...35, referida no ponto 3. supra; o acerto da liquidação indicada no ponto anterior; a menção de “Regularização de doc. anterior, Nota ...75”, no valor de €2.064,09, constando, ainda, informação do “Valor remanescente em dívida: 66.297,35” e que “não há lugar ao pagamento ou reembolso do saldo apurado, por ser inferior ao limite mínimo previsto nos arts. 82.º do CIRC e 95.º do CIRS” (fls. 196 v.º dos autos e suporte físico).

16. Em 03 de Dezembro de 2008, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia ao projecto da decisão referido em 13 (fls. 386 a 387 do PA junto aos autos em suporte físico).

17. Em 15 de Dezembro de 2008, o projecto de decisão sobre a reclamação graciosa foi convertido em definitivo, mantendo o indeferimento da reclamação, com os fundamentos referidos em 13 (fls.388 do P.A.).

18. Em 18 de Dezembro de 2008, foi emitida a liquidação de IRC n.º ...24, relativa ao ano de 2005, com o valor a pagar de €70.402,71, constando do respectivo documento que a mesma é “conforme nota demonstrativa junta e fundamentação já remetida”, diferindo da liquidação a que se refere o ponto 3. supra no valor da matéria colectável, que passou de €239.975,43 para €246.986,12, tendo a Impugnante recebido a notificação em 05.01.2009 (fls. 199 verso dos autos em suporte físico; por confissão artigo 12.º da petição inicial);

19. Em 23 de Dezembro de 2008, a Impugnante recebeu o ofício n.º 202896, de 19.12.2008, denominado «notificação», destacando-se o conteúdo que abaixo se reproduz (fls. 391 do P.A.; por confissão, artigo 4.º da p.i.):

“(…)

Fica V. Exa. por este meio notificado de que, por despacho de 15.12.2008, foi TOTALMENTE INDEFERIDA a reclamação em epígrafe, tendo por base os fundamentos constantes do(s) documento(s) em anexo.

Caso não se conforme com a decisão agora comunicada poderá V. Exa. , querendo:

- deduzir Impugnação Judicial, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 87.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, no prazo de quinze dias a contar da data de assinatura do Aviso de Recepção e dirigida ao Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu.

- interpor Recurso Hierárquico, nos termos do n.º 1 do artigo 76.º do mesmo Código, dirigido ao Director-Geral dos Impostos, no prazo de 30 dias a contar daquela data (ficando, no entanto, ciente que se apresentar também impugnação judicial, a apreciação do recurso hierárquico não seguirá a sua normal tramitação, sendo considerado para todos os efeitos no âmbito do processo de impugnação, nos termos do que dispõe o n.º 3 do artigo 111.º do CPPT).

(…)”

20. Em 01 de Janeiro de 2009, a Impugnante deduziu impugnação judicial no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, pedindo a anulação das liquidações de IRC de 2004 n.º ...53 e, caso assim se entendesse, contra a liquidação de IRC de 2004 n.º ...28; e contra a liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66, tendo levantado uma questão prévia no sentido de que as liquidações objecto daquela acção haviam sido implicitamente revogadas pela AF e que a impugnação não teria objecto (fls. 35 a 46 dos autos em suporte físico; artigo 32.º da petição inicial no proc. 173/09.7BEVIS, fls.1 SITAF, a que ambas as partes já tiveram acesso).

21. Em 21 de Outubro de 2013, foi prolatada sentença, enviada ao mandatário da Impugnante por notificação datada de 23.10.2013, sentença cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido e na qual se afirmou que “em face da anulação, não parcial mas total, embora implícita e substituição sucessiva das liquidações adicionais aqui impugnadas, à medida que a Administração Tributária ia (des)considerando (o direito da Impugnante à) a dedução de prejuízos de exercícios anteriores (cf. letras E, I, e K do probatório) deve ser extinta a instância por impossibilidade legal e originária da lide, por tal anulação e substituição ser anterior à entrada da presente acção em juízo”, concluindo assim pela “…procedência da questão prévia invocada pela Impugnante” e decidindo “…extinta a instância, por impossibilidade legal e originária da lide” (fls. 34 a 46 dos autos em suporte físico; fls. 322 SITAF proc. 173/09.7BEVIS, fls.1 SITAF, e facto provado na alínea A) da sentença proferia no processo 173/09.7BEVIS-A, a fls. 85 do SITAF, junta aos autos e a que ambas as partes já tiveram acesso).

22. Em 31 de Janeiro de 2014, a presente acção de impugnação judicial deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro (fls. 1 SITAF).

23. Em 31 de Julho de 2014, a Impugnante requereu a execução da sentença 173/09.7 BEVIS, referida no ponto anterior, e a extinção do processo de execução fiscal referido em 4, alegando que as liquidações de IRC de 2005, n.º ...44 e n.º ...24, foram judicialmente anuladas (fls. 1 SITAF, do proc. 173/09.7BEVIS-A, junta aos presentes autos e que ambas as partes já tiveram acesso no âmbito daquele processo).

24. Em 19 de Maio de 2015, foi proferida sentença, transitada em julgado 04.02.2016, quanto ao pedido referido em 23, tendo decidido pela improcedência, “por não provada, a pretensão executiva da Exequente” (fls. 85 SITAF, no 173/09.7BEVIS-A, junta aos presentes autos e que ambas as partes já tiveram acesso no âmbito daquele processo).

Factos não provados:

Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da excepção em análise.

Motivação da matéria de facto:

A decisão sobre a matéria de facto assentou na análise crítica dos documentos constantes dos autos e no processo administrativo apenso, conforme indicado a propósito de cada alínea do probatório.

Os factos referidos em 23 e 24, foram considerados provados por serem do conhecimento do Tribunal em virtude do exercício das suas funções e porque as partes, sendo idênticas, já foram informadas nos respectivos processos (artigo 5.º, n.º 2 da alínea c) do CPC). Tais factos revelam-se úteis à boa tramitação da lide, nomeadamente quanto à autoridade do caso jugado, isto é, pela existência de relações de prejudicialidade entre objectos processuais, em que tendo sido julgada, em termos definitivos, certa matéria numa acção que correu termos entre as partes na presente acção, a decisão sobre o objecto da primeira causa impõe-se necessariamente em todas as outras acções que venham a correr termos entre as mesmas partes.

3. Atentas as conclusões extraídas da motivação de recurso, que sintetizam as razões do pedido e recortam o thema decidendum, as questões que reclamam solução neste recurso consistem em aferir da caducidade do direito de acção, após conhecer do invocado erro de julgamento da matéria de facto e, ainda, das inconstitucionalidades invocadas.

4. Do julgamento da matéria de facto:

A recorrente insurge-se contra o julgamento da matéria de facto efectuado na sentença, entendendo que se deve aditar ao probatório alguns factos.

Vejamos cada um em particular:

a) Em sede da reclamação graciosa AT indeferiu-a totalmente, não se pronunciando sobre o ponto prévio suscitado pela aqui A. e manteve a validade das liquidações originárias, ...53 e ...66.

Como decorre do facto 13) e 17) do probatório, a decisão da reclamação graciosa foi dada por integralmente reproduzida e transcrita parcialmente, pelo que não se justifica este aditamento.

b) No único proc. executivo pendente referente a dividas de IRC destes anos -Proc. nº proc. nº ...70 SF ... -1 doc 4 junto com a PI , com penhora de bens - o titulo executivo foi emitido com base nas liquidações originárias e não nas subsequentes.

Este facto corresponde ao facto nº 4), do rol de factos provados.

c) Como consta dos docs juntos aos autos a liq Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...24, de 18.12.08, e nota de compensação anexa, após compensação a aqui A. teria um valor a pagar de apenas €2.041,27.

Este facto é irrelevante para a decisão a proferir neste recurso.

d) A A .em sede do Proc. de Impugnação 173/07.7 BEVIS pediu a anulação de todas as liquidações aí impugnadas, nomeadamente as liquidações:

Liquidação de IRC do ano de 2004 nº ...28, de 10.06.2008

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...35,

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...44

Liquidação de IRC do ano de 2005 nº ...24, de 18.12.08,

Tendo suscitado uma questão prévia em relação à validade das liqs. IRC de 2004 n.º ...53 e da liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66 que a AT afirmava serem válidas e que como serviam e suporte ao Proc. executivo pendente seriam as Liqs. A impugnar.

E requer a recorrente que seja considerado não provado o facto nº 20) da sentença, que refere:

20) Em 01 de Janeiro de 2009, a Impugnante deduziu impugnação judicial no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, pedindo a anulação das liquidações de IRC de 2004 n.º ...53 e, caso assim se entendesse, contra a liquidação de IRC de 2004 n.º ...28; e contra a liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66, tendo levantado uma questão prévia no sentido de que as liquidações objecto daquela acção haviam sido implicitamente revogadas pela AF e que a impugnação não teria objecto (fls. 35 a 46 dos autos em suporte físico; artigo 32.º da petição inicial no proc. 173/09.7BEVIS, fls.1 SITAF, a que ambas as partes já tiveram acesso).

Ora, o facto que a recorrente pretende aditar ao probatório já está contido no facto nº 20), pelo que não se compreende que pretenda expurgá-lo do probatório.

Na verdade, consultada a petição inicial do proc. nº 173/09.7BEVIS, a recorrente, ali impugnante, indica que vem impugnar as liquidações de IRC de 2004 n.º ...53 e, caso assim se entendesse, contra a liquidação de IRC de 2004 n.º ...28; e contra a liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66, deduzindo uma questão prévia, onde advoga que as liquidações nº ...53 e ...66 estão implicitamente revogadas, conforme decorre dos artigos 12º a 14º da petição inicial daquele processo.

Assim, o facto nº 20) está correcto e de acordo com o teor da petição inicial referida, não devendo ser expurgado nem alterado.

e) Perante esta nova notificação da liquidação nº ...28, a agora impugnante requereu no prazo do artº 37º do CPPT a fundamentação de tal acto, que lhe fosse fixado novo prazo para pagamento voluntário e o esclarecimento se esta nova liquidação revoga a anterior ou não, cfr. doc. nº 1, Tal requerimento não teve resposta até hoje.

Facto já constante do ponto 8) dos factos provados e admitido na fundamentação da sentença.

Assim, o recurso não merece provimento nesta parte.

5. Do julgamento de direito:

5.1. Quanto à extinção da instância por inutilidade superveniente e impossibilidade originária da lide, a recorrente, pese embora tenha alegado, no ponto 19) das Alegações, que a AT reafirmou a validade e a vigência das liquidações ...35 e ...44, nada levou às conclusões, pelo que deixou cair tal questão, não constituindo a mesma o objecto deste recurso, pelo que nada há a apreciar.

5.2. No que respeita à caducidade do direito de acção, a recorrente alega que a acção deve ser considerada tempestiva.

5.3. Começa a recorrente por afirmar [conc. 7 a)] que, quanto à liquidação nº ...24, de 18.12.2008, não podia recorrer ao art. 37º, porque “tendo a aqui A. colocado essa mesma questão em relação à liq ...24 junto de um tribunal estava assim impedida formal e materialmente de o fazer junto da AT, sob pena de violar a CRP e a lei”.

Ora, a verdade é que, quando instaurou a impugnação nº 173/09.7BEVIS, a recorrente tinha já sido notificada da referida liquidação, tanto que a mencionou no art. 12º da petição inicial daquele processo. Porém, como se disse na sentença transcrita, naquela acção a recorrente não impugnou concretamente o acto de liquidação nº ...24 no quadro do princípio do dispositivo, limitando-se a referir que a liquidação original de 2005 tinha sido substituída, nada tendo requerido quanto à impugnação desta liquidação.

Por outro lado, não concordando com a sentença proferida no proc. nº 173/07.7BEVIS, deveria a recorrente ter reagido contra ela em momento oportuno não deixando ocorrer o trânsito em julgado, pelo que, não o tendo feito, se conformou com o resultado ali obtido. Não pode vir agora, passados vários anos desde o conhecimento das liquidações, beneficiar novamente do prazo previsto no art. 102º do CPPT.

5.4. Por outro lado, alega a recorrente [conc. 7 b)] que, como a AT nunca respondeu aos requerimentos formulados ao abrigo do art. 37º, nº 2 do CPPT e a decisão da reclamação graciosa não esclareceu quais as liquidações que estavam em vigor e quais as que tinham sido revogadas, o prazo para impugnar ao abrigo do regime do art. 37º, 2 do CPPT ainda não se tinha sequer iniciado, aquando da dedução da presente acção.

Quanto a este ponto, decidiu a sentença:

“(…) A Impugnante alega ainda que o prazo para intentar a presente acção estaria suspenso em virtude de a AT nunca ter respondido aos pedidos de fundamentação, formulados ao abrigo do artigo 37.º, n.º 1 do Código do Procedimento e Processo Tributário.

Vejamos.

As notificações dos actos de liquidação n.º ...28 (de 2004) e n.º ...24 (de 2005) não indicaram o prazo para o pagamento voluntário. Esta omissão torna a comunicação ou notificação insuficiente, aplicando-se o regime previsto no artigo 37.º do Código do Procedimento e Processo Tributário.

Excepto se estiver em causa um vício gerador de nulidade (artigo 39.º, n.º 9 do Código do Procedimento e Processo Tributário, na redacção da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, aplicável à data da notificação), o acto de notificação não consubstancia uma condição de validade do acto notificado, mas tão só da sua eficácia (cf. Acórdão do STA, de 26.06.2019, proc. n.º 01295/14.8BEPNF 0555/18; STA, de 29.10.2014, proc. n.º 01381/12; e TCA Sul, de 06.06.2006, proc. n.º 00336/04).

É certo que os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados (artigo 36.º, n.º 1 do Código do Procedimento e Processo Tributário). Todavia, nem o suprimento dos vícios formais que afectam o acto de notificação suprem os vícios substantivos do acto notificado, nem a impugnação contenciosa do acto está dependente da notificação ter sido validamente efectuada, admitindo a lei a reacção contenciosa a qualquer acto lesivo (artigo 268.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa; artigo 9.º da Lei Geral Tributária e 99.º do Código do Procedimento e Processo Tributário; Acórdão do STA, de 26.06.2019, proc. n.º 01295/14.8BEPNF 0555/18; TCA Sul, de 28.02.2019, proc. n.º 1382/12.7BELRA).

Tal como é referido por JORGE LOPES DE SOUSA, Código do Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado, vol. I, 6.ª ed., 2011, p. 350, e que subscrevemos, - no caso de o destinatário do acto, constatando que a notificação é inválida, por não serem incluídos os elementos referidos no n.º 1 deste art. 37.º- que dela devem constar, não requerer (no prazo de 30 dias ou dentro do prazo de reacção contra o acto notificado, se for inferior), a notificação dos elementos omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, deixará de ser relevante o vício da notificação, não podendo o destinatário aproveitar-se da sua invalidade, designadamente não podendo invocá-la para defender que o acto é ineficaz por ter sido invalidamente notificado e que não se iniciam com essa notificação os prazos de impugnação administrativa ou contenciosa. Se o destinatário usar desta faculdade tempestivamente, o prazo para a reclamação, recurso, impugnação ou outro meio judicial contar-se-á apenas a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida (n.º 2 deste art. 37.º).”

Não tendo a Impugnante recorrido à faculdade prevista no n.º 1 do artigo 37.º do CPPT quanto ao acto de liquidação n.º ...24, não beneficia da dilação prevista n.º 2 do artigo 37.º do CPPT para o início da contagem do prazo de propositura da impugnação judicial.

Pelo que a contagem do prazo de três meses para a Impugnante exercer o seu direito à acção iniciou-se com a notificação do acto de liquidação”.

(…)

Em relação ao acto de liquidação de 2004, n.º ...28, em 04.07.2008 a Impugnante apresentou um pedido nos termos do artigo 37.º, n.º 1 do Código do Procedimento e Processo Tributário (ponto 8 dos factos provados).

A Impugnante alega que a AT nunca respondeu a esse pedido. A ser assim, e socorrendo-nos novamente das palavras de JORGE LOPES DE SOUSA, op. cit., p. 352, que subscrevemos: - se a administração tributária não passar a certidão requerida nem efectuar notificação dos requisitos omitidos, o acto notificado permanecerá ineficaz em relação ao notificado irregularmente, não correndo o prazo para uso do meio de impugnação administrativa ou contenciosa que pretender utilizar (cf. do mesmo modo, Acórdão do TCA Sul, de 28.03.2019, proc. n.º 489/10.0BELRS).

Em sede de reclamação graciosa, apresentada em 28.07.2008, a Impugnante questionou a AT sobre a liquidação n.º ...28, nomeadamente sobre qual o valor fixado, qual o ponto da situação, posicionando-se no sentido da anulação das liquidações anteriores e demonstrando perplexidade com toda a situação (ponto 11 dos factos provados).

As questões e considerações formuladas pela Impugnante na reclamação graciosa de 28.07.2008, são sobreponíveis às questões e considerações efectuadas em 04.07.2008, aquando do pedido de fundamentação do acto de liquidação ora em apreço (ponto 8 e 11 dos factos provados).

Em sede de projecto de decisão, posteriormente convertido em decisão definitiva com os mesmos fundamentos do projecto, a AT pronunciou-se sobre as questões colocadas pela Impugnante, referindo expressamente que pretendida - …esclarecer o contribuinte relativamente aos factos alegados nos pontos 46 e 49 a 52 da petição», e afirmando que, - relativamente ao exercício de 2004 verifica-se que se procedeu à anulação parcial do imposto, correcção favorável ao contribuinte, logo, não afectando os seus direitos e interesses» (pontos 13 e 17 dos factos provados).

Naturalmente que não poderia a Impugnante deixar de conhecer a fundamentação da causa da liquidação, constante no relatório de inspecção tributária e do qual resultaram as correcções meramente aritméticas ao IRC de 2004 e 2005 (pontos 1 e 2 dos factos provados).

Desde modo, e ao contrário do que alega a Impugnante, o projecto de reclamação respondeu formalmente ao pedindo da Impugnante quanto à fundamentação do acto de liquidação, nomeadamente quanto à compreensibilidade em relação à liquidação n.º ...53, independentemente dos eventuais vícios que poderiam continuar a ser assacados ao acto de notificação ou ao acto notificado, e de a Impugnante concordar ou não com os fundamentos apresentados na decisão da reclamação graciosa.

Neste sentido, aquando da notificação da decisão final da reclamação graciosa, em 23.12.2008, a Impugnante deixou de beneficiar da dilação prevista no n.º 2 do artigo 37.º do CPPT (ponto 19 dos factos provados). A partir daquela data iniciou-se a contagem do prazo para intentar a acção de impugnação.

Como já se disse, a acção foi intentada em 31 de Janeiro de 2014 (ponto 22 dos factos provados). Ou seja, 5 anos, 1 mês e 8 dias depois da notificação da reclamação graciosa.

Logo, no momento em que foi intentada a presente acção há muito que se encontrava caducado o direito de impugnar judicialmente o acto de liquidação.”

Não vemos qualquer razão para nos afastarmos deste entendimento, nem a recorrente invoca qualquer argumento válido, susceptível de o colocar em causa.

Na verdade, conforme consta do facto provado nº 13), a decisão proferida na reclamação graciosa explica devidamente os motivos de correcção das liquidações originais e sequente emissão de novas liquidações, os quais se prendem com a dedução de prejuízos fiscais, sendo que as liquidações nº ...53 para o exercício de 2004 e nº ...66 para 2005, efectuadas na sequência na inspecção tributária permaneceram inalteradas, concluindo-se que, como se diz na sentença “não poderia a Impugnante deixar de conhecer a fundamentação da causa da liquidação, constante no relatório de inspecção tributária e do qual resultaram as correcções meramente aritméticas ao IRC de 2004 e 2005 (pontos 1 e 2 dos factos provados).”

Assim, bem andou o Tribunal recorrido ao considerar que a reclamação graciosa respondeu às questões suscitadas no requerimento formulado ao abrigo do art. 37º do CPPT, pois, a partir daqui, ficou a impugnante ciente das razões que levaram à emissão da nova liquidação.

5.4. A recorrente aduz [conc. 7 c)] que, colocando-se “a hipótese meramente para efeitos argumentativos que a AT em sede de RG tinha respondido ao ponto prévio colocado no req. 37º, 2, sempre esta interpretação a dar ao valor da ausência de resposta ao Req. Formulado ao abrigo do artº 37º, nº 2 do CPPT e de se considerar que o mesmo foi objecto de resposta em sede da decisão da RG e que o contribuinte deveria ter deduzido que a decisão da RG constituía a resposta ao req. Formulado ao abrigo do artº 37º, 2 do CPPT”, configura uma violação do art. 18º, 20º, 2º e 266º da CRP.

Refere que esta interpretação diminui o prazo que a impugnante teria para impugnar, uma vez que o prazo para deduzir impugnação contra a decisão da reclamação graciosa é mais curto do que o previsto para impugnar o acto de liquidação; que viola o princípio da confiança e da proporcionalidade.

Antes de mais, diga-se que quando se suscitam questões de inconstitucionalidade material, elas referem-se sempre a normas e à interpretação que delas se faz e não à interpretação dos factos.

Trata-se sempre de questões de inconstitucionalidade normativa que não se confundem com questões de inconstitucionalidade directamente imputadas à decisão recorrida. A distinção entre estas duas figuras mostra-se mais complexa quando se impugna uma interpretação normativa de uma determinada norma. Ainda assim, podem distinguir-se na medida em que “na primeira hipótese é discernível na decisão recorrida a adopção de um critério normativo (ao qual depois se subsume o caso concreto em apreço), com carácter de generalidade, e, por isso, suscetpível de aplicação a outras situações, enquanto na segunda hipótese está em causa a aplicação dos critérios normativos tidos por relevantes às particularidades do caso concreto” (cfr. Acórdão do Trib. Constitucional n.º 138/2006).

Com efeito, o objecto de um recurso de fiscalização concreta deve ser uma norma jurídica aplicada na decisão recorrida, ou uma interpretação específica dessa norma, e não a forma como o juiz valorou a prova ou aplicou a lei ao caso concreto.

Está em causa sempre uma interpretação normativa, sendo apenas legítimo questionar a inconstitucionalidade de uma norma com um determinado sentido ou interpretação que foi adoptada pelo tribunal recorrido, não sendo sindicável a discordância quanto à matéria de facto ou a valoração de provas.

Em suma, quando está em causa uma questão de constitucionalidade normativa, deve analisar-se se o critério normativo aplicado pelo tribunal é constitucional e não se o tribunal valorou correctamente os factos ou o caso em apreço.

Na situação sub judice, o que a recorrente alega é que o Tribunal recorrido errou ao considerar que a decisão da reclamação graciosa respondeu às questões suscitadas no requerimento formulado ao abrigo do art. 37º, do CPPT, acabando por equivaler à resposta a tal requerimento.

Assim, está em causa um erro de julgamento e não a inconstitucionalidade do art. 37º, nº 2 do CPPT, em qualquer das suas vertentes, pelo que não tem sentido analisar as supostas situações de inconstitucionalidade invocadas pela recorrente, pois não constituem verdadeiras inconstitucionalidades normativas.

E o erro de julgamento em causa já foi analisado no ponto antecedente.

5.5. A recorrente alega, ainda, que a sentença errou quando considerou que a decisão do proc. nº 173/09.7BEVIS não constituiu, em sede do regime da caducidade, causa de interrupção da contagem do prazo de interposição da presente acção.

Mas não tem razão.

Aquando da instauração da impugnação nº 173/09.7BEVIS, a recorrente já conhecia todas as liquidações emitidas, bem como o teor da decisão da reclamação graciosa, pelo que era nessa acção que as liquidações que resultaram da inspecção tributária deveriam ter sido discutidas. A decisão de extinção da instância não foi impugnada por meio de recurso, pelo que a impugnante se conformou com a mesma.

A este propósito, referiu a sentença em termos que merecem a nossa concordância:

““(…) No que concerne às liquidações de IRS do ano de 2004 n.º ...28, e de 2005 n.º ...24, resulta do probatório que os actos não foram anulados administrativamente, de forma implícita ou explícita.

E também não o foram judicialmente.

Com efeito, a sentença proferida no processo 173/09.7BEVIS declarou extinta a instância, por impossibilidade legal e originária da lide, na qual a Impugnante peticionava a anulação das liquidações n.º ...53 e, em alternativa, a liquidação de IRC de 2004 n.º ...28; bem como a anulação da liquidação de IRC do ano de 2005, n.º ...66 (ponto 21 dos factos provados). Ou seja, o pedido foi dirigido à impugnação das liquidações iniciais, que foram posteriormente corrigidas por novos actos de liquidação (pontos 3, 5, 12, 14 e 18 dos factos provados).

A decisão de extinção da instância não é de absolvição do pedido ou da instância, mas puramente declarativa, sem apreciação do mérito da causa (cf. Acórdão TCA Sul, 26.02.2015, proc. n.º ...4; TRL, de 09.11.2010, proc. n.º 2188/09.6TJLSB-AL1.1; FERNANDO PEREIRA RODRIGUES, Noções Fundamentais de Processo Civil, 2017 (reimpressão), p. 128).

Ao declarar extinta a instância por impossibilidade legal e originária da lide, o Tribunal, no âmbito do processo 173/09.7BEVIS, não se pronunciou sobre a legalidade dos actos de liquidação ali impugnados (liquidação de 2004 n.º ...53, e em alternativa a liquidação n.º ...28, e de 2005, n.º ...66), mas apenas e tão só pela inexistência do objecto da acção e do consequente interesse em agir, na medida em que os actos impugnados já haviam sido substituídos pela AT, ainda que de forma implícita, pelas liquidações correctivas n.º ...44, n.º ...24 e n.º ...28 (ponto 21 dos factos provados).

Foi, aliás, por essa razão que a sentença de execução de julgados, proferida no âmbito do processo 173/09.07BEVIS-A, decidiu pela improcedência do pedido de execução da sentença proferida no processo 173/09.7BEVIS (ponto 24 dos factos provados).

Improcede assim o alegado pela Impugnante de que só com a sentença proferida no processo 173/09.7BEVIS ficou a saber quais as liquidações válidas, tendo contado o prazo de impugnação a partir do seu trânsito em julgado, sendo esta a única interpretação conforme a garantia constitucional do direito à fundamentação e ao recurso consagradas no artigo 268.º n.º 3 e 4 da CRP e ao princípio da protecção da confiança.

A improcedência deve-se não só pelas razões já expostas quanto à natureza, efeitos e respectiva amplitude da decisão judicial proferida no processo 173/09.7BEVIS, mas também porque a Impugnante teve conhecimento da eventual lesividade dos sucessivos actos de liquidação logo que foram emitidos, para além de a alínea f) do n.º 1 do artigo 102.º ser de aplicação residual em relação às situações previstas nas alíneas a) a e) daquele preceito.

Por outro lado, no processo 173/09.7BEVIS a Impugnante não impugnou concretamente o acto de liquidação n.º ...24, no quadro do princípio do dispositivo (artigo 3.º, n.º 1 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT); e caso pretendesse a apreciação do pedido alternativo relativo à liquidação n.º ...28, era à Impugnante que cabia o impulso de reagir à pronúncia, dentro dos prazos peremptórios previstos na lei (artigo 139.º, n.º 1 e 3 CPC), corolário do princípio da auto-responsabilidade das partes.

A sentença proferida no processo 173/09.7BEVIS transitou em julgado em 05.11.2013, isto é, 10 dias após a notificação efectuada ao mandatário da Impugnante (artigos 20.º, n.º 2, 40.º, n.º 1, alínea b) e 280.º, n.º 1 do Código do Procedimento e Processo Tributário; artigo 138.º n.os 1 e 2 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT e artigo 248.ºdo CPC, ex vi artigo 1.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos), mantendo incólumes as liquidações n.º ...28 (de 2004) e n.º ...24 (de 2005).

Conforme referido no Acórdão do do TCA Norte, de 28.06.2019, proc. n.º 00234/17.9BEMDL, e ao qual aderimos, - VI- Os princípios do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efectiva, com assento constitucional [artigos 20.º e 268.º n.os 3, 4 e 5, CRP], exigem que a todos esteja aberta a via judicial, para defender as pretensões legítimas e ver reconhecidos os seus direitos, e que o Estado, que tem o monopólio da administração da Justiça, forneça aos cidadãos, dela carentes, todos os meios necessários para a poderem efectivar, ou seja, para poderem obter a tutela pretendida. VII- O que não impõem, nem o legislador ordinário nem o constitucional, é que a tutela jurisdicional efectiva tenha de ser feita a todo o custo, passando por cima das normas processuais, numa abertura da via judicial a todo o custo.”.

A recorrente não avança qualquer argumento novo, susceptível de colocar em causa o alegado, pelo que improcede o recurso.

6. Decisão:

Em consonância com o que acabamos de expender, acordam em conferência os Juízes deste Tribunal, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida.

Custas a cargo da recorrente.

Nos termos do art. 663º, nº 7, do CPC, elabora-se o sumário:

I- Não tendo a Impugnante recorrido à faculdade prevista no nº 1 do artigo 37º do CPPT quanto a um acto de liquidação, não beneficia da dilação prevista nº 2 do artigo 37º do CPPT para o início da contagem do prazo de propositura da impugnação judicial.

II- Ao declarar extinta a instância por impossibilidade da lide, o Tribunal, não se pronuncia sobre a legalidade dos actos de liquidação impugnados, pelo que tal decisão, não tendo sido impugnada, se consolidou, não constituindo, em sede do regime da caducidade, causa de interrupção da contagem do prazo de interposição da presente acção.

III- As questões de inconstitucionalidade normativa não se confundem com questões de inconstitucionalidade directamente imputadas à decisão recorrida. Estas figuras distinguem-se na medida em que “na primeira hipótese é discernível na decisão recorrida a adopção de um critério normativo (ao qual depois se subsume o caso concreto em apreço), com carácter de generalidade, e, por isso, suscetpível de aplicação a outras situações, enquanto na segunda hipótese está em causa a aplicação dos critérios normativos tidos por relevantes às particularidades do caso concreto”.

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Porto, 16 de Abril de 2026

Graça Valga Martins

Carlos de Castro Fernandes

Rui Esteves